ITPB1/415-408/12/AK | Interpretacja indywidualna

Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy,
Czy wniesienie przez Wnioskodawcę w formie darowizny Aktywów do FIZ spowoduje powstanie po stronie Wnioskodawcy przychodu opodatkowanego podatkiem dochodowym od osób fizycznych?

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.), Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy, działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 10 kwietnia 2012 r. (data wpływu 16 kwietnia 2012 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie powstania przychodu w związku z dokonaniem darowizny udziałów na rzecz zamkniętego funduszu inwestycyjnego – jest prawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 16 kwietnia 2012 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie powstania przychodu w związku z dokonaniem darowizny udziałów na rzecz zamkniętego funduszu inwestycyjnego.

W przedmiotowym wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca jest osobą fizyczną, mieszkającą w Polsce, będącą polskim rezydentem podatkowym, opodatkowaną od całości swoich dochodów na terytorium Polski. Wnioskodawca posiada udziały w spółce kapitałowej z siedzibą na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej (dalej: "Aktywa").

Jednocześnie, możliwe jest, że w przyszłości Wnioskodawca dokona darowizny niektórych Aktywów na rzecz funduszu inwestycyjnego zamkniętego ("FIZ"), działającego na podstawie przepisów ustawy z dnia 27 maja 2004 r. o funduszach inwestycyjnych (Dz. U. nr 146 poz. 1546 ze zm.). W dacie darowizny Wnioskodawca będzie posiadał już certyfikaty inwestycyjne FIZ, zaś w związku z przekazaniem darowizny nie obejmie on nowych certyfikatów inwestycyjnych FIZ.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy wniesienie przez Wnioskodawcę w formie darowizny Aktywów do FIZ spowoduje powstanie po stronie Wnioskodawcy przychodu opodatkowanego podatkiem dochodowym od osób fizycznych...

Zdaniem Wnioskodawcy, wniesienie przez podatnika w formie darowizny Aktywów do FIZ nie powoduje powstania po stronie podatnika przychodu opodatkowanego podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Stosownie do art. 11 ust. 1 ustawy o PIT przez przychody podatkowe należy rozumieć otrzymane lub pozostawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń. Co za tym idzie, aby świadczenie mogło być uznane za przychód musi być ono przez podatnika otrzymane lub postawione do jego dyspozycji.

Jednocześnie, umowa zawarta między Wnioskodawcą a FIZ będzie stanowić umowę darowizny -stosownie do art. 888 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 1964 r. Nr 16, poz. 93 ze zm.) Zgodnie z tym przepisem przez umowę darowizny darczyńca zobowiązuje się do bezpłatnego świadczenia na rzecz obdarowanego kosztem swego majątku.

Podstawową cechą takiej umowy i warunkiem koniecznym dla wystąpieniem darowizny jest jej nieodpłatność. Przez „nieodpłatność darowizny” należy rozumieć zaś taką sytuację, gdy obdarowany, w zamian za otrzymaną darowiznę lub w związku z jej otrzymaniem, nie jest zobowiązany do jakichkolwiek świadczeń na rzecz darczyńcy. Tym samym, skutkiem darowizny jest wyłącznie jednostronne przysporzenie po stronie podmiotu obdarowanego - darczyńca (Wnioskodawca) w związku z dokonaniem darowizny nie otrzymuje od obdarowanego (FIZ) żadnego świadczenia w zamian.

Co za tym idzie, w sytuacji będącej przedmiotem wniosku, Wnioskodawca w chwili darowizny Aktywów na rzecz FIZ nie otrzyma w zamian żadnych świadczeń, ani innych korzyści majątkowych, w szczególności nie otrzyma od FIZ zapłaty za przekazane Aktywa. Wnioskodawca nie obejmie również nowych certyfikatów inwestycyjnych FIZ. Co za tym idzie, w zamian za przekazanie Aktywów w formie darowizny na rzecz FIZ Wnioskodawca nie otrzyma żadnych świadczeń pieniężnych bądź niepieniężnych od obdarowanego.

W konsekwencji, mając na uwadze pojęcie przychodu zawarte w art. 11 ustawy o PIT brak jest podstaw do uznania, że w chwili dokonania darowizny po stronie Wnioskodawcy powstanie przychód podlegający opodatkowaniu PIT. Brak jest bowiem w tej sytuacji przysporzenia, które mogłoby być zakwalifikowane jako przychód Wnioskodawcy w rozumieniu tego przepisu.

Należy również zauważyć, że nie dojdzie do powstania przychodu Wnioskodawcy w oparciu o przepisy szczególne dotyczące ustalania przychodów ze źródła, jakim są kapitały pieniężne.

