ILPB4/423-385/11-3/MC | Interpretacja indywidualna

Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu,
Podatek dochodowy od osób prawnych w zakresie momentu powstania przychodu z tytułu nabycia przez Spółkę wierzytelności w celu jej dalszej odsprzedaży.

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki z ograniczoną odpowiedzialnością, przedstawione we wniosku z dnia 12 sierpnia 2011 r. (data wpływu 22 sierpnia 2011 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie momentu powstania przychodu z tytułu nabycia przez Spółkę wierzytelności w celu jej dalszej odsprzedaży – jest prawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 22 sierpnia 2011 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie:

  • momentu powstania przychodu z tytułu nabycia przez Spółkę wierzytelności w celu jej dalszej odsprzedaży,
  • określenia przychodu i momentu jego powstania z tytułu odsprzedaży wierzytelności nabytej od cedenta oraz momentu zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wydatku na nabycie tej wierzytelności,
  • określenia przychodu i momentu jego powstania z tytułu windykacji wierzytelności od dłużnika oraz momentu zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wydatku na nabycie tej wierzytelności od cedenta,
  • określenia przychodu i momentu jego powstania w przypadku wykorzystania wierzytelności uprzednio nabytej od cedenta do zapłaty komornikowi za sprzedawane przez niego nieruchomości oraz momentu zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wydatku na nabycie wierzytelności od cedenta,
  • określenia przychodu i momentu jego powstania w przypadku wykorzystania wierzytelności uprzednio nabytej od cedenta do zapłaty dłużnikowi tej wierzytelności za nabywany od niego towar, usługę lub środek trwały oraz zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wydatku na nabycie tej wierzytelności od cedenta,
  • powstania przychodu, o którym mowa w art. 12 ust. 5a ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych w związku z istnieniem powiązań.
W przedmiotowym wniosku zostały przedstawione następujące opisy zdarzeń przyszłych.

Na wstępie Spółka prosi tutejszą Izbę Skarbową o rzetelną analizę opisanej przez Nią sytuacji i zadanych pytań, a tym samym praktyczną realizację zasady zaufania obywatela wobec Państwa, a nie bezkrytyczne powielanie innych interpretacji lub powoływanie się na wyroki sądów, w sprawach związanych z wierzytelnościami, w sytuacji, gdy dotyczą one tylko częściowo podobnych stanów faktycznych lub przyszłych niż przez Spółkę przedstawione w niniejszym wniosku.

Ponadto Wnioskodawca wyjaśnia, że Jego zdaniem, w niniejszym wniosku o wydanie interpretacji przedstawił On 6 zdarzeń przyszłych, stąd uiszczona przez Niego opłata wynosi 6 x 40 zł = 240 zł:

  • definitywne nabycie przez Spółkę od wierzyciela (cedenta) jego wierzytelności własnej przeterminowanej, na podstawie umowy przelewu wierzytelności (cesji),
  • odpłatna odsprzedaż osobie trzeciej wierzytelności uprzednio definitywnie nabytej przez Spółkę od cedenta,
  • windykację od dłużnika we własnym imieniu, na własną rzecz, rachunek i ryzyko, wierzytelności uprzednio definitywnie nabytej przez Spółkę od cedenta,
  • wykorzystanie wierzytelności uprzednio definitywnie nabytej przez Spółkę od cedenta do zapłaty komornikowi za sprzedawane przez niego środki trwałe, w szczególności nieruchomości, które zajął tytułem egzekucji temu dłużnikowi, w stosunku do którego Spółka ma roszczenie z tytułu ww. nabytej przez Nią wierzytelności,
  • wykorzystanie wierzytelności uprzednio definitywnie nabytej przez Spółkę od cedenta do zapłaty dłużnikowi tej wierzytelności za nabywany przez Spółkę od niego towar, usługę lub środek trwały,
  • sprzedaż przez Spółkę Jej wierzytelności własnej.

Wnioskodawca jest podatnikiem VAT czynnym.

