IPPB5/423-839/14-2/RS | Interpretacja indywidualna

Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie,
Czy wniesione przez Partnera (Partnerów) Podkonsorcjum wkłady o charakterze pieniężnym lub niepieniężnym nie stanowią dla Wnioskodawcy (jako Lidera Podkonsorcjum) przychodu podatkowego?

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 749, z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko - przedstawione we wniosku z dnia 3 września 2014 r. (data nadania 4 września, data wpływu 8 września 2014 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie rozpoznania przychodu w związku z wniesieniem przez Partnerów Podkonsorcjum wkładów o charakterze pieniężnym lub niepieniężnym – jest prawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 8 września 2014 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie rozpoznania przychodu w związku z wniesieniem przez Partnerów Podkonsorcjum wkładów o charakterze pieniężnym lub niepieniężnym.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

O. sp. z o o. (dalej: „O.” lub „Wnioskodawca” lub „Lider”) jest spółką w 100% zależną od P. S.A. (dalej: „P.” lub „Partner”).

Podstawową działalnością statutową O. jest między innymi: poszukiwanie i rozpoznanie złóż węglowodorów, prowadzenie wydobycia ropy naftowej i gazu ziemnego, wykonywanie usług związanych z poszukiwaniem, rozpoznaniem i eksploatacją złóż ropy naftowej oraz gazu ziemnego.

O. jest polskim rezydentem podatkowym dla celów podatku dochodowego od osób prawnych (dalej: „CIT”) oraz czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług (dalej: „VAT”).
O. jest stroną umowy o ustanowieniu konsorcjum „PT” (dalej: „Konsorcjum ”). Uczestnikami Konsorcjum poza Wnioskodawcą są również P. G. S.A., L. P. S.A. oraz wybrane uczelnie wyższe i instytucje naukowe. Konsorcjum zakłada współpracę mającą na celu wytworzenie technologii oraz pozyskanie wiedzy w obszarze związanym z wydobyciem gazu łupkowego w Polsce w ramach rządowego Programu - polski gaz łupkowy. Program Rządowy ma charakter strategicznego projektu w zakresie rozwoju technologii w obszarze związanym z wydobyciem gazu łupkowego w Polsce i ich wdrożeniem w działalności gospodarczej operujących w Polsce przedsiębiorstw.

Celem Programu jest wypracowanie technologii pozyskiwania gazu łupkowego, która będzie dostosowana do polskich warunków geologicznych, prawnych i uregulowań dotyczących ochrony środowiska oraz aktywizacja zarówno polskiego biznesu, jak i nauki oraz wzmocnienie współpracy tych dwóch środowisk w dziedzinie, która jest bardzo ważna z perspektywy rozwoju całego kraju.

Organizacja Programu Rządowego i nadzór nad nim został powierzony Narodowemu Centrum Badań i Rozwoju (dalej: NCBiR lub Centrum).

W przypadku zakończenia projektu sukcesem, O. będzie czerpał korzyści z tytułu dostępu do wiedzy wytworzonej w ramach Konsorcjum oraz potencjalne zyski / przychody z tytułu komercjalizacji technologii wytworzonych w ramach tego Konsorcjum.

Technologia, która następnie może podlegać komercjalizacji, obejmuje m.in.:

  • wszelkie prawa własności intelektualnej, tj. patenty na wynalazki, prawa ochronne na wzory użytkowe, prawa z rejestracji wzorów przemysłowych, prawa z rejestracji topografii układów scalonych oraz prawa autorskie i pokrewne do oprogramowania, a także prawa wynikające ze zgłoszenia wynalazku, wzoru użytkowego, wzoru przemysłowego, topografii i układu scalonego;
  • wszelkie rozwiązania o charakterze know-how;
  • tajemnice handlowe, dane techniczne i inne informacje dotyczące realizacji projektów;
  • wszystkie warianty zastosowania technologii;
  • dokumentacja techniczna;
  • majątkowe prawa autorskie i pokrewne do innych utworów niż oprogramowanie.

