IPPB5/423-890/14-2/RS | Interpretacja indywidualna

1. Czy w przedstawionym stanie faktycznym, w świetle art. 5 ust. 1 oraz art. 12 ustawy o PDOP, przychodem podatkowym Spółki z tytułu realizacji Robót wchodzących w zakres Przejętego Zakresu Robót będzie 50% kwot przychodów wynikających z faktur VAT wystawionych przez Spółkę w związku z realizacją Robót wchodzących w zakres Przejętego Zakresu Robót?2. Czy w przedstawionym stanie faktycznym, w świetle art. 5 ust. 2 oraz art. 15 ustawy o PDOP, kosztem podatkowym Spółki z tytułu realizacji Robót wchodzących w zakres Przejętego Zakresu Robót będzie 50% kwot wydatków poniesionych przez Spółkę w związku z realizacją Robót wchodzących w zakres Przejętego Zakresu Robót, w tym wydatków na nabycie usług świadczonych przez podwykonawcę?3. Czy kwota uzyskana przez Spółkę tytułem obciążenia przez Spółkę P1 kwotą równą stracie poniesionej przez Spółkę na realizacji Robót będzie stanowiła przychód podatkowy Spółki, a jeżeli tak to kiedy należy rozpoznać przychód podatkowy z tego tytułu?4. Czy kwota, którą Spółka zapłaci na rzecz P1 tytułem pokrycia 50% straty poniesionej przez P1 będzie stanowiła koszt uzyskania przychodów Spółki, a jeżeli tak to w którym momencie koszt ten należy uznać za poniesiony i w którym momencie należy potrącić ten koszt?
IPPB5/423-890/14-2/RSinterpretacja indywidualna
  1. konsorcjum
  2. koszt
  3. przedsięwzięcia wspólne
  4. przychód
  1. Podatek dochodowy od osób prawnych (CIT) -> Koszty uzyskania przychodów -> Pojęcie kosztów uzyskania przychodów
  2. Podatek dochodowy od osób prawnych (CIT) -> Koszty uzyskania przychodów -> Wydatki nieuznawane za koszty uzyskania przychodów
  3. Podatek dochodowy od osób prawnych (CIT) -> Przedmiot i podmiot opodatkowania -> Przychody
  4. Podatek dochodowy od osób prawnych (CIT) -> Przychody -> Przychody

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 749) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko - przedstawione we wniosku z dnia 18 września 2014 r. (data wpływu 22 września 2014 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie:

  • określenia przychodów podatkowych Wnioskodawcy w związku z realizacją Przejętego Zakresu Robót w ramach zawiązanego Konsorcjum (pytanie oznaczone nr 1) – jest prawidłowe,
  • określenia kosztów uzyskania przychodu Wnioskodawcy w związku z realizacją Przejętego Zakresu Robót w ramach zawiązanego Konsorcjum (pytanie oznaczone nr 2) – jest prawidłowe,
  • braku rozpoznania przychodu w związku z otrzymaniem przez Wnioskodawcę kwot od P1 tytułem podziału wyniku zrealizowanego na Przejętym Zakresie Robót (pytanie oznaczone nr 3) – jest prawidłowe,
  • niezaliczania do kosztów uzyskania przychodów kwot, które Wnioskodawca wypłaci na rzecz P1 tytułem podziału wyniku zrealizowanego na Przejętym Zakresie Robót (pytanie oznaczone nr 4) – jest prawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 22 września 2014 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie określenia przychodów podatkowych Wnioskodawcy w związku z realizacją Przejętego Zakresu Robót w ramach zawiązanego Konsorcjum, określenia kosztów uzyskania przychodu Wnioskodawcy w przedmiotowym zakresie, braku rozpoznania przychodu w związku z otrzymaniem przez Wnioskodawcę kwot od P1 tytułem podziału wyniku zrealizowanego na Przejętym Zakresie Robót oraz w zakresie niezaliczania do kosztów uzyskania przychodów kwot, które Wnioskodawca wypłaci na rzecz P1 tytułem podziału wyniku zrealizowanego na Przejętym Zakresie Robót.

We wniosku zostało przedstawiono następujący stan faktyczny.

Spółka S.A. (dalej „Wnioskodawca” lub „Spółka”), wraz z dwoma innymi podmiotami będącymi spółkami kapitałowymi z siedzibą w Polsce (dalej „P1” oraz „P2” łącznie jako „Uczestnicy konsorcjum”) zawarły umowę konsorcjum w celu realizacji projektu w zakresie zaprojektowania i wykonania modernizacji linii kolejowej na określonym odcinku (dalej „Umowa konsorcjum”). Zamawiającym był K. S.A. (dalej „Zamawiający”).

Zgodnie z zapisami Umowy konsorcjum, Uczestnicy konsorcjum ponoszą solidarną odpowiedzialność za wykonanie projektu, jednak partnerem wiodącym konsorcjum było P2. P2, zgodnie z zapisami Umowy konsorcjum, zawarła ze Spółką oraz odrębnie z P1 umowy, które określają między innymi zakres prac, które powinny zostać zrealizowane przez Spółkę i P1 (dalej „Umowy wykonawcze”). Za realizację prac, które nie zostały objęte Umowami wykonawczymi odpowiedzialna jest P2.