Spółka zamierza poszerzyć zakres faktycznie wykonywanej działalności gospodarczej o nabywanie od osób trzecich ich własnych wierzytelności przeterminowanych i dalszą ich odsprzedaż. Ponadto, w ramach Jej działalności, nabywane od cedentów ich przeterminowane wierzytelności własne, Spółka zamierza wykorzystywać także w inny sposób, w szczególności zamierza je windykować od dłużników we własnym imieniu, na własną rzecz, rachunek, koszt i ryzyko lub wykorzystać je do zapłaty dłużnikowi za nabyte od niego, w późniejszym terminie, towary, usługi lub środki trwałe, w tym nieruchomości lub płacić nimi komornikowi za środki trwałe, w szczególności nieruchomości, sprzedawane przez niego w ramach egzekucji majątku tego dłużnika, w stosunku do którego ma roszczenie z tytułu ww. nabytej przez Nią wierzytelności.

Istota planowanej działalności będzie polegać na tym, że w pierwszym kroku, na podstawie umowy przelewu wierzytelności w rozumieniu art. 509 Kodeksu cywilnego (tzw. cesja wierzytelności), Spółka będzie, jako cesjonariusz nabywać odpłatnie i definitywnie od cedentów, będących podmiotami prowadzącymi działalność gospodarczą lub osobami fizycznymi nie prowadzącymi działalności gospodarczej, ich przeterminowane wierzytelności własne, czyli wierzytelności, jakie te podmioty posiadają w stosunku do swoich dłużników z tytułu sprzedaży im towarów, usług, czy z tytułu udzielonych im pożyczek.

Innymi słowy, w wyniku każdej takiej umowy przelewu (cesji) wierzytelności, nastąpi definitywne i odpłatne przeniesienie na Spółkę (cesjonariusza) prawa do wierzytelności, jakie posiadał wobec dłużnika dotychczasowy wierzyciel (cedent). W konsekwencji, na Spółkę zostanie przeniesione, definitywnie i bezpowrotnie, zarówno uprawnienie do otrzymania od dłużnika świadczenia wynikającego z nabytej przez Spółkę wierzytelności, jak i ryzyko nie otrzymania tego świadczenia w całości lub w części.

Przez odpłatne przeniesienie na Spółkę wierzytelności rozumie się sytuacje, w której dotychczasowemu posiadaczowi wierzytelności Spółka zapłaci za nabytą od niego wierzytelność, a kwota tej zapłaty będzie z reguły mniejsza (niekiedy znacznie), chociaż niekiedy może być równa, ale nigdy nie większa, od nominalnej wartości nabywanej przez Nią wierzytelności.

Przez definitywne i bezpowrotne nabycie wierzytelności, Spółka rozumie sytuację, w której płaci dotychczasowemu wierzycielowi (cedentowi) za nabytą od niego wierzytelność niezwłocznie po jej nabyciu, zapłata nie podlega zwrotowi ani w całości, ani w części i jest niezależna od tego, jakie będą dalsze kroki czynione przez Nią w stosunku do nabytej wierzytelności, w szczególności jest niezależna od tego:

  • czy wierzytelność tę Spółka będzie próbować egzekwować od dłużnika we własnym imieniu i na własną rzecz oraz czy egzekucja ta będzie skuteczna w całości lub części lub
  • czy wierzytelność tę Spółka sprzeda osobie trzeciej lub
  • czy wierzytelnością tą Spółka zapłaci za towary lub usługi nabywane później od dłużnika, którego ta wierzytelność dotyczy lub
  • czy wierzytelnością tą Spółka zapłaci za towary nabywane od komornika, który zajął je u dłużnika, którego ta wierzytelność dotyczy.

Innymi słowy, nabywając wierzytelność od cedenta, Spółka będzie przejmowała na siebie pełne ryzyko z tym związane, a cedent w żadnej sytuacji nie będzie miał obowiązku zwracać Jej całości, ani części otrzymanej od Niej zapłaty za wierzytelność.

Spółka podkreśla, że celem zawieranych przez Nią umów o przelew wierzytelności będzie wyłącznie nabycie wierzytelności od cedenta, a nie na przykład ich windykacja lub sprzedaż w imieniu cedenta lub na rzecz cedenta lub w imieniu i na rzecz cedenta.

W związku z nabyciem wierzytelności od cedenta, Spółka nie będzie wykonywać na jego rzecz żadnej usługi, w szczególności usługi factoringu, czy windykacji wierzytelności w imieniu lub na rzecz lub w imieniu i na rzecz cedenta, ani też cedent nigdy nie będzie Spółce płacił z żadnego innego tytułu żadnego wynagrodzenia lub prowizji związanych z faktem, że Spółka nabyła od niego wierzytelność.

