IBPB-2-1/4511-210/16/PM | Interpretacja indywidualna

Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach,
Czy świadczenia dodatkowe dla artystów stanowią dla nich przychód, w tym przychód z tytułu nieodpłatnych świadczeń, na podstawie art. 11 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych?

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2015 r., poz. 613, ze zm.) oraz § 5 pkt 2 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U., poz. 643) – Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działający w imieniu Ministra Finansów, stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 1 marca 2016 r. (data wpływu do Biura – 11 marca 2016 r.), uzupełnionym 10 maja 2016 r., o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych przekazania na rzecz artystów świadczeń dodatkowych w związku z zawartymi umowami o dzieło:

  • w części dotyczącej kosztów przyjazdu, zakwaterowania, wyżywienia oraz transportu lokalnego – jest nieprawidłowe,
  • w pozostałej części, dotyczącej udostępnienia instrumentów muzycznych oraz organizacji cateringu – jest prawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 11 marca 2016 r. wpłynął do Biura ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych przekazania na rzecz artystów świadczeń dodatkowych w związku z zawartymi umowami o dzieło.

Z uwagi na fakt, iż wniosek nie spełniał wymogów formalnych, w piśmie z 27 kwietnia 2016 r. wezwano Wnioskodawcę o jego uzupełnienie.

Wniosek uzupełniono 10 maja 2016 r.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca będący instytucją kultury wpisaną do rejestru instytucji kultury jest organizatorem wielu imprez kulturalnych, na które zapraszani są zarówno polscy jak i zagraniczni artyści. Środki na finansowanie poszczególnych imprez pochodzą z różnego rodzaju źródeł m.in. środków własnych, środków otrzymanych od Gminy Miejskiej, dotacji z Ministerstwa Kultury, dotacji z Mechanizmów Finansowych EOG oraz innych źródeł.

Wnioskodawca zawiera z artystami umowy o dzieło, w których określane są zasady wynagrodzenia artystów. Honorarium występującego artysty zawiera zazwyczaj dwa rodzaje wynagrodzenia: jedno z nich dotyczy wynagrodzenia za prawa autorskie, drugie zaś dotyczy wynagrodzenia za występ. Z postanowień umowy zawieranej z zagranicznymi artystami wynika, że są oni zobowiązani do przedstawienia Wnioskodawcy certyfikatu rezydencji przed wypłatą wynagrodzenia.

Wnioskodawca pokrywa również koszty przyjazdu, zakwaterowania, wyżywienia oraz transportu lokalnego artystów, a także zapewnia artystom niezbędne instrumenty do wykonania występu. Świadczenia jakich wymagają artyści w celu wzięcia udziału w imprezie kulturalnej również określane są w umowie.

W zakresie transportu Wnioskodawca wynajmuje autokar, który odbiera artystów z lotniska i przewozi ich do hotelu oraz na miejsce występu.

Wnioskodawca organizuje również catering na czas występu. Catering zamawiany jest w ilości zależnej od ilości osób biorących udział w występie. Artyści mają możliwość skorzystania z cateringu w zależności od swojej woli. W cenie hotelu zapewnione jest dla artystów śniadanie.

Artystom zapewniane są również instrumenty muzyczne celem wykonania występu.

Dotychczas Wnioskodawca uznawał, że ww. świadczenia, zwane przez niego świadczeniami dodatkowymi, na rzecz artystów stanowią przychód artystów, który podlegał zwolnieniu na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 16 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, zgodnie z którym wolne od podatku dochodowego są diety i inne należności za czas podróży osoby niebędącej pracownikiem do wysokości określonej w odrębnych ustawach lub w przepisach wydanych przez ministra właściwego do spraw pracy w sprawie wysokości oraz warunków ustalania należności przysługujących pracownikowi zatrudnionemu w państwowej lub samorządowej jednostce sfery budżetowej, z tytułu podróży służbowej na obszarze kraju oraz poza granicami kraju.

Wnioskodawca powziął jednak wątpliwość, czy świadczenia dodatkowe realizowane na rzecz artystów w ogóle stanowią przychód podatkowy dla artystów.

Z uzupełnienia wniosku, które wpłynęło do Biura 10 maja 2016 r. wynika, że:

  • Cena usługi z tytułu wykonania umowy o dzieło nie obejmuje wartości dodatkowych świadczeń (transport, zakwaterowanie, wyżywienie, udostępnienie instrumentów, itp.). Obowiązek zapewnienia dodatkowych świadczeń leży w gestii Wnioskodawcy i dokonywany jest na jego koszt, a zatem pozostaje bez wpływu na wartość honorarium, które otrzymuje artysta z tytułu realizacji przedmiotu umowy.