Zgodnie z Umową konsorcjum oraz Umowami wykonawczymi, Uczestnicy konsorcjum samodzielnie ponoszą wydatki związane z realizacją przypadających im do wykonania prac (koszty wynagrodzenia podwykonawców, materiałów, pensji pracowników, amortyzacja sprzętu, itp.). Wnioskodawca i P1 obciążali P2 uzgodnionym w Umowach wykonawczych wynagrodzeniem należnym im za wykonanie określonego etapu prac (Wnioskodawca i P1 obciążali P2 wynagrodzeniem za prace wykonane przez siebie). Wynagrodzenie należne Wnioskodawcy i P1 było dokumentowane fakturami VAT wystawianymi na P2. Natomiast P2 obciążało Zamawiającego wynagrodzeniem należnym Uczestnikom konsorcjum za prace wykonane przez wszystkich Uczestników konsorcjum (Wnioskodawca, P1, P2),

W trakcie realizacji projektu, P2 zostało postawione w stan upadłości z możliwością zawarcia układu i nie będzie w stanie w pełnym zakresie realizować zadań przypadających mu na podstawie Umowy konsorcjum. W związku z tym, Wnioskodawca, P1 i P2 oraz Zamawiający zawarli aneks do umowy zawartej z Zamawiającym na realizację projektu (dalej „Aneks”). Na podstawie Aneksu, nastąpiła zmiana partnera wiodącego konsorcjum z P2 na P1. Konsekwencją była również konieczność przejęcia do wykonania przez Spółkę i P1 prac, które na podstawie Umowy konsorcjum powinny zostać wykonane przez P2 (dalej „Przejęty Zakres Robót”). W tym celu, Wnioskodawca i P1 zawarli z P2 porozumienie, na podstawie którego przejęli, w określonym podziale między Wnioskodawcę i P1 całość prac, które były przewidziane w Umowie konsorcjum do wykonania przez P2 (Przejęty Zakres Robót). Przy czym należy podkreślić, że Wnioskodawca i P1 nie przejęli tych prac do wspólnego wykonania; Wnioskodawca i P1 przejęli konkretne części prac, które na podstawie Umowy konsorcjum powinny zostać wykonane przez P2. Wnioskodawca i P1 przejęli łącznie cały zakres prac, które były przewidziane w Umowie konsorcjum do wykonania przez P2 (Przejęty Zakres Robót).

Przed zmianą lidera konsorcjum, Zamawiający dokonywał płatności na podstawie otrzymanych faktur na rachunek bankowy lidera konsorcjum (P2), Lider Konsorcjum (P2) natomiast dokonywał wypłaty należnego wynagrodzenia pozostałym Uczestnikom konsorcjum.

Po zmianie lidera konsorcjum (na P1) lider konsorcjum (P1) będzie obciążać Zamawiającego wynagrodzeniem za prace wykonane łącznie przez P1, P2 i Wnioskodawcę (ewentualnie przez P1 i Wnioskodawcę, w przypadku gdy P2 nie będzie wykonywało prac) (na podstawie faktur VAT wystawianych na Zamawiającego).

Po zmianie lidera konsorcjum (na P1) płatności są dokonywane w inny sposób. Zgodnie z Aneksem, który został zawarty:

  • Zamawiający dokonuje płatności wynagrodzenia wynikającego z faktury wystawionej przez P1 w części równej wynagrodzeniu należnemu Spółce (udokumentowanemu fakturą wystawioną przez Spółkę na P1) bezpośrednio na rachunek Spółki.
  • Analogicznie, wynagrodzenie wynikające z faktury wystawionej przez P1 w części równej wynagrodzeniu należnemu P2 (innyuczestnik konsorcjum) będzie wypłacane przez Zamawiającego bezpośrednio na rachunek P2.
  • Pozostałe wynagrodzenie będzie wypłacane przez Zamawiającego bezpośrednio na rachunek P1.
  • Każdorazowo, do faktury wystawianej przez P1 na Zamawiającego zostanie dołączone oświadczenie zawierające podział wynagrodzenia wykazanego w fakturze na poszczególnych Uczestników konsorcjum oraz kopie faktur wystawionych przez Uczestników konsorcjum na lidera konsorcjum.

Wprowadzenie powyższych zasad nie ma na celu zasadniczej zmiany sposobu wykonywania prac w ramach konsorcjum czy ustalania wynagrodzenia Uczestników konsorcjum. Podobnie, intencją Uczestników konsorcjum jest, by Uczestników konsorcjum reprezentował wobec Zamawiającego lider konsorcjum. Celem tych nowych zasad jest zabezpieczenie płatności należnych Uczestnikom konsorcjum na wypadek ewentualnej niewypłacalności nowego lidera konsorcjum (P1).

Aneks między Uczestnikami konsorcjum (Spółka, P1, P2) oraz Zamawiającym dopuszcza, że w przyszłości, po uzyskaniu uprzedniej pisemnej zgody Zamawiającego, poszczególni Uczestnicy konsorcjum będą mogli samodzielnie wystawiać faktury dokumentujące należne im wynagrodzenie (tj. każdy Uczestnik konsorcjum będzie fakturował bezpośrednio na Zamawiającego „swoje” wynagrodzenie). Niemniej, skutki takiego przyszłego i niepewnego z dzisiejszej perspektywy uzgodnienia z Zamawiającym nie są przedmiotem niniejszego wniosku.

Rolą lidera (zarówno przed jak i po zmianie lidera) jest m.in. koordynacja wszystkich prac prowadzonych w ramach danego Kontraktu oraz przygotowanie i przekazanie Zamawiającemu dokumentów niezbędnych do dokonania rozliczenia finansowego. Rolą lidera jest reprezentowanie wszystkich Uczestników konsorcjum wobec Zamawiającego.

Zauważono, że Wnioskodawca wykonuje przydzielone mu prace zarówno samodzielnie, przy wykorzystaniu własnych zasobów (pracownicy, sprzęt, itp.), jak również przy udziale podwykonawców, z którymi Wnioskodawca zawiera umowy o wykonanie określonych prac.

