0114-KDIP3-2.4011.137.2018.3.AK1 | Interpretacja indywidualna

Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej,
Obowiązki płatnika z tytułu przedawnienia zobowiązania kredytowego w stosunku do osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej.

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2018 r., poz. 800) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 21 lutego 2018 r. (data wpływu 6 marca 2018 r.) uzupełnionym pismem z dnia 6 kwietnia 2018 r. (data nadania 9 kwietnia 2018 r., data wpływu 13 kwietnia 2018 r.) na wezwanie z dnia 4 kwietnia 2018 r. Nr 0114-KDIP3-2.4011.137.2018.2AK1 oraz 0114-KDIP3-2.4011.122.20183.EC o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie obowiązków płatnika z tytułu przedawnienia zobowiązania kredytowego w stosunku do osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej – jest nieprawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 6 marca 2018 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie obowiązków płatnika z tytułu przedawnienia zobowiązania kredytowego w stosunku do osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca (dalej zwany „Spółką” lub „Bankiem”) jest bankiem krajowym w rozumieniu art. 4 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Prawo bankowe (dalej jako: Prawo bankowe) prowadzącym działalność gospodarczą na podstawie przepisów tej ustawy (podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych o nieograniczonym obowiązku podatkowym). W ramach prowadzonej działalności bankowej oferuje całą gamę produktów bankowych skierowanych do szerokiego spektrum klientów, w tym klientów będących osobami fizycznymi nie prowadzącymi działalności gospodarczej z miejscem zamieszkania dla celów podatkowych w Polsce lub za granicą (dalej w skrócie jako: Konsumenci).

Z tytułu udzielanych na rzecz Konsumentów kredytów (pożyczek), a także innych czynności bankowych jak np. prowadzenie rachunków bankowych wykonywanych na rzecz tych klientów powstają należności Banku z tytułu odsetek (umownych, karnych), prowizji (opłat) i spłat kwot głównych udzielonych kredytów (dalej w skrócie jako: „wierzytelności Banku”). W praktyce zdarzają się i będą zdarzać się sytuacje gdy Konsumenci nie spłacają wierzytelności Banku. Bank podejmuje w takich przypadkach działania windykacyjne w celu dochodzenia swoich roszczeń. Niekiedy zdarzają się przy tym sytuacje gdy dana wierzytelność Banku względem Konsumenta ulega przedawnieniu, tj. mija termin przedawnienia przewidziany w przepisach kodeksu cywilnego a Konsument podnosi zarzut przedawnienia czy to przed sądem czy też w ramach prowadzonej egzekucji, wskutek czego Bank zaprzestaje dochodzenia roszczeń a wierzytelność Banku przekształca się w tzw. zobowiązanie naturalne.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy w wyniku upływu terminu przedawnienia wierzytelności Banku po stronie Konsumenta powstał przychód w rozumieniu przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w szczególności art. 20 ust. 1 UPDOF i czy w związku z tym na Banku jako wierzycielu ciąży obowiązek wystawienia informacji PIT-8C zgodnie z art. 42a UPDOF?

Niniejsza interpretacja indywidualna dotyczy obowiązków płatnika z tytułu przedawnienia zobowiązania kredytowego w stosunku do osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej. W zakresie dotyczącym osób fizycznych prowadzących działalność gospodarczą zostało wydane w dniu 23 kwietnia 2018 r. postanowienie o umorzeniu postępowania Nr 0114-KDIP3-1.4011.122.2018.3.EC.

Zdaniem Wnioskodawcy, po stronie Konsumenta nie powstał z tytułu upływu terminu przedawnienia wierzytelności Banku (w tym skutecznego prawnie podniesienia tego zarzutu przez Konsumenta jako dłużnika) przychód w rozumieniu art. 20 UPDOF, w związku z czym na Banku nie ciąży obowiązek wystawienia informacji PIT-8C.

Zgodnie z przepisem art. 9 ust. 1 UPDOF opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

W myśl art. 11 ust. 1 ustawy przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9 i 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, art. 19, art. 25b i art. 30f, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń. Równocześnie przepis art. 20 ust. 1 UPDOF stanowi, że za przychody z innych źródeł, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 9, uważa się w szczególności: kwoty wypłacone po śmierci członka otwartego funduszu emerytalnego wskazanej przez niego osobie lub członkowi jego najbliższej rodziny w rozumieniu przepisów o organizacji i funkcjonowaniu funduszy emerytalnych, zasiłki pieniężne z ubezpieczenia społecznego, alimenty, stypendia, dotacje (subwencje) inne niż wymienione w art. 14, dopłaty, nagrody i inne nieodpłatne świadczenia nienależące do przychodów i określonych w art. 12-14 i 17 oraz przychody nieznajdujące pokrycia w ujawnionych źródłach.