Wnioskodawca zaprezentował fragment z przykładowej umowy: „Zamawiający zobowiązuje się do zorganizowania i pokrycia kosztów noclegów Artystki w K. w hotelu o standardzie minimum 3* w dniach 27-29 maja 2016 (2 noclegi) w pokoju jednoosobowym ze śniadaniami.

  • Koszty świadczeń dodatkowych ponoszone są bezpośrednio przez Wnioskodawcę na podstawie faktur (rachunków), w których jako nabywca usługi oraz płatnik wskazany jest Wnioskodawca. Wnioskodawca nie stosuje metody polegającej na zwrocie artystom uprzednio sfinansowanych wydatków.
  • Wnioskodawca nie dysponuje własnymi instrumentami muzycznymi. W celu udostępnienia ich artystom ponosi koszty wynajmu od osób trzecich względnie pozyskuje je w ramach umowy o współorganizacji zawartej z innym podmiotem.
  • Zapewnienie instrumentów muzycznych artystom jest konieczne dla wykonania przedmiotu umowy, nie stanowi indywidualnego wymagania lecz obowiązujący standard i praktykę powszechnie występującą w branży kulturalnej. Wnioskodawca na własny koszt zapewnia instrumenty, w stosunku do których, np. ze względu na gabaryty, kwestie transportowe czy techniczne, nie istnieje możliwość dostarczenia przez artystę we własnym zakresie. Instrumenty typu flet, skrzypce, wiolonczela itp. artyści przywożą sami, natomiast już fortepian, klawesyn, zwykle także instrumenty perkusyjne, harfy, kontrabasy są zbyt duże, by je przewieźć samolotem.

Orkiestry miejscowe zazwyczaj zapewniają instrumenty (poza fortepianem) samodzielnie, zdarza się, że Wnioskodawca wynajmuje część instrumentów perkusyjnych orkiestrom przyjezdnym, żeby zmniejszyć koszty transportu.

Wystąpiło także kilka sytuacji, w których Wnioskodawca nie był w stanie zapewnić instrumentu, ponieważ nie ma takiego w Polsce (harfa barokowa), wówczas zapewnienie instrumentu leży po stronie zespołu/artysty.

Zapisy poszczególnych umów dokładnie precyzują zakres zobowiązań każdej ze stron w powyższych kwestiach.

  • Z treści zawieranych umów z artystami jednoznacznie wynika, że to Wnioskodawca zobowiązany jest do zagwarantowania, a więc i ponoszenia kosztów (kosztem swojego majątku) dodatkowych świadczeń opisanych we wniosku (przelotu, wyżywienia, zakwaterowania, transportu lokalnego oraz instrumentów, itp.). W każdym przypadku, zobowiązania Wnioskodawcy, szczegółowo wskazane są w odrębnym paragrafie umowy lub riderze technicznym.
W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy świadczenia dodatkowe dla artystów stanowią dla nich przychód, w tym przychód z tytułu nieodpłatnych świadczeń, na podstawie art. 11 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych...

Zdaniem Wnioskodawcy świadczenia dodatkowe na rzecz artystów nie stanowią dla nich przychodu, w tym przychodu z tytułu nieodpłatnych świadczeń.

Jak wskazano w opisie zdarzenia przyszłego poza wynagrodzeniem, jakie otrzymuje artysta z tytułu występu oraz licencji, Wnioskodawca realizuje na rzecz artystów świadczenia dodatkowe.

Dla Wnioskodawcy jako płatnika podatku dochodowego od powyższego wynagrodzenia istotne znaczenie ma ustalenie przychodu, od którego pobierany będzie zryczałtowany podatek u źródła (w przypadku artystów zagranicznych) lub zaliczki na podatek dochodowy (w przypadku artystów polskich).

