IPPB2/4511-355/16-2/MM | Interpretacja indywidualna

Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie,
1. Czy ewentualny przychód podlegający opodatkowaniu po stronie Wnioskodawcy z tytułu nabycia i realizacji Instrumentu Pochodnego powstanie dopiero w momencie jej realizacji (tj. w momencie, kiedy Wypłata Pieniężna stanie się Wnioskodawcy należna) i stanowić będzie przychód z kapitałów pieniężnych w rozumieniu art. 17 ust. 1 pkt 10 Ustawy o PIT, podlegający (po odjęciu kosztów uzyskania przychodu) opodatkowaniu z zastosowaniem 19% stawki podatkowej zgodnie z art. 30b ust. 1 Ustawy o PIT i zadeklarowaniu zgodnie z art. 30b ust. 6 (tj. w zeznaniu podatkowym Wnioskodawcy)?2. Czy przyznanie Instrumentu Pochodnego będzie opodatkowane podatkiem od czynności cywilnoprawnych?

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. Z 2015 r., poz. 613 ze zm.) oraz § 5 pkt 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r., poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko – przedstawione we wniosku z dnia 26 kwietnia 2016 r. (data wpływu 4 maja 2016 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych związanych uczestnictwem w programie motywacyjnym - jest prawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 4 maja 2016 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych związanych uczestnictwem w programie motywacyjnym.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca pełni funkcję prezesa zarządu spółki akcyjnej („Spółka”), a zakres jego obowiązków oraz wynagrodzenie za pełnioną funkcję określone zostały w zawartym pomiędzy Wnioskodawcą, prowadzącym jednoosobową działalność gospodarczą, a Spółką kontrakcie menedżerskim.

Spółka wraz ze spółkami od niej zależnymi tworzy grupę kapitałową M. („Grupa”).

Spółka, w celu zwiększenia motywacji osób zarządzających w Spółce do osiągania coraz lepszych wyników finansowych Spółki, zamierza wprowadzić program motywacyjny („Program”). Program zostanie zatwierdzony przez Radę Nadzorczą Spółki. Udział w programie będzie dobrowolny.

W ramach Programu, Spółka zawrze z Wnioskodawcą, jako uczestnikiem Programu odrębną umowę („Umowa”), na podstawie której Spółka przyznawać będzie Wnioskodawcy pochodne instrumenty finansowe („Instrument Pochodny”) (dodać należy, że Umowa, będzie umową zupełnie odrębne od innych umów/stosunków prawnych łączących Wnioskodawcę ze Spółką). Instrument Pochodny będzie warunkowym prawem do otrzymania w przyszłości wypłaty pieniężnej, wynikającej z realizacji tego prawa („Wypłata Pieniężna...), w sytuacji spełnienia się warunków określonych w Umowie i będzie on stanowił instrument finansowy, o którym mowa w art. 5a pkt 13 ustawy o PIT.

Podstawowymi warunkami realizacji Instrumentu Pochodnego będą:

  1. upływ określonego w Umowie okresu zapadalności Instrumentu Pochodnego tj. okres po którym może dojść do realizacji Instrumentu Pochodnego, przy czym okresy te mogą być roczne, półroczne lub kwartalne oraz
  2. osiągnięcie odpowiedniego poziomu ustalonego wskaźnika finansowego Spółki/Grupy za przyjęte w Umowie okresy zapadalności, tj. m.in. uzyskanie:
    1. odpowiedniego poziomu zysku netto Spółki/Grupy;
    2. odpowiedniego poziomu EBITDA Spółki/Grupy;
    3. odpowiedniego poziomu wartości znaków towarowych należących do Spółki/Grupy.
    4. Instrument Pochodny nie będzie podlegać inkorporacji w dokumencie ani też dematerializacji i zapisowi na rachunkach pochodnych instrumentów. Przyznanie Instrumentu Pochodnego będzie odpłatne, a wynagrodzenie będzie każdorazowo określane w Umowie i wahało się będzie od 1 do 100 zł.

