0112-KDIL2-1.4012.57.2018.1.MK | Interpretacja indywidualna

Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej,
Moment powstania obowiązku podatkowego przy usługach reklamy na obiekcie/nieruchomości zabudowanej (na ścianie budynku).

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r., poz. 201, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 31 stycznia 2018 r. (data wpływu 8 lutego 2018 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie momentu powstania obowiązku podatkowego z tytułu umieszczania reklamy w obiekcie, nieruchomości gruntowej – jest nieprawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 8 lutego 2018 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie momentu powstania obowiązku podatkowego z tytułu umieszczania reklamy w obiekcie, nieruchomości gruntowej.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Gmina jest zarejestrowanym i czynnym podatnikiem podatku VAT. We własnym imieniu i na własny rachunek wykonuje czynności spełniające definicję działalności gospodarczej, zdefiniowanej w art. 15 ust. 2 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2017 r., poz. 1221, ze zm.). Gmina zawiera umowy w sprawie zezwolenia na umieszczenie reklamy na obiektach/nieruchomościach gruntowych stanowiących własność Gminy, i w tym zakresie działa w charakterze podatnika podatku VAT.

Zgodnie z Uchwałą Rady Miejskiej w sprawie określenia zasad umieszczania reklam na obiektach i nieruchomościach gruntowych stanowiących własność Gminy, przez reklamę rozumie się treści i emblematy o charakterze informacyjnym lub marketingowym, mające skłonić kupującego towar lub usługi do dokonania wyboru.

Reklamą – w rozumieniu niniejszej uchwały - nie jest tablica/szyld zawierająca w treści oznaczenie przedsiębiorcy, adres siedziby, godziny pracy, przedmiot prowadzonej działalności, umieszczony przy wejściu do budynku, lokalu w miejscu siedziby przedsiębiorstwa lub świadczenia usług. Umieszczanie reklam dozwolone jest tylko w sposób odpowiadający wymogom określonym w odrębnych przepisach, w szczególności z zakresu prawa budowlanego i ochrony zabytków. Osoby fizyczne i prawne oraz jednostki organizacyjne nie posiadające osobowości prawnej mogą ubiegać się o uzyskanie zgody na umieszczenie reklamy na obiektach i nieruchomościach stanowiących własność Gminy.

Zezwolenie na umieszczenie reklamy wydawane jest na wniosek, który powinien zawierać:

  • plan sytuacyjny umieszczenia reklamy, sporządzony na mapie zasadniczej lub rzut elewacji obiektu w odpowiedniej skali, z propozycją umieszczenia na nim reklamy,
  • projekt graficzny z uwzględnieniem kształtu, kolorystyki, treści, wymiarów reklamy oraz rodzaju nośnika,
  • proponowany okres jej umieszczenia.

Wnioski składa się do jednostki organizacyjnej Gminy administrującej obiektem lub nieruchomością, które następnie rozpatrywane są przez Burmistrza. Podstawą umieszczenia reklamy jest umowa cywilnoprawna, określająca prawa i obowiązki związane z jej umieszczeniem, którą zawiera się na czas określony. Świadczenie ww. usługi odbywa się w okresach: miesięcznych, kilkumiesięcznych, rocznych, kilkuletnich. Najemcy nie wolno dokonywać zmian w stosunku do ustalonej lokalizacji reklamy, konstrukcji, użytego materiału, wielkości powierzchni reklamowej bez pisemnego zezwolenia gminy. Do utrzymania reklamy i nośnika reklamy w należytym stanie technicznym i estetycznym, zobowiązany jest najemca. Gmina, zastrzega sobie prawo do natychmiastowego usunięcia reklamy lub nośnika reklamy na koszt i ryzyko najemcy, w przypadku stwierdzenia, że zagrażają one bezpieczeństwu osób trzecich, bez odszkodowania na rzecz najemcy i bez zwrotu uiszczonej na rzecz Gminy opłaty za cały okres obowiązywania umowy. W razie nieprzestrzegania przez najemcę warunków umowy, Gmina wzywa najemcę do usunięcia nieprawidłowości, wyznaczając w tym celu odpowiedni termin. W przypadku nieusunięcia przez najemcę nieprawidłowości w wyznaczonym terminie, Gmina może odstąpić od umowy zobowiązując najemcę do niezwłocznego przywrócenia obiektu/terenu do stanu poprzedniego pod rygorem dokonania tego przez Gminę na koszt i ryzyko najemcy. W każdym przypadku, kiedy Gmina usuwa reklamę, nośnik reklamy lub przywraca obiekt, teren do stanu poprzedniego za najemcę nie ponosi wobec najemcy konsekwencji za ewentualne zniszczenia powstałe w trakcie wykonania tych czynności. Nie odebranie przez najemcę usuniętych przez gminę urządzeń w wyznaczonym terminie, daje Gminie prawo zniszczenia tych urządzeń bez obowiązku wypłacenia najemcy jakiegokolwiek odszkodowania z tego tytułu. Właściciele reklamy po rozwiązaniu umowy mają obowiązek niezwłocznie usunąć reklamę i nośnik oraz doprowadzić obiekt lub teren do stanu pierwotnego. Uchwała, o której mowa wyżej, nie dotyczy zasad umieszczania reklam lub tablic informacyjnych w obrębie pasa drogowego, dla których stosuje się przepisy odrębne.