Zgodnie z art. 41 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w odniesieniu do artystów polskich oraz art. 29 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w odniesieniu do artystów zagranicznych, podatek ten pobierany jest od przychodu jaki uzyskuje artysta. Należy, zatem odnieść się do definicji przychodu, jaka określona została w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych

Zgodnie z art. 11 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych przychodami są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

Dotychczasowa linia interpretacyjna organów podatkowych oraz sądów administracyjnych zakładała, że dodatkowe świadczenia takiego rodzaju jak będące przedmiotem niniejszego wniosku (zakwaterowanie, transport, wyżywienie) powinny być traktowane jak świadczenia otrzymane w naturze wchodzące w zakres przychodu w rozumieniu art. 11 ust. 1 in fine ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Należy jednak zwrócić uwagę, że w ostatnim czasie w sposób istotny zmieniła się interpretacja przychodu z tytułu świadczeń nieodpłatnych w odniesieniu do świadczeń dodatkowych na co wpływ miało orzecznictwo Trybunału Konstytucyjnego oraz Naczelnego Sądu Administracyjnego.

Wskazać należy na wyrok Trybunału Konstytucyjnego z dnia 8 lipca 2014 r. (sygn. K 7/13) oraz wyroki Naczelnego Sądu Administracyjnego (Wyrok NSA z 19 września 2014 r., sygn. II FSK 2280/12 oraz wyrok NSA z 2 października 2014 r., sygn. II FSK 2387/12).

Zgodnie z powyższymi wyrokami za przychód pracownika mogą być uznane świadczenia, które:

  • po pierwsze, zostały spełnione za zgodą pracownika (skorzystał z nich w pełni dobrowolnie),
  • po drugie, zostały spełnione w jego interesie (a nie w interesie pracodawcy) i przyniosły mu korzyść w postaci powiększenia aktywów lub uniknięcia wydatku, który musiałby ponieść,
  • po trzecie, korzyść ta jest wymierna i przypisana indywidualnemu pracownikowi (nie jest dostępna w sposób ogólny dla wszystkich podmiotów).

Wnioskodawca wskazał, iż to w jego interesie jest pokrycie artystom kosztów dodatkowych związanych z koncertem, gdyż bez ich poniesienia artysta nie wystąpi podczas organizowanych przez Wnioskodawcę imprez. Realizacja świadczeń dodatkowych dla artystów jest podstawowym standardem w stosunkach między organizatorami imprez a artystami podobnym jak zapewnienie właściwej infrastruktury imprezy. Bez nich artysta nie wykona prawidłowo swojego świadczenia, a więc przedmiotowe świadczenia są niezbędne z punktu widzenia interesów Wnioskodawcy. Skoro zatem wydatki te są niezbędne dla realizacji wydarzeń kulturalnych przez Wnioskodawcę, a więc dla realizacji celów dla jakich zostało powołane, to należy uznać, że ponoszone są w jego (tj. Wnioskodawcy) interesie.

Niezwykle istotny jest również fakt, że bez zapewnienia owych świadczeń dodatkowych nie doszłoby do zawarcia umowy z artystami, a tym samym wydarzenia kulturalne by się nie odbyły. Powszechnym zwyczajem jest spełnienie warunków artystów w zakresie świadczeń dodatkowych, aby wydarzenie mogło się odbyć. Ze względu na znaczną liczbę ofert występów jakie otrzymuje większość popularnych artystów, ich występ zależny jest od spełnienia warunków stawianych przez artystę, a nie od oferty organizatora występu.

We wskazanych orzeczeniach NSA (sygn. II FSK 2280/12, II FSK 2387/12) wskazano, że udostępnienie miejsc noclegowych pracownikom leży wyłącznie w interesie pracodawcy, a nie pracowników, którzy swoje potrzeby mieszkaniowe zaspokajają w innym miejscu i w inny sposób oraz którzy – gdyby nie konieczność wywiązania się z obowiązków wynikających z umowy o pracę – nie mieliby powodu do ponoszenia kosztu takich noclegów.

W związku z powyższym konieczność noclegu w związku z wykonywaną pracą nie powinna być kwalifikowana, jako przychód dla tej osoby. Podobnie w okolicznościach dotyczących Wnioskodawcy należy wskazać, że artyści występujący podczas wydarzeń kulturalnych na podstawie umów o dzieło realizują swoje potrzeby mieszkaniowe, żywieniowe itp. w swoim miejscu zamieszkania. Nie leży w ich interesie zamieszkiwanie w hotelu w K., czy też w innym miejscu niż ich własne miejsce zamieszkania.

