0113-KDIPT3.4011.125.2017.2.MH | Interpretacja indywidualna

Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej,
Czy właściwym jest zaliczenie całej kwoty wynikającej z Porozumienia z dnia 8 maja 2017 r., pomimo że dotyczy okresu od dnia 3 stycznia 2014 r. do dnia 28 lutego 2017 r., do przychodu za rok 2017, czy też kwota w częściach powinna korygować przychody za lata 2014-2017 w zależności od roku, którego te części dotyczą?

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r., poz. 201, z późn. zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawczyni przedstawione we wniosku z dnia 22 maja 2017 r. (data wpływu 25 maja 2017 r.), uzupełnionym pismem z dnia 11 lipca 2017 r. (data wpływu 18 lipca 2017 r.), o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania zaległego wynagrodzenia – jest nieprawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 25 maja 2017 r. do tutejszego Organu wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych.

Wniosek ten nie spełniał wymogów, o których mowa w art. 14b § 3 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r., poz. 201, z późn. zm.) w związku z czym pismem z dnia 28 czerwca 2017 r., nr 0113-KDIPT3.4011.125.2017.1.MH, na podstawie art. 169 § 1 w związku z art. 14h wymienionej ustawy, wezwano Wnioskodawczynię do uzupełnienia wniosku w terminie 7 dni od dnia doręczenia wezwania, pod rygorem pozostawienia wniosku bez rozpatrzenia.

Wezwanie do uzupełnienia ww. wniosku wysłano w dniu 29 czerwca 2017 r. (data doręczenia 7 lipca 2017 r.). Wnioskodawczyni uzupełniła ww. wniosek pismem z dnia 11 lipca 2017 r. (data wpływu 18 lipca 2017 r.), nadanym za pośrednictwem placówki pocztowej w dniu 14 lipca 2017 r.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny:

W maju 2017 r. na skutek kontroli Państwowej Inspekcji Pracy, pracodawca Wnioskodawczyni .... S.A. został zobowiązany do wypłaty na Jej rzecz kwoty w wysokości 45 202 zł 09 gr – stanowiącej różnicę pomiędzy należnym a wypłaconym Jej dotychczas wynagrodzeniem za okres od dnia 3 stycznia 2014 r. do dnia 28 lutego 2017 r., z uwagi na niezgodność dotychczasowego wynagrodzenia z zapisami obowiązującego Wnioskodawczynię Zakładowego Układu Zbiorowego Pracy.

Zakładowy Układ Zbiorowy Pracy zawiera m.in. taryfikator wynagradzania, w tym kategorie zaszeregowania oraz widełki płacy dla danego stanowiska pracy. W przypadku Wnioskodawczyni, mimo awansu z dniem 3 stycznia 2014 r. ze stanowiska specjalisty na stanowisko kierownika działu, wynagrodzenie pozostało bez zmiany i nadal odpowiadało kategorii zaszeregowania dla specjalisty.

W dniu 8 maja 2017 r. Wnioskodawczyni podpisała z pracodawcą Porozumienie, w którym Pracodawca zobowiązał się do wypłaty powyższej kwoty w czterech miesięcznych ratach począwszy od maja 2017 r. Powyższa kwota została wyliczona jako różnica pomiędzy wysokością minimalnego wynagrodzenia dla stanowiska kierownika działu (zgodnie z taryfikatorem wynagradzania) w okresie od dnia 3 stycznia 2014 r. do dnia 28 lutego 2017 r., a wysokością wynagrodzenia jakie przez ten okres faktycznie otrzymywała Wnioskodawczyni.

Wnioskodawczyni wskazała, że problem pojawia się przy opodatkowaniu powyższej kwoty podatkiem dochodowym od osób fizycznych. Jeśliby przyjąć, że powyższa kwota stanowi przychód roku 2017, to wpłynie ona na podwyższenie rocznego dochodu Wnioskodawczyni w 2017 r. do poziomu, od którego stawka opodatkowania wynosi 30%. Powyższe stanowisko jest dla Wnioskodawczyni, jako podatnika bardzo krzywdzące, gdyż gdyby wysokość Jej wynagrodzenia była zgodna w okresie od dnia 3 stycznia 2014 r. do dnia 28 lutego 2017 r. z zapisami Zakładowego Układu Zbiorowego Pracy, przychód roczny z tytułu wynagrodzenia w latach 2014-2017 nie przekroczyłby poziomu, od którego naliczana jest stawka opodatkowania 30%.