Ponadto, w drodze odrębnego porozumienia, bez udziału P2, Wnioskodawca i P1 ustalili rozliczenia finansowe między Wnioskodawcą i P1 w odniesieniu do Przejętego Zakresu Robót. Wnioskodawca i P1 zawarli porozumienie, którego potrzeba zawarcia wynikała z faktu, że strony przewidują, iż realizacja Przejętego Zakresu Robót może przynieść straty. Niemniej, biorąc pod uwagę solidarną odpowiedzialność wobec Zamawiającego Uczestników konsorcjum (Wnioskodawcy, P1 i P2) za wykonanie prac dla Zamawiającego oraz fakt niewypłacalności P2, przejęcie prac przydzielonych pierwotnie P2 uchroni Wnioskodawcę i P1 przed roszczeniami Zamawiającego na znaczne kwoty, które mogą istotnie przewyższać poziom spodziewanych strat, które zostaną poniesione w związku z wykonaniem Przejętego Zakresu Robót. Roszczenia te wystąpiłyby, gdyby Uczestnicy konsorcjum nie wywiązali się z umowy wobec Zamawiającego.

Zgodnie z postanowieniami porozumienia, realizacja Przejętego Zakresu Robót może prowadzić do sytuacji, w której:

  • wydatki poniesione w danym okresie przez Wnioskodawcę na realizację Przejętego przez Wnioskodawcę Zakresu Robót przewyższą uzyskane w tym okresie z tego tytułu wynagrodzenie i w związku z tym, Wnioskodawca zrealizuje stratę na realizacji tych prac,
  • wydatki poniesione w danym okresie przez P1 na realizację Przejętego przez P1 Zakresu Robót przewyższą uzyskane w tym okresie z tego tytułu wynagrodzenie i w związku z tym, P1 zrealizuje stratę na realizacji tych prac,
  • wydatki poniesione w danym okresie przez Wnioskodawcę na realizację Przejętego przez Wnioskodawcę Zakresu Robót będą niższe niż uzyskane w tym okresie z tego tytułu wynagrodzenie i w związku z tym, Wnioskodawca zrealizuje zysk na realizacji tych prac,
  • wydatki poniesione w danym okresie przez P1 na realizację Przejętego przez P1 Zakresu Robót będą niższe niż uzyskane w tym okresie z tego tytułu wynagrodzenie i w związku z tym, P1 zrealizuje zysk na realizacji tych prac.

Ponieważ przy zawieraniu Umowy konsorcjum i Umów wykonawczych Wnioskodawca i P1 nie uwzględniali w swoim rachunku ekonomicznym prac powierzonych pierwotnie P2, a ich przejęcie przez P1 i Wnioskodawcę leży w interesie obu podmiotów, Wnioskodawca i P1 podjęli decyzję o podziale wyniku zrealizowanego przez każde z nich na realizacji Przejętego Zakresu Robót w określonej z góry proporcji tj. po 50%.

Zgodnie z postanowieniami porozumienia, po zakończeniu każdego kolejnego miesiąca kalendarzowego, Wnioskodawca i P1 przedstawią sobie wzajemnie dokumentację wskazującą na koszty i przychody rachunkowe osiągnięte z tytułu realizacji Przejętego Zakresu Robót oraz dokumenty wskazujące podatkowe koszty uzyskania przychodów, wydatki niestanowiące kosztów uzyskania przychodów oraz przychody podatkowe uzyskane w związku z realizacją Przejętego Zakresu Robót.

Na tej podstawie, stronie (P1 lub Wnioskodawca), która poniosła stratę na realizacji Przejętego Zakresu Robót będzie przysługiwała od drugiej strony należność w kwocie równej określonej części tej straty (odpowiadającej ustalonej proporcji tj. 50%, według której jest dzielony wynik na realizacji Przejętego Zakresu Robót). Analogicznie, strona (P1 lub Wnioskodawca), która osiągnęła zysk na realizacji Przejętego Zakresu Robót będzie zobowiązana do zapłaty drugiej stronie kwoty równej określonej części tego zysku (odpowiadającej ustalonej proporcji tj. 50%, według której jest dzielony wynik na realizacji Przejętego Zakresu Robót).

Wynikiem z realizacji Przejętego Zakresu Robót jest różnica między przychodami osiągniętymi w danym okresie z tytułu prac wykonywanych odpowiednio przez Wnioskodawcę oraz P1 w ramach Przejętego Zakresu Robót a kosztami poniesionymi w danym okresie bezpośrednio związanymi z tymi przychodami. Podkreślono, że wynik będzie ustalony w oparciu o wielkości według ujęcia bilansowego, które mogą się różnić od wielkości według ujęcia podatkowego.

Wskazano, że stronie, która ponosi stratę na Przejętym Zakresie Robót przysługuje roszczenie do P2 o zapłatę kwoty równej tej stracie (roszczenie o naprawienie szkody poniesionej w związku z wykonaniem Przejętego Zakresu Robót).

Przed dokonaniem powyższych rozliczeń finansowych z tytułu podziału wyniku osiągniętego przez Strony w danym okresie (tj. przed dokonaniem zapłaty między Wnioskodawcą a P1 tytułem podziału wyniku na Przejętym Zakresie Robót) strona (Wnioskodawca lub P1), która dokonuje zapłaty nabędzie, w drodze cesji, roszczenie przysługujące drugiej stronie wobec P2 na kwotę odpowiadającą kwocie zapłaty (kwocie wynikającej z podziału wyniku na Przejętym Zakresie Robót).

Sposób rozliczania przychodów i kosztów podatkowych przez Spółkę w odniesieniu do Przejętego Zakresu Robót był już przedmiotem wniosku o indywidualną interpretację podatkową. W interpretacji wydanej w sprawie Spółki przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie w dniu 24 lipca 2013 r., sygn. IPPB5/423-345/13-2/RS (dalej „Interpretacja”) uznano, że współpraca pomiędzy Spółką oraz P1 w odniesieniu do Przejętego Zakresu Robót stanowi tzw. wspólne przedsięwzięcie, o którym mowa w art. 5 ust. 1 i 2 ustawy o PDOP. W konsekwencji, przychody i koszty uzyskane / poniesione przez Uczestników konsorcjum w związku z realizacją Przejętego Zakresu Robót powinny być dzielone w proporcji 50 / 50.

