IBPB-1-2/4510-622/16-2/KP | Interpretacja indywidualna

Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach,
W zakresie powstania przychodu w związku z wniesieniem w drodze aportu do spółki kapitałowej prawa własności intelektualnej

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2015 r. poz. 613 ze zm.) oraz § 4 pkt 2 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U. z 2015 r., poz. 643), Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działający w imieniu Ministra Finansów, stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku który wpłynął do tut. Biura 1 lipca 2016 r., uzupełnionym pismem z 12 września 2016 r. (data wpływu do tut. Biura 15 września 2016 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego, dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie powstania przychodu w związku z wniesieniem w drodze aportu do spółki kapitałowej prawa własności intelektualnej – jest nieprawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 1 lipca 2016 r. do tut. Biura wpłynął wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego, dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych, w zakresie powstania przychodu w związku z wniesieniem w drodze aportu do spółki kapitałowej prawa własności intelektualnej

Ponieważ złożony wniosek nie spełniał wymogów formalnych, pismem z 1 września 2016 r., Znak: IBPB-1-2/4510-622/16-1/KP, na podstawie art. 169 § 1, w związku z art. 14h Ordynacji podatkowej, wezwano Wnioskodawcę do jego uzupełnienia. Wniosek został uzupełniony 15 września 2016 r.

We wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca zamierza zawiązać z podmiotem trzecim spółkę z o.o. Udziały zostaną objęte przez Wnioskodawcę w zamian za aport w postaci prawa do korzystania z praw na podstawie umowy licencji do programu komputerowego.

W uzupełnieniu Wnioskodawca wskazał, że jest spółką prawa handlowego będącą właścicielem całości praw majątkowych do programu komputerowego. W ocenie wnioskodawcy jest on podmiotem komercjalizującym, o którym mowa w art. 4a pkt 24 lit. g, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, pomimo że nie jest on pierwotnym twórcą oprogramowania, a rozbudowuje on wcześniej nabyty program, dzięki czemu program ten uzyskał realną wartość komercyjną i stał się możliwy do komercjalizacji. Nadmienić trzeba, że nowo powołany podmiot, będzie również prowadził działalność skierowaną na komercjalizację tego programu, ale na podstawie umowy licencyjnej do niego.

Przedmiotem aportu będzie prawo do korzystania z komercjalizowanej własności intelektualnej, o której mowa powyżej. Jak zostało wspomniane, nowo utworzony podmiot uzyska takie prawo na podstawie umowy licencji.

Nowo utworzony podmiot zostanie zawiązany wyłącznie w celu komercjalizacji ww. programu komputerowego. W późniejszym okresie niewykluczone jest również rozszerzenie przedmiotu działalności, ale najprawdopodobniej również w oparciu o ww. program komputerowy.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy w świetle ustawy z dnia 25 września 2015 r. o zmianie niektórych ustaw w związku ze wspieraniem innowacyjności (Dz.U. z 2015 r. poz. 1767) oraz w przedstawionym stanie faktycznym (winno być w zdarzeniu przyszłym) ustalony zostanie przychód i koszty uzyskania przychodu z tytułu objęcia udziałów w spółce w zamian za wkład niepieniężny w postaci komercjalizowanej własności intelektualnej?

Zdaniem Spółki, w przedstawionym stanie faktycznym (winno być w zdarzeniu przyszłym) nie zajdzie konieczność ustalenia przychodów i kosztów uzyskania przychodu z tytułu objęcia udziałów w spółce w zamian za wkład niepieniężny w postaci komercjalizowanej własności intelektualnej.

Przepis art. 13 pkt 4 ww. ustawy stanowi, że przepisów ust. 1–3 nie stosuje się, jeżeli przedmiotem wkładu niepieniężnego w postaci komercjalizowanej własności intelektualnej, o której mowa w ust. 1 lub 2, jest autorskie prawo majątkowe do programu komputerowego. Jednakże wkładem nie jest autorskie prawo majątkowe do programu komputerowego, a prawo do korzystania z prawa na podstawie umowy licencyjnej.