Gmina nie pobiera opłat za umieszczenie tablic informacyjnych i szyldów, których umieszczenie nakazane jest przepisami prawa oraz afiszów i plakatów umieszczanych na słupach i tablicach ogłoszeniowych, a także reklam promujących Gminę.

Reklamy mogą być umieszczane nieodpłatnie tylko w przypadku, gdy podmiotami ubiegającymi się o jej posadowienie są gminne jednostki organizacyjne i komunalne osoby prawne oraz organizacje, fundacje lub stowarzyszenia, które zgodnie ze statutem prowadzą działalność charytatywną, wychowawczą, kulturalno-oświatową, naukowo-badawczą, leczniczo-opiekuńczą lub sportowo-turystyczną, o ile udostępnianie powierzchni reklamowej następuje w celu realizacji nie zarobkowych zadań statutowych tych podmiotów.

Na mocy Zarządzenia Burmistrza w sprawie ustalenia cennika opłat za umieszczenie reklam na obiektach i nieruchomościach gruntowych stanowiących własność Gminy, minimalne miesięczne opłaty za umieszczenie reklam wynoszą 15,00 zł netto za każdy rozpoczęty l m2 powierzchni. Dla reklam umieszczonych na okres krótszy niż jeden miesiąc, obowiązuje opłata miesięczna. Dla reklam umieszczonych na okres co najmniej jednego roku, stosuje się ulgę w wysokości 20%.

Na dzień sporządzenia niniejszego wniosku, Gmina posiada umowy zawarte na okres jednego roku, dwóch, trzech, pięciu oraz 10 lat. W każdej z umów, najemcy zobowiązują się do uiszczenia na rzecz Gminy jednorazowo należnej za część okresu obowiązywania umowy (to jest za każde 12 m-cy) opłaty, w terminie określonym w umowie, np. do 31 marca - każdego roku obowiązywania umowy. Faktury za świadczenie ww. usługi, Gmina wystawia nie później niż z upływem terminu płatności określonym w umowie.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy zawarcie umowy w sprawie zezwolenia na umieszczenie reklamy na obiekcie, nieruchomości gruntowej stanowiącej własność Gminy, na gruncie ustawy o VAT, należy kwalifikować jako usługę reklamy, dla której obowiązek podatkowy będzie powstawał na podstawie art. 19a ust. 1, ust. 3 i ust. 8, czy jako usługę najmu, dla której obowiązek podatkowy powstaje zgodnie z zasadą wyrażoną w art. 19a ust. 5 pkt 4 lit. b), z uwzględnieniem ust. 7 tego artykułu?

Zdaniem Wnioskodawcy, zawarcie umowy w sprawie zezwolenia na umieszczenie reklamy na obiekcie/nieruchomości gruntowej stanowiącej własność Gminy, na gruncie ustawy o VAT, należy kwalifikować jako usługę najmu, dla której obowiązek podatkowy powstaje zgodnie z zasadą wyrażoną w art. 19a ust. 5 pkt 4 lit. b) z uwzględnieniem ust. 7 tego artykułu.