Uregulowane w przepisach art. 117-125 Kodeksu cywilnego (k.c.) przedawnienie roszczeń jest zdarzeniem prawnym, powodującym określone skutki w zakresie możliwości dochodzenia zobowiązań przez wierzyciela. Istota przedawnienia polega na tym, że po upływie określonego w ustawie terminu, ten przeciwko komu kieruje się roszczenie (dłużnik) może uchylić się od jego zaspokojenia. Skutkiem tego roszczenie przedawnione nie gaśnie, a jedynie nie może być przymusowo zrealizowane; sąd bowiem oddali powództwo uprawnionego w razie upływu terminu przedawnienia i gdy dłużnik podniesie zarzut przedawnienia. Nadto roszczenie takie nie korzysta wprawdzie z pełnej ochrony państwa, ale nadal uznawane jest za prawnie istniejące. Znajduje to przede wszystkim wyraz w tym, że dłużnik, który po upływie terminu przedawnienia spełnił świadczenie, nie może następnie żądać jego zwrotu, chociażby nie był świadomy upływu terminu przedawnienia i związanych z tym skutków prawnych. Spełnił on bowiem należne w świetle prawa zobowiązanie. Roszczenia przedawnione mogą być także przedmiotem potrącenia (art. 502 k.c.) oraz wedle panującego poglądu odnowienia (art. 506 k.c.) i ugody (art. 917 k.c.).

Mając na uwadze przedstawiony we wniosku stan faktyczny należy stwierdzić, że mimo przedawnienia wierzytelność Banku nadal istnieje i Konsument może wykonać ciążące na nim zobowiązanie, natomiast wierzyciel (Bank) nie może już po prostu dochodzić przymusowego jego wykonania. Z uwagi więc na fakt, że dłużnik mimo przedawnienia zobowiązania, może to zobowiązanie wypełnić, jego korzyść majątkowa nie ma jeszcze charakteru trwałego w momencie przedawnienia. W sytuacji, gdy wierzyciel nie umorzył należności, samo przedawnienie zobowiązania nie wywołuje zmiany charakteru zobowiązania na zobowiązanie bezzwrotne i nie powoduje powstania przychodu Konsumenta z nieodpłatnego świadczenia w świetle art. 11 ust. 1 w zw. z art. 20 UPDOF.

Wobec powyższego, w związku z przedawnieniem wierzytelności Banku, które nie zostało umorzone, nie nastąpiło po stronie Wnioskodawcy trwałe przysporzenie majątkowe, które mogłoby zostać uznane za przychód w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, podlegający opodatkowaniu, tak jak miałoby to miejsce w przypadku umorzenia wierzytelności (zwolnienia z długu w trybie art. 508 k.c.). Samo przedawnienie zobowiązania nie wywołuje bowiem zmiany charakteru zobowiązania na zobowiązanie bezzwrotne i nie powoduje powstania przychodu. Powyższa konstatacja nie ulegnie zmianie nawet w przypadku uchwalenia przez Sejm i wejścia w życie ustawy o zmianie ustawy Kodeks cywilny oraz niektórych innych ustaw w kształcie przewidzianym w druku sejmowym nr 2216: http://www.sejm.gov.pl/sejm8.nsf/PrzebiegProc.xsp?nr=2216, w świetle którego nastąpi zaostrzenie reżimu przedawnienia roszczeń przysługujących przedsiębiorcom wobec konsumentów przez związanie z upływem terminu przedawnienia z mocy samego prawa skutku w postaci niemożliwości skutecznego zaspokojenia roszczenia (projektowane art. 117 § 2(1) k.c. oraz art. 117(1) k.c.).

Stanowisko Banku znajduje również uzasadnienie w wykładni celowościowej. W art. 14 ust. 2 pkt 6 UPDOF ustawodawca przewidział bowiem, że przychodem z działalności gospodarczej jest również wartość umorzonych lub przedawnionych zobowiązań (z określonymi wyjątkami). Skoro zatem ustawodawca z jednej strony wprowadził wartość przedawnionych zobowiązań jako specyficzny rodzaj przychodu z działalności gospodarczej i nie wymienił wprost takiej kategorii w innych źródłach przychodów (art. 20 UPDOF) to kierując się zasadą racjonalności prawodawcy należy stwierdzić, że celem było uznanie przedawnionych zobowiązań tylko jako przychodu jednego konkretnego źródła, tj. z pozarolniczej działalności gospodarczej (art. 10 ust. 1 pkt 3 UPDOF).