Wśród prac wchodzących w zakres Przejętego Zakresu Robót, które zostały przejęte do wykonania przez P1 znalazły się prace, które fizycznie miał wykonywać podwykonawca X działający na zlecenie P1. W wyniku sporu powstałego pomiędzy P1 a podwykonawcą X doszło do wypowiedzenia przez P1 umowy podwykonawczej z X. Jednocześnie podwykonawca X również wypowiedział umowę podwykonawczą zawartą z P1.

Ponieważ podwykonawca X zaprzestał wykonywania prac, powstała pilna konieczność zawarcia umowy z innym podwykonawcą, który zrealizowałby prace, przejęte do wykonania przez P1, które to prace miał zrealizować podwykonawca X (dalej: „Roboty”). W związku z powiększającą się stratą na realizacji kontraktu w ramach Przejętego Zakresu Robót, powodującą zagrożenie dla stabilności finansowej P1, P1 nie mogła zaciągnąć zobowiązania w kwocie odpowiadającej wynagrodzeniu nowego podwykonawcy, a w konsekwencji nie miała możliwości zlecenia wykonania tych prac nowemu podwykonawcy.

Mając na uwadze powyższe P1 zwróciła się do Wnioskodawcy o zlecenie podwykonawcy Y wykonania prac, które nie zostały zrealizowane przez podwykonawcę X. P1 upoważniła Wnioskodawcę do wykonania tej części Przejętego Zakresu Robót, którą fizycznie wykona podwykonawca Y.

Jednocześnie P1 zobowiązało się do:

  • zapewnienia obsługi geodezyjnej dla Robót,
  • zapewnienia ubezpieczenia całości budowy w zakresie ryzyk budowlanych, w tym Robót,
  • zapewnienia obsługi laboratoryjnej w zakresie dotyczącym Robót.

Wnioskodawca i P1 uzgodnili, że kosztami ww. świadczeń P1 obciąży Spółkę, a Spółka obciąży podwykonawcę Y.

Jednocześnie P1 zobowiązało się do dostarczenia podwykonawcy Y materiałów, które zostaną wykorzystane przy realizacji Robót przez podwykonawcę Y.

Strony uzgodniły, że Wnioskodawca będzie uprawniony do otrzymania tej części wynagrodzenia, która należna jest od Zamawiającego za realizację Robót (wchodzących w skład Przejętego Zakresu Robót). Ponieważ realizacja Robót przyniesie stratę, P1 zobowiązała się do zwrotu na rzecz Spółki różnicy pomiędzy wynagrodzeniem otrzymanym przez Spółkę od Zamawiającego za wykonanie Robót, a kosztami poniesionymi przez Spółkę bezpośrednio w celu wykonania Robót. Następnie strony dokonają rozliczenia straty na realizacji co oznaczało będzie, ze strony partycypować będą w stracie w ustalonej proporcji (po 50%).

Pragnąc zobrazować zasady rozliczeń Spółka przedstawia przykład liczbowy:

  1. wynagrodzenie należne od Zamawiającego za wykonanie Robót wynosi 100 (netto),
  2. wynagrodzenie należne podwykonawcy Y za wykonanie Robót wynosi 120 (netto).

W takiej sytuacji Spółka uwzględni w fakturze wystawionej na rzecz P1 wartość wykonanych Robót w kwocie 100 (netto) doliczając do tej kwoty podatek VAT,

Podwykonawca wystawi na rzecz Spółki fakturę za wykonanie Robót w wysokości 120 (netto) doliczając do tej kwoty podatek VAT.

Ponieważ Wnioskodawca poniesie stratę na Robotach, które pierwotnie w myśl porozumienia podpisanego przez Wnioskodawcę, P1 i P2 wykonać miała P1 (to P1 przejęła wykonanie tych prac od P2), Spółka obciąży P1 (wystawiając notę obciążeniową) wartością poniesionej straty w wysokości 20.

Następnie z uwagi na fakt, że P1 poniesie stratę w wysokości 20, ponieważ wydatki (20) poniesione w danym okresie przez P1 na realizację Przejętego przez P1 Zakresu Robót przewyższą uzyskane w tym okresie z tego tytułu wynagrodzenie ( 0 ), P1 obciąży 50% tej straty Spółkę (wystawiając notę obciążeniową na wartość 10). Przed dokonaniem rozliczenia finansowego P1 przeniesie na Spółkę w drodze cesji roszczenie przysługujące P1 wobec P2 na kwotę odpowiadającą kwocie zapłaty (kwocie wynikającej z podziału wyniku na Przejętym Zakresie Robót) tj. na kwotę 10.

W konsekwencji tych rozliczeń oba podmioty (Spółki i P1) pokryją w równych częściach (tj. po 10) stratę poniesioną na wykonaniu Robót, które wchodzą w zakres Przejętego Zakresu Robót.

Spółka ewidencjonuje przychody i koszty dotyczące faktur za realizację Robót w podany poniżej sposób.

Ewidencja przychodów

Spółka będzie wystawiała fakturę VAT dokumentującą wykonanie Robót (faktura ta będzie adresowana do P1, która to będzie „refakturować” te prace do Zamawiającego).

Przychody dotyczące Robót wchodzących w skład Przejętego Zakres Robót będą ewidencjonowane przez Spółkę na wyodrębnionych obiektach kontrolingowych.

