ILPP2/4512-1-251/16-2/EW | Interpretacja indywidualna

Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu,
Podatek od towarów i usług w zakresie opodatkowania opłaty rekultywacyjnej.

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613, z późn. zm.) oraz § 6 pkt 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r., poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki z ograniczoną odpowiedzialnością przedstawione we wniosku z dnia 13 kwietnia 2016 r. (data wpływu 15 kwietnia 2016 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania opłaty rekultywacyjnej – jest nieprawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 15 kwietnia 2016 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania opłaty rekultywacyjnej.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny i zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca jest spółką z ograniczoną odpowiedzialnością działającą pod firmą (...), w dalszej części zwanym Spółką lub Wnioskodawcą. Spółka zarejestrowana jest pod numerem NIP oraz KRS. Wnioskodawca jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem VAT. Siedzibą Spółki jest A.

Podstawowym przedmiotem działalności Spółki jest działalność rolnicza, zarówno związana z uprawą, jak i hodowlą (chów krów). Oprócz tejże działalności Spółka w ograniczonym zakresie prowadzi działalność pozarolniczą związaną m.in. z wykonaniem usług rolniczych na rzecz podmiotów zewnętrznych. Osiąga też przychody z odsetek. Jedynym udziałowcem Spółki jest Gmina A., która posiada 54.901 udziałów.

16 czerwca 2011 roku 3 gminy (A, B oraz C) podpisały umowę z podmiotem trzecim („D”), zgodnie z którą Gminy deklarowały przyjmowanie za odpłatnością odpadów na wysypisko mieszczące się w E od „D” deklarowały, iż wskazana spółka będzie miała wyłączność na dostarczanie tam odpadów (vide: załącznik nr 1 do wniosku).

Na moment podpisania powyższej umowy podmiotem odpowiedzialnym za zarządzanie składowiskiem odpadów w E był Zakład Gospodarki Komunalnej i Mieszkaniowej (zwany dalej ZGKiM). Wysypisko było prowadzone przez ZGKiM na podstawie pozwolenia zintegrowanego z 12 października 2007 r. zmienionego następnie decyzjami (...).

Sam teren wysypiska był (oraz jest nadal) dzierżawiony przez Gminę A. od Lasów Państwowych.

Na skutek podjętych na przełomie 2013 i 2014 roku działań, pozwolenie na prowadzenie składowiska zostało przeniesione z ZGKiM na Wnioskodawcę. Zostało to dokonane decyzją (...), która następnie (w nieistotnych dla niniejszej sprawy kwestiach) została zmieniona decyzjami (...).

W dniu 26 marca 2014 roku Gmina A podpisała ze Spółką umowę na poddzierżawienie składowiska odpadów w E. (vide: załącznik nr 2 do wniosku). Umowa ta nie przewidywała żadnej odpłatności z tego tytułu. Wskazana umowa została zastąpiona umową z dnia 10 września 2014 roku (vide: załącznik nr 6 do wniosku), która jednak również nie przewidywała odpłatności z tytułu użytkowania składowiska w E. przez Spółkę.

W dniu 31 marca 2014 roku Gmina A podpisała z Wnioskodawcą umowę na zarządzanie składowiskiem (vide: załącznik nr 3 do wniosku). Zgodnie z nią do obowiązków Wnioskodawcy jako Wykonawcy miało należeć: wystawianie faktur zgodnie z zawartymi umowami, na podstawie dostarczonych ilości odpadów oraz przyjmowanie opłat (§ 2 ust. 6), ponoszenie wszelkich kosztów związanych z funkcjonowaniem składowiska (§ 2 ust. 13-17). Wykonawca miał też wystawiać na Gminę A co miesiąc fakturę za zarządzanie składowiskiem w wysokości 200,00 zł netto miesięcznie (§ 5 ust. 1).

Równocześnie pismem z dnia 31 marca 2014 roku (vide: załącznik nr 4 do wniosku) Gmina A zarówno jako jedyny wspólnik Wnioskodawcy, jak i strona umowy, o której mowa powyżej. wyraziła zgodę, aby Spółka zawarła umowę z ZGKiM jako podwykonawcą w zakresie zarządzania składowiskiem odpadów.