Również zapewnienie artystom przelotu oraz hotelu przed występem leży przede wszystkim w interesie Wnioskodawcy. W sytuacji, gdy artysta przybywa do miejsca występu odpowiednio wcześniej, nawet, jeżeli jest to związane z koniecznością noclegu pozwala to uniknąć zakłóceń w wydarzeniu kulturalnym. Należy bowiem wyobrazić sobie sytuację, gdy artysta miałby przylecieć do miasta K. w dniu występu i z jakichś niezależnych od Wnioskodawcy i artysty okoliczności nie mógłby dotrzeć na miejsce na czas. W takim przypadku wydarzenie mogłoby się nie odbyć, a w najlepszym wypadku opóźnić. Taka sytuacja powodowałaby konieczność zwrotu opłat za bilety wstępu oraz spowodowała poniesienie dużych kosztów związanych z organizacją wydarzenia, które w żaden sposób nie zostałyby zwrócone takich jak koszty przygotowania sceny, najmu pomieszczeń, obsługi występu itp. Te przesłanki wskazują, że koszty te z pewnością są ponoszone w interesie Wnioskodawcy.

Należy także zwrócić uwagę na umowny wymóg zapewnienia występującym artystom muzykom instrumentów, na których będą grać. Gdyby uznać, że świadczenia takie jak hotel, transport lokalny czy koszty przelotu stanowią nieodpłatne świadczenie to również nieodpłatne udostępnienie instrumentów powodowałoby przychód po stronie artystów. Wykładnia, zgodnie z którą udostępnienie artystom instrumentów winno być kwalifikowane jako ich przychód podatkowy byłaby zdaniem Wnioskodawcy absurdalna.

Okoliczność, że artysta nie ponosi określonych kosztów związanych z występem (bo koszty te ponosi Wnioskodawca) nie może prowadzić do stwierdzenia, że uzyskuje z tego tytułu przychód do opodatkowania. Tak jak niezbędne dla możliwości występu są instrumenty tak niezbędne i leżące w interesie Wnioskodawcy jest zapewnienie dotarcia artysty na czas, co może wiązać się z koniecznością zapewnienia mu hotelu, czy transportu z hotelu do miejsca występu.

Zatem zdaniem Wnioskodawcy tak jak w przypadku przekazania instrumentów do wykonania występu tak i w przypadku pozostałych świadczeń dodatkowych nie powinny być one rozpatrywane w kategorii przychodu.

Również w wydawanych po wyroku Trybunału Konstytucyjnego interpretacjach indywidualnych już znacznie bliższych okoliczności dotyczących Wnioskodawcy prezentowane jest stanowisko organów podatkowych, że świadczenia, które de facto pozostają w interesie świadczącego, a nie świadczeniobiorcy nie powodują powstania przychodu z tytułu nieodpłatnych świadczeń dla świadczeniobiorcy.

Takie rozumienie orzeczenia Trybunału Konstytucyjnego oraz cytowane wyroki NSA pozwalają zdaniem Wnioskodawcy na uznanie stanowiska Wnioskodawcy, że świadczenia dodatkowe ponoszone przez Wnioskodawcę w związku z występami artystów występujących podczas organizowanych przez niego imprez kulturalnych nie stanowią przychodu dla tych artystów.

Uzasadniając swoje stanowisko Wnioskodawca przywołał również stanowiska zaprezentowane przez organy podatkowe w wydanych interpretacjach indywidualnych.

Na tle przedstawionego zdarzenia przyszłego stwierdzam, co następuje:

Na wstępie zaznacza się, iż przedmiotem niniejszej interpretacji ocena stanowiska Wnioskodawcy w przedstawionym zdarzeniu przyszłym. W zakresie stanu faktycznego wydano odrębne rozstrzygnięcie.

Zgodnie z generalną zasadą powszechności opodatkowania, wyrażoną w art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz.U. z 2012 r., poz. 361, ze zm.), opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych podlegają zatem wszelkie dochody osiągane przez podatnika, z wyjątkiem tych dochodów, które zostały enumeratywnie wymienione przez ustawodawcę jako zwolnione z podatku, bądź od których zaniechano poboru podatku, w drodze rozporządzenia wydanego przez Ministra Finansów.

Zgodnie z art. 3 ust. 1 cyt. ustawy osoby fizyczne, jeżeli mają miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, podlegają obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów (przychodów) bez względu na miejsce położenia źródeł przychodów (nieograniczony obowiązek podatkowy).