Z uwagi na fakt, że wartość Instrumentu Pochodnego będzie uzależniona od zmiennych wskaźników, kwota wypłaty pieniężnej nie będzie znana ani w momencie zawarcia Umowy, ani przez okres od dnia zawarcia Umowy do dnia jego zapadalności. Może się zdarzyć, że dany wskaźnik bazowy nie osiągnie ustalonego w Umowie poziomu i w rezultacie nie zostaną spełnione przesłanki uprawniające do realizacji prawa do otrzymania Wypłaty pieniężnej. W chwili przyznania Instrumentu Pochodnego Wnioskodawca nie będzie miał więc pewności, czy w przyszłości prawo do otrzymania Wypłaty Pieniężnej w ogóle powstanie, ani też jaka będzie jego ewentualna wysokość.

Przyznanie Instrumentu Pochodnego będzie odpłatne, a wynagrodzenie będzie każdorazowo określane w Umowie i wahało się będzie od 1 zł do 100 zł.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.
  1. Czy ewentualny przychód podlegający opodatkowaniu po stronie Wnioskodawcy z tytułu nabycia i realizacji Instrumentu Pochodnego powstanie dopiero w momencie jej realizacji (tj. w momencie, kiedy Wypłata Pieniężna stanie się Wnioskodawcy należna) i stanowić będzie przychód z kapitałów pieniężnych w rozumieniu art. 17 ust. 1 pkt 10 Ustawy o PIT, podlegający (po odjęciu kosztów uzyskania przychodu) opodatkowaniu z zastosowaniem 19% stawki podatkowej zgodnie z art. 30b ust. 1 Ustawy o PIT i zadeklarowaniu zgodnie z art. 30b ust. 6 (tj. w zeznaniu podatkowym Wnioskodawcy)...
  2. Czy przyznanie Instrumentu Pochodnego będzie opodatkowane podatkiem od czynności cywilnoprawnych...

Przedmiotem niniejszej interpretacji jest odpowiedź na pytanie Nr 1 w zakresie podatku dochodowego od osób fizycznych. W zakresie podatku od czynności cywilnoprawnych zostanie wydane odrębne rozstrzygnięcie.

Stanowisko Wnioskodawcy.

Zdaniem Wnioskodawcy, ewentualny przychód podlegający opodatkowaniu po jego stronie z tytułu przyznania i realizacji Instrumentu Pochodnego powstanie dopiero w momencie realizacji Instrumentu Pochodnego (tj. w momencie, kiedy kwota Wypłaty Pieniężnej stanie się Wnioskodawcy należna). Przychód, o którym mowa będzie stanowić przychód z kapitałów pieniężnych, o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 10 Ustawy o PIT, podlegający (po zmniejszaniu go o koszt uzyskania przychodu) opodatkowaniu z zastosowaniem 19% stawki podatkowej zgodnie z art. 30b ust. 1 Ustawy o PIT. Przychód ten będzie musiał zostać wykazany przez Wnioskodawcę w jego zeznaniu podatkowym, zgodnie z art. 30b ust. 6 Ustawy o PIT.

Zdaniem Wnioskodawcy, przyznanie Instrumentu Pochodnego przez Spółkę Wnioskodawcy nie podlega opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 Ustawy o PIT, opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji Podatkowej zaniechano poboru podatku.

Zgodnie z art. 11 ust. 1 Ustawy o PIT, przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9 i 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, art. 19 i art. 20 ust. 3 i art. 30f, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

Zgodnie z powyższym, za przychody należy zatem uznać każdą formę realnego przysporzenia majątkowego, zarówno formę pieniężną jak i niepieniężną, w tym nieodpłatne świadczenia otrzymane przez podatnika.