Po pierwsze należy zauważyć, że zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 6 pkt a) ustawy o PIT za przychody z kapitałów pieniężnych uważa się należne, choćby nie zostały faktycznie otrzymane, przychody z odpłatnego zbycia udziałów w spółkach mających osobowość prawną oraz papierów wartościowych. Warunkiem uzyskania tego przychodu jest więc odpłatne zbycie akcji lub udziałów w spółkach kapitałowych. W sytuacji będącej przedmiotem wniosku dojdzie natomiast do nieodpłatnego przeniesienia Aktywów na rzecz FIZ - w zamian za dokonanie darowizny Wnioskodawca nie otrzyma żadnego świadczenia od FIZ (w szczególności nie otrzyma zapłaty, ani nie obejmie dodatkowych certyfikatów inwestycyjnych FIZ). Nie dojdzie zatem w jakiejkolwiek formie do sprzedaży ani odpłatnego zbycia pod innym tytułem Aktywów, czy też do opłacenia certyfikatów inwestycyjnych FIZ za pomocą tych Aktywów. Oznacza to, że nie jest możliwe powstanie po stronie Wnioskodawcy przychodu na bazie analizowanego przepisu - dokonanie darowizny udziałów/ akcji na rzecz FIZ nie może być bowiem uznane za ich odpłatne zbycie.

Jednocześnie, nieodpłatne przeniesienie w drodze darowizny Aktywów na rzecz FIZ nie jest objęte dyspozycją żadnego innego przepisu dotyczącego powstania przychodów z tytułu kapitałów pieniężnych, mających charakter enumeratywnego, zamkniętego katalogu. Przychody z tego tytułu odnoszą się do pojęcia „odpłatnego zbycia”, „realizacji praw” i „objęcia określonych aktywów”. Wśród sytuacji skutkujących powstaniem przychodu z kapitałów pieniężnych nie wymieniono natomiast przypadków, w których podatnik daruje akcje lub udziały. Żaden z przepisów w tym zakresie nie przewiduje również opodatkowania wzrostu wartości certyfikatów inwestycyjnych w FIZ na skutek dokonanej darowizny. Oznacza to, że w związku z dokonaniem darowizny Aktywów nie powstanie po stronie Wnioskodawców przychód z kapitałów pieniężnych.

Darowizna Aktywów na rzecz FIZ nie spowoduje także powstania przychodu z innych źródeł w rozumieniu art. 20 ust. 1 ustawy o PIT.

Z analogicznych względów, jak wskazano powyżej, Wnioskodawca nie otrzyma bowiem żadnego świadczenia wchodzącego w zakres przychodów z innych źródeł wymienionych ww. przepisie, ani jakichkolwiek innych świadczeń/przysporzeń, które mogłyby być zaliczone do tej kategorii przychodów.

Reasumując, mając na uwadze powyższe Wnioskodawca stoi na stanowisku, że dokonanie przez niego darowizny Aktywów do FIZ nie powoduje powstania po stronie podatnika obowiązku podatkowego w podatku dochodowym od osób fizycznych.

Na poparcie swojego stanowiska Wnioskodawca pragnie wskazać na następujące interpretacje indywidualne wydane w analogicznych do niniejszej sprawach:

  • interpretacja indywidualna z dnia 5 stycznia 2010 r. wydana przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie (nr IPPB4/415-700/09-2/SP),
  • interpretacja indywidualna z dnia 13 stycznia 2010 r. wydana przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie (nr IPPB2/415-645/09-2/AS),
  • interpretacja indywidualna z dnia 13 stycznia 2010 r. wydana przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie (nr IPPB2/415-645/09-2/AS),
  • interpretacja indywidualna z dnia 31 sierpnia 2010 r. wydana przez Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy (nr ITPB1/415-542a/10/AK),
  • interpretacja indywidualna z dnia 10 listopada 2010 r. wydana przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie (nr IPPB2/415-759/10-2/MK1),
  • interpretacja indywidualna z dnia 22 lipca 2011 r. wydana przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie (nr IPPB2/415-573/11-2/LS).
W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 roku o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz. U. z 2012 r. poz. 361, ze zm.), opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Stosownie do art. 10 ust. 1 pkt 7 ww. ustawy, jednym ze źródeł przychodów są kapitały pieniężne i prawa majątkowe, w tym odpłatne zbycie praw majątkowych innych niż wymienione w pkt 8 lit. a)–c).

