0111-KDIB1-3.4010.286.2018.3.IZ | Interpretacja indywidualna

Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej,
Konsekwencje podatkowe związane z korektą dochodowości

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2018 r., poz. 800, z późn. zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 28 maja 2018 r. (data wpływu 4 czerwca 2018 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej m.in. podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia, czy opisana korekta dochodowości, powinna być ujęta dla celów podatku dochodowego od osób prawnych w roku, w którym wystawiono dokument korygujący, czy w roku, w którym osiągnięte zostały przychody, których dotyczy korekta (pytanie oznaczone we wniosku nr 2) –jest nieprawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 4 czerwca 2018 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej m.in. podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia, czy opisana korekta dochodowości, powinna być ujęta dla celów podatku dochodowego od osób prawnych w roku, w którym wystawiono dokument korygujący, czy w roku, w którym osiągnięte zostały przychody, których dotyczy korekta.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

M Sp. z o.o. (dalej: „Spółka” lub „Wnioskodawca”) posiada siedzibę w Polsce i jest zarejestrowana na potrzeby podatku od towarów i usług (dalej: „VAT”) w Polsce oraz jest zarejestrowana w Polsce na cele transakcji wewnątrzwspólnotowych (VAT UE). Spółka jest podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych w Polsce. Rok podatkowy Spółki nie pokrywa się z rokiem kalendarzowym, trwa 12 kolejnych miesięcy od 1 lipca do 30 czerwca.

Spółka należy do międzynarodowej grupy zajmującej się produkcją i sprzedażą części do maszyn przemysłowych. Podstawowym rodzajem działalności Spółki jest produkcja metalowych wyrobów gotowych. Udziałowcem Spółki oraz spółki FT GmbH (dalej: „Kontrahent”) jest spółka FB GmbH z siedzibą w Niemczech. Spółka FB GmbH posiada 100% udziałów w kapitale zakładowym Spółki oraz spółki FT GmbH. Spółka wyprodukowane wyroby sprzedaje w głównej mierze do podmiotu powiązanego, jakim jest FT GmbH z siedzibą w Niemczech.

Podmioty wchodzące w skład grupy kierują się zasadami, których celem jest implementacja w ramach grupy wytycznych zgodnych z zasadą ceny rynkowej określoną w „Wytycznych w sprawie cen transferowych dla przedsiębiorstw wielonarodowych oraz administracji podatkowych” (ang. Transfer Pricing Guidelines for Multinational Enterprises and Tax Administrations) opracowanych przez Organizację Współpracy Gospodarczej i Rozwoju (OECD) oraz regulacji w zakresie cen transferowych mających zastosowanie w poszczególnych krajach członkowskich tej organizacji. Wnioskodawca ustala ceny stosowane w transakcjach z Kontrahentem w taki sposób, w jaki zostałyby one ustalone pomiędzy podmiotami niezależnymi.

Na moment sprzedaży Spółka dysponuje danymi historycznymi oraz budżetowanymi, na podstawie których ustalana jest cena sprzedaży na rzecz Kontrahenta. Praktyczne aspekty zastosowania metody kalkulacji ceny w transakcji (tj. brak dostatecznych danych dotyczących porównywalności transakcji) uniemożliwiają Spółce dokładne skalkulowanie ceny w momencie realizacji transakcji, tak aby na bieżąco osiągać docelowy poziom rynkowy, zatem może się okazać, że wymagane będzie skorygowanie zastosowanej ceny. Wobec powyższego, Spółka oraz Kontrahent zamierzają stosować mechanizm ustalania dochodowości z uwzględnieniem korygowania wzajemnych rozliczeń. Niezbędna korekta dochodowości do określonego poziomu nastąpić może dopiero po rocznym podsumowaniu kosztów i przychodów działalności Spółki. Oznacza to, że jeżeli po ostatecznym podsumowaniu poziom dochodowości Spółki będzie wyższy niż wynikający z pełnionych funkcji i zaangażowanych aktywów, to Spółka wystawi dokument korygujący do Kontrahenta skutkujący zmniejszeniem przychodów; w odwrotnej sytuacji, gdy poziom dochodowości Spółki będzie niższy niż wynikający z pełnionych funkcji i zaangażowanych aktywów, to Spółka wystawi dokument korygujący do Kontrahenta skutkujący zwiększeniem przychodów. Podsumowując, Wnioskodawca wystawi dokumenty korygujące (odpowiednio noty obciążeniowe lub uznaniowe), w rezultacie czego Wnioskodawca uzyska z tytułu prowadzonej działalności dystrybucyjnej w danym roku podatkowym zysk na poziomie zgodnym z zasadą ceny rynkowej.