Umowa pomiędzy Wnioskodawcą a ZGKiM została zawarta w dniu 1 kwietnia 2014 roku (vide: załącznik nr 5 do wniosku). Na podstawie tejże umowy doszło do przeniesienia na ZGKiM wszelkich obowiązków związanych z administrowaniem składowiska, w tym przede wszystkim:

  1. wystawianie faktur zgodnie z zawartymi umowami, na podstawie dostarczonych ilości odpadów oraz przyjmowanie opłat (§ 1 ust. 2 lit. f),
  2. ponoszenie wszelkich kosztów związanych ze składowiskiem (§ 1 ust. 2 lit. l-p),
  3. przekazywanie kwoty 18,00 zł od każdej tony do Spółki na fundusz rekultywacyjny (§ 2 ust. 4).

Ustalone zostało również wynagrodzenie dla ZGKiM z tytułu administrowania składowiskiem w wysokości 200,00 zł netto miesięcznie (§ 4 ust. 1).

W związku z umowami przedstawionymi powyżej od dnia 1 kwietnia 2014 roku miał miejsce następujący stan prawny:

  1. Teren składowiska odpadów w E. jest wydzierżawiany przez Gminę A od Lasów Państwowych.
  2. Teren składowiska został poddzierżawiony przez Gminę A Wnioskodawcy. Z tego tytułu Spółka nie jest obciążana żadną odpłatnością.
  3. Jedynie Spółka posiada pozwolenia na prowadzenie składowiska odpadów w A, co wynika z pozwolenia zintegrowanego oraz pozwolenia wodnoprawnego wydanego pierwotnie na ZGKiM, jednakże przeniesionych na Wnioskodawcę stosownymi decyzjami. Na Spółce spoczywa też obowiązek rekultywacji składowiska po zakończeniu jego eksploatacji. W konsekwencji to Wnioskodawca tworzy na poczet tego stosowny fundusz rekultywacyjny.
  4. Na mocy umowy z dnia 26 marca 2014 roku zawartej pomiędzy Gminą A a Wnioskodawcą, Spółka była zobowiązana do wystawiania faktur za przyjmowanie odpadów, jednakże na podstawie umowy z dnia 1 kwietnia 2014 roku wszelkie prawa i obowiązki Spółka przeniosła na ZGKiM.
  5. Od dnia 1 kwietnia 2014 roku faktury za przyjmowanie odpadów na składowisko w A wystawiał jedynie ZGKiM. Faktury przez ZGKiM są wystawiane na spółkę „F” (...), która dostarcza odpady pozostałe po ich segregacji i odzyskaniu odpadów nadających się do dalszego przetworzenia (tworzywa sztuczne, makulatura, złom itp.).
  6. ZGKiM przekazywał 18,00 zł od każdej przyjętej tony na rachunek Spółki na poczet funduszu rekultywacyjnego. Przekazanie to nie było dokumentowane fakturą VAT. Podstawą przekazania jest dokument sporządzany przez ZGKiM określający ilość odpadów przyjętych w danym miesiącu (przykład takiej informacji stanowi załącznik nr 7 do wniosku).
  7. Otrzymane od ZGKiM środki są zgromadzone na wydzielonym rachunku i Spółka w żaden sposób nimi nie dysponuje. Jedynie odsetki od zgromadzonych środków są wykazywane przez Spółkę jako przychody finansowe, a w konsekwencji stanowią przychód Wnioskodawcy z pozarolniczej działalności gospodarczej.
W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

W związku z przedstawionym stanem faktycznym Wnioskodawca zadaje pytanie, czy na gruncie podatku od towarów i usług przekazana co miesiąc przez ZGKiM na wyodrębniony rachunek Wnioskodawcy opłata rekultywacyjna powinna podlegać opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Wnioskodawca zaznacza, iż zapytanie dotyczy zarówno stanu przeszłego i już przyjętych od ZGKiM od marca 2014 roku do chwili obecnej opłat rekultywacyjnych, jak i stanu przyszłego i opłat rekultywacyjnych, które dopiero zostaną przekazane przez ZGKiM na wyodrębniony rachunek bankowy Spółki.