Za wyrażeniem takiego stanowiska przemawia to, iż wszelkie opłaty związane z wykonaniem reklamy i nośnika ponosi najemca. To najemca jest zobowiązany do utrzymania reklamy i jej nośnika w należytym stanie technicznym i estetycznym. Treść słowno-wizualna zamieszczonej reklamy, zarówno jak jej zmiana w trakcie trwania umowy, wymaga akceptacji przez Gminę. Gmina zastrzega sobie prawo do natychmiastowego usunięcia reklamy lub nośnika reklamy na koszt i ryzyko najemcy, w przypadku stwierdzenia, że zagrażają one bezpieczeństwu osób trzecich, bez odszkodowania na rzecz najemcy i bez zwrotu uiszczonej na rzecz Gminy opłaty za cały okres obowiązywania umowy. Zatem, powyższe działania w ocenie Gminy, nie stanowią o świadczeniu usługi reklamy.

Dlatego też, obowiązek podatkowy dla świadczonej przez Gminę usługi, w sprawie zezwolenia na umieszczenie reklamy na obiekcie/nieruchomości gruntowej stanowiącej własność Gminy, powstaje z chwilą wystawienia faktury dokumentującej ww. usługę. W przypadku, nie wystawienia faktury przez Gminę lub wystawienie jej z opóźnieniem, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą upływu terminu płatności (art. 19a ust. 5 pkt 4 lit. b i art. 19a ust. 7 ustawy o VAT).

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest nieprawidłowe.

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2017 r., poz. 1221, z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Stosownie do treści art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (...).

Natomiast świadczenie usług to – w myśl art. 8 ust. 1 ustawy – każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (...).

Z opisu sprawy wynika, że Gmina jest zarejestrowanym i czynnym podatnikiem podatku VAT. Gmina, zawiera umowy w sprawie zezwolenia na umieszczenie reklamy na obiektach/nieruchomościach gruntowych stanowiących własność Gminy, i w tym zakresie działa w charakterze podatnika podatku VAT. Zgodnie z Uchwałą Rady Miejskiej, przez reklamę rozumie się treści i emblematy o charakterze informacyjnym lub marketingowym, mające skłonić kupującego towar lub usługi do dokonania wyboru. Umieszczanie reklam dozwolone jest tylko w sposób odpowiadający wymogom określonym w odrębnych przepisach, w szczególności z zakresu prawa budowlanego i ochrony zabytków. Osoby fizyczne i prawne oraz jednostki organizacyjne nie posiadające osobowości prawnej mogą ubiegać się o uzyskanie zgody na umieszczenie reklamy na obiektach i nieruchomościach stanowiących własność Gminy. Zezwolenie na umieszczenie reklamy wydawane jest na wniosek, który powinien zawierać:

  • plan sytuacyjny umieszczenia reklamy, sporządzony na mapie zasadniczej lub rzut elewacji obiektu w odpowiedniej skali, z propozycją umieszczenia na nim reklamy,
  • projekt graficzny z uwzględnieniem kształtu, kolorystyki, treści, wymiarów reklamy oraz rodzaju nośnika,
  • proponowany okres jej umieszczenia.

Wnioski składa się do jednostki organizacyjnej gminy administrującej obiektem lub nieruchomością, które następnie rozpatrywane są przez Burmistrza. Podstawą umieszczenia reklamy jest umowa cywilnoprawna, określająca prawa i obowiązki związane z jej umieszczeniem, którą zawiera się na czas określony. Świadczenie ww. usługi odbywa się w okresach: miesięcznych, kilkumiesięcznych, rocznych, kilkuletnich. Najemcy nie wolno dokonywać zmian w stosunku do ustalonej lokalizacji reklamy, konstrukcji, użytego materiału, wielkości powierzchni reklamowej bez pisemnego zezwolenia gminy. Do utrzymania reklamy i nośnika reklamy w należytym stanie technicznym i estetycznym, zobowiązany jest najemca. Gmina, zastrzega sobie prawo do natychmiastowego usunięcia reklamy lub nośnika reklamy na koszt i ryzyko najemcy, w przypadku stwierdzenia, że zagrażają one bezpieczeństwu osób trzecich, bez odszkodowania na rzecz najemcy i bez zwrotu uiszczonej na rzecz gminy opłaty za cały okres obowiązywania umowy.