Spółka podkreśla, że niniejszy wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczy wyłącznie nabywania od cedentów ich wierzytelności własnych (pierwotnych), czyli posiadanych przez nich z tytułu sprzedaży towarów lub usług lub z tytułu udzielonych przez nich pożyczek, a nie dotyczy wierzytelności, które oni uprzednio nabyli na podstawie umowy przelewu wierzytelności (cesji) od innych osób czy podmiotów.

Ponadto, w ocenie Spółki, wierzytelności są zaliczane do praw majątkowych.

W związku z powyższym zadano następujące pytania w zakresie podatku dochodowego od osób prawnych.
  1. Czy nabycie przez Spółkę (cesjonariusza) wierzytelności od cedenta na warunkach podanych w opisie do niniejszego wniosku o wydanie interpretacji, w celu dalszej odsprzedaży tej wierzytelności lub jej wykorzystania na jeden ze sposobów podanych w opisie, powoduje, że już w momencie nabycia tej wierzytelności Spółka uzyska przychód w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, a w szczególności przychód w wysokości nominalnej wartości nabytej przez Nią wierzytelności lub przychód w wysokości różnicy pomiędzy nominalną wartością nabytej przez Nią wierzytelności a kwotą, jaką zapłaciła cedentowi za nabycie od niego tej wierzytelności...
  2. W sytuacji, w której w ramach działalności Spółki jako cesjonariusz nabędzie Ona od cedenta jego wierzytelność własną i dokona jej dalszej odsprzedaży osobie trzeciej, we własnym imieniu, na własną rzecz, rachunek i ryzyko, to :
    • czy uzyskany przez Spółkę przychód z tytułu tej odsprzedaży będzie przychodem z tytułu sprzedaży praw majątkowych, o którym mowa w art. 14 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, czy przychodem związanym z działalnością gospodarczą, o którym mowa w art. 12 ust. 3 tej ustawy,
    • jaką kwotę należy uznać za przychód i kiedy ten przychód powstanie oraz
    • kiedy wydatek, jaki Spółka poniosła na nabycie tej wierzytelności od cedenta będzie mogła zaliczyć w koszty uzyskania przychodów...
  3. Czy powstanie u Wnioskodawcy przychód, a jeśli tak, to co będzie Jego przychodem z tytułu dokonania windykacji wierzytelności od dłużnika, jaka będzie wartość tego przychodu, do jakiego źródła przychodów Wnioskodawca powinien ten przychód zaliczyć, jaki jest moment powstania tego przychodu oraz kiedy wydatek poniesiony przez Niego na nabycie tej wierzytelności od cedenta będzie mógł zaliczyć w koszty uzyskania przychodów - jeżeli dokona windykacji od dłużnika przysługującej Mu w stosunku do niego wierzytelności uprzednio przez Wnioskodawcę definitywnie nabytej od cedenta, a windykacja od dłużnika będzie wykonana w Jego imieniu, na Jego rzecz, koszt i ryzyko...
  4. Czy powstanie u Wnioskodawcy przychód, a jeśli tak, to do jakiego źródła przychodów Wnioskodawca powinien go zaliczyć, jaki jest moment powstania tego przychodu, jaka będzie jego wartość oraz kiedy Wnioskodawca będzie mógł zaliczyć w koszty uzyskania przychodów wydatek, jaki Wnioskodawca poniósł na nabycie wierzytelności od cedenta w przypadku, kiedy przysługującym Mu prawem majątkowym w postaci wierzytelności o wartości nominalnej 100.000,- zł uprzednio przez Niego definitywnie nabytej od cedenta za kwotę 10.000,- zł, zapłaci komornikowi za sprzedaną przez niego nieruchomość o ustalonej przez niego cenie sprzedaży 100.000,- zł, którą to nieruchomość zajął tytułem egzekucji temu dłużnikowi, w stosunku do którego Wnioskodawca ma roszczenie z tytułu ww. wierzytelności...
  5. Czy powstanie u Spółki przychód, a jeśli tak, to do jakiego źródła przychodów Spółka powinna go zaliczyć, jaki jest moment powstania tego przychodu i jaka będzie jego wartość oraz co będzie kosztem uzyskania tego przychodu w przypadku, kiedy przysługującym Spółce prawem majątkowym w postaci wierzytelności uprzednio przez Nią definitywnie nabytej od cedenta, zapłaci w całości lub części, dłużnikowi tej wierzytelności, czyli podmiotowi w stosunku do którego ma roszczenie z tytułu ww. wierzytelności, za nabywane przez Nią od niego towary lub usługi...
  6. Czy jeżeli opinia biegłego, o której mowa w art. 14 ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych wykaże, że ustalona przez Spółkę wartość rynkowa wierzytelności jest poprawna, czyli nie odbiega znacząco od wartości rynkowej ustalonej przez biegłego, to na ustalenie przez organ podatkowy, że jednak rynkowa wartość wierzytelności została przez Nią zaniżona i w związku z tym, wystąpił w Spółce przychód, o którym mowa w art. 12 ust. 5a ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, będzie miał wpływ sam fakt, że pomiędzy Spółką (cesjonariuszem) a cedentem występuje powiązanie osobowe polegające na tym, że cedent jest prokurentem Spółki, mężem prezesa Spółki i synem jedynego wspólnika Spółki. Innymi słowy, jeżeli wycena rynkowa wierzytelności dokonana przez biegłego będzie taka sama jak zastosowana przez Spółkę cena jej nabycia, lub nie będzie od tej ceny znacząco odbiegała, to czy sam fakt istnienia ww. powiązań, może spowodować to, że organ podatkowy ustali, że wystąpił w Spółce przychód z tytułu częściowo odpłatnie nabytych praw majątkowych, o którym mowa w art. 12 ust. 5a ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, w wysokości różnicy pomiędzy wartością wierzytelności uznaną przez organ podatkowy za jej wartość rynkową a zapłaconą przez Spółkę ceną za nabycie tej wierzytelności, wynikającą z ustalonej pomiędzy Spółką (cesjonariuszem) a cedentem wartości rynkowej tej wierzytelności...