Spółka podkreśla, że prawidłowość korekty kosztów w związku z przyjętym w grupie modelem cen transferowych, nie była przedmiotem postępowania w trybie Działu IIa Ordynacji podatkowej - Porozumienia w sprawach ustalenia cen transakcyjnych. Przedmiotem wniosku nie jest prawidłowość zastosowanej przez Wnioskodawcę metody szacowania i ustalania cen transferowych, a jedynie ustalenie, czy rozliczenie polegające na wyrównaniu zakładanego poziomu dochodowości do poziomu rynkowego przeprowadzane na koniec roku, którego dotyczy, wywiera dla niego skutki na gruncie ustawy o VAT oraz w którym momencie powinno być uwzględnione dla celów podatku dochodowego od osób prawnych.

W związku z powyższym opisem zadano m.in. następujące pytanie.

Czy opisana wyżej korekta dochodowości, powinna być ujęta dla celów podatku dochodowego od osób prawnych w roku, w którym wystawiono dokument korygujący, czy w roku, w którym osiągnięte zostały przychody, których dotyczy korekta? (pytanie oznaczone we wniosku nr 2)

Zdaniem Wnioskodawcy, korekta dochodowości opisana we wniosku nie jest wynikiem błędu rachunkowego lub oczywistej omyłki, w związku z czym powinna być ujęta w roku, w którym wystawiono dokument korygujący zgodnie z art. 12 ust. 3j ustawy o CIT.

Zdaniem Wnioskodawcy, tzw. końcoworoczne korekty zysków (ang. transfer pricing adjustment/TP adjustment) są praktyką powszechnie stosowaną przez podmioty powiązane. Polegają one na dostosowaniu cen ustalanych w ciągu roku, np. na podstawie danych historycznych, do poziomu rynkowego. W polskich regulacjach dotyczących podatków dochodowych oraz podatku od towarów i usług nie ma przepisów odnoszących się wprost do omawianego mechanizmu, w szczególności przepisy nie zawierają legalnej definicji tych korekt. Zgodnie z definicją opracowaną przez Organizację Współpracy Gospodarczej i Rozwoju korekta kompensacyjna oznacza korektę, „w której podatnik wskazuje cenę transferową dla celów podatkowych, tzn. taką, która według niego jest ceną uwzględniającą zasadę pełnej konkurencji w transakcjach zawartych przez podmioty powiązane, nawet jeśli ta cena różni się od ceny rzeczywiście zastosowanej pomiędzy powiązanymi przedsiębiorstwami. Korekta taka może być dokonywana przed złożeniem zeznania podatkowego”. Wskazane wyżej wytyczne nie są jednak obowiązującym prawem, a polskie regulacje nie określają terminu na sporządzenie takiej korekty. Z uwagi na ich charakter, w praktyce korekty te dokonywane są zazwyczaj ex post, czyli po realizacji danej transakcji oraz po zakończonym roku podatkowym, a więc dopiero wtedy, kiedy możliwa jest kompletna analiza zrealizowanej transakcji oraz ocena warunków rynkowych.

Przechodząc na grunt regulacji krajowych należy wskazać, że ustawa z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2017 r., poz. 2343 – winno być: t.j. Dz.U. z 2018 r., 1036 z późn. zm., dalej „ustawa o CIT”), nie zawiera legalnej definicji przychodu podatkowego. Ustawodawca ograniczył się w tym zakresie do wskazania w art. 12 ust. 1 przykładowych przysporzeń zaliczanych do tej kategorii.