Zdaniem Wnioskodawczyni, należy mieć na uwadze, że pomimo, że wypłata nastąpi w 2017 r., to przychód w wysokości 45 202 zł 09 gr nie dotyczy roku 2017, lecz lat 2014-2016 (tylko w znikomej części dotyczy roku 2017 – tj. 2 miesięcy).

W uzupełnieniu wniosku z dnia 11 lipca 2017 r. Wnioskodawczyni wskazała, że Porozumienie z dnia 8 maja 2017 r. zostało zawarte, cyt.: „w związku z realizacją Polecenia Służbowego Pokontrolnego nr .... Prezesa Zarządu .... S.A z dnia 14 kwietnia 2017 r. w sprawie wypłacenia Pani .... kwoty różnicy pomiędzy należnym a wypłaconym dotychczas wynagrodzeniem” – za okres od dnia 3 stycznia 2014 r. do dnia 28 lutego 2017 r. Kwota stanowiąca różnicę pomiędzy należnym a wypłaconym dotychczas wynagrodzeniem za okres od dnia 3 stycznia 2014 r. do dnia 28 lutego 2017 r. wynika z Zakładowego Układu Zbiorowego Pracy, w tym taryfikatora nagradzania, tj. dokumentów obwiązujących w okresie, którego kwota dotyczy. Strony ustaliły, że kwota różnicy pomiędzy należnym, a wypłaconym dotychczas wynagrodzeniem za okres od dnia 3 stycznia 2014 r. do dnia 28 lutego 2017 r. wynosząca 45 202 zł 09 gr brutto zostanie wypłacona w czterech ratach:

  • I rata – dnia 10 maja 2017 r. w kwocie 11 300 zł 52 gr (wypłata zrealizowana);
  • II rata – dnia 10 czerwca 2017 r. w kwocie 11 300 zł 52 gr (wypłata zrealizowana);
  • III rata – dnia 10 lipca 2017 r. w kwocie 11 300 zł 52 gr (wypłata zrealizowana);
  • IV rata – dnia 10 sierpnia 2017 r. w kwocie 11 300 zł 52 gr (wypłata zostanie zrealizowana dnia 10 sierpnia 2017 r.).

Przyznanie zaległego wynagrodzenia reguluje Porozumienie z dnia 8 maja 2017 r. zawarte pomiędzy pracodawcą a Wnioskodawczynią na podstawie zapisów Zakładowego Układu Zbiorowego Pracy, w tym taryfikatora wynagrodzenia, tj. dokumentów obowiązujących w okresie od dnia 3 stycznia 2014 r. do dnia 28 lutego 2017 r. W Porozumieniu z dnia 8 maja 2017 r. Pracodawca nie posługuje się pojęciem „odszkodowanie” ani też pojęciem „zadośćuczynienie”. Przy ustalaniu różnicy pomiędzy wynagrodzeniem należnym, a wypłaconym nie zaliczono odsetek za nieterminowe uregulowanie należnego Wnioskodawcy wynagrodzenia. Powyższe kwoty zaliczane zostają do przychodów roku 2017, co powoduje, że od miesiąca sierpnia - września 2017 r. zostanie dla Wnioskodawczyni przekroczony próg podatkowy, od którego naliczany jest podatek dochodowy od osób fizycznych o stawce 30%.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie, ostatecznie sformułowane w uzupełnieniu wniosku:

Czy właściwym jest zaliczenie całej kwoty wynikającej z Porozumienia z dnia 8 maja 2017 r., pomimo że dotyczy okresu od dnia 3 stycznia 2014 r. do dnia 28 lutego 2017 r., do przychodu za rok 2017, czy też kwota w częściach powinna korygować przychody za lata 2014-2017 w zależności od roku, którego te części dotyczą?