Przedmiotem niniejszej interpretacji indywidualnej jest odpowiedź na pytanie pierwsze.

Wniosek Spółki w zakresie pozostałych pytań został rozpatrzony odrębnymi rozstrzygnięciami, i tak:

  • w zakresie pytania drugiego wydano interpretację indywidualną w dniu 08 grudnia 2011 r. nr ILPB4/423-385/11-4/MC,
  • w zakresie pytania trzeciego wydano interpretację indywidualną w dniu 08 grudnia 2011 r. nr ILPB4/423-385/11-5/MC,
  • w zakresie pytania czwartego i piątego wydano postanowienie o pozostawieniu tej części wniosku bez rozpatrzenia w dniu 08 grudnia 2011 r. nr ILPB4/423-385/11-6/MC,
  • w zakresie pytania szóstego wydano postanowienie o odmowie wszczęcia postępowania w dniu 08 grudnia 2011 r. nr ILPB4/423-385/11-7/MC.

Zdaniem Wnioskodawcy, w momencie nabycia przez Spółkę ww. wierzytelności, która następnie zostanie przez Nią odsprzedana osobie trzeciej lub wykorzystana w jeden ze sposobów podanych w opisie do wniosku nie powstanie u Spółki żaden przychód w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, w szczególności:

  • przychód z tytułu otrzymanych częściowo nieodpłatnie praw, o którym mowa w art. 12 ust. 1 pkt 2 ustawy,
  • przychód związany z działalnością gospodarczą, o którym mowa w art. 12 ust. 3 ustawy,

niezależnie od tego, czy wierzytelność zostanie przez Nią nabyta od osoby fizycznej nie prowadzącej działalności gospodarczej, czy też od dowolnego innego podmiotu, u którego źródłem powstania tej wierzytelności była prowadzona przez ten podmiot działalność gospodarcza.

Innymi słowy, samo nabycie przez Spółkę takiej wierzytelności na podstawie umowy przelewu (cesji) nie będzie generowało u Niej żadnego przychodu. Przychód powstanie w Spółce dopiero w chwili dalszej odsprzedaży tej wierzytelności lub jej windykacji przez Spółkę we własnym imieniu, na własną rzecz, koszt i ryzyko lub wykorzystania na jeden ze sposobów podanych w opisie do wniosku: nie będzie to jednak przychód uzyskiwany przez Spółkę w momencie nabycia tej wierzytelności.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Kwestia cesji wierzytelności uregulowana została w ustawie z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. u. Nr 16, poz. 93 ze zm.).

