IBPB-1-3/4510-299/16/AW | Interpretacja indywidualna

Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach,
W zakresie możliwości oraz momentu dokonania korekty przychodów.

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2015 r., poz. 613 ze zm.) oraz § 4 pkt 2 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U. z 2015 r., poz. 643), Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działający w imieniu Ministra Finansów, stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku z 11 kwietnia 2016 r. (data wpływu do tut. BKIP 12 kwietnia 2016 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie:

  • możliwości dokonania korekty przychodów – jest prawidłowe,
  • określenia momentu dokonania korekty przychodów – jest nieprawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 12 kwietnia 2016 r. wpłynął do tut. BKIP wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie możliwości oraz momentu dokonania korekty przychodów.

We wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

Przedmiotem działalności Spółki są roboty budowlane. Spółka 28 maja 2012 r. zawarła umowy o podwykonastwo robót budowlanych z X Sp. z o.o. Na podstawie zawartych umów i wykonanych robót w 2012 r. wystawiono 2 faktury:

  • fakturę z 21 sierpnia 2012 r. na kwotę 47.741,50 zł,
  • fakturę z 22 sierpnia 2012 r. na kwotę 169.986,00 zł,

z czego na podstawie umowy przekazu generalny wykonawca – Y Sp. z o.o. - dokonał 26 listopada 2012 r. zapłaty części należności w sumie na kwotę 27.876,70 zł. Kwoty wynikające z ww. faktur zostały ujęte w CIT-8 za 2012 r. Ponadto, Spółka w 2013 r. wystawiła kolejne faktury za swoje usługi:

  • fakturę z 2 stycznia 2013 r. na kwotę 24.7783,50 zł,
  • fakturę z 3 stycznia 2013 r. na kwotę 480.007,50 zł, które zostały wysłane listem poleconym do kontrahenta.

Kwoty wynikające z ww. faktur zostały ujęte w CIT-8 za 2013 r. X Sp. z o.o. nigdy nie zaakceptowała faktur z 2 i 3 stycznia 2013 r. Spółka nie otrzymała również płatności za ww. faktury. W związku z powyższym, Spółka dochodziła swoich roszczeń na drodze sądowej zarówno od X Sp. z o.o. (postawionej w 2013 r. w stan upadłości układowej), jak i od generalnego wykonawcy Y Sp. z o.o. Wyrok sądu z 2015 r. (podtrzymany w 2016 r.) jest niekorzystny dla Spółki. Wynika z niego, że kwoty ujęte w fakturach z 2013 r. i niedopłata z 2012 r. są nienależne Spółce. Sąd uznał bowiem, że zawarta 6 grudnia 2012 r. umowa przekazu wyczerpuje już w całości zobowiązania X Sp. z o.o. wobec Spółki. Spółka na ww. należności nie tworzyła odpisów aktualizujących.

W związku z powyższym zadano następujące pytania:
  1. Czy Spółka może uznać wierzytelności jako nieściągalne i zaliczyć je do kosztów uzyskania przychodu w 2016 r....
  2. Czy też posiadając wyrok sądu traktujący wierzytelności jako nienależne, prawidłowym działaniem będzie korekta przychodów i zeznań podatkowych CIT-8 z 2012 r. i 2013 r....

Zdaniem Wnioskodawcy, prawidłowym działaniem będzie korekta zeznania CIT-8 za 2012 r. i 2013 r. Spółka dysponuje bowiem wyrokiem sądu, z którego wynika, że kwoty zawarte w fakturach z 2013 r. są nienależne Spółce. Ponadto, zdaniem Sądu, kwota przelewu od generalnego wykonawcy z 26 listopada 2012 r. w całości wyczerpuje już zobowiązania X Sp. z o.o. wobec Spółki. Dodatkowo faktury z 2013 r. nigdy nie zostały uznane przez kontrahenta i prawdopodobnie nigdy nie weszły do obrotu gospodarczego.

Na tle przedstawionego stanu faktycznego stwierdzam co następuje:

Ustawa z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2014 r., poz. 851 ze zm., dalej: „updop”), nie zawiera definicji przychodu, a jedynie wskazuje w art. 12 ust. 1 i 3, co w szczególności jest przychodem, wymieniając rodzaje przychodu.