Na tle przedstawionego zdarzenia przyszłego stwierdzam do następuje:

Zgodnie z art. 4a pkt 23 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2014 r., poz. 851 ze zm., dalej: „updop”), ilekroć w ustawie jest mowa o komercjalizowanej własności intelektualnej - oznacza to:

  1. patent, dodatkowe prawo ochronne na wynalazek, prawo ochronne na wzór użytkowy, prawo z rejestracji wzoru przemysłowego lub prawo z rejestracji topografii układu scalonego oraz prawo do uzyskania powyższych praw lub prawo z pierwszeństwa - określone w ustawie z dnia 30 czerwca 2000 r. - Prawo własności przemysłowej (Dz.U. z 2013 r. poz. 1410),
  2. autorskie prawa majątkowe do programu komputerowego,
  3. równowartość udokumentowanej wiedzy (informacji) nadającej się do wykorzystania w działalności przemysłowej, naukowej lub handlowej (know-how),
  4. prawa do korzystania z praw lub wartości wymienionych w lit. a-c na podstawie umowy licencyjnej;

Natomiast stosownie do z art. 4a pkt 24 updop, ilekroć w ustawie jest mowa o podmiocie komercjalizującym - oznacza to:

  1. uczelnię w rozumieniu ustawy z dnia 27 lipca 2005 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym (Dz.U. z 2012 r. poz. 572, z późn. zm.),
  2. spółkę utworzoną na podstawie art. 86a ust. 1 lub art. 86b ust. 1 ustawy z dnia 27 lipca 2005 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym,
  3. Polską Akademię Nauk lub jej instytut naukowy w rozumieniu ustawy z dnia 30 kwietnia 2010 r. o Polskiej Akademii Nauk (Dz.U. Nr 96, poz. 619, z 2011 r. Nr 84, poz. 455 oraz z 2013 r. poz. 675),
  4. spółkę utworzoną na podstawie art. 83 ust. 1 ustawy z dnia 30 kwietnia 2010 r. o Polskiej Akademii Nauk,
  5. instytut badawczy w rozumieniu ustawy z dnia 30 kwietnia 2010 r. o instytutach badawczych (Dz.U. Nr 96, poz. 618 oraz z 2011 r. Nr 112, poz. 654 i Nr 185, poz. 1092),
  6. spółkę utworzoną na podstawie art. 17 ust. 5 ustawy z dnia 30 kwietnia 2010 r. o instytutach badawczych,
  7. twórcę uprawnionego do praw lub wartości wymienionych w pkt 23 lit. a-c, a także zawarcia umowy licencyjnej, o której mowa w pkt 23 lit. d,
  8. międzynarodowy instytut naukowy utworzony na podstawie odrębnych przepisów, działający na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej

-jeżeli wnosi do spółki kapitałowej komercjalizowaną własność intelektualną;

Na podstawie art. 12 ust. 1 pkt 7 updop, przychodami, z zastrzeżeniem ust. 3 i 4 oraz art. 14, jest nominalna wartość udziałów (akcji) w spółce albo wartość wkładów w spółdzielni objętych w zamian za wkład niepieniężny w innej postaci niż przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana część; przepisy art. 14 ust. 1-3 stosuje się odpowiednio.

W myśl art. 12 ust. 1b updop, przychód określony w ust. 1 pkt 7 powstaje w dniu:

  1. zarejestrowania spółki, spółdzielni albo
  2. wpisu do rejestru podwyższenia kapitału zakładowego spółki, albo
  3. wydania dokumentów akcji, jeżeli objęcie akcji związane jest z warunkowym podwyższeniem kapitału zakładowego, albo
  4. podjęcia uchwały o przyjęciu w poczet członków spółdzielni, albo
  5. w którym upływa okres 5 lat od dnia objęcia udziałów (akcji) w spółce kapitałowej w zamian za wkład niepieniężny w postaci komercjalizowanej własności intelektualnej wniesiony przez podmiot komercjalizujący, chyba że przed tym dniem nastąpiło zbycie, umorzenie lub unicestwienie tych udziałów (akcji) albo podmiot komercjalizujący został postawiony w stan upadłości lub likwidacji lub przestał być podatnikiem podlegającym w Rzeczypospolitej Polskiej opodatkowaniu od całości swoich dochodów, bez względu na miejsce ich osiągania; w przypadku wystąpienia tych okoliczności przychód ustala się na dzień poprzedzający dzień ich wystąpienia; koszty uzyskania przychodu ustala się w wysokości określonej według stanu obowiązującego na dzień wniesienia wkładu niepieniężnego w postaci komercjalizowanej własności intelektualnej, stosując przepis art. 15 ust. 1j pkt 1 lub 3 oraz ust. 1o.

