IPPB3/4510-313/15-2/EŻ | Interpretacja indywidualna

Wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia, czy w sytuacji połączenia przez przejęcie, w wyniku którego dojdzie do połączenia wierzyciela i dłużnika w jednym podmiocie będzie prowadziło do powstania po stronie spółki przejmującej przychodu.
IPPB3/4510-313/15-2/EŻinterpretacja indywidualna
  1. dłużnik
  2. przejęcie spółki
  3. przychód
  4. wierzyciel
  1. Podatek dochodowy od osób prawnych (CIT) -> Koszty uzyskania przychodów -> Pojęcie kosztów uzyskania przychodów
  2. Podatek dochodowy od osób prawnych (CIT) -> Przychody -> Przychody

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012r. poz. 749 z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko - przedstawione we wniosku z dnia 10 kwietnia 2015r. (data wpływu 13 kwietnia 2015r.) w sprawie o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego, dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie przychodów podatkowych - jest prawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 13 kwietnia 2015r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia, czy w sytuacji połączenia przez przejęcie, w wyniku którego dojdzie do połączenia wierzyciela i dłużnika w jednym podmiocie będzie prowadziło do powstania po stronie spółki przejmującej przychodu.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością (dalej: C lub Wnioskodawca) jest dłużnikiem polskiej spółki z ograniczoną odpowiedzialnością (dalej „Spółka”) z tytułu udzielonych C pożyczek. Planowane jest połączenie C sp. z o.o. ze Spółką, do którego dojdzie na podstawie przepisów art. 492 § 1 pkt 1) Kodeksu spółek handlowych dotyczących łączenia spółek kapitałowych. Połączenie planowane jest jako połączenie przez przejęcie, w wyniku którego C będzie spółką przejmującą a Spółka spółką przejmowaną, tj. cały majątek Spółki zostanie przeniesiony na C w zamian za udziały w C sp. z o.o., które zostaną wydane dotychczasowym udziałowcom Spółki.

Wnioskodawca wskazuje, że połączenie obydwu podmiotów zostanie przeprowadzone zgodnie z przepisami Kodeksu spółek handlowych i będzie poprzedzone podjęciem odpowiednich uchwał przez zgromadzenie wspólników każdej ze spółek. Zważywszy na to, że przed połączeniem obydwu spółek nie dojdzie do spłacenia przez C zobowiązania z tytułu pożyczek udzielonych jej przez Spółkę, z chwilą przejęcia Spółki przez C nastąpi „konfuzja” wierzytelności i długu, co doprowadzi do wygaśnięcia obydwu tych zobowiązań z mocy prawa.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy w przedstawionym stanie faktycznym połączenie C sp. z o.o. ze Spółką, do którego dojdzie zgodnie z postanowieniami art. 492 § pkt 1) w wyniku, którego dojdzie do połączenia wierzyciela i dłużnika w jednym podmiocie będzie prowadziło do powstania po stronie spółki przejmującej, tj. po stronie C sp. z o.o. przychodu, który podlegałby opodatkowaniu zgodnie z przepisami ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych...

Zdaniem Wnioskodawcy, konfuzja, do której dojdzie w wyniku przejęcia przez połączenie C i Spółki, pozostanie neutralna z podatkowego punktu widzenia, tzn. nie spowoduje powstania przychodu zarówno dla spółki przejmowanej, jak i jej następcy prawnego — spółki przejmującej, tj. C.

W ocenie Wnioskodawcy konfuzja nie może być traktowana jako uregulowanie zobowiązania, o którym mowa w art. 15b ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Przekształcenia kapitałowe w spółkach kapitałowych są dokonywane zgodnie z zasadami określonymi w ustawie z dnia 15 września 2000 roku - Kodeks spółek handlowych (tekst jednolity Dz. U. z 2013 r., poz. 1030; dalej „KSH”), Zgodnie z przepisem art. 492 § 1 pkt 1) KSH „Połączenie może być dokonane: przez przeniesienie całego majątku spółki (przejmowanej) na inną spółkę (przejmującą) za udziały lub akcje, które spółka przejmująca wydaje wspólnikom spółki przejmowanej (łączenie się prze; przejęcie).