Przychody wynikające z faktur VAT wystawionych przez Spółkę za Roboty wchodzące w skład Przejętego Zakresu Robót będą ujmowane w całości na kontach zespołu 7 (przychodów podatkowych). Jednocześnie 50% przychodów z faktur VAT wystawionych przez Spółkę będzie ujmowane na koncie pozabilansowym (konto zespołu 9), jako przychody dotyczące P1. Dla celów ustalenia własnych przychodów podatkowych, Spółka będzie uwzględniała różnicę pomiędzy kwotą wynikającą z własnych faktur VAT (przychodów ujętych na kontach zespołu 7) oraz kwotą przychodów należnych P1 (przychodów ujętych na kontach zespołu 9).

Tytułem przykładu, poniżej Spółka przedstawia wyliczenie przychodów podatkowych Spółki (przy założeniu, iż Spółka wysławiała faktury VAT na kwotę 100 netto.

+ 100 - ujęcie wartości z faktury VAT wystawionej przez Spółkę na koncie zespołu 7 (przychód podatkowy),

- 50 zmniejszenie przychodów podatkowych ujęte na koncie zespołu 9 (przychód przypadający na P1),

+50 - łączna wartość przychodu podatkowego deklarowana przez Spółkę.

Ewidencja kosztów

Wydatki dotyczące Robót wchodzących w skład Przejętego Zakres Robót będą ewidencjonowane na wyodrębnionych obiektach kontrolingowych.

Wydatki poniesione samodzielnie przez Spółkę dotyczące Robót wchodzących w zakres Przejętego Zakresu Robót będą ujmowane w całości na kontach zespołu 4 (koszty podatkowe). Jednocześnie 50% tych wydatków będzie ujmowane na koncie pozabilansowym (konto zespołu 9), jako wydatki stanowiące koszty uzyskania przychodów P1. Dla celów ustalenia własnych kosztów podatkowych, Spółka będzie uwzględniała różnicę pomiędzy kwotą wynikającą z poniesionych wydatków (kosztów ujętych na kontach zespołu 4) oraz kwotą wydatków należnych P1 (wydatków ujętych na kontach zespołu 9).

Tytułem przykładu, poniżej Spółka przedstawia wyliczenie kosztów podatkowych Spółki (przy założeniu, iż Spółka poniosła koszty na kwotę 120):

+120 - ujęcie kosztów poniesionych przez Spółkę na kontach zespołu 4 (koszty podatkowe Spółki dotyczące prac zrealizowanych przez Spółkę),

- 60 - zmniejszenie kosztów podatkowych ujęte na koncie zespołu 9 (zmniejszenie kosztów podatkowych dotyczące prac zrealizowanych przez Spółkę, które to koszty przypadają na P1),

+60 - łączna wartość kosztu podatkowego deklarowana przez Spółkę.

Co istotne, prowadząc wspólną ewidencję wydatków / kosztów podatkowych, Spółka oraz P1 będą informować się o tym, które z poniesionych wydatków / kosztów zostały uznane za koszty bezpośrednio związane z przychodami danego roku podatkowego, a także kiedy dany wydatek został uznany za koszt podatkowy przez stronę.

Spółka ewidencjonuje noty wystawione na P1 na kontach przychodów niestanowiących przychodów podatkowych Spółki.

Spółka ewidencjonuje noty otrzymane od P1 na koncie kosztów niestanowiących kosztów uzyskania przychodów Spółki.

Stosując wyżej zaprezentowane zasady Spółka wykazuje w kalkulacji dochodu stanowiącego podstawę opodatkowania kwotę przychodów podatkowych równą 50% przychodów należnych Konsorcjum od Zamawiającego tj. kwotę 50 oraz 50% kosztów podatkowych Konsorcjum tj. kwotę 60.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.
  1. Czy w przedstawionym stanie faktycznym, w świetle art. 5 ust. 1 oraz art. 12 ustawy o PDOP, przychodem podatkowym Spółki z tytułu realizacji Robót wchodzących w zakres Przejętego Zakresu Robót będzie 50% kwot przychodów wynikających z faktur VAT wystawionych przez Spółkę w związku z realizacją Robót wchodzących w zakres Przejętego Zakresu Robót...
  2. Czy w przedstawionym stanie faktycznym, w świetle art. 5 ust. 2 oraz art. 15 ustawy o PDOP, kosztem podatkowym Spółki z tytułu realizacji Robót wchodzących w zakres Przejętego Zakresu Robót będzie 50% kwot wydatków poniesionych przez Spółkę w związku z realizacją Robót wchodzących w zakres Przejętego Zakresu Robót, w tym wydatków na nabycie usług świadczonych przez podwykonawcę...
  3. Czy kwota uzyskana przez Spółkę tytułem obciążenia przez Spółkę P1 kwotą równą stracie poniesionej przez Spółkę na realizacji Robót będzie stanowiła przychód podatkowy Spółki, a jeżeli tak to kiedy należy rozpoznać przychód podatkowy z tego tytułu...
  4. Czy kwota, którą Spółka zapłaci na rzecz P1 tytułem pokrycia 50% straty poniesionej przez P1 będzie stanowiła koszt uzyskania przychodów Spółki, a jeżeli tak to w którym momencie koszt ten należy uznać za poniesiony i w którym momencie należy potrącić ten koszt...

Zdaniem Wnioskodawcy:

Stanowisko Wnioskodawcy w zakresie Pytania 1.

W przedstawionym stanie faktycznym, w świetle art. 5 ust. 1 oraz art. 12 ustawy o PDOP, przychodem podatkowym Spółki z tytułu realizacji Robót wchodzących w zakres Przejętego Zakresu Robót będzie 50% kwot przychodów wynikających z faktur VAT wystawionych przez Spółkę w związku z realizacją Robót wchodzących w zakres Przejętego Zakresu Robót.

Stanowisko Wnioskodawcy w zakresie Pytania 2.