Zdaniem Wnioskodawcy, przekazanie przez ZGKiM opłaty rekultywacyjnej na wyodrębniony rachunek Spółki, nie stanowi czynności podlegającej opodatkowaniu.

Przedmiot opodatkowania został jednoznacznie określony przez ustawodawcę w art. 7 i 8 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (UPTU). Zgodnie z nimi opodatkowaniu podlega dostawa towarów bądź świadczenie usług. Tymczasem w przedstawionej sytuacji z żadnym z tych przypadków nie mamy do czynienia. Na podstawie całokształtu stanu faktycznego należy stwierdzić, iż w przedstawionej sytuacji Wnioskodawca pełni jedynie rolę powiernika środków, które docelowo mają zostać przeznaczone na rekultywację składowiska w E. Taka konstrukcja miała zapewnić, iż środki pobrane na przyszłą rekultywację w postaci opłaty rekultywacyjnej będą zabezpieczone i nigdy nie zostaną przeznaczone na inny cel. Sytuacja finansowa Spółki jest niejako tego gwarantem. Do tego należy dodać, iż samo pobranie opłaty rekultywacyjnej zostało już opodatkowane podatkiem od towarów i usług przez ZGKiM poprzez ujęcie tej opłaty na fakturach wystawionych na „F”. W związku z tym należy stwierdzić, iż dochód Skarbu Państwa z tego tytułu został zapewniony, a nieobjęcie podatkiem samego przekazania (zdeponowania) środków pomiędzy ZGKiM a Spółką nie spowoduje jego uszczuplenia. Wręcz przeciwnie, spowodowałoby podwójne obciążenie podatkiem jednego zdarzenia gospodarczego.

W opinii Spółki bez znaczenia w tym momencie pozostaje kwestia, czy przyszłe koszty rekultywacji będzie ponosiła Spółka, czy inny podmiot.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego jest nieprawidłowe.

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2016 r., poz. 710) - zwanej dalej ustawą - opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Przez dostawę towarów - stosownie do art. 7 ust. 1 ustawy - rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (...).

Natomiast, na podstawie art. 8 ust. 1 powołanej ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

  1. przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;
  2. zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;
  3. świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Definicja „świadczenia usług” ma charakter dopełniający definicję „dostawy towarów” i jest wyrazem realizacji zasady powszechności opodatkowania podatkiem od towarów i usług transakcji wykonywanych przez podatników w ramach ich działalności gospodarczej. Z treści art. 8 ust. 1 cyt. ustawy wynika, że przez usługę należy rozumieć każde świadczenie na rzecz danego podmiotu. Słownik języka polskiego definiuje czasownik „świadczyć” jako „wykonywać coś na czyjąś rzecz”, „świadczenie” zaś, to obowiązek wykonywania, przekazania czegoś.

Przez świadczenie usług należy zatem rozumieć każde zachowanie się na rzecz innej osoby. Na zachowanie to składać się może zarówno działanie (uczynienie, wykonanie czegoś na rzecz innej osoby), jak i zaniechanie (nieczynienie bądź też tolerowanie, znoszenie określonych stanów rzeczy). Z pojęcia usługi będzie natomiast wyłączone takie świadczenie, którego treścią jest przeniesienie na inny podmiot prawa do rozporządzania towarami jak właściciel. Stanowi ono bowiem dostawę towarów. Przy ocenie charakteru świadczenia, jako usługi, należy mieć na względzie, że ustawa zalicza do usług każde świadczenie niebędące dostawą towarów. Jeśli tylko mamy do czynienia ze świadczeniem, to na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług stanowi ono albo usługę, albo dostawę towarów.

Z kolei przy określeniu, czy miała miejsce czynność podlegająca opodatkowaniu istotne jest określenie, czy wykonywane świadczenie i czy wynagrodzenie z tytułu wykonywania tego świadczenia miało być wypłacone. Istotną cechą wynagrodzenia jest istnienie bezpośredniego związku pomiędzy usługą i otrzymaną zapłatą. Czynnikiem decydującym o tym, czy mamy do czynienia z wynagrodzeniem jest także określenie, czy wynagrodzenie takie było należne z tytułu danego świadczenia. Czynność opodatkowana powstaje bowiem wyłącznie w związku z zaistnieniem stosunku prawnego określonego umową między stronami. Zatem wystąpić musi bezpośredni i niezbędny związek pomiędzy określonymi czynnościami i wysokością otrzymanego wynagrodzenia oparty o relacje cywilnoprawne pomiędzy podmiotami. W związku z powyższym czynność podlega opodatkowaniu jedynie wówczas, gdy wykonywana jest w ramach umowy zobowiązaniowej.