Zgodnie z art. 17 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, za przychody z kapitałów pieniężnych uważa się:

  1. odsetki od pożyczek,
  2. odsetki od wkładów oszczędnościowych i środków na rachunkach bankowych lub w innych formach oszczędzania, przechowywania lub inwestowania, z wyjątkiem środków pieniężnych związanych z wykonywaną działalnością gospodarczą,
  3. odsetki (dyskonto) od papierów wartościowych,
  4. dywidendy i inne przychody z tytułu udziału w zyskach osób prawnych, których podstawą uzyskania są udziały (akcje) w spółce mającej osobowość prawną lub spółdzielni, w tym również:
    1. dywidendy z akcji złożonych przez członków pracowniczych funduszy emerytalnych na rachunkach ilościowych,
    2. oprocentowanie udziałów członkowskich z nadwyżki bilansowej (dochodu ogólnego) w spółdzielniach,
    3. podział majątku likwidowanej spółki (spółdzielni),
    4. wartość dokonanych na rzecz udziałowców i akcjonariuszy nieodpłatnych lub częściowo odpłatnych świadczeń, określoną według zasad wynikających z art. 11 ust. 2-2b,
  5. przychody z tytułu udziału w funduszach kapitałowych, z zastrzeżeniem ust. 1c,
  6. należne, choćby nie zostały faktycznie otrzymane, przychody z:
    1. odpłatnego zbycia udziałów w spółkach mających osobowość prawną oraz papierów wartościowych,
    2. realizacji praw wynikających z papierów wartościowych, o których mowa w art. 3 pkt 1 lit. b) ustawy z dnia 29 lipca 2005 r. o obrocie instrumentami finansowymi,
  7. przychody z odpłatnego zbycia prawa poboru, w tym również ze zbycia prawa poboru akcji nowej emisji przez pracowniczy fundusz emerytalny w imieniu członka funduszu,
  8. przychody członków pracowniczych funduszy emerytalnych z tytułu przeniesienia akcji złożonych na rachunkach ilościowych do aktywów tych funduszy,
  9. nominalną wartość udziałów (akcji) w spółce mającej osobowość prawną albo wkładów w spółdzielni objętych w zamian za wkład niepieniężny,
  10. przychody z odpłatnego zbycia pochodnych instrumentów finansowych oraz z realizacji praw z nich wynikających.

Artykuł 30b ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych stanowi, iż od dochodów uzyskanych z odpłatnego zbycia papierów wartościowych lub pochodnych instrumentów finansowych, i z realizacji praw z nich wynikających oraz z odpłatnego zbycia udziałów w spółkach mających osobowość prawną oraz z tytułu objęcia udziałów (akcji) w spółkach mających osobowość prawną albo wkładów w spółdzielniach w zamian za wkład niepieniężny w postaci innej niż przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana część, podatek dochodowy wynosi 19% uzyskanego dochodu.

Zgodnie z art. 30b ust. 2 pkt 1 ww. ustawy, dochodem, o którym mowa w ust. 1, jest różnica między sumą przychodów uzyskanych z tytułu odpłatnego zbycia papierów wartościowych a kosztami uzyskania przychodów, określonymi na podstawie art. 22 ust. 1f lub ust. 1g, lub art. 23 ust. 1 pkt 38, z zastrzeżeniem art. 24 ust. 13 i 14.

Z kolei w myśl art. 20 ust. 1 ww. ustawy, za przychody z innych źródeł, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 9, uważa się w szczególności: kwoty wypłacone po śmierci członka otwartego funduszu emerytalnego wskazanej przez niego osobie lub członkowi jego najbliższej rodziny, w rozumieniu przepisów o organizacji i funkcjonowaniu funduszy emerytalnych, kwoty uzyskane z tytułu zwrotu z indywidualnego konta zabezpieczenia emerytalnego oraz wypłaty z indywidualnego konta zabezpieczenia emerytalnego, w tym także dokonane na rzecz osoby uprawnionej na wypadek śmierci oszczędzającego, zasiłki pieniężne z ubezpieczenia społecznego, alimenty, stypendia, dotacje (subwencje) inne niż wymienione w art. 14, dopłaty, nagrody i inne nieodpłatne świadczenia nienależące do przychodów określonych w art. 12-14 i 17 oraz przychody nieznajdujące pokrycia w ujawnionych źródłach.

Przez pojęcie „darowizny” należy rozumieć typ umowy nazwanej, określonej w ustawie z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 ze zm.), na mocy której (stosownie do art. 888 ustawy Kodeks cywilny) darczyńca zobowiązuje się do bezpłatnego świadczenia na rzecz obdarowanego kosztem swego majątku. Istotą darowizny, jako czynności nieodpłatnej jest brak po stronie darczyńcy ekwiwalentu w postaci świadczenia wzajemnego. Celem, jaki leży u podstaw darowizny jest dokonanie nieodpłatnego przysporzenia na rzecz obdarowanego kosztem majątku darczyńcy. Darowizna może polegać zarówno na przesunięciach do majątku obdarowanego określonych przedmiotów majątkowych, jak i na innych postaciach dyspozycji majątkowych darczyńcy prowadzących do zmniejszenia jego majątku, a po stronie obdarowanego – do zwiększenia jego majątku (zwiększenia aktywów lub zmniejszenia pasywów). Dla oceny charakteru prawnego umowy darowizny nie ma znaczenia motyw dokonanego nieodpłatnie świadczenia, w tym także określone racje gospodarcze.