I tak, w myśl art. 12 ust. 1 pkt 1 ww. ustawy, przychodami, z zastrzeżeniem ust. 3 i 4 oraz art. 14, są w szczególności otrzymane pieniądze, wartości pieniężne, w tym również różnice kursowe.

Jak stanowi art. 12 ust. 3 ustawy o CIT, za przychody związane z działalnością gospodarczą i z działami specjalnymi produkcji rolnej, osiągnięte w roku podatkowym, a także za przychody uzyskane z zysków kapitałowych, z wyłączeniem przychodów, o których mowa w art. 7b ust. 1 pkt 1, uważa się także należne przychody, choćby nie zostały jeszcze faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont.

Przychody należne to wszelkiego rodzaju przychody, co do których przysługuje podatnikowi uprawnienie do ich dochodzenia, czyli takie, które wynikają z konkretnego stosunku prawnego. „Należność” wynika z treści stosunku prawnego, a odnosi się zarówno do możliwości dochodzenia konkretnego świadczenia oraz do powinności jego spełnienia. Oznacza to, że powstanie przychodów należnych związane jest z powstaniem wierzytelności. Ponieważ wierzytelność to termin wywodzący się z prawa cywilnego, to przychodami należnymi są przychody wymagalne w rozumieniu prawa cywilnego, tj. możliwe do prawnie skutecznego ich dochodzenia.

Podstawowa zasada określania daty powstania przychodu związanego z działalnością gospodarczą została uregulowana przez ustawodawcę w treści art. 12 ust. 3a ustawy o CIT. Na mocy tego przepisu, za datę powstania przychodu, o którym mowa w ust. 3, uważa się, z zastrzeżeniem ust. 3c-3g oraz 3j-3m, dzień wydania rzeczy, zbycia prawa majątkowego lub wykonania usługi, albo częściowego wykonania usługi, nie później niż dzień:

  1. wystawienia faktury albo
  2. uregulowania należności.

Wyjątek od tak skonstruowanej zasady określającej moment powstania przychodów wprowadzają przepisy art. 12 ust. 3c-3e ww. ustawy.

Jak stanowi art. 12 ust. 3c ustawy o CIT, jeżeli strony ustalą, że usługa jest rozliczana w okresach rozliczeniowych, za datę powstania przychodu uznaje się ostatni dzień okresu rozliczeniowego określonego w umowie lub na wystawionej fakturze, nie rzadziej niż raz w roku. Zapis art. 12 ust. 3d ustawy o CIT, wskazuje, że przepis ust. 3c stosuje się odpowiednio do dostawy energii elektrycznej, cieplnej oraz gazu przewodowego.

Zgodnie natomiast z art. 12 ust. 3e ustawy o CIT, w przypadku otrzymania przychodu, o którym mowa w ust. 3, do którego nie stosuje się ust. 3a, 3c, 3d i 3f, za datę powstania przychodu uznaje się dzień otrzymania zapłaty.

Istota niniejszej sprawy sprowadza się do rozstrzygnięcia, czy w związku z zawieranymi przez Spółkę transakcjami sprzedaży do podmiotu powiązanego, Spółka na bazie dokumentu korygującego dochodowość (zwiększającego lub zmniejszającego jej przychody), wystawionego dopiero po podsumowaniu danych analizowanego roku podatkowego, powinna dokonać korekty przychodu podatkowego w roku, w którym wystawi dokument korygujący, czy w roku, którego dotyczy korekta.