Zgodnie z umową Konsorcjum O. jako współwłaściciel elementów technologii wytworzonych w ramach projektu jest uprawniony do ich bezpłatnego wykorzystania dla potrzeb prowadzonej działalności komercyjnej, z prawem do ich dalszego bezpłatnego (bez prawa do wynagrodzenia pozostałych uczestników) udostępniania podmiotom powiązanym, w tym P..

P. zamierza finansować wkład pieniężny O. do Konsorcjum, a w zamian będzie mu przysługiwało prawo do uzyskania części korzyści osiągniętych w przypadku sukcesu projektu (zdefiniowanych w umowie Konsorcjum), które zgodnie z postanowieniami umowy Konsorcjum przysługiwać mają O..

W tym celu O. zamierza zawrzeć z P. umowę konsorcjum (dalej: „Podkonsorcjum”) odzwierciedlającą co do zasady zobowiązania i prawa O. wynikające z umowy Konsorcjum.

Zgodnie z umową Konsorcjum każdy z uczestników zobowiązany jest do wniesienia wkładu własnego określonego we wniosku (sporządzonego przez uczestników Konsorcjum, na warunkach określonych regulaminem konkursu i w Umowie Konsorcjum, do Centrum o przyznanie dofinansowania w ramach Projektu).

Wkład własny obejmuje określone w Kosztorysie środki finansowe i nakłady rzeczowo-finansowe zabezpieczone przez każdego z Uczestników o wartości niezbędnej do uzupełnienia dofinansowania Projektu i pełnej jego realizacji.

W ramach umowy Podkonsorcjum, P. będzie zobowiązany do wnoszenia do Podkonsorcjum wkładu pieniężnego odpowiadającego co do zasady wartości wkładu pieniężnego, który O. jest zobowiązany wnieść jako uczestnik do Konsorcjum.

Z kolei O. będzie zobowiązany do wniesienia do Podkonsorcjum w szczególności wkładu niepieniężnego. Wkładem niepieniężnym mogą być w szczególności dane w zakresie sejsmiki, geofizyki, rdzeni wiertniczych, wyniki analiz danych wiertniczych, geofizycznych i sejsmicznych, pomiary prędkości średnich w otworach wiertniczych, wyniki monitoringu sejsmicznego, hydrogeologicznego, społecznego, informacja geologiczna, know-how, a także koszt pracy pracowników oraz udostępnienie przez O. pomieszczeń / sprzętu.

W zamian za wkład pieniężny do Podkonsorcjum, P. będzie miał prawo do współuczestnictwa w korzyściach (w zakresie określonym umową Podkonsorcjum) wynikających dla O. z Umowy Konsorcjum, w tym z tytułu komercjalizacji opracowanej w ramach projektu technologii - prawo do jej wykorzystywania lub uzyskiwania przychodów z licencji na jej korzystanie.

Wkłady do Podkonsorcjum będą determinować udział w Podkonsorcjum. Procentowy udział uczestnika w Podkonsorcjum (w tym Wnioskodawcy i P.) będzie odpowiadał stosunkowi wartości wkładu danego uczestnika do sumy wkładów wniesionych przez wszystkich uczestników Podkonsorcjum (obecnie Wnioskodawcy i P.).

W ramach Podkonsorcjum O., jako uczestnik Konsorcjum, będzie liderem Podkonsorcjum, natomiast P. będzie posiadał status partnera w Podkonsorcjum.

Lider jak i Partner są odrębnymi podatnikami zarówno dla celów VAT jak i CIT.