Z przedstawionego przez Wnioskodawcę zdarzenia przyszłego wynika, że jego zamiarem jest przekazanie udziałów w spółce kapitałowej na rzecz zamkniętego funduszu inwestycyjnego w formie darowizny. W dacie darowizny Wnioskodawca będzie posiadał już certyfikaty inwestycyjne FIZ, zaś w związku z przekazaniem darowizny nie obejmie on nowych certyfikatów inwestycyjnych FIZ.

Z treści wskazanych wyżej przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wynika, iż ustawodawca enumeratywnie określił przypadki i zdarzenia, w wyniku których powstaje przychód z kapitałów pieniężnych. W tych przypadkach jest mowa o odpłatnym zbyciu, realizacji praw, objęciu w zamian. Wśród sytuacji skutkujących powstaniem przychodu z kapitałów pieniężnych nie wymieniono przypadków, w których podatnik daruje akcje lub udziały.

Natomiast przepis art. 20 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, przedstawia otwarty katalog zdarzeń, z zaistnieniem których cyt. „dochodzi do powstania u podatnika przychodu z innych źródeł u podatnika”. Jednakże, dokonując kwalifikacji danego zdarzenia jako powodującego powstanie przychodu z innych źródeł, nie można abstrahować od art. 11 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, który zawiera definicję przychodu. Definicja ta wprost odwołuje się do otrzymanych lub pozostawionych do dyspozycji podatnika pieniędzy lub wartości pieniężnych oraz wartości świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń. Darowizna dokonana przez podatnika nie powoduje otrzymania przez niego żadnego świadczenia wzajemnego, czy pozostawienia mu takiego świadczenia do dyspozycji. Dokonanie przez Wnioskodawcę darowizny części akcji do FIZ, nie spowoduje otrzymania przez Wnioskodawcę jakiegokolwiek świadczenia, a w konsekwencji nie spowoduje powstania po stronie Wnioskodawcy przychodu z innych źródeł w rozumieniu art. 20 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Mając na uwadze powyższe uregulowania zawarte w cytowanej ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych, w wyniku przekazania na rzecz funduszu inwestycyjnego udziałów/akcji w formie darowizny, nie powstanie u Wnioskodawcy przychód do opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Wobec powyższego, stanowisko Wnioskodawcy, zgodnie z którym darowizna akcji w polskiej spółce kapitałowej na rzecz spółki kapitałowej prawa cypryjskiego nie spowoduje powstania przychodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych, należało uznać za prawidłowe.

Gdyby jednak okazało się, że przedmiotowa „darowizna” ma charakter zwrotny np. będzie elementem jakiegokolwiek rozliczenia w teraźniejszości bądź przyszłości, wówczas należałoby uznać, że nie dokonano darowizny w rozumieniu Kodeksu cywilnego i w związku z tym organ podatkowy może wywieść skutki podatkowe adekwatne do ustalonej sytuacji faktycznej.

Należy bowiem zastrzec, że procedura wydawania indywidualnych interpretacji przepisów prawa podatkowego nie podlega regułom przewidzianym dla postępowania podatkowego, czy kontrolnego. Organ wydający interpretację opiera się wyłącznie na opisie stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego podanego we wniosku – nie prowadzi postępowania dowodowego. Rolą postępowania w sprawie wydania indywidualnej interpretacji przepisów podatkowych nie jest bowiem ustalanie, czy przedstawiony we wniosku stan faktyczny (zdarzenie przyszłe) jest zgodny ze stanem rzeczywistym. Ustalenie stanu rzeczywistego stanowi domenę ewentualnego postępowania podatkowego. To na Podatniku ciąży obowiązek udowodnienia w toku tego postępowania okoliczności faktycznych, z których wywodzi on dla siebie korzystne skutki prawne.

W odniesieniu do powołanych we wniosku indywidualnych interpretacji prawa podatkowego, tut. organ informuje, że zostały one wydane w indywidualnej sprawie i nie mają zastosowania ani konsekwencji wiążących w odniesieniu do żadnego innego zaistniałego stanu faktycznego czy też zdarzenia przyszłego.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Białymstoku, ul. H. Sienkiewicza 84, 15-950 Białystok po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - t. j. Dz. U. z 2012, poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, 87-100 Toruń, ul. Św. Jakuba 20.