Na mocy Zarządzenia Burmistrza, minimalne miesięczne opłaty za umieszczenie reklam wynoszą 15,00 zł netto za każdy rozpoczęty l m2 powierzchni. Dla reklam umieszczonych na okres krótszy niż jeden miesiąc, obowiązuje opłata miesięczna. Dla reklam umieszczonych na okres co najmniej jednego roku, stosuje się ulgę w wysokości 20%.

Na dzień sporządzenia niniejszego wniosku, Gmina posiada umowy zawarte na okres jednego roku, dwóch, trzech, pięciu oraz 10 lat. W każdej z umów, najemcy zobowiązują się do uiszczenia na rzecz Gminy jednorazowo należnej za część okresu obowiązywania umowy (to jest za każde 12 m-cy) opłaty, w terminie określonym w umowie, np. do 31 marca – każdego roku obowiązywania umowy. Faktury za świadczenie ww. usługi, Gmina wystawia nie później niż z upływem terminu płatności określonym w umowie.

W związku z tak przedstawionym stanem sprawy, wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą kwestii ustalenia, czy zawarcie umowy w sprawie zezwolenia na umieszczenie reklamy na obiekcie, nieruchomości gruntowej stanowiącej własność Gminy, w świetle ustawy, należy kwalifikować jako usługę reklamy, dla której obowiązek podatkowy będzie powstawał na podstawie art. 19a ust. 1, ust. 3 i ust. 8 ustawy, czy jako usługę najmu, dla której obowiązek podatkowy powstaje zgodnie z zasadą wyrażoną w art. 19a ust. 5 pkt 4 lit. b) ustawy, z uwzględnieniem ust. 7 tego artykułu.

Nie ulega wątpliwości, że udostępnienie powierzchni pod reklamę, niezależnie jakiego rodzaju, stanowi na gruncie ustawy usługę, której odpowiednie zakwalifikowanie pod kątem podatkowym zdecyduje o prawidłowym ustaleniu momentu powstania obowiązku podatkowego w VAT.

Zgodnie z zasadą ogólną sformułowaną w art. 19a ust. 1 ustawy, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą dokonania dostawy towarów lub wykonania usługi, z zastrzeżeniem ust. 5 i 7-11, art. 14 ust. 6, art. 20 i art. 21 ust. 1.

W myśl art. 19a ust. 3 ustawy, usługę, dla której w związku z jej świadczeniem ustalane są następujące po sobie terminy płatności lub rozliczeń, uznaje się za wykonaną z upływem każdego okresu, do którego odnoszą się te płatności lub rozliczenia, do momentu zakończenia świadczenia tej usługi. Usługę świadczoną w sposób ciągły przez okres dłuższy niż rok, dla której w związku z jej świadczeniem w danym roku nie upływają terminy płatności lub rozliczeń, uznaje się za wykonaną z upływem każdego roku podatkowego, do momentu zakończenia świadczenia tej usługi.

Z kolei na podstawie art. 19a ust. 5 pkt 4 lit. b ustawy, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą wystawienia faktury z tytułu świadczenia usług najmu, dzierżawy, leasingu lub usług o podobnym charakterze.

Jak wynika z treści art. 19a ust. 7 ustawy, w przypadkach, o których mowa w ust. 5 pkt 3 i 4, gdy podatnik nie wystawił faktury lub wystawił ją z opóźnieniem, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą upływu terminów wystawienia faktury określonych w art. 106i ust. 3 i 4, a w przypadku gdy nie określono takiego terminu - z chwilą upływu terminu płatności.

Z treści art. 19a ust. 8 ustawy wynika, że jeżeli przed dokonaniem dostawy towaru lub wykonaniem usługi otrzymano całość lub część zapłaty, w szczególności: przedpłatę, zaliczkę, zadatek, ratę, wkład budowlany lub mieszkaniowy przed ustanowieniem spółdzielczego prawa do lokalu mieszkalnego lub lokalu o innym przeznaczeniu, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą jej otrzymania w odniesieniu do otrzymanej kwoty, z zastrzeżeniem ust. 5 pkt 4.