Zgodnie z intencją O. i P., Podkonsorcjum nie będzie stanowić spółki w rozumieniu prawa cywilnego ani prawa handlowego, nie będzie też posiadać osobowości prawnej. Podkonsorcjum będzie ukonstytuowane jedynie na podstawie ww. umów i na zasadach opisanych w tych umowach. Na obecnym etapie Podkonsorcjum będzie składało się z dwóch członków, jednakże nie jest wykluczone, że w przyszłości współpraca w zakresie Podkonsorcjum może zostać rozszerzona na inne podmioty.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy wniesione przez Partnera (Partnerów) Podkonsorcjum wkłady o charakterze pieniężnym lub niepieniężnym nie stanowią dla Wnioskodawcy (jako Lidera Podkonsorcjum) przychodu podatkowego...

Zdaniem Wnioskodawcy, wniesione przez Partnera (Partnerów) Podkonsorcjum wkłady o charakterze pieniężnym lub niepieniężnym nie stanowią dla Wnioskodawcy (jako Lidera Podkonsorcjum) przychodu podatkowego.

Podniesiono, że instytucja konsorcjum nie jest zdefiniowana ani w przepisach polskiego prawa podatkowego, ani polskiego prawa cywilnego. Umowa konsorcjum jest powszechnie rozumiana jako umowa pomiędzy co najmniej dwoma podmiotami, w której podmioty te zobowiązują się do współpracy celem osiągnięcia określonego celu gospodarczego np. realizacji inwestycji. Powodem tworzenia konsorcjum jest co do zasady możliwość połączenia środków finansowych, know-how i innych środków zgromadzonych przez uczestników, w celu realizacji złożonego przedsięwzięcia, przekraczającego często możliwości podmiotu działającego samodzielnie. Uczestnicy konsorcjum dzielą się również ryzykiem w celu osiągnięcia wspólnego zysku.

Konsorcjum nie stanowi odrębnego podmiotu prawa, nie jest też podatnikiem ani na gruncie ustawy o CIT, ani ustawy o VAT. Odrębnymi podmiotami prawa oraz podatnikami pozostają natomiast poszczególni uczestnicy konsorcjum, którzy w ramach konsorcjum realizują wspólny cel gospodarczy.

Wskazano, że zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2014 r., poz. 851, z późn. zm.; dalej ustawa CIT), przychody z udziału w spółce nie będącej osobą prawną, z zastrzeżeniem art. 1 ust. 3, ze wspólnej własności, wspólnego przedsięwzięcia, wspólnego posiadania lub wspólnego użytkowania rzeczy i praw majątkowych łączy się z przychodami każdego wspólnika proporcjonalnie do posiadanego prawa do udziału w zysku (udziału). W przypadku braku przeciwnego dowodu przyjmuje się, że udziały wspólników w przychodach są równe. Na podstawie ust. 2 ww. przepisu powyższe zasady stosuje się odpowiednio do rozliczania kosztów uzyskania przychodów, wydatków nie stanowiących kosztów uzyskania przychodów, zwolnień i ulg podatkowych oraz obniżenia dochodu, podstawy opodatkowania lub podatku.

Podniesiono, że ustawa o CIT nie definiuje kategorii wspólnego przedsięwzięcia, określa jedynie sposób rozliczania przychodów i kosztów uczestników wspólnego przedsięwzięcia. Mając na uwadze powyższe w ocenie Wnioskodawcy, współpraca między uczestnikami konsorcjum, w ramach której zobowiązują się oni realizować wspólnie określony cel gospodarczy spełnia definicję wspólnego przedsięwzięcia w rozumieniu art. 5 ustawy o CIT. Uczestnicy konsorcjum współpracują bowiem w celu wspólnego wykorzystania technologii wytworzonych w ramach Konsorcjum, którego członkiem jest O..

Wskazano, że katalog świadczeń stanowiących przychód do opodatkowania CIT zawarto w art. 12 ust. 1 ustawy o CIT, w świetle którego przychodami są w szczególności otrzymane pieniądze, wartości pieniężne, w tym również różnice kursowe a także wartość otrzymanych nieodpłatnie lub częściowo odpłatnie rzeczy lub praw.