Na mocy art. 15 ust. 1 ustawy o VAT, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Stosownie do art. 15 ust. 2 ustawy – działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Zgodnie z generalną zasadą wynikającą z art. 19a ust. 1 ustawy, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą dokonania dostawy towarów lub wykonania usługi, z zastrzeżeniem ust. 5 i 7-11, art. 14 ust. 6, art. 20 i art. 21 ust. 1.

Powyższy przepis formułuje zasadę ogólną, zgodnie z którą, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą dokonania dostawy towaru bądź wykonania usługi, co oznacza, że podatek staje się wymagalny w rozliczeniu za okres, w którym dokonana została dostawa towarów bądź świadczenie usług i powinien być rozliczony za ten okres.

Stosownie do art. 19a ust. 8 ustawy, jeżeli przed dokonaniem dostawy towaru lub wykonaniem usługi otrzymano całość lub część zapłaty, w szczególności: przedpłatę, zaliczkę, zadatek, ratę, wkład budowlany lub mieszkaniowy przed ustanowieniem spółdzielczego prawa do lokalu mieszkalnego lub lokalu o innym przeznaczeniu, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą jej otrzymania w odniesieniu do otrzymanej kwoty, z zastrzeżeniem ust. 5 pkt 4.

Przepis ten dotyczy zatem dostawy lub usługi, która ma dopiero nastąpić, a zatem ww. kwoty otrzymane przed wydaniem towaru lub wykonaniem usługi będą podlegały opodatkowaniu na zasadach, jakim będzie podlegała czynność, której dotyczą. Dokonując zatem przyjęcia zaliczki, stawka podatku od towarów i usług winna być adekwatna do stawki właściwej dla sprzedaży danego towaru, której dotyczy regulowana zaliczka.

Z konstrukcji podatku od towarów i usług wynika, że podatnik, który wykonuje czynności podlegające opodatkowaniu podatkiem VAT, zobowiązany jest opodatkować daną czynność w momencie powstania obowiązku podatkowego.

Z opisu sprawy wynika, że ostatecznie, w wyniku zawarcia we wcześniejszym okresie różnych umów pomiędzy Gminą, Wnioskodawcą a ZGKiM, od dnia 1 kwietnia 2014 roku sytuacja Wnioskodawcy jest następująca:

  1. Teren składowiska odpadów w E. jest wydzierżawiany przez Gminę A od Lasów Państwowych.
  2. Teren składowiska został poddzierżawiony przez Gminę A Wnioskodawcy. Z tego tytułu Spółka nie jest obciążana żadną odpłatnością.
  3. Jedynie Spółka posiada pozwolenia na prowadzenie składowiska odpadów w E, co wynika z pozwolenia zintegrowanego oraz pozwolenia wodnoprawnego wydanego pierwotnie na ZGKiM, jednakże przeniesionych na Wnioskodawcę stosownymi decyzjami. Na Spółce spoczywa też obowiązek rekultywacji składowiska po zakończeniu jego eksploatacji. W konsekwencji to Wnioskodawca tworzy na poczet tego stosowny fundusz rekultywacyjny.
  4. Na mocy umowy z dnia 26 marca 2014 roku zawartej pomiędzy Gminą A a Wnioskodawcą, Spółka była zobowiązana do wystawiania faktur za przyjmowanie odpadów, jednakże na podstawie umowy z dnia 1 kwietnia 2014 roku wszelkie prawa i obowiązki Spółka przeniosła na ZGKiM.
  5. Od dnia 1 kwietnia 2014 roku faktury za przyjmowanie odpadów na składowisko w E. wystawiał jedynie ZGKiM. Faktury przez ZGKiM są wystawiane na spółkę „F”, która dostarcza odpady pozostałe po ich segregacji i odzyskaniu odpadów nadających się do dalszego przetworzenia (tworzywa sztuczne, makulatura, złom itp.).
  6. ZGKiM przekazywał 18,00 zł od każdej przyjętej tony na rachunek Spółki na poczet funduszu rekultywacyjnego. Przekazanie to nie było dokumentowane fakturą VAT. Podstawą przekazania jest dokument sporządzany przez ZGKiM określający ilość odpadów przyjętych w danym miesiącu.
  7. Otrzymane od ZGKiM środki są zgromadzone na wydzielonym rachunku i Spółka w żaden sposób nimi nie dysponuje. Jedynie odsetki od zgromadzonych środków są wykazywane przez Spółkę jako przychody finansowe, a w konsekwencji stanowią przychód Wnioskodawcy z pozarolniczej działalności gospodarczej.

Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą kwestii ustalenia, czy przekazana co miesiąc przez ZGKiM, na wyodrębniony rachunek Wnioskodawcy, opłata rekultywacyjna podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Zgodnie z art. 123 ust. 1 ustawy z dnia 14 grudnia 2012 r. o odpadach (Dz. U. z 2013 r., poz. 21, z późn. zm.), okres przygotowania do budowy, budowy oraz prowadzenia składowiska odpadów obejmuje fazy:

  1. przedeksploatacyjną – okres poprzedzający uzyskanie pierwszej ostatecznej decyzji zatwierdzającej instrukcję prowadzenia składowiska odpadów;
  2. eksploatacyjną – okres od dnia uzyskania pierwszej ostatecznej decyzji zatwierdzającej instrukcję prowadzenia składowiska odpadów do dnia zakończenia rekultywacji składowiska odpadów;
  3. poeksploatacyjną – okres 30 lat liczony od dnia zakończenia rekultywacji składowiska odpadów.

W myśl ust. 2 ww. artykułu, dzień zakończenia rekultywacji składowiska odpadów jest równocześnie dniem zamknięcia tego składowiska.

Natomiast zgodnie z art. 124 ust. 3 cyt. ustawy, prowadzenie składowiska odpadów obejmuje wszystkie działania podejmowane w fazie eksploatacyjnej i poeksploatacyjnej dotyczące funkcjonowania składowiska odpadów, w tym monitoring składowiska odpadów. Składowisko odpadów prowadzi zarządzający składowiskiem odpadów.

Ponadto, zgodnie z art. 137 ust. 1 ww. ustawy, cena za przyjęcie odpadów do składowania na składowisku odpadów uwzględnia w szczególności koszty budowy, prowadzenia, w tym zamknięcia i rekultywacji, oraz nadzoru, w tym monitoringu składowiska odpadów.

W myśl art. 137 ust. 2 ustawy o odpadach, z dniem rozpoczęcia przyjmowania odpadów na składowisko odpadów, zarządzający składowiskiem odpadów tworzy fundusz rekultywacyjny, na którym gromadzi środki pieniężne na realizację obowiązków związanych z zamknięciem, rekultywacją, nadzorem, w tym monitoringiem. Środki są odprowadzane na fundusz w wysokości wystarczającej do pokrycia kosztów, o których mowa w ust. 1, z wyłączeniem kosztów budowy.

Natomiast zgodnie z art. 137 ust. 4 cyt. ustawy, z dniem, gdy decyzja o wyrażeniu zgody na zamknięcie składowiska odpadów albo decyzja o zamknięciu składowiska odpadów stała się ostateczna, zarządzający składowiskiem odpadów może przeznaczyć środki zgromadzone na funduszu rekultywacyjnym na realizację obowiązków, o których mowa w ust. 2.

Zgodnie z ust. 5 ww. przepisu funduszem rekultywacyjnym zarządza zarządzający składowiskiem odpadów.

Stosownie do przepisu art. 137 ust. 6 ustawy o odpadach, zarządzający składowiskiem odpadów podaje do publicznej wiadomości, w tym zamieszcza na stronie internetowej, o ile ją posiada, udział w cenie za przyjęcie odpadów do składowania na składowisku odpadów środków odprowadzanych na fundusz rekultywacyjny, o którym mowa w ust. 2.