Stosownie do art. 12 ust. 3 updop, za przychody związane z działalnością gospodarczą i z działami specjalnymi produkcji rolnej, osiągnięte w roku podatkowym, uważa się także należne przychody, choćby nie zostały jeszcze faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont.

Przepisy updop, odnoszące się do przychodów osiąganych z działalności gospodarczej osoby prawnej, nie wskazują, co należy rozumieć pod pojęciem przychodu należnego.

O przychodzie należnym można zatem mówić, jeśli przedsiębiorcy przysługuje uprawnienie do jego otrzymania. Jako przychód należny powinno się zatem traktować kwoty, jakie są należne podatnikowi, czyli takie, których wydania może zażądać od kontrahenta. Innymi słowy, przychodem należnym, o którym mowa w art. 12 ust. 3 updop, jest przychód będący należnością ustaloną między stronami, powstałą na skutek wykonania danego świadczenia w ramach prowadzonej działalności gospodarczej. Powyższe prowadzi do wniosku, że w odniesieniu do przychodów z działalności gospodarczej ustawodawca przyjął regułę, zgodnie z którą przychody winny zostać przez podatnika rozpoznane jako należne, gdy tenże podatnik ma wszelkie podstawy twierdzić, że jest do ich otrzymania uprawniony.

Moment powstania przychodu związanego z działalnością gospodarczą reguluje art. 12 ust. 3a updop, w myśl którego, za datę powstania przychodu, o którym mowa w ust. 3, uważa się, z zastrzeżeniem ust. 3c-3g oraz 3j-3m, dzień wydania rzeczy, zbycia prawa majątkowego lub wykonania usługi, albo częściowego wykonania usługi, nie później niż dzień:

  1. wystawienia faktury albo
  2. uregulowania należności.

Przepis ten wprowadza ogólną zasadę decydującą o dacie powstania przychodu. Powstanie przychodu następuje w dniu zaistnienia ww. zdarzeń, a jeżeli wystąpią one po dniu wystawienia faktury, czy po dniu dokonania zapłaty należności, o momencie powstania przychodu decydują te dni, a nie fakt zaistnienia konkretnego zdarzenia.

Z przedstawionego we wniosku stany faktycznego wynika, że Spółka zawarła umowy o podwykonastwo robót budowlanych z X Sp. z o.o. Na podstawie zawartych umów i wykonanych robót w 2012 r., wystawiono 2 faktury. Na podstawie umowy przekazu Y Sp. z o.o dokonał zapłaty części należności. Kwoty wynikające z ww. faktur zostały ujęte w CIT-8 za 2012 r. Ponadto, Spółka w 2013 r. wystawiła kolejne faktury za swoje usługi, które również zostały ujęte w CIT-8 za 2013 r. X Sp. z o.o. nigdy nie zaakceptowała faktur z 2013 r. Spółka nie otrzymała również płatności za ww. faktury. W związku z powyższym, Spółka dochodziła swoich roszczeń na drodze sądowej zarówno od X Sp. z o.o. (postawionej w 2013 r. w stan upadłości układowej), jak i od generalnego wykonawcy Y Sp. z o.o. Wyrok sądu jest niekorzystny dla Spółki. Wynika z niego, że kwoty ujęte w fakturach z 2013 r. i niedopłata z 2012 r. są nienależne Spółce.

W tym miejscu należy wskazać, że z dniem 1 stycznia 2016 r. weszła w życie ustawa z dnia 10 września 2015 r. o zmianie niektórych ustaw w związku ze wspieraniem polubownych metod rozwiązywania sporów (Dz.U. z 2015 r., poz. 1595; dalej: „ustawa nowelizująca”).

Ustawa ta dokonała nowelizacji ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych m.in. poprzez dodanie do art. 12 ust. 3j. Zgodnie z tym przepisem jeśli korekta przychodu nie jest spowodowana błędem rachunkowym lub inną oczywistą omyłką, korekty dokonuje się poprzez zmniejszenie lub zwiększenie przychodów osiągniętych w okresie rozliczeniowym, w którym została wystawiona faktura korygująca lub, w przypadku braku faktury, inny dokument potwierdzający przyczyny korekty.

