IPPB5/4510-474/16-4/MK | Interpretacja indywidualna

Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie,
Czy w związku z dobrowolnym umorzeniem bez wynagrodzenia udziałów w Spółce, posiadanych przez Innego Udziałowca, po stronie Wnioskodawcy powstanie przychód podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych?

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r. poz. 613 z poźn. zm.) oraz § 4 pkt 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr z 2015 r., poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko - przedstawione we wniosku z dnia 21 kwietnia 2016 r. (data wpływu 28 kwietnia 2016 r.), uzupełnionym pismem z dnia 1 sierpnia 2016 r. (data nadania 2 sierpnia 2016 r., data wpływu 3 sierpnia 2016 r.) stanowiącym odpowiedź na wezwanie z dnia 19 lipca 2016 r. (data odbioru 26 lipca 2016 r.) Nr IPPB5/4510-474/16-2/MK o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie skutków podatkowych dobrowolnego umorzenia udziałów bez wynagrodzenia - jest prawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 28 kwietnia 2016 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie skutków podatkowych dobrowolnego umorzenia udziałów bez wynagrodzenia.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Dnia 22.01.2016 roku w wyniku podwyższenia kapitału zakładowego Spółki M. Sp. z o.o. (dalej jako Spółka) do spółki tej przystąpiła spółka K. Inc (spółka prawa amerykańskiego, amerykański rezydent podatkowy - dalej jako Wnioskodawca).

Do dnia rejestracji podwyższenia kapitału zakładowego (18.03.2016 r.) jedynym udziałowcem Spółki była spółka K. Sp. z o.o. (dalej także jako Inny Udziałowiec).

W wyniku rejestracji wskazanego wyżej podwyższenia kapitału zakładowego udziały w Spółce M. Sp. z o.o. są objęte w następujący sposób:

  1. Inny Udziałowiec - 1.223 udziały o łącznej wartości nominalnej 1.223.000 zł pokrytych wkładem pieniężnym o wartości 30.000 PLN, a w pozostałej części wkładem niepieniężnym w postaci zorganizowanego przedsiębiorstwa K. Sp. z o.o. w rozumieniu art. 551 Kodeksu cywilnego.
  2. Wnioskodawca - 30 udziałów o łącznej wartości nominalnej 30.000 zł pokrytych wkładem pieniężnym w kwocie 4.055.000 USD.

Obecnie K. Sp. z o.o. rozważa umorzenie swoich udziałów w zgodzie z art. 199 § 3 Kodeksu spółek handlowych, tj. bez wynagrodzenia. Działanie to będzie polegać na nabyciu od K. Sp. z o.o. wszystkich jej udziałów bez wynagrodzenia przez M. Sp. z o.o. w celu umorzenia. Inny Udziałowiec w wyniku wyżej opisanego działania „wyjdzie” ze Spółki (zbędzie nieodpłatnie wszystkie swoje udziały). W Spółce (M. Sp. z o.o.), która nabędzie udziały własne w celu ich umorzenia pozostanie natomiast jeden dotychczasowy wspólnik (Wnioskodawca).

Wnioskodawca posiada 100 % kapitału zakładowego Innego Udziałowca.

Obecnie rozważanym jest także postawienie Innego Udziałowca (K. Sp. z o.o.) do końca roku 2016 w stan likwidacji.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy w związku z dobrowolnym umorzeniem bez wynagrodzenia udziałów w Spółce, posiadanych przez Innego Udziałowca, po stronie Wnioskodawcy powstanie przychód podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych?

Zdaniem Wnioskodawcy, w związku z dobrowolnym umorzeniem bez wynagrodzenia udziałów w Spółce, posiadanych przez Innego Udziałowca, po stronie Wnioskodawcy nie powstanie przychód podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych.

Tryb umarzania udziałów w spółce z ograniczoną odpowiedzialnością reguluje art. 199 Kodeksu spółek handlowych (dalej jako KSH). Zgodnie z art. 199 § 1 KSH udział może być umorzony za zgodą wspólnika w drodze nabycia udziału przez spółkę (umorzenie dobrowolne). Stosownie do treści art. 199 § 2 KSH umorzenie udziału wymaga uchwały zgromadzenia wspólników, która powinna określać w szczególności podstawę prawną umorzenia i wysokość wynagrodzenia przysługującego wspólnikowi za umorzony udział. Jednocześnie na podstawie art. 199 § 3 KSH za zgodą wspólnika umorzenie udziałów może nastąpić bez wynagrodzenia.

Na wstępie należy przytoczyć postanowienia umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania (w tym przypadku Umowy między Rządem Polskiej Rzeczypospolitej Ludowej a Rządem Stanów Zjednoczonych Ameryki o uniknięciu podwójnego opodatkowania i zapobieżeniu uchylaniu się od opodatkowania w zakresie podatków od dochodu z dnia 8 października 1974 r., dalej jako Umowa Polska – USA).

Zgodnie z art. 14 ust. 1 Umowy Polska-USA „Osoba mająca miejsce zamieszkania lub siedzibę w jednym z Umawiających się Państw będzie zwolniona od opodatkowania w drugim Umawiającym się Państwie z zysku ze sprzedaży, zamiany lub innej dyspozycji walorami kapitałowymi (...)”.

W ocenie Wnioskodawcy w sytuacji opisanej w zdarzeniu przyszłym nie dojdzie do czynności opisanej w tym artykule, gdyż jego brzmienie sugeruje, iż jest to regulacja dotycząca dyspozycji walorami kapitałowymi przez daną osobę, a w tym przypadku Wnioskodawca nie dokonuje żadnej czynności (dyspozycji), która powodowałaby powstanie u niego przychodu.