Jak wynika z przywołanych wyżej przepisów ustawy o odpadach, cena za przyjęcie odpadów do składowania uwzględnia m.in. koszty jego zamknięcia i rekultywacji i zarządzający składowiskiem obowiązany jest fakt ten podać do publicznej wiadomości. Środki pieniężne na realizację obowiązków związanych m.in. z zamknięciem i rekultywacją składowiska odpadów zarządzający składowiskiem obowiązany jest gromadzić na tzw. funduszu rekultywacyjnym. Co istotne, faza eksploatacji składowiska odpadów obejmuje również okres jego rekultywacji, a dzień zakończenia jego rekultywacji jest jednocześnie dniem zamknięcia składowiska.

Z wniosku wynika, że Zainteresowany podpisał umowę z Gminą, na podstawie której Wnioskodawca zarządza składowiskiem. Gmina wyraziła zgodę, aby Spółka zawarła umowę z ZGKiM, jako podwykonawcą w zakresie zarządzania składowiskiem odpadów. Spółka taką umowę zawarła i na podstawie jej zapisów doszło do przeniesienia na ZGKiM wszelkich obowiązków związanych z administrowaniem składowiska. Jednak, tylko Spółka posiada pozwolenia na prowadzenie składowiska odpadów w E., co wynika z pozwolenia zintegrowanego oraz pozwolenia wodnoprawnego wydanego pierwotnie na ZGKiM, jednakże przeniesionych na Wnioskodawcę stosownymi decyzjami. Na Spółce spoczywa też obowiązek rekultywacji składowiska po zakończeniu jego eksploatacji. W konsekwencji, to Wnioskodawca tworzy na poczet tego stosowny fundusz rekultywacyjny. Za świadczenie usługi zarządzania wysypiskiem, ZGKiM otrzymuje wynagrodzenie w wysokości 200 zł.

Zgodnie z powołanymi wyżej przepisami utworzenie funduszu rekultywacyjnego należy do obowiązków zarządzającego składowiskiem odpadów. Jednak z wniosku wynika, że fundusz ten tworzony jest przez Wnioskodawcę, a ZGKiM na podstawie umowy przekazuje opłatę rekultywacyjną na poczet funduszu rekultywacyjnego. Środki z funduszu rekultywacyjnego wykorzystane będą na realizację obowiązków związanych m.in. z zamknięciem i rekultywacją składowiska odpadów.

Analizując przedstawiony we wniosku opis sprawy stwierdzić należy, że ww. opłata przekazywana Spółce przez ZGKiM stanowi zaliczkę na poczet przyszłej usługi – rekultywacji wysypiska odpadów.

Z wniosku wynika, że to Spółka ma obowiązek tworzenia funduszu rekultywacyjnego i to na niej ciąży obowiązek rekultywacji składowiska. Pozostałe prawa i obowiązki dotyczące zarządzania (w tym obowiązek pobierania opłaty na fundusz rekultywacyjny) Wnioskodawca scedował na ZGKiM. Oznacza to, że wszelkie obowiązki związane z rekultywacją składowiska po zamknięciu tego składowiska pozostają po stronie Wnioskodawcy. Tym samym otrzymywana przez ZGKiM kwota w wysokości 18,00 zł (od tony odpadów) związana jest z przyszłą czynnością, którą ma obowiązek wykonać Wnioskodawca – rekultywacją wysypiska.

Należy zauważyć, że ustawodawca nie zamieścił w treści ustawy o podatku od towarów i usług definicji zaliczki ani przedpłaty.

Zgodnie ze Słownikiem Języka Polskiego PWN (wydanie internetowe: http://sjp.pwn.pl/) zapłata to uiszczenie należności za coś, należność za coś, przedpłata to określona suma pieniędzy, stanowiąca część ceny towaru, wpłacana z góry w celu uzyskania gwarancji jego zakupu w określonym terminie, z kolei zaliczką jest część należności wpłacana lub wypłacana z góry na poczet tej należności, a zadatkiem część należności wpłacana z góry jako gwarancja dotrzymania umowy.

Z powyższych definicji wynika, że aby opłatę na poczet przyszłej usługi uznać za wynagrodzenie w formie przedpłaty, zaliczki czy zadatku, musi ona być powiązana z konkretną transakcją.