Zdaniem Wnioskodawczyni, kwota określona Porozumieniem z dnia 8 maja 2017 r., zgodnie z art. 12 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, stanowi przychód ze stosunku pracy okresu od dnia 3 stycznia 2014 r. do dnia 28 lutego 2017 r., w związku z czym kwota w częściach powinna korygować przychody za lata 2014-2017 w zależności od roku, którego te części dotyczą. W przeciwnym wypadku Wnioskodawczyni będzie skazana na uiszczenie w 2017 r. podatku o stawce 30%, mimo że przychody nie dotyczą 2017 r., co jest dla Wnioskodawczyni krzywdzące z uwagi na fakt, że gdyby wynagrodzenie w okresie od dnia 3 stycznia 2014 r. do dnia 28 lutego 2017 r. było określone zgodnie z obowiązującymi w tym czasie zapisami Zakładowego Układu Zbiorowego Pracy, w tym taryfikatora wynagrodzenia, stawka w okresie 2014-2017 wynosiłaby 18%.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawczyni w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2016 r., poz. 2032, z późn. zm.), opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

W myśl art. 10 ust. 1 pkt 1 ww. ustawy, źródłami przychodów są: stosunek służbowy, stosunek pracy, w tym spółdzielczy stosunek pracy, członkostwo w rolniczej spółdzielni produkcyjnej lub innej spółdzielni zajmującej się produkcją rolną, praca nakładcza, emerytura lub renta.

W myśl natomiast art. 11 ust. 1 ww. ustawy przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9 i 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, art. 19, art. 25b i art. 30f, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

Stosownie do art. 12 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych za przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej oraz spółdzielczego stosunku pracy uważa się wszelkiego rodzaju wypłaty pieniężne oraz wartość pieniężną świadczeń w naturze bądź ich ekwiwalenty, bez względu na źródło finansowania tych wypłat i świadczeń, a w szczególności: wynagrodzenia zasadnicze, wynagrodzenia za godziny nadliczbowe, różnego rodzaju dodatki, nagrody, ekwiwalenty za niewykorzystany urlop i wszelkie inne kwoty niezależnie od tego, czy ich wysokość została z góry ustalona, a ponadto świadczenia pieniężne ponoszone za pracownika, jak również wartość innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych.

Z przedstawionego we wniosku opisu stanu faktycznego wynika, że na skutek kontroli Państwowej Inspekcji Pracy, pracodawca Wnioskodawczyni został zobowiązany do wypłaty na Jej rzecz kwoty stanowiącej różnicę pomiędzy należnym a wypłaconym Jej dotychczas wynagrodzeniem za okres od dnia 3 stycznia 2014 r. do dnia 28 lutego 2017 r., z uwagi na niezgodność dotychczasowego wynagrodzenia z zapisami obowiązującego Wnioskodawczynię Zakładowego Układu Zbiorowego Pracy. W dniu 8 maja 2017 r. Wnioskodawczyni podpisała z pracodawcą Porozumienie, w którym Pracodawca zobowiązał się do wypłaty powyższej kwoty w czterech miesięcznych ratach począwszy od maja 2017 r. Przyznanie zaległego wynagrodzenia reguluje powyższe Porozumienie zawarte pomiędzy pracodawcą a Wnioskodawczynią na podstawie zapisów Zakładowego Układu Zbiorowego Pracy, w tym taryfikatora wynagrodzenia, tj. dokumentów obowiązujących w okresie od dnia 3 stycznia 2014 r. do dnia 28 lutego 2017 r. W Porozumieniu pracodawca nie posługuje się pojęciem „odszkodowanie” ani też pojęciem „zadośćuczynienie”. Przy ustalaniu różnicy pomiędzy wynagrodzeniem należnym a wypłaconym nie zaliczono odsetek za nieterminowe uregulowanie należnego Wnioskodawcy wynagrodzenia.