Prawidłowość stanowiska Banku znajduje także wyraz w interpretacjach indywidualnych: Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy z dnia 30 czerwca 2016 roku, znak: ITPB2/4511-357/16/TJ oraz z dnia 28 lipca 2016 r. znak: ITPB2/4511-484/16/MZ, Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 25 września 2015 r. (sygn. IPPB4/4511-765/15-2/MP, Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 23 czerwca 2016 r. (sygn. ILPB2/4511-1-608/16-3/BC).

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest nieprawidłowe.

Zgodnie z przepisem art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2018 r. poz. 200 z późn. zm.) opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Dochodem ze źródła przychodów, jeżeli przepisy art. 24-25 oraz art. 30f nie stanowią inaczej, jest nadwyżka sumy przychodów z tego źródła nad kosztami ich uzyskania osiągnięta w roku podatkowym. Jeżeli koszty uzyskania przekraczają sumę przychodów, różnica jest stratą ze źródła przychodów (art. 9 ust. 2 ww. ustawy).

Stosownie do art. 11 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9 i 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, art. 19, art. 25b i art. 30f, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

O uzyskaniu przychodu w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym do osób fizycznych można więc mówić w każdej sytuacji, gdy podatnik na skutek otrzymania określonych wartości majątkowych (środków pieniężnych, świadczeń w naturze czy też innych nieodpłatnych świadczeń), jak również na skutek określonego zdarzenia powodującego zmniejszenie jego zobowiązań wobec innych podmiotów, uzyskuje określone przysporzenie majątkowe.

Źródłem przychodów w podatku dochodowym od osób fizycznych, są między innymi inne źródła, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 9 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W myśl art. 20 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, za przychody z innych źródeł, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 9, uważa się w szczególności: kwoty wypłacone po śmierci członka otwartego funduszu emerytalnego wskazanej przez niego osobie lub członkowi jego najbliższej rodziny, w rozumieniu przepisów o organizacji i funkcjonowaniu funduszy emerytalnych, kwoty uzyskane z tytułu zwrotu z indywidualnego konta zabezpieczenia emerytalnego oraz wypłaty z indywidualnego konta zabezpieczenia emerytalnego, w tym także dokonane na rzecz osoby uprawnionej na wypadek śmierci oszczędzającego, zasiłki pieniężne z ubezpieczenia społecznego, alimenty, stypendia, dotacje (subwencje) inne niż wymienione w art. 14, dopłaty, nagrody i inne nieodpłatne świadczenia nienależące do przychodów określonych w art. 12-14 i art. 17.

Zwrot w „szczególności” dowodzi, że definicja przychodów z innych źródeł ma charakter otwarty i nie ma przeszkód, aby do tej kategorii zaliczyć również przychody inne niż wymienione wprost w przepisie art. 20 ust. 1 ustawy.

Na podstawie art. 42a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, osoby fizyczne prowadzące działalność gospodarczą, osoby prawne i ich jednostki organizacyjne oraz jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej, które dokonują wypłaty należności lub świadczeń, o których mowa w art. 20 ust. 1, z wyjątkiem dochodów (przychodów) wymienionych w art. 21, art. 52, art. 52a i art. 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku, od których nie są obowiązane pobierać zaliczki na podatek lub zryczałtowanego podatku dochodowego, są obowiązane sporządzić informację według ustalonego wzoru o wysokości przychodów i w terminie do końca lutego następnego roku podatkowego, z zastrzeżeniem art. 45ba ust. 4, przesłać ją podatnikowi oraz urzędowi skarbowemu, przy pomocy którego naczelnik urzędu skarbowego właściwy według miejsca zamieszkania podatnika wykonuje swoje zadania, a w przypadku podatników, o których mowa w art. 3 ust. 2a, urzędowi skarbowemu, przy pomocy którego naczelnik urzędu skarbowego właściwy w sprawach opodatkowania osób zagranicznych wykonuje swoje zadania.

Z przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego wynika, że z tytułu udzielanych przez Wnioskodawcę na rzecz Konsumentów kredytów (pożyczek), a także innych czynności bankowych takich jak np. prowadzenie rachunków bankowych wykonywanych na rzecz tych klientów powstają należności Banku z tytułu odsetek (umownych, karnych), prowizji (opłat) i spłat kwot głównych udzielonych kredytów. W praktyce zdarzają się i będą zdarzać się sytuacje, gdy Konsumenci nie spłacają wierzytelności Banku. Bank podejmuje w takich przypadkach działania windykacyjne w celu dochodzenia swoich roszczeń. Niekiedy zdarzają się przy tym sytuacje, gdy dana wierzytelność Banku względem Konsumenta ulega przedawnieniu, tj. mija termin przedawnienia przewidziany w przepisach kodeksu cywilnego, a Konsument podnosi zarzut przedawnienia przed sądem lub w ramach prowadzonej egzekucji, wskutek czego Bank zaprzestaje dochodzenia roszczeń, a wierzytelność Banku przekształca się w tzw. zobowiązanie naturalne.