W przedstawionym stanie faktycznym, w świetle art. 5 ust. 2 oraz art. 15 ustawy o PDOP, kosztem uzyskania przychodów Spółki z tytułu realizacji Robót wchodzących w zakres Przejętego Zakresu Robót będzie 50% kwot kosztów wynikających z faktur VAT wystawionych na rzecz Spółki przez podwykonawcę fizycznie realizującego Roboty wchodzące w zakres Przejętego Zakresu Robót.

Stanowisko Wnioskodawcy w zakresie Pytania 3.

W przedstawionym stanie faktycznym, w świetle art. 5 ust. 1 oraz art. 12 ustawy o PDOP, kwota uzyskana przez Spółkę tytułem obciążenia przez Spółkę P1 kwotą równą stracie poniesionej przez Spółkę na realizacji Robót nie będzie stanowiła przychodu podatkowego Spółki.

Stanowisko Wnioskodawcy w zakresie Pytania 4.

W przedstawionym stanie faktycznym, w świetle art. 5 ust. 2 oraz art. 15 ustawy o PDOP, kwota zapłacona przez Spółkę na rzecz P1 tytułem pokrycia 50% straty poniesionej przez P1 nie będzie stanowiła kosztu uzyskania przychodów Spółki.

UZASADNIENIE

Na wstępie zauważono, iż umowa konsorcjum nie występuje ani w prawie cywilnym, ani podatkowym. Zawieranie takich porozumień jest jednak dopuszczalne (w ramach swobody umów). Stosownie do art. 353(1) ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 z późn. zm.; dalej „KC”), strony zawierające umowę mogą ułożyć stosunek prawny według swego uznania, byleby jego treść lub cel nie sprzeciwiały się właściwości (naturze) stosunku, ustawie ani zasadom współżycia społecznego. Umowa konsorcjum jest umową gospodarczą co najmniej dwóch przedsiębiorców, zawartą w celu realizacji wspólnego przedsięwzięcia, dla odniesienia wspólnych korzyści, przy jednoczesnej solidarnej odpowiedzialności wykonawców (konsorcjantów) za wykonanie umowy. Zgodnie z art. 23 ust. 1 ustawy z dnia 29 stycznia 2004 r. Prawo zamówień publicznych (Dz. U. z 2010 Nr 113 poz. 759 ze zm.; dalej: Pzp) wykonawcy mogą wspólnie ubiegać się o udzielenie zamówienia. W takim przypadku wykonawcy ustanawiają pełnomocnika do reprezentowania ich w postępowaniu o udzielenie zamówienia albo reprezentowania w postępowaniu i zawarcia umowy w sprawie zamówienia publicznego, co zostało określone wprost w art. 23 ust. 2 Pzp.

Podniesiono, że wspólne przedsięwzięcia charakteryzuje to, że jego uczestnicy są związani ustaleniami umownymi. Ustalenia te mogą dotyczyć różnych kwestii, zgodnie z zasadą swobody umów, np. zasad reprezentacji, sposobu rozliczeń danego przedsięwzięcia, podziału robót, udziału w zyskach i stratach, itp. Jak wskazano celem zawiązania konsorcjum jest najczęściej wspólne działanie w realizacji konkretnego przedsięwzięcia gospodarczego, które ze względu na potencjał finansowy, logistyczny, techniczny lub organizacyjny przekracza możliwość jednego podmiotu. Umowa konsorcjum wiąże podmioty na czas określony najczęściej oznaczony osiągnięciem celu, do którego zostało powołane. Podmioty tworzące konsorcjum zachowują niezależność w działaniach nieobjętych umową, zaś w działaniach konsorcjum realizują wspólną politykę objętą porozumieniem. Umowy konsorcjum zawierane przez Spółkę nie prowadzą do zawarcia między podmiotami zawierającymi umowę konsorcjum spółki cywilnej, spółki jawnej, co jest, w celu wyeliminowania jakichkolwiek wątpliwości, zapisane wprost w Umowie konsorcjum.

Wskazano, że jak stanowi art. 5 ust. 1 ustawy o PDOP, przychody ze wspólnego przedsięwzięcia łączy się z przychodami każdego wspólnika proporcjonalnie do posiadanego prawa do udziału w zysku (udziału). W przypadku braku przeciwnego dowodu przyjmuje się, że udziały wspólników w przychodach są równe. Na podstawie art. 5 ust. 2 ustawy o PDOP powyższe zasady stosuje się odpowiednio do rozliczania kosztów uzyskania przychodów oraz wydatków nie stanowiących kosztów uzyskania przychodów.

Zdaniem Wnioskodawcy w przedmiotowym stanie faktycznym nie powinno budzić wątpliwości (co zresztą potwierdzono w Interpretacji), że Spółka oraz P1 występują w charakterze tzw. wspólnego przedsięwzięcia (w rozumieniu art. 5 ust. 1 i 2 ustawy o PDOP) w związku z realizacją Przejętego Zakresu Robót. Z tego też względu wszystkie przychody i koszty osiągnięte / poniesione z tytułu realizacji Przejętego Zakresu Robót, w tym Robót, powinny być dzielone pomiędzy Spółkę i P1 w proporcji 50 / 50 (gdyż taka jest proporcja udziału stron w zysku/stracie we wspólnym przedsięwzięciu).

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy w zakresie Pytania 1.

Podniesiono, że z uwagi na fakt, iż w przedmiotowym stanie faktycznym, rozliczenie przychodów i kosztów Spółki powstających w związku z czynnościami i transakcjami dokonywanymi w ramach Przejętego Zakresu Robót powinno następować zgodnie z art. 5 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2014 r., poz. 851, z późn. zm.; dalej ustawa o PDOP) (tj. proporcjonalnie do wielkości posiadanego udziału w zysku), tym samym, wyłącznie przychody dotyczące Robót (wchodzących w skład Przejętego Zakresu Robót) w proporcji przypadającej na Spółkę mogą stanowić jej przychody podatkowe (w pozostałej części są to przychody neutralne podatkowo dla Spółki i nie powodują powstania obowiązku podatkowego w PDOP).