Z dniem 1 stycznia 2016 r. na podstawie ustawy z dnia 10 września 2015 r. o zmianie niektórych ustaw w związku ze wspieraniem polubownych metod rozwiązywania sporów (Dz.U. z 2015 r., poz. 1595; dalej: „ustawa nowelizująca”), wprowadzone zostały przepisy dotyczące zasad korygowania przychodów. Ustawa ta dokonała nowelizacji ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych m.in. poprzez dodanie do art. 12 ust. 3j. Zgodnie z tym przepisem, jeśli korekta przychodu nie jest spowodowana błędem rachunkowym lub inną oczywistą omyłką, korekty dokonuje się poprzez zmniejszenie lub zwiększenie przychodów osiągniętych w okresie rozliczeniowym, w którym została wystawiona faktura korygująca lub, w przypadku braku faktury, inny dokument potwierdzający przyczyny korekty. Dodatkowo, art. 12 ust. 3k ww. ustawy przewiduje, że jeżeli w okresie rozliczeniowym, o którym mowa w ust. 3j, podatnik nie osiągnął przychodów lub osiągnięte przychody są niższe od kwoty zmniejszenia, podatnik jest obowiązany zwiększyć koszty uzyskania przychodów o kwotę, o którą nie zostały zmniejszone przychody. Natomiast, ust. 3l tego artykułu wprowadza zastrzeżenie, że przepisów ust. 3j i 3k nie stosuje się, jeżeli korekta dotyczy przychodu związanego z zobowiązaniem podatkowym, które uległo przedawnieniu.

Powyższe zmiany weszły w życie z dniem 1 stycznia 2016 r. (art. 13 ustawy nowelizującej). Jednocześnie, zgodnie z art. 11 ustawy nowelizującej, przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, w brzmieniu nadanym niniejszą ustawą, stosuje się do korekty przychodów oraz kosztów uzyskania przychodów, uzyskanych lub poniesionych przed dniem wejścia w życie niniejszej ustawy. Tym samym, w stanie prawnym obowiązującym od 1 stycznia 2016 r. podatnicy dokonują korekty przychodów „na bieżąco”, tj. w okresie rozliczeniowym, w którym wystawią fakturę korygującą lub inny dokument potwierdzający przyczyny korekty. Korekta przychodów polega na zmniejszeniu lub zwiększeniu przychodów osiągniętych w okresie rozliczeniowym. Nowe zasady korygowania przychodów mają zastosowanie tylko do tych przypadków, gdy korekta nie jest spowodowana błędem rachunkowym lub inną oczywistą omyłką. Natomiast w sytuacji, w której korekta spowodowana jest błędem rachunkowym lub inną oczywistą omyłką, obowiązują dotychczasowe zasady, czyli korygowanie ze skutkiem „wstecz”.

Ustawa o CIT nie definiuje pojęć „błędu rachunkowego” i „oczywistej omyłki”. Pojęcia te zatem należy rozumieć zgodnie z ich znaczeniem potocznym. Zatem, za „błąd rachunkowy” należy uznać sytuację, gdy koszt został niewłaściwie ujęty ze względu na błąd w toku wykonywania obliczeń; może to dotyczyć zarówno okoliczności leżących po stronie wystawcy faktury czy innego dokumentu księgowego (np. błędne podanie na fakturze cen lub wartości towarów), jak i po stronie odbiorcy takiego dokumentu (np. wprowadzenie do ksiąg rachunkowych nieprawidłowej cyfry, zastosowanie wadliwego kursu waluty obcej przy przeliczaniu wartości przychodu na złote, etc.). Zgodnie ze Słownikiem Języka Polskiego PWN (wersja internetowa www.sjp.pwn.pl) przez „omyłkę” należy rozumieć „spostrzeżenie, sąd niezgodny z rzeczywistością, niewłaściwe postępowanie, posunięcie”. W konsekwencji, za „inną oczywistą omyłkę” należy uznać inny oczywisty błąd, który nie jest jednocześnie błędem rachunkowym. Takim błędem będzie np. ujęcie w kosztach podatkowych faktury wystawionej na podmiot inny niż faktyczny nabywca towaru. „Omyłka” wiązać się może również z błędem polegającym albo na nieprawidłowym wystawieniu albo nieprawidłowym ujęciu dowodu księgowego. Okoliczność taka musi mieć zatem charakter „pierwotny”. Co więcej, „omyłka” musi być „oczywista”. Oznacza to, że w przypadku jakichkolwiek wątpliwości co do charakteru przyczyn korekty, korekta winna być dokonywana w okresie wystawienia faktury korygującej (bądź innego dokumentu potwierdzającego stosowną korektę).