Zgodnie z art. 509 § 1 tej ustawy, wierzyciel może bez zgody dłużnika przenieść wierzytelność na osobę trzecią (przelew), chyba że sprzeciwiałoby się to ustawie, zastrzeżeniu umownemu albo właściwości zobowiązania. W myśl § 2 tego artykułu, wraz z wierzytelnością przechodzą na nabywcę wszelkie związane z nią prawa, w szczególności roszczenie o zaległe odsetki.

Stosownie natomiast do treści art. 510 § 1 ww. ustawy, przeniesienie wierzytelności może nastąpić w wyniku wykonania umowy sprzedaży, zamiany, darowizny lub innej umowy zobowiązującej do przeniesienia wierzytelności, która przenosi wierzytelność na nabywcę, chyba że przepis szczególny stanowi inaczej albo że strony inaczej postanowiły.

Ustawa z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t. j. Dz. U. z 2011 r. Nr 74, poz. 397 ze zm.) nie zawiera definicji przychodu podatkowego. Ustawodawca ograniczył się w tym zakresie do wskazania w art. 12 ust. 1 przykładowych przysporzeń, zaliczanych do tej kategorii.

W myśl ww. przepisu, przychodami, z zastrzeżeniem ust. 3 i 4 oraz art. 14, są w szczególności:

  • otrzymane pieniądze, wartości pieniężne, w tym również różnice kursowe (art. 12 ust. 1 pkt 1 omawianej ustawy),
  • wartość otrzymanych nieodpłatnie lub częściowo odpłatnie rzeczy lub praw, a także wartość innych nieodpłatnych lub częściowo odpłatnych świadczeń (art. 12 ust. 1 pkt 2 omawianej ustawy).

Natomiast na mocy art. 12 ust. 3 ww. ustawy, za przychody związane z działalnością gospodarczą i z działami specjalnymi produkcji rolnej, uważa się także należne przychody, choćby nie zostały jeszcze faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont.

Stosownie do przepisu art. 12 ust. 3a ww. ustawy, za datę powstania przychodu, o którym mowa w ust. 3, uważa się, z zastrzeżeniem ust. 3c - 3e, dzień wydania rzeczy, zbycia prawa majątkowego lub wykonania usługi albo częściowego wykonania usługi, nie później niż dzień:

  1. wystawienia faktury albo
  2. uregulowania należności.

Z okoliczności przedstawionych we wniosku wynika, iż Spółka zamierza poszerzyć zakres faktycznie wykonywanej działalności gospodarczej o nabywanie od osób trzecich ich własnych wierzytelności przeterminowanych i dalszą ich odsprzedaż. Ponadto, w ramach Jej działalności, nabywane od cedentów ich przeterminowane wierzytelności własne, Spółka zamierza wykorzystywać także w inny sposób, w szczególności zamierza je windykować od dłużników we własnym imieniu, na własną rzecz, rachunek, koszt i ryzyko lub wykorzystać je do zapłaty dłużnikowi za nabyte od niego, w późniejszym terminie, towary, usługi lub środki trwałe, w tym nieruchomości lub płacić nimi komornikowi za środki trwałe, w szczególności nieruchomości, sprzedawane przez niego w ramach egzekucji majątku tego dłużnika, w stosunku do którego ma roszczenie z tytułu ww. nabytej przez Nią wierzytelności.

Odnosząc powyższe regulacje prawne do przedstawionego opisu zdarzenia przyszłego stwierdzić należy, iż samo nabycie wierzytelności nie stanowi operacji gospodarczej, w wyniku której Spółka otrzyma pieniądze bądź prawo majątkowe w sposób nieodpłatny. Nie dojdzie również po stronie Spółki do zbycia prawa majątkowego. Zatem nie powstanie też obowiązek wykazania przez Spółkę przychodów, o których mowa w art. 12 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Reasumując, odpłatne nabycie wierzytelności przez Spółkę nie stanowi czynności skutkującej powstaniem przychodu podatkowego. Tym samym, przychód podatkowy powstanie dopiero w momencie faktycznej realizacji wierzytelności, tj. dalszej odsprzedaży, windykacji przez Spółkę lub wykorzystania na jeden ze sposobów podanych w opisach zdarzeń przyszłych.

Jednocześnie informuje się, iż w części dot. podatku od towarów i usług zostały wydane odrębne rozstrzygnięcia.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gorzowie Wielkopolskim, ul. Dąbrowskiego 13, 66-400 Gorzów Wielkopolski po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.