W myśl art. 3 ust. 2a ww. ustawy osoby fizyczne, jeżeli nie mają na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej miejsca zamieszkania, podlegają obowiązkowi podatkowemu tylko od dochodów (przychodów) osiąganych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej (ograniczony obowiązek podatkowy).

Stosownie do art. 3 ust. 2b ww. ustawy, za dochody (przychody) osiągane na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej uważa się w szczególności dochody (przychody) z:

  1. pracy wykonywanej na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej na podstawie stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej oraz spółdzielczego stosunku pracy, bez względu na miejsce wypłaty wynagrodzenia;
  2. działalności wykonywanej osobiście na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, bez względu na miejsce wypłaty wynagrodzenia;
  3. działalności gospodarczej prowadzonej na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej;
  4. położonej na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej nieruchomości, w tym ze sprzedaży takiej nieruchomości.

Przepisy art. 3 ust. 1, 1a, 2a i 2b stosuje się z uwzględnieniem umów w sprawie unikania podwójnego opodatkowania, których stroną jest Rzeczpospolita Polska (art. 4a ww. ustawy).

Stosownie do art. 11 ust. 1 powołanej ustawy, przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9 i 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, art. 19, art. 25b i art. 30f, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

Na podstawie art. 11 ust. 2a ww. ustawy, wartość pieniężną innych nieodpłatnych świadczeń ustala się:

  1. jeżeli przedmiotem świadczenia są usługi wchodzące w zakres działalności gospodarczej dokonującego świadczenia – według cen stosowanych wobec innych odbiorców;
  2. jeżeli przedmiotem świadczeń są usługi zakupione – według cen zakupu;
  3. jeżeli przedmiotem świadczeń jest udostępnienie lokalu lub budynku – według równowartości czynszu, jaki przysługiwałby w razie zawarcia umowy najmu tego lokalu lub budynku;
  4. w pozostałych przypadkach – na podstawie cen rynkowych stosowanych przy świadczeniu usług lub udostępnianiu rzeczy lub praw tego samego rodzaju i gatunku, z uwzględnieniem w szczególności ich stanu i stopnia zużycia oraz czasu i miejsca udostępnienia.

Wobec niezdefiniowania w ustawie podatkowej pojęcia „nieodpłatnego świadczenia” zasadne jest odwołanie się do znaczenia tego pojęcia ukształtowanego w orzecznictwie sądowym, zgodnie z którym, nieodpłatnym świadczeniem w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym – generalnie – jest każde zdarzenie prawne i zjawisko gospodarcze, których następstwem jest uzyskanie korzyści kosztem innego podmiotu, lub te wszystkie zdarzenia prawne i gospodarcze, których skutkiem jest nieodpłatne, to jest niezwiązane z kosztami lub inną formą ekwiwalentu, przysporzenie majątku danej osobie, mające konkretny wymiar finansowy. Przysporzenie to może polegać na zwiększeniu majątku (aktywów) bądź uniknięciu jego pomniejszenia (zaoszczędzenie wydatków).

W art. 10 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych określone zostały źródła przychodów, gdzie m.in. w pkt 2 wymieniono działalność wykonywaną osobiście, zaś w pkt 7 prawa majątkowe, w tym odpłatne zbycie praw majątkowych innych niż wymienione w pkt 8 lit. a-c.

Zgodnie z treścią art. 13 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, za przychody z działalności wykonywanej osobiście, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 2 uważa się przychody z tytułu wykonywania usług, na podstawie umowy zlecenia lub umowy o dzieło, uzyskiwane wyłącznie od:

  1. osoby fizycznej prowadzącej działalność gospodarczą, osoby prawnej i jej jednostki organizacyjnej oraz jednostki organizacyjnej nie mającej osobowości prawnej,
  2. właściciela (posiadacza) nieruchomości, w której lokale są wynajmowane, lub działającego w jego imieniu zarządcy albo administratora – jeżeli podatnik wykonuje te usługi wyłącznie dla potrzeb związanych z tą nieruchomością,

– z wyjątkiem przychodów uzyskanych na podstawie umów zawieranych w ramach prowadzonej przez podatnika pozarolniczej działalności gospodarczej oraz przychodów, o których mowa w pkt 9.

W myśl art. 18 cyt. ustawy za przychód z praw majątkowych uważa się w szczególności przychody z praw autorskich i praw pokrewnych w rozumieniu odrębnych przepisów, praw do projektów wynalazczych, praw do topografii układów scalonych, znaków towarowych i wzorów zdobniczych, w tym również z odpłatnego zbycia tych praw.