Z uzasadnienia do projektu ustawy nowelizującej wynika, że moment ujęcia faktury korygującej (dokumentu korygującego) po stronie przychodów, powinien być uzależniony od okoliczności, jakich dotyczy ta faktura (dokument). Jeżeli pierwotnie sporządzona faktura błędnie dokumentowała stan faktyczny, a więc korekta jest wynikiem błędu (zawierała pomyłki np. w ilości, cenie lub kwocie podatku VAT), wówczas korekta powinna być przyporządkowana wstecznie do okresu, którego dotyczy, czyli do daty wystąpienia przychodu należnego, wynikającego z faktury pierwotnej. Natomiast w przypadku, gdy faktura pierwotna prawidłowo dokumentowała zdarzenie gospodarcze, które miało miejsce w dacie jej wystawienia (stan faktyczny), a faktura korygująca (dokument korygujący) została wystawiona przez sprzedawcę z powodu późniejszych zdarzeń, a więc okoliczności mających wpływ na zmianę przychodów powstałych już po wystawieniu faktury pierwotnej, takich jak np. obniżenie ceny, udzielenie rabatu, zwrot towaru czy gwarancja lub rękojmia, fakturę korygującą (dokument korygujący) należy rozliczyć w bieżącym okresie rozliczeniowym (tj. w dacie wystawienia dokumentu korygującego). Jeżeli jednak pierwotnie sporządzona faktura zawierała błędy lub pomyłki, a więc błędnie dokumentowała stan faktyczny, podatnik zobowiązany jest przyporządkować korektę wstecznie do okresu, którego dotyczy, czyli do daty wystąpienia przychodu należnego, wynikającego z pierwotnego dokumentu.

W przedmiotowej sprawie Spółka wskazała, że korekta dochodowości nie jest wynikiem błędu rachunkowego ani pomyłki; stanowi jedynie dostosowanie całości dochodowości do poziomu rynkowego. Wobec powyższego, należy stwierdzić, że w analizowanej sprawie nie ma miejsca korekta przychodu podatkowego na skutek błędu rachunkowego bądź innej oczywistej omyłki. Pierwotne transakcje zostały zrealizowane prawidłowo a dokumenty korygujące zostaną wystawione przez Spółkę z powodu późniejszych okoliczności, tj. dostosowania dochodowości do ustalonej wartości. Skoro zatem pierwotne transakcje zostały zrealizowane prawidłowo, nie sposób uznać, że zmiana wartości przychodu jest efektem błędu rachunkowego albo innej oczywistej omyłki. Wobec tego, korekty przychodu dokonuje się w okresie rozliczeniowym, w którym wystawiony zostanie dokument potwierdzający przyczyny korekty.

Podsumowując, zdaniem Wnioskodawcy, korekta dochodowości powinna być ujęta w roku, w którym wystawiono dokument korygujący zgodnie z art. 12 ust. 3j ustawy o CIT.

Wnioskodawca podkreśla, że przedmiotowy wniosek dotyczy jedynie kwestii sposobu korygowania przychodów w związku z wystawianiem dokumentów korygujących, natomiast nie odnosi się do kwestii zasadności, celowości i prawidłowości dokonywania korekt cen, o których mowa we wniosku.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest nieprawidłowe.

Na podstawie art. 12 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2018 r., poz. 1036, z późn. zm., dalej: „updop”), przychodami, z zastrzeżeniem ust. 3 i 4 oraz art. 14, są w szczególności otrzymane pieniądze, wartości pieniężne, w tym również różnice kursowe.

Stosownie do art. 12 ust. 3 updop, za przychody związane z działalnością gospodarczą i z działami specjalnymi produkcji rolnej, osiągnięte w roku podatkowym, a także za przychody uzyskane z zysków kapitałowych, z wyłączeniem przychodów, o których mowa w art. 7b ust. 1 pkt 1, uważa się także należne przychody, choćby nie zostały jeszcze faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont.