Na podstawie art. 13 ust. 2 ustawy z dnia 25 września 2015 r. o zmianie niektórych ustaw w związku ze wspieraniem innowacyjności (Dz.U. z 2015 r., poz. 1767 ze zm.), w przypadku podatników podatku dochodowego od osób prawnych nie ustala się przychodu i kosztów uzyskania przychodów z tytułu objęcia udziałów (akcji) w spółce kapitałowej w zamian za wkład niepieniężny w postaci komercjalizowanej własności intelektualnej, o której mowa w art. 4a pkt 23 ustawy wymienionej w art. 2, wniesiony przez podmiot komercjalizujący, o którym mowa w art. 4a pkt 24 ustawy wymienionej w art. 2, jeżeli wkład został wniesiony w 2016 r., albo w 2017 r. Do przychodów tych nie stosuje się przepisów art. 12 ust. 1 pkt 7 i ust. 1b pkt 5 ustawy wymienionej w art. 2.

W myśl art. 13 ust. 4 ww. ustawy, przepisów ust. 1–3 nie stosuje się, jeżeli przedmiotem wkładu niepieniężnego w postaci komercjalizowanej własności intelektualnej, o której mowa w ust. 1 lub 2, jest autorskie prawo majątkowe do programu komputerowego.

W uzasadnieniu do projektu powyższej ustawy (druk sejmowy 3286) w pkt II, pt. „Potrzeba i cel regulacji” wskazano, że proponowane zmiany powinny spowodować usunięcie wielu istotnych barier prawnych napotykanych przez polskie instytucje naukowe, a także stworzyć zachęty fiskalne dla przedsiębiorstw do podejmowania większego ryzyka.

Z przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego wynika, że Wnioskodawca zamierza zawiązać z podmiotem trzecim spółkę z o.o. Udziały w spółce zostaną objęte przez Wnioskodawcę w zamian za aport w postaci prawa do korzystania z praw na podstawie umowy licencji do programu komputerowego. Wnioskodawca nie jest pierwotnym twórcą oprogramowania, a rozbudował on wcześniej nabyty program, dzięki czemu program ten uzyskał realną wartość komercyjną i stał się możliwy do komercjalizacji.

Odnosząc powyższe przepisy do przedstawionego zdarzenia przyszłego stwierdzić należy że Ustawodawca w cyt. powyżej art. 3 ust. 2 o zmianie niektórych ustaw w związku ze wspieraniem innowacyjności wyłączył z opodatkowania m.in. przychody z tytułu objęcia udziałów w spółce kapitałowej w zamian za wkład niepieniężny w innej postaci niż przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana część w przypadku, gdy przedmiotem wkładu jest własność intelektualna, o której mowa w art. 4a pkt 23 updop, wnoszącym wkład podmiot komercjalizujący o którym mowa w art. 4a pkt 24 updop.

Jak wynika z uzasadnienia do ustawy z 29 sierpnia 2014 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz niektórych innych ustaw z dnia (Dz.U. z 2014 r. poz. 1328) (druk sejmowy 2330) wprowadzającej zmiany m.in. do art. 4a updop, polegające na dodaniu pkt 23 i 24, projektowane rozwiązania odnoszą się wyłącznie do sytuacji wnoszenia danej własności intelektualnej w drodze aportu do specjalnej spółki kapitałowej mającej ją komercjalizować. Inne transakcje, jak np. sprzedaż, zostały pominięte z uwagi na przyjęcie, iż skoro doszło do zbycia danej własności intelektualnej, to tym samym podmiot komercjalizujący uzyskał wpływy finansowe, które pozwalają na bieżące rozliczenie podatku. Ponadto projektowane rozwiązania dotyczą wyłącznie wąskiego katalogu praw własności intelektualnej oraz know-how. Takie zawężenie ma na celu promowanie rozwiązań, które aktualnie mają największy potencjał innowacyjny.