Zgodnie z treścią art. 41 ust. 1 powołanej ustawy, osoby fizyczne prowadzące działalność gospodarczą, osoby prawne i ich jednostki organizacyjne oraz jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej, które dokonują świadczeń z tytułu działalności, o której mowa w art. 13 pkt 2 i 4-9 oraz art. 18, osobom określonym w art. 3 ust. 1, są obowiązane jako płatnicy pobierać, z zastrzeżeniem ust. 4, zaliczki na podatek dochodowy, stosując do dokonywanego świadczenia, pomniejszonego o miesięczne koszty uzyskania przychodów w wysokości określonej w art. 22 ust. 9 oraz o potrącone przez płatnika w danym miesiącu składki, o których mowa w art. 26 ust. 1 pkt 2 lit. b), najniższą stawkę podatkową określoną w skali, o której mowa w art. 27 ust. 1.

Na podstawie art. 29 ust. 1 pkt 1 ww. ustawy, podatek dochodowy od uzyskanych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej przez osoby, o których mowa w art. 3 ust. 2a, przychodów z działalności określonej w art. 13 pkt 2 i 6-9 oraz z odsetek innych niż wymienione w art. 30a ust. 1, z praw autorskich lub z praw pokrewnych, z praw do projektów wynalazczych, znaków towarowych i wzorów zdobniczych, w tym również ze sprzedaży tych praw, z należności za udostępnienie tajemnicy receptury lub procesu produkcyjnego, za użytkowanie lub prawo do użytkowania urządzenia przemysłowego, handlowego lub naukowego, w tym także środka transportu, oraz za informacje związane ze zdobytym doświadczeniem w dziedzinie przemysłowej, handlowej lub naukowej (know-how) – pobiera się w formie ryczałtu w wysokości 20% przychodu.

Przepisy ust. 1 stosuje się z uwzględnieniem umów o unikaniu podwójnego opodatkowania, których stroną jest Rzeczpospolita Polska. Jednakże zastosowanie stawki podatku wynikającej z właściwej umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania lub niepobranie (niezapłacenie) podatku zgodnie z taką umową jest możliwe pod warunkiem udokumentowania dla celów podatkowych miejsca zamieszkania podatnika uzyskanym od niego certyfikatem rezydencji (art. 29 ust. 2 ww. ustawy).

Z treści przedstawionego zdarzenia przyszłego wynika, że Wnioskodawca będący instytucją kultury wpisaną do rejestru instytucji kultury jest organizatorem wielu imprez kulturalnych, na które zapraszani są zarówno polscy jak i zagraniczni artyści. Wnioskodawca zawiera z artystami umowy o dzieło, w których określane są zasady wynagrodzenia artystów. Honorarium występującego artysty zawiera zazwyczaj dwa rodzaje wynagrodzenia: jedno z nich dotyczy wynagrodzenia za prawa autorskie, drugie zaś dotyczy wynagrodzenia za występ. Z postanowień umowy zawieranej z zagranicznymi artystami wynika, że są oni zobowiązani do przedstawienia Wnioskodawcy certyfikatu rezydencji przed wypłatą wynagrodzenia. Wnioskodawca pokrywa również koszty przyjazdu, zakwaterowania, wyżywienia oraz transportu lokalnego artystów, a także zapewnia artystom niezbędne instrumenty do wykonania występu. Świadczenia jakich wymagają artyści w celu wzięcia udziału w imprezie kulturalnej również określane są w umowie. W zakresie transportu Wnioskodawca wynajmuje autokar, który odbiera artystów z lotniska i przewozi ich do hotelu oraz na miejsce występu.

Wnioskodawca organizuje również catering na czas występu. Catering zamawiany jest w ilości zależnej od ilości osób biorących udział w występie. Artyści mają możliwość skorzystania z cateringu w zależności od swojej woli. W cenie hotelu zapewnione jest dla artystów śniadanie.

Artystom zapewniane są również instrumenty muzyczne celem wykonania występu.

Jak wskazano we wniosku, Wnioskodawca pokrywa m.in. koszty przyjazdu, zakwaterowania, wyżywienia oraz transportu lokalnego artystów na podstawie zawieranych z nimi umów o dzieło.