Co do zasady, moment powstania przychodu związanego z działalnością gospodarczą i z działami specjalnymi produkcji rolnej oraz przychodu uzyskanego z zysków kapitałowych ustala się na podstawie art. 12 ust. 3a updop, zgodnie z którym za datę powstania przychodu, o którym mowa w ust. 3, uważa się, z zastrzeżeniem ust. 3c-3g oraz 3j-3m, dzień wydania rzeczy, zbycia prawa majątkowego lub wykonania usługi, albo częściowego wykonania usługi, nie później niż dzień wystawienia faktury albo uregulowania należności.

Natomiast, w myśl art. 12 ust. 3e updop, w przypadku otrzymania przychodu, o którym mowa w ust. 3, do którego nie stosuje się ust. 3a, 3c, 3d i 3f, za datę powstania przychodu uznaje się dzień otrzymania zapłaty.

Z przedstawionego we wniosku opisu zdarzenia przyszłego wynika, że Spółka należy do międzynarodowej grupy zajmującej się produkcją i sprzedażą części do maszyn przemysłowych. Udziałowcem Spółki oraz spółki FT GmbH (dalej: „Kontrahent”) jest spółka FB GmbH z siedzibą w Niemczech. Spółka FB GmbH posiada 100% udziałów w kapitale zakładowym Spółki oraz spółki FT GmbH. Spółka wyprodukowane wyroby sprzedaje w głównej mierze do podmiotu powiązanego, jakim jest FT GmbH z siedzibą w Niemczech. Wnioskodawca ustala ceny stosowane w transakcjach z Kontrahentem w taki sposób, w jaki zostałyby one ustalone pomiędzy podmiotami niezależnymi. Na moment sprzedaży Spółka dysponuje danymi historycznymi oraz budżetowanymi, na podstawie których ustalana jest cena sprzedaży na rzecz Kontrahenta. Praktyczne aspekty zastosowania metody kalkulacji ceny w transakcji (tj. brak dostatecznych danych dotyczących porównywalności transakcji) uniemożliwiają Spółce dokładne skalkulowanie ceny w momencie realizacji transakcji, tak aby na bieżąco osiągać docelowy poziom rynkowy, zatem może się okazać, że wymagane będzie skorygowanie zastosowanej ceny. Wobec powyższego, Spółka oraz Kontrahent zamierzają stosować mechanizm ustalania dochodowości z uwzględnieniem korygowania wzajemnych rozliczeń. Niezbędna korekta dochodowości do określonego poziomu nastąpić może dopiero po rocznym podsumowaniu kosztów i przychodów działalności Spółki. Oznacza to, że jeżeli po ostatecznym podsumowaniu poziom dochodowości Spółki będzie wyższy niż wynikający z pełnionych funkcji i zaangażowanych aktywów, to Spółka wystawi dokument korygujący do Kontrahenta skutkujący zmniejszeniem przychodów; w odwrotnej sytuacji, gdy poziom dochodowości Spółki będzie niższy niż wynikający z pełnionych funkcji i zaangażowanych aktywów, to Spółka wystawi dokument korygujący do Kontrahenta skutkujący zwiększeniem przychodów.

W tym miejscu zauważyć należy, że zgodnie z art. 20a § 1 Ordynacji podatkowej, Szef Krajowej Administracji Skarbowej, zwany w niniejszym dziale „organem właściwym w sprawie porozumienia”, na wniosek podmiotu krajowego, uznaje porównywalność istotnych warunków ustalonych pomiędzy tym podmiotem krajowym a powiązanym z nim podmiotem lub podmiotami z warunkami, które ustaliłyby między sobą niezależne podmioty, oraz potwierdza prawidłowość wyboru metody ustalania cen transakcyjnych w uznanych przez ten organ warunkach, w tym określa:

  1. profil funkcjonalny podmiotów powiązanych, których dotyczą uznane warunki, obejmujący w szczególności pełnione funkcje, ponoszone ryzyka i zaangażowane aktywa;
  2. algorytm kalkulacji ceny transakcyjnej;
  3. inne reguły stosowania metody ustalania cen transakcyjnych.