W związku z powyższym opisem zdarzenia przyszłego należy wskazać, że instytucja przedawnienia uregulowana została w art. 117-125 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2017 r., poz. 459 z późn. zm. w brzmieniu obowiązującym na dzień wydania interpretacji). Zgodnie z art. 117 § 1 ww. Kodeksu, z zastrzeżeniem wyjątków przewidzianych w ustawie, roszczenia majątkowe ulegają przedawnieniu. Przy czym, w myśl art. 117 § 2 ww. Kodeksu, po upływie terminu przedawnienia ten, przeciwko komu przysługuje roszczenie, może uchylić się od jego zaspokojenia, chyba że zrzeka się korzystania z zarzutu przedawnienia. Jednakże zrzeczenie się zarzutu przedawnienia przed upływem terminu jest nieważne.

Przedawnienie zobowiązania jest zdarzeniem prawnym, powodującym określone skutki w zakresie możliwości dochodzenia zobowiązań.

W świetle powyższego zobowiązanie przedawnione przekształca się w tzw. zobowiązanie naturalne. Nie może ono być wyegzekwowane pod przymusem, ani też zasądzone przez sąd powszechny, jeżeli dłużnik powoła się na upływ terminu przedawnienia.

Niemniej jednak, w sytuacji gdy występuje niemożność przymusowego wyegzekwowania zobowiązania mimo braku jego faktycznego wykonania, dłużnik uzyskuje pewną korzyść majątkową, przejawiającą się w tym, że nie musi realnie wykonać zobowiązania. Zasadnicze znaczenie ma bowiem, że w następstwie przedawnienia dłużnik zostaje zwolniony z obowiązku spłaty zadłużenia (ustaje obowiązek spełnienia świadczenia). Skutki finansowe przedawnienia zobowiązania z tytułu wierzytelności są zatem, takie same jak przy ich umorzeniu. Konsument kosztem Wnioskodawcy osiąga realne przysporzenie majątkowe.

Przychód podatkowy z tytułu przedawnionego zobowiązania powstaje w momencie upływu terminu przedawnienia. Stosownie do art. 118 Kodeksu cywilnego, jeżeli przepis szczególny nie stanowi inaczej, termin przedawnienia wynosi lat dziesięć, a dla roszczeń o świadczenia okresowe oraz roszczeń związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej trzy lata.

W konsekwencji, jeżeli Konsument, powołując się na przedawnienie zobowiązania z tytułu wierzytelności, odmawia ich spłacenia, wówczas Konsument osiąga realne przysporzenie majątkowe, które – jako przychód z innych źródeł – podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym.

W tej sytuacji, stosownie do postanowień art. 42a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, na Wnioskodawcy ciąży obowiązek sporządzenia informacji PIT-8C, w której jako przychód z innych źródeł należy wykazać wartość przedawnionego zobowiązania (na moment przedawnienia), którego Konsument odmawia spłacenia.

Zatem stanowisko Wnioskodawcy uznano za nieprawidłowe.

W odniesieniu do powołanych przez Wnioskodawcę interpretacji indywidualnych stwierdzić należy, że funkcjonowanie w obrocie prawnym interpretacji indywidualnych, w których odmiennie oceniono takie same albo zbliżone stany faktyczne lub zdarzenia przyszłe, jest niewątpliwie niepożądane z punktu widzenia zasady prowadzenia postępowania, w sposób budzący zaufanie do organów, wyrażonej w art. 121 § 1 ustawy Ordynacja podatkowa. Niemniej jednak, w praktyce sytuacje takie mogą mieć miejsce, choćby z uwagi na przewidzianą przez ustawodawcę możliwość zmiany interpretacji indywidualnej w trybie art. 14e § 1 pkt 1 ustawy Ordynacja podatkowa. Zgodnie z tym przepisem, Szef Krajowej Administracji Skarbowej może z urzędu zmienić wydaną interpretację indywidualną, jeżeli stwierdzi jej nieprawidłowość, uwzględniając w szczególności orzecznictwo sądów, Trybunału Konstytucyjnego lub Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej. Jak wynika z powołanego unormowania, przesłanką dla rozważenia zmiany interpretacji indywidualnej (tj. w istocie zmiany stanowiska w zakresie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego) jest w szczególności ugruntowanie się linii orzeczniczej sądów, w której prezentowany jest odrębny niż zawarty w tym rozstrzygnięciu pogląd dotyczący interpretacji określonego przepisu lub przepisów prawa podatkowego.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

  1. z zastosowaniem art. 119a;
  2. w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2017 r., poz. 1369 z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.