Dodatkowo, art. 12 ust. 3k updop przewiduje, że jeżeli w okresie rozliczeniowym, o którym mowa w ust. 3j, podatnik nie osiągnął przychodów lub osiągnięte przychody są niższe od kwoty zmniejszenia, podatnik jest obowiązany zwiększyć koszty uzyskania przychodów o kwotę, o którą nie zostały zmniejszone przychody. Natomiast, art. 12 ust. 3l updop stanowi, że przepisów ust. 3j i 3k nie stosuje się, jeżeli korekta dotyczy przychodu związanego z zobowiązaniem podatkowym, które uległo przedawnieniu.

Art. 11 ustawy nowelizującej stanowi z kolei, że przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, w brzmieniu nadanym ustawą nowelizującą, stosuje się do korekty przychodów oraz kosztów uzyskania przychodów, uzyskanych lub poniesionych przed dniem wejścia w życie ustawy nowelizującej. Mając na uwadze powyższy przepis przejściowy, należy zaznaczyć, że nowe regulacje mają zastosowanie również do korekty przychodów i kosztów uzyskania przychodów, uzyskanych lub poniesionych przed 1 stycznia 2016 r., jeżeli zdarzenie powodujące korektę wystąpi po 31 grudnia 2015 r.

Tym samym, w stanie prawnym obowiązującym od 1 stycznia 2016 r. podatnicy dokonują korekty przychodów w miesiącu, w którym zostanie wystawiona faktura korygująca lub, w przypadku braku faktury, inny dokument potwierdzający przyczyny korekty. Korekta przychodów polega na zmniejszeniu lub zwiększeniu przychodów poniesionych w tym miesiącu. Nowe zasady korekty mają zastosowanie tylko do tych przypadków, gdy korekta nie jest spowodowana błędem rachunkowym lub inną oczywistą omyłką. Natomiast w sytuacji, w której korekta spowodowana jest błędem rachunkowym lub inną oczywistą omyłką, obowiązują dotychczasowe zasady, czyli korygowanie ze skutkiem „wstecz” (ex tunc).

Literalna wykładnia wyżej powołanych przepisów updop, prowadzi do wniosku, że do przychodów podatkowych zalicza się tylko takie przychody, które w danym momencie są należne podatnikowi, czyli są wymagalne, niewątpliwe i bezwarunkowe, choć nie ma znaczenia czy już je faktycznie uzyskał.

W omawianym stanie faktycznym Spółka, wykazała przychód należny, o którym mowa w art. 12 ust. 3 updop. Jednak ostatecznie, zgodnie z wyrokami sądów obu instancji kwoty ujęte w fakturach z 2013 r. i niedopłata z 2012 r. są nienależne Spółce. W związku z powyższym, skoro Wnioskodawca rozpoznał przychód należny, ale przychód ten ostatecznie nie powstał, to Wnioskodawca powinien dokonać korekty przychodów.

W związku z tym, że zdarzenie powodujące korektę w omawianym stanie faktycznym wystąpi po 31 grudnia 2015 r. (jak podaje Wnioskodawca wyrok sądu z 2015 r. został „podtrzymany” w 2016 r.), oraz korekta przychodów nie jest wynikiem błędu rachunkowego lub innej oczywistej omyłki, to w sytuacji Wnioskodawcy zastosowanie znajdują wprowadzone z dniem 1 stycznia 2016 r. przepisy dotyczące korekty przychodów określone w art. 12 ust. 3j-3m.

Zatem, zmniejszenie przychodów powinno nastąpić w okresie, w którym zostanie wystawiona faktura korygująca, a w przypadku braku faktury, inny dokument potwierdzający przyczyny korekty.

Stanowisko Wnioskodawcy w zakresie:

  • możliwości dokonania korekty przychodów jest prawidłowe,
  • określenia momentu dokonania korekty przychodów jest nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi, ul. Piotrkowska 135, 90-434 Łódź, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz.U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.