Wnioskodawca przywołując wyrok Trybunału Konstytucyjnego z dnia 8 lipca 2014 r., (sygn. K 7/13) oraz inne orzecznictwo stoi na stanowisku, iż wskazane świadczenia nie stanowią przychodu dla artystów. Należy jednak w pierwszej kolejności zauważyć, iż powołany przez Wnioskodawcę wyrok Trybunału Konstytucyjnego odnosi się do pracowników a nie osób, z którymi zawierane są umowy cywilnoprawne zatem jego postanowienia nie mają przełożenia wprost na skutki podatkowe świadczeń przekazywanych osobom niebędącym pracownikami.

Świadczenia w postaci zapewnienia artystom przyjazdu, zakwaterowania, wyżywienia oraz transportu lokalnego, mają charakter osobisty, niezależnie od celu i okoliczności w jakich zostały poniesione. W trakcie trwania umowy, artysta będzie zamieszkiwał w danym hotelu, tym samym stwierdzić należy, że będzie on wykorzystywał to miejsce przede wszystkim dla celów osobistych (prywatnych). Ww. kwatera (pokój hotelowy) nie będzie bowiem służyła artyście jako narzędzie pracy, miejsce pracy (służące wykonaniu umowy) lecz będzie służyła jego osobistym celom. Podobnie kwalifikować należy świadczenia związane z zagwarantowaniem artystom dojazdu na miejsce występu oraz transportu lokalnego, jak również wyżywienia. Dzięki temu, że Wnioskodawca zapewni artyście transport, zakwaterowanie oraz wyżywienie, artysta zaoszczędzi czas na dojazdy do miejsca wykonywania dzieła albo zaoszczędzi na wydatkach, do ponoszenia których byłby zmuszony (np. opłaty za bilety, wynajem taksówek, wyżywienie na własny rachunek), gdyby Wnioskodawca nie zapewnił mu ww. świadczeń. Nie sposób jednak zgodzić się ze stanowiskiem Wnioskodawcy, że bez tych świadczeń artyści nie wykonają prawidłowo swojego świadczenia, przez co przedmiotowe świadczenia należałoby uznać za niezbędne z punktu widzenia należytego wykonania dzieła.

Zawierając umowę o dzieło, Wnioskodawca umawia się na wypłatę konkretnych należności jako wynagrodzenia za jej wykonanie (honorarium za prawa autorskie oraz wynagrodzenie za występ). Wskazane świadczenia w postaci kosztów transportu, wyżywienia czy noclegu są świadczeniami dodatkowymi, na które Wnioskodawca się umawia i przekazuje je artystom. Żadne przepisy nie wskazują, iż takie świadczenia Wnioskodawca powinien ponieść. Tym samym należy uznać, że stanowią przychód artysty.

Dodatkowo, za zakwalifikowaniem ww. świadczeń jako nieodpłatnych świadczeń ponoszonych przez Wnioskodawcę na rzecz artystów, przemawia fakt, iż jak wskazał Wnioskodawca w uzasadnieniu wniosku, powszechnym zwyczajem organizatora jest spełnianie warunków artystów w zakresie świadczeń dodatkowych, gdyż od spełnienia tych warunków (stawianych przez artystów) zależy ich zgoda na uczestnictwo w danym wydarzeniu. Stąd trudno się zgodzić, aby ponoszone przez Wnioskodawcę koszty związane ze świadczeniami na rzecz artystów miały charakter niezbędny i konieczny i były ponoszone wyłącznie w interesie Wnioskodawcy.

Przenosząc powyższe uregulowania prawne na grunt rozpatrywanej sprawy, należy stwierdzić, że wartość ponoszonych przez Wnioskodawcę kosztów przyjazdów, zakwaterowania, wyżywienia oraz transportu lokalnego na rzecz artystów mających miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczpospolitej Polskiej oraz artystów zagranicznych (spełniających warunki art. 3 ust. 2a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych) w świetle ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, będzie stanowiła dla tych osób przychód w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W związku z powyższym, stanowisko Wnioskodawcy w zakresie kosztów przyjazdu, zakwaterowania, wyżywienia oraz transportu lokalnego artystów należało uznać za nieprawidłowe.

Analizując kwestię cateringu organizowanego przez Wnioskodawcę dla osób uczestniczących w występie, należy wskazać, iż obiektywne kryterium, którym jest wystąpienie po stronie artystów przysporzenia majątkowego, w tym przypadku nie zostaje spełnione.