Z ogólnej definicji przychodów zawartej w art. 11 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wynika, że przychodami są w szczególności otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

Przy czym przez pojęcie „otrzymane” - zgodnie ze Słownikiem języka polskiego - należy rozumieć takie pieniądze i wartości pieniężne, które zostały podatnikowi dane. Mając na uwadze istnienie wielu form rozliczeń, należy uznać, że otrzymane pieniądze to nie tylko wypłacona gotówka, ale również kwota, która wpłynęła na rachunek bankowy podatnika.

Natomiast „postawionymi do dyspozycji” są takie pieniądze i wartości pieniężne, które podatnik - wykazując określoną aktywność - ma możliwość włączyć do swojego władztwa. Innymi słowy, podatnik ma możliwość skorzystania z tychże pieniędzy, a nie jest to uzależnione od dodatkowej zgody osoby stawiającej określone środki do dyspozycji.

Z definicji pojęcia przychodu jako świadczenia otrzymanego czy też w niektórych przypadkach postawionego do dyspozycji wnosić można również o momencie jego uzyskania. Określenie momentu uzyskania przychodu ma bardzo istotne znaczenie, przede wszystkim z tego powodu, że podatek dochodowy od osób fizycznych rozliczany jest w danym czasie. Konieczne jest zatem określenie momentu uzyskania przychodu, by przyporządkować przychód do danego okresu rozliczeniowego - roku podatkowego, a w niektórych przypadkach również - miesiąca (w przypadku zaliczkowego rozliczania podatku).

Biorąc powyższe pod uwagę należy stwierdzić, że w świetle ww. art. 11 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych cała kwota wypłacona Wnioskodawczyni w 2017 r. w oparciu o Porozumienie z dnia 8 maja 2017 r., stanowiąca różnicę pomiędzy należnym a wypłaconym dotychczas wynagrodzeniem za okres od dnia 3 stycznia 2014 r. do dnia 28 lutego 2017 r. stanowi dla Wnioskodawczyni przysporzenie majątkowe (przychód) mające swoje źródło w przychodzie ze stosunku pracy, o którym mowa w art. 12 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Użyty bowiem przez ustawodawcę w art. 12 ust. 1 ww. ustawy zwrot „w szczególności” oznacza, że wymienione kategorie przychodów stanowią katalog otwarty. Przychodem ze stosunku pracy i stosunków pokrewnych są więc wszelkiego rodzaju wypłaty i świadczenia skutkujące u podatnika powstaniem przysporzenia majątkowego, mające swoje źródło w łączącym pracownika z pracodawcą stosunku pracy lub stosunku pokrewnym. Zatem, należność z tytułu zaległego wynagrodzenia staje się przychodem ze stosunku pracy z chwilą jej otrzymania przez pracownika lub postawienia do jego dyspozycji. W konsekwencji podlega opodatkowaniu na takich samych zasadach jakie obowiązują w momencie dokonywania wypłaty, przy czym bez znaczenia w tym przypadku jest fakt, czy wypłacana należność obejmuje świadczenie bieżące, czy też zaległe wynagrodzenie.

Reasumując, w przedmiotowej sprawie cała kwota wynikająca z Porozumienia z dnia 8 maja 2017 r. (stanowiąca zaległe wynagrodzenie za okres od dnia 3 stycznia 2014 r. do dnia 28 lutego 2017 r.), wypłacona w czterech ratach w 2017 r. stanowi przychód roku 2017. Wobec powyższego, Wnioskodawczyni zobowiązana jest do wykazania tego przychodu – łącznie z innymi przychodami (dochodami) osiągniętymi w 2017 r. – i opodatkowania w zeznaniu o wysokości osiągniętego dochodu (poniesionej straty) w roku podatkowym składanym do dnia 30 kwietnia 2018 r. Zgodnie bowiem z art. 45 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych podatnicy są obowiązani składać urzędom skarbowym zeznanie, według ustalonego wzoru, o wysokości osiągniętego dochodu (poniesionej straty) w roku podatkowym, w terminie do dnia 30 kwietnia roku następującego po roku podatkowym, z zastrzeżeniem ust. 1aa, 7 i 8.

Wobec powyższego, stanowisko Wnioskodawczyni należało uznać za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawczynię i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego ...., w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2017 r., poz. 1369, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.