Stąd też, wykonanie prac dokumentowane fakturami VAT wystawionymi przez Spółkę (zgodnie z art. 12 ustawy o PDOP) będzie oznaczać powstanie przychodu podatkowego dla Spółki, ale tylko w odniesieniu do części (50%) kwot wynikających z faktury VAT (przychodowej) wystawionej przez Spółkę (dokumentującej wykonane Roboty). Skoro podział przychodów i kosztów w ramach Przejętego Zakresu Robót został ustalony w proporcji 50/50, oznacza to, iż tylko 50% kwot wynikających z faktur VAT wystawionych przez Spółkę powinno być brane pod uwagę przy uwzględnianiu własnych przychodów podatkowych (pozostałe 50% będzie stanowić przychód podatkowy P1). Kwoty te powinny zostać uznane za przychody podatkowe Spółki (zgodnie z zasadami wynikającymi z art. 12 ustawy o PDOP).

Jak wskazano w przykładzie praktycznym (w stanie taktycznym), takie ujęcie przychodów podatkowych przez Spółkę będzie zgodne z otrzymaną Interpretacją i będzie prowadziło do określenia właściwego wyniku podatkowego na realizacji Przejętego Zakresu Robót.

Zdaniem Wnioskodawcy Spółka powinna zatem wykazać przychód podatkowy w wysokości 50% wartości przychodów należnych Konsorcjum od Zamawiającego tj. w przykładzie zawartym w opisie stanu faktycznego, w wysokości 50.

Podniesiono, że powyższe stanowisko znajduje pełne potwierdzenie w wydanej Spółce interpretacji.

Wskazano, że powyższe stanowisko znajduje również swoje potwierdzenie w interpretacjach indywidualnych wydawanych w podobnych sprawach, m.in. w interpretacji wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie w dniu 14 lutego 2012 r., sygn. IPPB5/423-1137/11-2/JC, czy w interpretacji wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach w dniu 2 sierpnia 2011 r., sygn. IBPBI/2/423-542/11/AP.

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy w zakresie Pytania 2.

Podniesiono, że analogicznie, z uwagi na fakt, iż w przedmiotowym stanie faktycznym, rozliczenie przychodów i kosztów Spółki powstających w związku z czynnościami i transakcjami dokonywanymi w ramach Przejętego Zakresu Robót (w tym Robót) powinno następować zgodnie z art. 5 ustawy o PDOP (tj. proporcjonalnie do wielkości posiadanego udziału w zysku), Spółka powinna rozpoznawać koszty podatkowe w wysokości 50% kosztów poniesionych w związku z realizacją Robót.

Wskazano, że zasada ta wynika z art. 5 ust. 1 i 2 ustawy o PDOP. Z przepisów tych wynika, że podatnicy mogą zaliczyć do własnych kosztów uzyskania przychodów taką część kosztów ponoszonych w ramach wspólnego przedsięwzięcia jak odpowiada ich udziałowi w zysku z danego wspólnego przedsięwzięcia.

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy w zakresie Pytania 3 i 4.

Zdaniem Wnioskodawcy, Spółka nie uzyskuje przychodu podatkowego z tytułu pokrycia przez P1 straty, którą Spółka poniosła na Robotach, a także nie może rozpoznać kosztu podatkowego z tytułu zapłaty na rzecz P1 kwoty stanowiącej 50% straty wykazanej przez P1 na Robotach.

W pierwszej kolejności podkreślono, że w przedmiotowym przypadku zastosowanie znajdują nadrzędne zasady rozliczeń podatkowych dokonywanych między podmiotami biorącymi udział we wspólnym przedsięwzięciu określone w art. 5 ust. 1 i 2 ustawy o PDOP zgodnie z którymi przychody z udziału we wspólnym przedsięwzięciu, a także koszty udziału we wspólnym przedsięwzięciu, łączy się z przychodami i kosztami podatnika proporcjonalnie do posiadanego prawa do udziału w zysku. Oznacza to, że skoro przychodem należnym (osiąganym przez członków wspólnego przedsięwzięcia) od Zamawiającego jest kwota 100, to kwota ta stanowi przychód podatkowy uczestników wspólnego przedsięwzięcia proporcjonalnie do ich udziału w zysku ze wspólnego przedsięwzięcia, w przypadku wskazanym w opisie stanu faktycznego, kwota przychodu podatkowego każdego z uczestników wspólnego przedsięwzięcia (a więc Spółki i P1) wynosi 50. Rozliczenia uzyskanego wyniku dokonywane pomiędzy uczestnikami wspólnego przedsięwzięcia nie mają znaczenia o ile nie prowadzą do zmiany udziału w zysku we wspólnym przedsięwzięciu. W przypadku opisanym w stanie faktycznym rozliczenia dokonywane pomiędzy Spółką i P1 nie mają wpływu na udział w zyskach/stratach, wprost przeciwnie, rozliczenia dokonywane przez P1 i Spółkę mają właśnie zapewnić równy udział P1 i Spółki w zyskach bądź stratach zrealizowanych na Przejętym Zakresie Robót (w tym również na Robotach). W wyniku tych rozliczeń obie strony (P1 i Spółka) ponoszą stratę w równiej wysokości tj. po 10 (z danych przedstawionych w przykładzie wynika, że strata na Robotach wynosi 20).