Wyjątek od powyższej reguły stanowi art. 12 ust. 3 ustawy o CIT, w świetle którego za przychody związane z działalnością gospodarczą i z działami specjalnymi produkcji rolnej, osiągnięte w roku podatkowym, uważa się także należne przychody, choćby nie zostały jeszcze faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont.

W świetle powyższych przepisów oraz zgodnie z obowiązującą praktyką w opinii Wnioskodawcy uznaje się, że co do zasady przychodem jest każda wartość wchodząca do majątku podatnika, powiększająca jego aktywa mająca definitywny, trwały i bezzwrotny charakter, którą podatnik może rozporządzać jak własną.

Przykładowo, jak wskazuje NSA w wyroku z dnia 24 stycznia 2013 r. (sygn. akt II FSK 1103/11): „o zaliczeniu danego przysporzenia majątkowego do przychodów danej osoby prawnej decyduje definitywny charakter tego przysporzenia w tym sensie, że w sposób ostateczny faktycznie powiększa ono aktywa podatnika, którymi może on rozporządzać”. Podobnie wypowiedział się WSA w Gliwicach w orzeczeniu z dnia 22 listopada 2010 r. (I SA/Gl 642/10), w którym sąd stwierdził że „nie ulega wątpliwości, że podatek dochodowy od osób prawnych jest podatkiem bezpośrednim, który co do zasady ciąży na podatnikach uzyskujących przychód w postaci przysporzenia majątkowego powodującego przyrost ich aktywów lub zmniejszenie ich zobowiązań. Co do zasady o zaliczeniu danego przysporzenia majątkowego do przychodów danej osoby prawnej decyduje definitywny charakter tego przysporzenia w tym sensie, że w sposób ostateczny faktycznie powiększa ono aktywa tej osoby (albo zmniejsza pasywa). <...> Przychodem są więc wszelkie przysporzenia majątkowe o charakterze trwałym, bezzwrotnym i definitywnym, których rzeczywiste otrzymywanie powoduje obowiązek zapłaty podatku dochodowego”. Z cytowanym stanowiskiem WSA zgodził się NSA w orzeczeniu z dnia 12 grudnia 2012 r. sygn. (II FSK 767/11), oddalając skargę kasacyjną skarżącego w tej sprawie.

Podniesiono, że jak wskazano w opisie zdarzenia przyszłego, konsorcjanci zobowiązali się do wspólnego partycypowania w obowiązkach O. wynikających z uczestnictwa O. w Konsorcjum w celu wspólnego czerpania korzyści w przyszłości z opracowanych technologii w ramach projektów realizowanych przez uczestników Konsorcjum. Wkłady pieniężne zostaną przekazane przez P. na rachunek bankowy prowadzony dla Lidera Podkonsorcjum. Wkłady o charakterze niepieniężnym zostaną wniesione przez konsorcjantów na rzecz Podkonsorcjum, przy czym prawo własności lub odpowiednio inny tytuł prawny do wnoszonych wkładów niepieniężnych, pozostanie po stronie uczestnika wnoszącego wkład.

Uczestnicy Podkonsorcjum, w tym Wnioskodawca nie są uprawnieni do korzystania z wniesionych przez innych uczestników Podkonsorcjum wkładów pieniężnych. Środki pieniężne przekazane przez Partnera na rzecz Podkonsorcjum będą wykorzystywane w całości w celu wniesienia ich przez Lidera na potrzeby realizacji projektów w ramach Konsorcjum.

Podobnie w odniesieniu do wkładów niepieniężnych - wkłady te będą wykorzystywane przez konsorcjantów w zakresie potrzebnym do realizacji celu, w jakim powołano Podkonsorcjum. Prawo własności lub odpowiednio inny tytuł prawny do wnoszonych wkładów niepieniężnych pozostanie po stronie podmiotu wnoszącego wkład. Konsorcjanci nie będą uprawnieni do korzystania z wkładów niepieniężnych wniesionych przez innych uczestników Podkonsorcjum.