Należy również zauważyć, że przepisy odnoszące się do zaliczek nie tworzą nowego przedmiotu opodatkowania, jakim jest dokonanie płatności. Otrzymanie zaliczki przyspiesza jedynie powstanie obowiązku podatkowego związanego z mającą nastąpić dostawą towarów lub świadczeniem usług. Stąd regulacji dotyczących zaliczek nie można rozpatrywać w oderwaniu od czynności opodatkowanej, na poczet której zaliczka jest dokonywana.

Ponadto jak wynika z powołanych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług, co do zasady, obowiązek podatkowy w podatku od towarów i usług powstaje z chwilą wydania towaru lub wykonania usługi. Jednocześnie ustawodawca zastrzegł, że od tej zasady istnieje szereg wyjątków, określających w sposób odmienny, szczególny moment powstania obowiązku podatkowego. Między innymi w przepisie art. 19a ust. 8 przywoływanej ustawy, wskazano, że otrzymanie przed dokonaniem dostawy lub wykonaniem usługi całości lub części należności skutkuje powstaniem obowiązku podatkowego z chwilą jej otrzymania w odniesieniu do otrzymanej kwoty.

Zatem zaliczkę wpłaca się na poczet przyszłej dostawy towarów lub przyszłego wykonania usługi przed faktyczną dostawą lub faktycznym wykonaniem usługi. Stosownie do powyższego, zaliczka musi być powiązana z konkretną transakcją.

A zatem, w przypadku niniejszej sprawy, strony zgodnie z umową ustaliły, że opłata zostanie przekazana na rachunek Wnioskodawcy na poczet funduszu rekultywacyjnego, które to opłaty zostaną wykorzystane na rekultywację składowiska. W konsekwencji, ww. opłata stanowi zaliczkę na wykonanie usługi rekultywacji.

Zatem, w przedmiotowej sprawie należy traktować przedmiotową opłatę jako zaliczkę, o której mowa w art. 19 ust. 8 ustawy o podatku od towarów i usług. W konsekwencji otrzymanie opłaty na poczet przyszłej usługi rekultywacyjnej rodzi obowiązek podatkowy w podatku od towarów i usług.

W konsekwencji należy stwierdzić, iż otrzymywana przez Wnioskodawcę opłata od ZGKiM jest formą zaliczki, gdyż opłata ta dotyczy konkretnej usługi, która ma być wykonana przez Wnioskodawcę. Tym samym, otrzymanie takiej opłaty rodzi obowiązek podatkowy, o którym mowa w art. 19 ust. 8 ustawy, a zatem czynność ta podlega/będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT.

Reasumując, przekazywana przez ZGKiM opłata rekultywacyjna na fundusz rekultywacyjny, stanowi w istocie zaliczkę na wykonanie przyszłej usługi rekultywacji składowiska w rozumieniu art. 19 ust. 8 ustawy i podlega/podlegać będzie opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Interpretacja dotyczy:

  • zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia;
  • zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Tut. Organ wskazuje ponadto, że wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (zapytania) Zainteresowanego. Inne kwestie przedstawione w stanie faktycznym, zdarzeniu przyszłym i własnym stanowisku w sprawie oceny prawnej przedstawionego opisu sprawy, które nie zostały objęte pytaniem – nie mogą być zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej – rozpatrzone.

Zaznaczenia wymaga, że organ podatkowy jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym i zdarzeniem przyszłym. Wnioskodawca ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego. Podkreślenia wymaga, iż interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Ponadto, w sprawie będącej przedmiotem wniosku należy podkreślić, iż analiza załączników dołączonych do wniosku nie mieści się w ramach określonych w art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa, zgodnie z którym minister właściwy do spraw finansów publicznych, na wniosek zainteresowanego, wydaje, w jego indywidualnej sprawie, interpretację przepisów prawa podatkowego (interpretację indywidualną). W konsekwencji Minister Finansów nie jest uprawniony do oceny prawnej załączników dołączonych przez Wnioskodawcę.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu, ul. Ratajczaka 10/12, 61-815 Poznań, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2016 r., poz. 718). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną. Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.