W myśl § 2 cyt. przepisu, organ właściwy w sprawie porozumienia, na wniosek podmiotu krajowego, uznaje porównywalność istotnych warunków ustalonych w umowie o podziale kosztów zawartej z powiązanym z nim podmiotem lub podmiotami z warunkami, jakie ustaliłyby między sobą podmioty niezależne, w tym:

  1. profil funkcjonalny podmiotów powiązanych, pomiędzy którymi została zawarta umowa o podziale kosztów, obejmujący w szczególności pełnione funkcje, ponoszone ryzyka i zaangażowane aktywa;
  2. algorytm podziału kosztów;
  3. inne reguły podziału kosztów.

W sprawach, o których mowa w § 1 i 2, wydaje się decyzje w sprawie porozumienia (art. 20a § 3 Ordynacji podatkowej).

Stosownie do § 3 rozporządzenia ministra finansów z dnia 10 września 2009 r. w sprawie sposobu i trybu określania dochodów osób prawnych w drodze oszacowania oraz sposobu i trybu eliminowania podwójnego opodatkowania osób prawnych (Dz.U. z 2014 r., poz. 1186), organy podatkowe oraz organy kontroli skarbowej określają w drodze oszacowania dochód podmiotu powiązanego w wysokości, jaką ustaliłyby między sobą niezależne podmioty (§ 3 pkt 1 rozporządzenia). W celu oszacowania dochodu, o którym mowa w ust. 1, stosuje się wyłącznie metody, o których mowa w § 12-18, z zachowaniem zasad określonych w rozdziałach 2, 5 i 5a. Oszacowany w ten sposób dochód uznaje się za wartość rynkową (§ 3 pkt 2).

Z opisu zdarzenia przyszłego wynika, że Spółka nie posiada potwierdzenia prawidłowości dokonywanych korekt dochodowości.

Odnosząc powyższe przepisy do przedstawionego zdarzenia przyszłego stwierdzić należy, że w niniejszej sprawie nie znajdzie zastosowania art. 12 ust. 3a updop, bowiem w wyniku przyjętego mechanizmu ustalania dochodowości z uwzględnieniem korygowania wzajemnych rozliczeń nie dochodzi do wydania rzeczy, zbycia prawa majątkowego lub świadczenia usług na rzecz spółki, od której Wnioskodawca otrzymuje wyrównanie dochodowości. W związku z powyższym należy stwierdzić, że otrzymane w wyniku zastosowania powyższego mechanizmu środki finansowe będą stanowiły dla Wnioskodawcy przychód, o którym mowa w art. 12 ust. 3 updop, a momentem jego powstania, zgodnie z art. 12 ust. 3e updop, będzie dzień otrzymania środków finansowych.

W niniejszej sprawie zastosowania nie znajdzie zatem art. 12 ust. 3j updop, bowiem należności otrzymanej przez Wnioskodawcę z tytułu przyjętego mechanizmu dostosowania rentowności nie można przypisać do jakiegokolwiek świadczenia ze strony Spółki, nie stanowi ono również korekty ceny dokonanych wcześniej sprzedaży produktów.

Natomiast, zastosowanie ww. mechanizmu nie stanowi podstawy do zmniejszenia kwot wykazanych przychodów bowiem nie ulega zmianie wartość sprzedanych produktów. Zmniejszenie wysokości przychodów wynika zatem jedynie z umowy stron i nie znajduje automatycznego przełożenia na skutki podatkowe.

Biorąc powyższe pod uwagę, stanowisko Wnioskodawcy w kwestii ustalenia możliwości i momentu ujęcia dla celów podatku dochodowego od osób prawnych korekty dochodowości należało uznać za nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

  1. z zastosowaniem art. 119a;
  2. w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem zdarzenia przyszłego podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Nadmienić należy, że w zakresie przedstawionego we wniosku pytania oznaczonego nr 1 dotyczącego podatku od towarów i usług zostało/zostanie wydane odrębne rozstrzygnięcie.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu, ul. Ratajczaka 10/12, 61-815 Poznań, w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz.U. z 2017 r., poz. 1369, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.