Zatem podmiotami komercjalizującymi objętymi zakresem podmiotowym art. art. 13 ust. 2 ustawy o zmianie niektórych ustaw w związku ze wspieraniem innowacyjności w zw. z art. 4a pkt 24 updop, mogą być przede wszystkim jednostki naukowo-badawcze i uczelnie (co wynika również z uzasadnienia do projektu ustawy), czyli podmioty, które co do zasady, nie są nastawione na działalność zarobkową (komercyjną), tzw. podmioty non profit. Ustawodawca dodatkowo objął zakresem podmiotowym twórców własności intelektualnych uprawnionych do praw lub wartości wymienionych w pkt 23 lit. a-c, oraz twórców własności intelektualnych zawarcia umowy licencyjnej, o której mowa w pkt 23 lit. d updop.

Charakter komercyjny oznacza nastawiony na osiągnięcie zysku. Zatem komercjalizacja polega na zmianie charakteru wykorzystania, w tym przypadku programu komputerowego, do celów zarobkowych. Oczywistym jest, że spółki prawa handlowego tworzone są w celu prowadzenia działalności gospodarczej i nastawione są na osiąganie zysków. Zatem w momencie nabycia praw własności intelektualnej przez spółkę prawa handlowego, dochodzi do komercjalizacji tych praw, niezależnie od dalszego sposobu wykorzystania ich przez nabywcę, tj. dalsza sprzedaż, udzielenie licencji, wniesienie aportem lub wykorzystanie wprowadzonej przez siebie działalności gospodarczej.

Odnosząc powyższe przepisy do przestawionego zdarzenia przyszłego stwierdzić należy że Wnioskodawca, który nabył prawa do programu komputerowego i dokonał jego rozbudowy nie mieści się w kategorii podmiotów komercjalizujących o których mowa w art. 4a pkt 24 updop, gdyż nie jest twórcą tej własności intelektualnej, a jedynie właścicielem praw do programu komputerowego, niezależnie od tego czy dokonał modyfikacji czy też ulepszenia tego programu komputerowego. Twórcą (producentem) w języku potocznym jest bowiem podmiot, który wytworzył rzecz; lub w tym przypadku program komputerowy, nie jest nim natomiast podmiot, który dokonał jego modernizacji lub zmiany. Przykładem tutaj może być samochód, którego producentem jest koncern samochodowy, natomiast podmioty, które po jego wyprodukowaniu i nabyciu dokonały w nim zmian, modyfikacji lub przeróbek nie są jego producentami (twórcami). W niniejszej sprawie, prawa do przedmiotowego programu komputerowego były już przedmiotem obrotu gospodarczego (zostały nabyte przez spółkę prawa handlowego), w związku z czym został im nadany charakter komercyjny, a tym samym nabywca (Wnioskodawca), który nie jest jego twórcą, nie może być już podmiotem komercjalizującym prawa własności intelektualnej, skoro wcześniej doszło do ich komercjalizacji.

Zatem w niniejszej sprawie nie znajdzie zastosowania art. 13 ust. 2 ww. ustawy o zmianie niektórych ustaw w związku ze wspieraniem innowacyjności.

W związku z powyższym, w przypadku objęcia udziałów przez Wnioskodawcę w zamian za wkład niepieniężny w postaci innej niż przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana część powstanie dla Wnioskodawcy powstanie przychód, na podstawie art. 12 ust. 1 pkt 7 updop, w wysokości objętych udziałów (akcji) objętych w zamian za wkład niepieniężny.

Biorąc powyższe pod uwagę stanowisko wnioskodawcy należało uznać za nieprawidłowe.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach, ul. Prymasa S. Wyszyńskiego 2, 44-101 Gliwice, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz.U. z 2016 r., poz. 718 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego.

Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.