Z wniosku wynika, iż Wnioskodawca organizuje catering na czas występu. Catering zamawiany jest w ilości zależnej od ilości osób biorących udział w występie. Artyści mają możliwość skorzystania z cateringu w zależności od swojej woli.

Należy zgodzić się z Wnioskodawcą, iż w zakresie korzystania przez artystów z cateringu nie można mówić o przychodzie ze świadczenia nieodpłatnego. Korzystanie z cateringu organizowanego przez Wnioskodawcę, nie spełnia kryterium wystąpienia po stronie uczestników przysporzenia majątkowego (korzyści). Skoro wskazany catering będzie ogólnie dostępny w zależności od ilości uczestniczących w imprezie osób (artystów), to mimo, że korzystanie z niego będzie dobrowolne, to po stronie uczestników nie pojawi się korzyść w postaci zaoszczędzenia wydatku. Brak jest bowiem podstaw, by świadczenie adresowane do wszystkich artystów można było przypisać indywidualnym uczestnikom jako ich wymierną korzyść. Bez skonkretyzowanego i indywidualnie przypisanego świadczenia nie można określić wysokość przychodu.

W związku z powyższym, z tytułu przekazywania świadczeń w formie cateringu po stronie artystów nie powstanie przychód.

Z przedstawionego we wniosku i jego uzupełnienia opisu zdarzenia przyszłego wynika ponadto, że Wnioskodawca zapewniania artystom również instrumenty muzyczne celem wykonania występu. Zapewnienie instrumentów muzycznych artystom jest konieczne dla wykonania przedmiotu umowy, nie stanowi indywidualnego wymagania lecz obowiązujący standard i praktykę powszechnie występującą w branży kulturalnej. Wnioskodawca na własny koszt zapewnia instrumenty, w stosunku do których, np. ze względu na gabaryty, kwestie transportowe czy techniczne, nie istnieje możliwość dostarczenia przez artystę we własnym zakresie. Instrumenty typu flet, skrzypce, wiolonczela itp. artyści przywożą sami, natomiast już fortepian, klawesyn, zwykle także instrumenty perkusyjne, harfy, kontrabasy są zbyt duże, by je przewieźć samolotem.

Rozpatrując kwestię zapewniania przez Wnioskodawcę artystom instrumentów do wykonania występu, należy zgodzić się z Wnioskodawcą, iż stanowią one warunek niezbędny do prawidłowego wykonania przez artystów danego dzieła i nie będą stanowić nieodpłatnego świadczenia opodatkowanego podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Nie sposób przyjąć bowiem, by poprzez wykorzystanie instrumentów przez artystów podczas występu nastąpiło w ich sytuacji przysporzenie majątkowe i że otrzymają oni realne korzyści majątkowe w postaci gry na instrumentach. Osoby te uzyskiwałyby nieodpłatne świadczenie, które podlegałoby opodatkowaniu, gdyby korzystały z instrumentów w celach prywatnych a Wnioskodawca ponosiłby koszty takiego korzystania – jednak taka sytuacja w omawianym przypadku nie występuje. W związku z tym, świadczenia te (udostępnianie instrumentów) nie stanowią dla artystów przychodu z tytułu nieodpłatnych świadczeń, w związku z czym na Wnioskodawcy również z tego tytułu nie będą ciążyły obowiązki płatnika.

W związku z powyższym, stanowisko Wnioskodawcy w zakresie organizacji cateringu oraz zapewnienia przez Wnioskodawcę artystom niezbędnych do wykonania występu instrumentów należało uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Odnosząc się do powołanych we wniosku wyroków Naczelnego Sądu Administracyjnego – wskazać należy, iż orzeczenia te dotyczą konkretnych spraw podatników osądzonych w określonym stanie faktycznym i w tej sprawie rozstrzygnięcie w nim zawarte jest wiążące. Natomiast organy podatkowe mimo, że w ocenie indywidualnych spraw podatników posiłkują się wydanymi rozstrzygnięciami sądów, to nie mają możliwości zastosowania ich wprost, z tego powodu, iż nie stanowią one materialnego prawa podatkowego.

W odniesieniu do powołanych przez Wnioskodawcę interpretacji organów podatkowych należy stwierdzić, że interpretacje te zostały wydane w indywidualnych sprawach i nie są wiążące dla organu wydającego przedmiotową interpretację.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie, ul. Rakowicka 10, 31-511 Kraków, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz.U. z 2016 r., poz. 718). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.