Z konstrukcji podatku od towarów i usług wynika, że podatnik, który wykonuje czynności podlegające opodatkowaniu podatkiem VAT, zobowiązany jest opodatkować daną czynność w momencie powstania obowiązku podatkowego. Powyższy przepis art. 19a ust. 1 ustawy formułuje zasadę ogólną, zgodnie z którą obowiązek podatkowy powstaje z chwilą dokonania dostawy towaru bądź wykonania usługi co oznacza, że podatek staje się wymagalny w rozliczeniu za okres, w którym dokonana została dostawa towarów bądź świadczenie usług i powinien być rozliczony za ten okres. Dla określonych w art. 19a ust. 3 ustawy usług, dla których w związku z ich świadczeniem ustalane są następujące po sobie terminy płatności lub rozliczeń, obowiązek podatkowy powstanie w momencie ich wykonania, a więc z upływem każdego okresu, do którego płatności lub rozliczenia odnoszą. Jednakże w sytuacji, gdy przed wykonaniem usługi podatnik otrzyma całość lub część zapłaty, obowiązek podatkowy powstanie z chwilą jej otrzymania w odniesieniu do otrzymanej kwoty. Natomiast w przypadku usług najmu, dzierżawy, leasingu bądź usług o podobnym charakterze, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą wystawienia faktury dokumentującej te usługi.

We wniosku Wnioskodawca wskazał, że Gmina zawiera umowy w sprawie umieszczenia reklamy na obiektach/nieruchomościach stanowiących własność Gminy. Ponadto za reklamę Wnioskodawca uznaje treść i emblematy o charakterze informacyjnym lub marketingowym, mające skłonić potencjalnego klienta do nabycia towaru lub usługi. Jednocześnie – jak wskazuje Wnioskodawca – umieszczenie reklamy dozwolone jest w sposób odpowiadający innym regulacjom prawnym, i podlega akceptacji przez Wnioskodawcę, w szczególności projekt graficzny z uwzględnieniem kształtu, kolorystyki, treści, wymiarów reklamy i rodzaj nośnika a także plan sytuacyjny umieszczenia reklamy sporządzony na mapie zasadniczej z propozycją umieszczenia reklamy. Jednocześnie Gmina zastrzega sobie prawo do natychmiastowego usunięcia reklamy lub nośnika reklamy.

Zgodnie z art. 659 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2017 r., poz. 459, z późn. zm.) - zwanej dalej k.c., przez umowę najmu wynajmujący zobowiązuje się oddać najemcy rzecz do używania przez czas oznaczony lub nie oznaczony, a najemca zobowiązuje się płacić wynajmującemu umówiony czynsz.

Z zapisów kodeksu cywilnego wynika, że najem polega przede wszystkim na oddaniu najemcy rzeczy do używania bądź też do korzystania i pobierania z niej pożytków.

W myśl natomiast art. 693 § 1 k.c., przez umowę dzierżawy wydzierżawiający zobowiązuje się oddać dzierżawcy rzecz do używania i pobierania pożytków przez czas oznaczony lub nieoznaczony, a dzierżawca zobowiązuje się płacić wydzierżawiającemu umówiony czynsz.

W przedmiotowej sprawie, oddanie najemcy powierzchni na umieszczenie reklamy nie można utożsamiać z klasycznym wynajmem, bądź dzierżawą. Brak jest tu bowiem charakterystycznego dla umów najmu elementu wydania rzeczy w celu posiadania, czy korzystania z udostępnionej powierzchni, czy też dla dzierżawy – pobierania pożytków w znaczeniu cywilistycznym. Istotą tego świadczenia jest umożliwienie drugiej stronie, tj. przedsiębiorcy, osobie fizycznej lub prawnej przekazywania określonych informacji dotyczących towarów i usług w celu nakłonienia odbiorców reklamy do ich nabycia. Nie następuje tu klasyczne wydanie rzeczy do używania. Ponadto, Zainteresowany wskazał, że ma wpływ (rozpatruje wnioski o umieszczenie reklamy) na treść i wygląd umieszczonych reklam, tj. ocenia projekt graficzny z uwzględnieniem kształtu, kolorystyki, treści, wymiarów reklam a nawet rodzaj nośnika. Z wniosku wynika również, że treść słowno-wizualna zamieszczonej reklamy, zarówno jak jej zmiana w trakcie trwania umowy wymaga akceptacji przez Gminę.