Natomiast w art. 494 § 1 KSH zostało wyraźnie określone, że: „Spółka przejmująca albo spółka nowo zawiązana wstępuje z dniem połączenia we wszystkie prawa i obowiązki spółki przejmowanej albo spółek łączących się przez zawiązanie nowej spółki.

Powyższe przepisy w ocenie Wnioskodawcy wyraźnie przesądzają o tym, że w z dniem przejęcia Spółki przez Wnioskodawcę, to Wnioskodawca stanie się stroną wszystkich zobowiązań Spółki, w tym w szczególności także zobowiązań z tytułu pożyczki udzielonej przez Spółkę Wnioskodawcy oraz należnych od tej pożyczki odsetek. Doprowadzi to do powstania sytuacji, w której ten sam podmiot, tj. C sp. z o.o, będzie jednocześnie dłużnikiem i wierzycielem tego samego zobowiązania.

Opisana powyżej sytuacja stanowi konfuzję, która w doktrynie prawa cywilnego jest zaliczana do zdarzeń powodujących wygaśnięcie zobowiązania bez zaspokojenia wierzyciela. Konfuzja stanowi przypadek wygaśnięcia stosunku prawnego pomimo braku spełnienia przez dłużnika świadczenia.

W literaturze wskazuje się, że „jeżeli (...) wskutek jakichkolwiek zdarzeń nastąpi połączenie w rękach tej samej osoby prawa i korelatywnie sprzężonego z nim obowiązku (tzw. confusio), to prawo podmiotowe traci swój społeczny sens. W konsekwencji przyjmuje się, że w takim przypadku prawo gaśnie.” (Z. Radwański, Prawo cywilne - część ogólna, Warszawa 2009, wyd. C.H. Beck). W piśmiennictwie wskazuje się także, że: „(...) „konfuzja” obejmuje instytucję prawa cywilnego (confusio), która powstaje w wyniku połączenia długu i wierzytelności w jednej osobie, powodując wygaśnięcie zobowiązania bez zaspokojenia wierzyciela.” (T. Henclewski, instytucja kontuzji w polskim prawie cywilnym, Przegląd Prawa Hadlowego 2011/4, s.51). Wnioskodawca zwraca uwagę na to, że przepisy ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (tekst jednolity Dz. U. z 2014 r., poz. 851 „dalej UPDOP”) nie posługują się pojęciem „konfuzja” ani też nie odnoszą się do kontuzji wzajemnych należności. W związku z powyższym w ocenie Wnioskodawcy należy przeanalizować opisane powyżej zdarzenie przyszłe przy uwzględnieniu stanowisk wypracowanych przez doktrynę prawa podatkowego.

Zgodnie z ugruntowanymi poglądami, przychodami podatkowymi, o których mowa w art. 12 ust. 1 Ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych (zwanej w dalszej części UPDOP), są co do zasady wszelkie przysporzenia majątkowe o charakterze trwałym. Takie stanowisko zostało także wyrażone przez Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 27 listopada 2003 roku (sygn. akt III SA 382/02), w którym Sąd wskazał, że: „do przychodów zaliczyć można tylko takie wartości, które określają definitywny przyrost majątku podatnika. Z powyższych uwag wynika, że jako przychód dla celów podatkowych należy traktować tylko takie zdarzenia, które powodują rzeczywisty wzrost majątku podatnika.

Zdaniem Wnioskodawcy w wyniku konfuzji wygaśnie zarówno dług Wnioskodawcy wobec Spółki, jak i odpowiadająca mu wartością wierzytelność Spółki wobec Wnioskodawcy. Wnioskodawca wskazuje, że w wyniku takiego działania ani u Wnioskodawcy ani u Spółki nie dojdzie do wzrostu wartości majątku lub jakiegokolwiek przysporzenia w majątku. Nie zostanie zatem spełniona najważniejsza przesłanka powstania przychodu, o której mowa w UPDOP, tj, nie zaistnieje przysporzenie majątkowe o charakterze definitywnym.