Podniesiono, że przeniesienie przez Spółkę na P1 pełnej straty w kwocie 20, a następnie przeniesienie przez P1 na Spółkę 50% tej straty w kwocie 10, daje dokładnie ten sam efekt jak przeniesienie przez Spółkę na P1 50% straty tj. 10. Przyjęcie przez strony takiego sposobu rozliczeń nie powinno mieć żadnego wpływu na określenie wysokości przychodów i kosztów podatkowych, te bowiem powinny być określone zgodnie z przepisami art. 5 ust. 1 i 2 ustawy o PDOP.

Dlatego też zdaniem Wnioskodawcy kwoty dotyczące rozliczania wyniku na Robotach, tj. kwota 20, którą Spółka obciąża P1 i kwota 10, którą P1 obciąża Spółkę nie powinny być traktowane jako przychody podatkowe i jako koszty uzyskania przychodów Spółki. Działania te mają bowiem na celu podział pomiędzy strony wyniku osiągniętego na Robotach.

Wskazano, że stanowisko to znajduje potwierdzenie w wydanej Spółce Interpretacji.

Zdaniem Wnioskodawcy przyjęcie, że kwota 20 (kwota, którą Spółka obciąża P1) stanowi przychód podatkowy Spółki prowadziłoby do określenia przychodu podatkowego Spółki na poziomie 70 (50 + 20), podczas gdy przychód całego Konsorcjum z realizacji wspólnego przedsięwzięcia wynosi 100, a Spółka ma 50% udział w zyskach i stratach ze wspólnego przedsięwzięcia. Taka wykładnia prowadziłaby zatem wprost do sprzeczności z art. 5 ust. 1 ustawy o PDOP.

Spółka stoi także na stanowisku, że przyjęcie, że kwota 10 (kwota, którą P1 obciąża Spółkę) stanowi koszt uzyskania przychodu Spółki prowadziłoby do określenia kosztów podatkowych Spółki na poziomie 60 (50 + 10), podczas gdy koszt całego Konsorcjum z realizacji wspólnego przedsięwzięcia wynosi 120, a Spółka ma 50% udział w zyskach i stratach ze wspólnego przedsięwzięcia. Taka wykładnia prowadziłaby zatem wprost do sprzeczności z art. 5 ust. 2 w związku z art. 5 ust. 1 ustawy o PDOP.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego w zakresie:
  • określenia przychodów podatkowych Wnioskodawcy w związku z realizacją Przejętego Zakresu Robót w ramach zawiązanego Konsorcjum (pytanie oznaczone nr 1) – jest prawidłowe,
  • określenia kosztów uzyskania przychodu Wnioskodawcy w związku z realizacją Przejętego Zakresu Robót w ramach zawiązanego Konsorcjum (pytanie oznaczone nr 2) – jest prawidłowe,
  • braku rozpoznania przychodu w związku z otrzymaniem przez Wnioskodawcę kwot od P1 tytułem podziału wyniku zrealizowanego na Przejętym Zakresie Robót (pytanie oznaczone nr 3) – jest prawidłowe,
  • niezaliczania do kosztów uzyskania przychodów kwot, które Wnioskodawca wypłaci na rzecz P1 tytułem podziału wyniku zrealizowanego na Przejętym Zakresie Robót (pytanie oznaczone nr 4) – jest prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy w zakresie ww. pytań.

Odnośnie przykładów liczbowych ilustrujących sposób podatkowego rozliczenia przychodów i kosztów, wskazać należy, że zgodnie z art. 14b § 1 ustawy Ordynacja podatkowa, minister właściwy do spraw finansów publicznych, na pisemny wniosek zainteresowanego, wydaje w jego indywidualnej sprawie, pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego (interpretację indywidualną). Tut. Organ nie może zatem potwierdzić prawidłowości dokonanego przez Wnioskodawcę wyliczenia, gdyż zasady arytmetycznego wyliczania, w tym przypadku wysokości przychodów i kosztów ich uzyskania, nie podlegają interpretacji indywidualnej.

Jednocześnie wskazać należy, iż zgodnie z art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa, Minister właściwy do spraw finansów publicznych, na pisemny wniosek zainteresowanego, wydaje, w jego indywidualnej sprawie, pisemną interpretacje przepisów prawa podatkowego, a zatem mając na uwadze stanowisko Spółki zawarte we wniosku wyjaśnić należy, że interpretacja indywidualna skierowana jest wyłącznie do Wnioskodawcy i skutki prawne wywołuje tylko w stosunku do niego.

Uwzględniając powyższe informuje się, że uzyskanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych dla pozostałych członków Konsorcjum możliwe jest poprzez złożenie wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej wraz z wypełnieniem wszystkich warunków określonych w art. 14b i art. 14f ustawy Ordynacja podatkowa.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r. poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.

© 2011-2016 Interpretacje.org
StrukturaWybrane zagadnieniaSerwis
Działy przedmiotowe
Komentarze podatkowe
Najnowsze interpretacje
Aport
Gmina
Koszty uzyskania przychodów
Najem
Nieruchomości
Obowiązek podatkowy
Odszkodowania
Pracownik
Prawo do odliczenia
Projekt
Przedsiębiorstwa
Przychód
Różnice kursowe
Sprzedaż
Stawki podatku
Świadczenie usług
Udział
Zwolnienia przedmiotowe
Aktualności
Informacje o serwisie
Kanały RSS
Reklama w serwisie
Serwis zawiera interpretacje podatkowe publikowane przez Ministerstwo Finansów, na które składają się: interpretacje indywidualne oraz interpretacje ogólne wydane na podstawie art. 14a oraz art. 14b ustawy z 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (tj. Dz. U. z 2005 r. Nr 8 poz. 60 ze zm.), jak również informacje o zakresie stosowania przepisów prawa podatkowego (interpretacje podatkowe wydane na podstawie przepisów obowiązujących przed 1 lipca 2007 r.), a także wybrane orzeczenia dotyczące problematyki podatkowej.