Zatem, ze względu na brak przesłanek charakterystycznych dla usługi najmu czy dzierżawy, ww. usługi należy uznać za usługi reklamy.

W orzeczeniu z dnia 17 listopada 1993 r. w sprawie C-69/12 ETS stwierdził, że „koncepcja reklamy ściśle pociąga za sobą rozpowszechnianie treści mających na celu informowanie konsumentów o istnieniu i cechach produktu lub usługi, z zamiarem zwiększenia sprzedaży. Chociaż treści te z reguły są rozpowszechniane za pomocą słowa mówionego lub pisanego i/lub obrazów, za pomocą prasy, radia i/lub telewizji, może to także być realizowane za pomocą częściowego lub wyłącznego wykorzystania innych środków. W celu ustalenia, w przypadku gdy stosowane są wyłącznie inne środki, czy przedmiotowa transakcja stanowi usługę reklamową w rozumieniu art. 9(2)(e) VI Dyrektywy, konieczne jest w każdym przypadku uwzględnienie wszystkich okoliczności z otoczenia danej usługi. Jedna z takich okoliczności, umożliwiająca scharakteryzowanie usługi jako „reklamowej”, występuje w przypadku, gdy zastosowane środki zostały pozyskane za pomocą agencji reklamowej. Jednakże, aby scharakteryzować usługę w ten sposób, nie jest warunkiem koniecznym, by jej dostawcą była agencja reklamowa. Zawsze możliwe jest, by usługa reklamowa była świadczona przez przedsiębiorstwo, którego wyłącznym ani nawet głównym przedmiotem działalności nie jest reklama, chociaż jest to mało prawdopodobna ewentualność. Wystarczy zatem, aby transakcja, taka jak sprzedaż nabywcy przez dostawcę, w ramach kampanii reklamowej, rzeczy ruchomych dystrybuowanych nieodpłatnie klientom lub sprzedawanych im po obniżonej cenie, bądź organizacja koktajlu, konferencji prasowej, seminarium, imprezy rekreacyjnej, lub innych postaci public relations, obejmowała przekaz treści mających na celu informowanie ogółu ludności o istnieniu i cechach produktu lub usługi będącego przedmiotem działalności, w celu zwiększenia sprzedaży tego produktu lub usługi, aby działalność taka została scharakteryzowana jako usługa reklamowa w rozumieniu art. 9(2)(e) VI Dyrektywy. Powyższe dotyczy również wszelkiej działalności stanowiącej nieodłączną część kampanii reklamowej, a która w ten sposób przyczynia się do przekazywania treści reklamowych. Dotyczy to również sprzedaży, w ramach kampanii reklamowej, przez dostawcę odbiorcy rzeczy ruchomych lub usług świadczonych w toku różnych imprez public relations, nawet jeżeli towary te i usługi, rozważane odrębnie, nie wiązałyby się z przekazywaniem treści reklamowych”. (pkt 17-20 wyroku).

Na konieczność szerokiego rozumienia pojęcia usług reklamy zwrócił również uwagę ETS w wyroku z 17 listopada 1993 r. w sprawie C-68/92 Komisja Europejska przeciwko Francji gdzie wskazał m.in., że „wystarczy zatem, by działalność promocyjna, taka jak sprzedaż towarów po cenach obniżonych, wydawanie konsumentom towarów sprzedanych osobie je rozprowadzającej przez agencję reklamową, świadczenie usług po cenach obniżonych lub nieodpłatnie bądź organizacja koktajlu lub bankietu obejmowały rozpowszechnianie treści mających na celu informowanie ogółu o istnieniu i cechach produktu lub usługi będących przedmiotem tej działalności w celu zwiększenia sprzedaży tego produktu lub usługi, aby działalność taka została scharakteryzowana jako usługa reklamowa w rozumieniu art. 9(2)(e) VI Dyrektywy. Powyższe dotyczy również dowolnej działalności stanowiącej niemożliwą do wyodrębnienia część kampanii reklamowej, które w ten sposób przyczynia się do przekazywania treści reklamowych. Ma to miejsce w przypadku produkcji artykułów pomocniczych wykorzystywanych w konkretnej reklamie”. (por. pkt 18-19 wyroku).

Analogiczne stanowisko przedstawił Trybunał w orzeczeniu z 17 listopada 1993 r. w sprawie C-73/92 Komisja Europejska przeciwko Hiszpanii.