W ocenie Wnioskodawcy w przedstawionym stanie faktycznym nie będzie można zastosować przepisów art. 12 ust 1 pkt 3 lit. a) UPDOP, zgodnie z którym przychodami są w szczególności wartość umorzonych lub przedawnionych zobowiązań z tytułu zaciągniętych pożyczek.

Wskazany powyżej przepis nie znajduje w ocenie Wnioskodawcy zastosowania do opisanego zdarzenia przyszłego, gdyż opisany w nim przychód powstaje w dwóch przypadkach:

  1. przedawnienia zobowiązania z tytułu otrzymanej pożyczki, lub
  2. umorzenia zobowiązania z tytułu zaciągniętej pożyczki.

Wnioskodawca wskazuje, że w przedstawionym zdarzeniu przyszłym nie nastąpi przedawnienie, o którym mowa w art. 117 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (tekst jednolity Dz. U. z 2014 r., poz. 121), gdyż od chwili przejęcia Spółki przez Wnioskodawcę nie upłynie okres niezbędny do przedawnienia tego rodzaju zobowiązania.

W ocenie Wnioskodawcy nie nastąpi także umorzenie zobowiązania, do którego może dojść poprzez: potrącenie, odnowienie (nowacja) albo zwolnienie z długu.

Zgodnie z art. 499 Kodeksu cywilnego „Potrącenia dokonywa się przez oświadczenie złożone drugiej stronie(...)”,

Z odnowieniem (nowacją) mamy natomiast do czynienia zgodnie z art. 506 Kodeksu cywilnego gdy „(...) dłużnik zobowiązuje się za zgodą wierzyciela spełnić inne świadczenie albo nawet to samo świadczenie, lecz z innej podstawy prawnej.” Żadna z wyżej wymienionych form umorzenia zobowiązania nie wystąpi w opisywanym zdarzeniu przyszłym.

Instytucja zwolnienia z długu została uregulowana w art. 508 Kodeksu cywilnego, zgodnie z którym: „Zobowiązanie wygasa, gdy wierzyciel zwalnia dłużnika z długu, a dłużnik zwolnienie przyjmuje.” Według tego przepisu, aby skutecznie doszło do zwolnienia z długu konieczne jest, by wierzyciel złożył oświadczenie woli o zwolnieniu, a dłużnik potwierdził, że takie zwolnienie przyjmuje. W związku z tym, należy podkreślić, iż zwolnienie z długu stanowi swego rodzaju umowę wierzyciela z dłużnikiem. W opisywanym zdarzeniu przyszłym nie dojdzie ani do złożenia przez Spółkę oświadczenia woli o zwolnieniu z długu ani do potwierdzenia przez Wnioskodawcę, że zwolnienie takie przyjmuje.

Opisana przez Wnioskodawcę konfuzja wzajemnych należności nie może być rozumiana jako żadna ze wskazanych powyżej form umorzenia zobowiązania, w ocenie Wnioskodawcy przede wszystkim z uwagi na fakt, iż następuje z mocy prawa.

Jak wskazano powyżej, w przedmiotowych okolicznościach zobowiązanie wygaśnie z mocy prawa, poprzez połączenie praw wierzyciela i obowiązków dłużnika w spółce przejmującej, którą będzie Wnioskodawca. W konsekwencji konfuzja nie może zostać uznana za umorzenie w rozumieniu art. 12 ust. 1 pkt 3 lit. a) UPDOP.

Wnioskodawca wskazuje także, że konfuzja nie prowadzi do uregulowania wierzytelności, Tak w szczególności orzekł Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu w wyroku z dnia 21 stycznia 2014 r. (sygn. akt I SA/Wr 1698/13), w którego sentencji czytamy: „W przypadku połączenia w rekach tej samej osoby prawa i sprzężonego z nim obowiązku nie mamy do czynienia z jakąkolwiek formą uregulowania wierzytelności. Zobowiązanie wygasa, gdyż nikt nie może żądać od siebie spełnienia świadczenia, a także go egzekwować.