Finansowanie pochodzące z wkładów pieniężnych i niepieniężnych uczestników Podkonsorcjum zostanie wykorzystane w całości na realizację celów Podkonsorcjum, tj. współfinansowanie projektów w ramach Konsorcjum. W świetle powyższego, zdaniem Wnioskodawcy, przekazanie przez uczestników Podkonsorcjum wkładów (zarówno pieniężnych jak i niepieniężnych) nie spowoduje powstania przysporzenia majątkowego po stronie innych podmiotów uczestniczących w Podkonsorcjum. W związku z dokonaniem tych wkładów przez jednego z uczestników Podkonsorcjum pozostali uczestnicy Podkonsorcjum nie otrzymają bowiem niczego co przewyższałoby ich udział w Podkonsorcjum.

W opinii Wnioskodawcy żaden z uczestników Podkonsorcjum nie otrzyma zatem jakiegokolwiek przysporzenia z tytułu wkładów wniesionych przez pozostałych konsorcjantów. W świetle powyższego, w ocenie Wnioskodawcy, skoro za przychód należy uznać tylko te wartości, które charakteryzują się definitywnym przyrostem majątku podatnika, w przypadku uczestników Podkonsorcjum, w tym Wnioskodawcy, którzy realnie nie wejdą w posiadanie i nie będą korzystali z wkładów pieniężnych i niepieniężnych, nie dojdzie do powstania przychodu podatkowego.

Podsumowując, zdaniem Wnioskodawcy, wniesione przez Partnera (Partnerów) Podkonsorcjum wkłady o charakterze pieniężnym lub niepieniężnym nie stanowią dla Wnioskodawcy (jako Lidera Podkonsorcjum) przychodu podatkowego w rozumieniu art. 12 ustawy o CIT.

Podniesiono, że powyższe podejście zostało potwierdzone w interpretacji indywidualnej wydanej dla Wnioskodawcy w odniesieniu do jego rozliczeń w ramach Konsorcjum w dniu 14 sierpnia 2013 r., sygn. IPPB5/423-409/13-4/RS.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego w zakresie rozpoznania przychodu w związku z wniesieniem przez Partnerów Podkonsorcjum wkładów o charakterze pieniężnym lub niepieniężnym - jest prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Końcowo w odniesieniu do wyroków sądów administracyjnych powołanych przez Wnioskodawcę, należy wskazać, iż artykuł 87 ustawy z dnia 2 kwietnia 1997 r. Konstytucja Rzeczypospolitej Polskiej (Dz. U. Nr 78, poz. 483, z późn. zm.) stanowi, że źródłami powszechnie obowiązującego prawa Rzeczypospolitej Polskiej są; Konstytucja, ustawy, ratyfikowane umowy międzynarodowe, rozporządzenia i akty prawa miejscowego.

Katalog źródeł prawa zawarty w art. 87 Konstytucji wyraźnie wyklucza orzecznictwo sądów jako źródło prawa powszechnie obowiązującego, a zatem zasady konstytucyjne nie nadają orzecznictwu sądów administracyjnych mocy powszechnie obowiązującej.

Wskazać także należy, iż przedstawione we wniosku orzeczenia sądów administracyjnych, zostały wydane w indywidualnych sprawach w określonych, odrębnych stanach faktycznych i tylko do nich się odnoszą. Nie są natomiast wiążące dla tut. organu, który wydał przedmiotową interpretację indywidualną. Każdą sprawę Organ podatkowy jest zobowiązany traktować indywidualnie.

W odniesieniu do powołanych przez Wnioskodawcę interpretacji indywidualnych należy stwierdzić, że zostały wydane w indywidualnych sprawach i nie są wiążące dla organu wydającego przedmiotową interpretację. Powołane interpretacje nie stanowią źródła prawa, wiążą strony w konkretnej indywidualnej sprawie, więc zawartych w nich stanowisk organów podatkowych nie można wprost przenosić na grunt innej sprawy.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r. poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.