Z powyższych wyroków wynika, że ETS interpretuje usługi reklamowe bardzo szeroko jako czynności powodujące rozprzestrzenianie się informacji o produkcie, jego jakości w celu zwiększenia wysokości sprzedaży. ETS podkreśla, że za usługi reklamowe uznawane są również czynności, które same w sobie trudno uznać za reklamowe, lecz stanowią nierozerwalną część przedsięwzięcia promocyjnego. Przykładowo sprzedaż towarów po obniżonej cenie przez agencję reklamową w ramach akcji promocyjnej uznana byłaby za część usługi reklamowej, mimo że sprzedaż towarów jako taka nie jest przecież usługą reklamową. Usługą reklamy w rozumieniu Dyrektywy VAT są również m.in. usługi wsparcia sprzedaży wykonywane przez przedstawicieli handlowych.

W tym miejscu należy wskazać, że moment powstania obowiązku podatkowego wymaga od wykonawcy danej usługi prawidłowego określenia momentu jej wykonania. Ustawa nie definiuje tego momentu, ani w żaden sposób nie precyzuje jakimi kryteriami należy posługiwać się dla jego określenia. Wskazać jednak należy, że o faktycznym wykonaniu usługi decyduje jej charakter. Z kolei o charakterze i o dacie wykonania tej usługi decydują strony umowy cywilnoprawnej, chyba że moment ten jest określany przez obowiązujący przepis prawa regulujący zasady wykonywania danego rodzaju usług. Ponadto, stosownie do art. 3531 k.c., strony zawierające umowę mogą ułożyć stosunek prawny według swego uznania, byleby jego treść lub cel nie sprzeciwiały się właściwości (naturze) stosunku, ustawie ani zasadom współżycia społecznego. Z powyższej zasady wynika, że strony mogą dowolnie kształtować treść umowy w granicach wyznaczonych przez obowiązujące przepisy prawa, w tym także przepisy prawa podatkowego.

W rozpatrywanej sprawie należy stwierdzić, że skoro usługa świadczona przez Zainteresowanego stanowi usługę reklamy i nie jest usługą najmu, to tym samym obowiązek podatkowy nie powstaje dla niej na zasadach szczególnych określonych w cyt. art. 19a ust. 5 pkt 4 lit. b) ustawy jak dla najmu, lecz na zasadach ogólnych, określonych w art. 19a ust. 1 ustawy w powiązaniu z art. 19a ust. 3 ustawy. Wnioskodawca w opisie sprawy wskazał, że umowa umieszczenia reklamy na obiektach/nieruchomościach gruntowych zawierana jest na okres jednego roku, dwóch, trzech, pięciu oraz dziesięciu lat. Na skutek powyższego opłata z tytułu zawartej umowy płatna jest na rzecz Gminy jednorazowo za część okresu obowiązywania umowy (to jest za każde 12 - miesięcy) w terminie określonym w umowie, tj. do dnia 31 marca –każdego roku obowiązywania umowy.

Zatem należy przyjąć, że umowa zawiera następujące po sobie terminy rozliczeń, bowiem zawierana jest na okres od dwóch do dziesięciu lat i płatna jest do dnia 31 marca każdego roku obowiązywania umowy, i tym samym znajduje zastosowanie zapis z art. 19a ust. 3 ustawy.

Podsumowując, zawarcie umowy w sprawie zezwolenia na umieszczenie reklamy na obiekcie/nieruchomości gruntowej stanowiącej własność Gminy, w świetle ustawy, należy kwalifikować jako usługę reklamy, dla której obowiązek podatkowy powstaje na podstawie art. 19a ust. 1 w związku z ust. 3 ustawy.

Należy jednak zauważyć, że gdyby zapłata od nabywcy za opisaną usługę uiszczona została przed wykonaniem świadczenia, obowiązek podatkowy powstanie z chwilą jej otrzymania, w odniesieniu do otrzymanej kwoty na podstawie art. 19a ust. 8 ustawy.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za nieprawidłowe.

Zaznacza się także, że zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego w opisie sprawy, udzielona odpowiedź straci swą aktualność.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

  1. z zastosowaniem art. 119a;
  2. w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2017 r., poz. 1369, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.