Dlatego w ocenie Wnioskodawcy zastosowanie znajdzie art. 5 Umowy, zgodnie z którym osoba mająca miejsce zamieszkania lub siedzibę w Umawiającym się Państwie (w tym przypadku w Stanach Zjednoczonych) może być opodatkowana przez drugie Umawiające się Państwo (Polska) z tytułu dochodu pochodzącego ze źródeł z tego drugiego Umawiającego się Państwa (Polska) i tylko z tytułu takiego dochodu, zgodnie ze wszystkimi ograniczeniami zawartymi w niniejszej Umowie.

W opisanej w zdarzeniu przyszłym sytuacji ewentualnego przychodu można doszukiwać się po stronie Wnioskodawcy w związku ze zwiększeniem wartości posiadanych udziałów w Spółce, co będzie pochodną opuszczenia Spółki przez Innego Udziałowca w związku z umorzeniem jego udziałów. W takiej sytuacji źródło ewentualnego przychodu znajduje się w Polsce (chodzi o zwiększenie wartości polskich udziałów posiadanych przez Wnioskodawcę w Spółce). Tym samym kwestia ewentualnego przychodu powstałego w wyniku umorzenia bez wynagrodzenia udziałów Innego Udziałowca rodzić będzie konsekwencje jedynie w Polsce. Natomiast dysponowanie udziałami w Spółce byłoby na podstawie art. 14 Umowy opodatkowane w Stanach Zjednoczonych.

W takiej sytuacji koniecznym jest rozważenie powstania ewentualnego przychodu po stronie Wnioskodawcy na gruncie polskich regulacji prawnych.

Co istotne w świetle przedstawionych, wyżej regulacji KSH, kwestia ustalenia wynagrodzenia dla wspólnika za udziały zbywane w celu umorzenia pozostawiona została swobodnemu uznaniu stron. Strony mogą zatem w szczególności uzgodnić brak wynagrodzenia z tytułu zbycia udziałów w celu ich umorzenia.

W przedstawionym zdarzeniu przyszłym, Wnioskodawca - w wyniku umorzenia udziałów Innego Udziałowca - stanie się jedynym wspólnikiem Spółki. Inny Udziałowiec Spółki dokona dobrowolnego umorzenia bez wynagrodzenia udziałów, na co zezwala przepis art. 199 § 3 Kodeksu spółek handlowych.

Katalog przychodów zawarty jest w art. 12 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (dalej jako ustawa o CIT), który to przepis nie zawiera jednak expressis verbis definicji przychodu. Stosownie do wypracowanych w orzecznictwie sądowym poglądów, przychodem jest tylko takie przysporzenie majątkowe, które ma charakter trwały (definitywny), nieodwołalny, realne, jest rzeczywiście otrzymane bądź należne, nawet jeśli nie jest jeszcze otrzymane - zob. wyrok NSA z dnia 19 października 2010 r, sygn. akt II FSK 1047/09 czy wyrok NSA z dnia 3 lutego 2015 r., sygn. II FSK 1780/13.

Opisane powyżej zdarzenie, tzn. dobrowolne umorzenie bez wynagrodzenia udziałów w Spółce posiadanych przez Innego Udziałowca nie prowadzi do otrzymania żadnego przysporzenia majątkowego przez Wnioskodawcę. Wnioskodawca w szczególności nic nie otrzymuje od Innego Udziałowca ani od Spółki. W rezultacie, Wnioskodawca nie otrzyma przychodu w wyniku nieodpłatnego umorzenia udziałów.

Również art. 12 ust. 1 pkt 2 ustawy o CIT, zgodnie z którym przychodem jest m.in. wartość otrzymanych nieodpłatnie lub częściowo odpłatnie rzeczy lub praw, a także innych świadczeń w naturze również nie będzie mieć zastosowania w opisanym zdarzeniu przyszłym.

Wnioskodawca nie otrzymuje bowiem żadnej rzeczy ani żadnego prawa - ani od Innego Udziałowca, ani od Spółki. Transakcja umorzenia dobrowolnego odbywa się w relacji pomiędzy Spółką a Innym Udziałowcem, a zatem odbywa się poza Wnioskodawcą.

Transakcja taka nie może zatem stanowić świadczenia (w naturze) na rzecz Wnioskodawcy. Co prawda w związku z umorzeniem udziałów sytuacja Wnioskodawcy zmienia się o tyle, że zmieni się wartość rynkowa posiadanych przez niego udziałów w Spółce. Jednakże sama zmiana wartości rynkowej udziałów nie podlega opodatkowaniu. Ustawa o CIT wiąże powstanie przychodu podatkowego nie ze wzrostem wartości rynkowej posiadanych przez podatnika udziałów, lecz z realizacją tego wzrostu na moment sprzedaży udziałów. Zatem ewentualny przychód po stronie Wnioskodawcy wystąpi dopiero w przypadku zbycia udziałów w Spółce.

Dodatkowo należy zauważyć, że postanowienia ustawy o CIT nie zawierają żadnych szczególnych regulacji, które pozwalałyby na uznanie, że w związku ze zbyciem udziałów celem umorzenia przez jednego z udziałowców po stronie pozostałych udziałowców (których udziały nie są zbywane i umarzane) powstaje przychód podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym.

Wobec powyższego, stwierdzić należy, że w związku z mogącym wystąpić dobrowolnym nieodpłatnym umorzeniem udziałów w Spółce przez Innego Udziałowca, po stronie Wnioskodawcy nie powstanie przychód.

Stanowisko analogiczne do zaprezentowanego powyżej zajął przykładowo Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach w interpretacji z dnia 30 marca 2015 r. sygn. IBPBI/2/423-1556/14/AK, czy Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu w interpretacji z dnia 13 tycznia 2016 roku sygn. ILPB3/4510-1-484/15-4/JG.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz.U. z 2012 r., poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.