Wnioskodawca wskazuje także, że w opisanych w zdarzeniu przyszłym okolicznościach nie powinien mieć także zastosowania art. 12 ust. 1 pkt 2 UPDOP, zgodnie z którym przychodem jest „wartość otrzymanych nieodpłatnie lub częściowo odpłatnie rzeczy lub praw, a także wartość innych nieodpłatnych lub częściowo odpłatnych świadczeń (...).” Zdaniem Wnioskodawcy, w opisywanym zdarzeniu przyszłym nie dojdzie do nieodpłatnego lub częściowo odpłatnego świadczenia, gdyż, jak zostało to już wskazane powyżej, nie powstanie jakiekolwiek przysporzenie majątkowe dla żadnej z łączących się spółek. Dodatkowo należy podkreślić, że wygaśnięcie zobowiązania w prezentowanych okolicznościach jest skutkiem szczególnego zdarzenia jakim jest konfuzja następująca z mocy prawa, nie zaś przysporzenia pod tytułem darmym.

W ocenie Wnioskodawcy na neutralność podatkową konfuzji wskazują także zasady księgowego ujmowania łączenia spółek kapitałowych. Zgodnie z przepisem art. 44b ust. 13 Ustawy z dnia 29 września 1994 r. o rachunkowości (tekst jednolity Dz. U, z 2013 r. poz. 330): „W bilansie połączonych spółek wyłączeniu podlegają wzajemne należności i zobowiązania oraz inne rozrachunki o podobnym charakterze.

Na podstawie wskazanego przepisu księgi rachunkowe połączonych Spółek zostają pozbawione zapisów dotyczących ich wzajemnych rozrachunków. Przy rozliczeniu przejęcia sumowaniu na dzień połączenia podlegają poszczególne pozycje aktywów i pasywów spółki przejmującej z odpowiednimi pozycjami aktywów i pasywów spółki przejmowanej oraz następuje eliminacja wzajemnych rozrachunków (należności i zobowiązań) zaistniałych między spółkami w okresie przed połączeniem.

Wnioskodawca podkreśla, że interpretacje organów podatkowych również potwierdzają, że w przypadku, w którym dochodzi do konfuzji wierzytelności i długu nie powstaje przychód, który podlega opodatkowaniu zgodnie z przepisami UPDOP. Takie stanowisko zostało wyrażone m.in. w następujących interpretacjach indywidualnych:

  • interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 13.08.2010 roku (IPPB3/423-293/10-4/AG),
  • interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy z dnia 9.07.2014 roku (ITPB4/423-46b/14/AM).
W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, w tym zakresie odstąpiono od uzasadnienia prawnego oceny stanowiska wnioskodawcy.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. poz. 270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.

© 2011-2016 Interpretacje.org
StrukturaWybrane zagadnieniaSerwis
Działy przedmiotowe
Komentarze podatkowe
Najnowsze interpretacje
Aport
Gmina
Koszty uzyskania przychodów
Najem
Nieruchomości
Obowiązek podatkowy
Odszkodowania
Pracownik
Prawo do odliczenia
Projekt
Przedsiębiorstwa
Przychód
Różnice kursowe
Sprzedaż
Stawki podatku
Świadczenie usług
Udział
Zwolnienia przedmiotowe
Aktualności
Informacje o serwisie
Kanały RSS
Reklama w serwisie
Serwis zawiera interpretacje podatkowe publikowane przez Ministerstwo Finansów, na które składają się: interpretacje indywidualne oraz interpretacje ogólne wydane na podstawie art. 14a oraz art. 14b ustawy z 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (tj. Dz. U. z 2005 r. Nr 8 poz. 60 ze zm.), jak również informacje o zakresie stosowania przepisów prawa podatkowego (interpretacje podatkowe wydane na podstawie przepisów obowiązujących przed 1 lipca 2007 r.), a także wybrane orzeczenia dotyczące problematyki podatkowej.