Zauważyć należy że w momencie przyznania Wnioskodawcy Instrumentu Pochodnego na podstawie Umowy nie można mówić o żadnym realnym przysporzeniu po stronie Wnioskodawcy, jako że na tym etapie nie otrzyma on jeszcze ani środków pieniężnych, ani świadczeń w naturze czy też nieodpłatnych świadczeń. Ponadto Wnioskodawca nie może przyznanym Instrumentem Pochodnym w żaden sposób rozporządzać (prawo niezbywalne). Na moment przyznania Instrumentu Pochodnego nie ma możliwości określenia jej konkretnego wymiaru finansowego (wartości rynkowej), jako że wartość Instrumentu Pochodnego, (wysokość Wypłaty Pieniężnej) jest uzależniona od spełnienia się warunków wskazanych w Umowie. Przyznanie Instrumentu Pochodnego stanowi jedynie ewentualne przyszłe zobowiązanie Spółki do dokonania Wypłaty Pieniężnej, po upływie okresu zapadalności oraz spełnieniu dodatkowych warunków określonych w Umowie. Zaznaczyć należy, że w sytuacji nie spełnienia się warunków, od których uzależniona zostanie możliwość realizacji Instrumentu Pochodnego realizacja Instrumentu Pochodnego może nigdy nie nastąpić, w związku z czym Wnioskodawca może nigdy nie otrzymać Wypłaty Pieniężnej. W związku z powyższym, w momencie przyznawania Instrumentu Pochodnego niemożliwe jest ustalenie przychodu zgodnie z zasadami wynikającymi z art. 11 tej Ustawy o PIT.

Zdaniem Wnioskodawcy ewentualne przysporzenie majątkowe jakie Wnioskodawca może osiągnąć w wyniku realizacji Instrumentu Pochodnego winno zostać zakwalifikowane zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 7 Ustawy o PIT jako przychód z kapitałów pieniężnych. Za przychody z kapitałów pieniężnych, według art. 17 ust. 1 pkt 10 Ustawy o PIT, uważaj się przychody z odpłatnego zbycia pochodnych instrumentów finansowych oraz z realizacji praw z nich wynikających.

Z kolei stosownie do treści art. 17 ust. 1b Ustawy o P|IT za datę powstania przychodu z tytułu realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych uważa się moment realizacji tych praw.

Dodać należy, że sformułowanie „moment realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych” należy interpretować przede wszystkim jako moment, na który dokonane zostaje rozliczenie tych praw”.

Pochodne instrumenty finansowe zostały natomiast zdefiniowane w art. 5a pkt 13 Ustawy o PIT. Zgodnie z jego treścią, pochodnymi instrumentami finansowymi są instrumenty finansowe, o których mowa w art. 2 ust. 1 pkt 2 ustawy z dnia 29 lipca 2005 r. o obrocie instrumentami finansowymi („Ustawa o OIF”), z wyłączeniem tytułów uczestnictwa w instytucjach wspólnego inwestowania oraz instrumentów rynku pieniężnego.

Zgodnie z art. 2 ust. 1 pkt 2 Ustawy o OIF, instrumentami finansowymi w rozumieniu ustawy są niebędące papierami wartościowymi: |

  • tytuły uczestnictwa w instytucjach wspólnego inwestowania,
  • instrumenty rynku pieniężnego,
  • opcje, kontrakty terminowe, swapy, umowy forward na stopę procentową, inne instrumenty pochodne, których instrumentem bazowym jest papier wartościowy, waluta, stopa procentowa, wskaźnik rentowności lub inny instrument pochodny, indeks finansowy lub wskaźnik finansowy, które są wykonywane przez dostawę lub rozliczenie pieniężne,
  • opcje, kontrakty terminowe, swapy, umowy forward na stopę procentową oraz inne instrumenty pochodne, których instrumentem bazowym jest towar i które są wykonywane przez rozliczenie pieniężne lub mogą być wykonane przez rozliczenie pieniężne według wyboru jednej ze stron,
  • opcje, kontrakty terminowe, swapy oraz innej instrumenty pochodne, których instrumentem bazowym jest towar i które są wykonywane przez dostawę, pod warunkiem, że są dopuszczone do obrotu na rynku regulowanym lub w alternatywnym systemie obrotu,
  • niedopuszczone do obrotu na rynku regulowanym ani w alternatywnym systemie obrotu opcje, kontrakty terminowe, swapy, umowy forward oraz inne instrumenty pochodne, których instrumentem bazowym jest towar, które mogą być wykonane przez dostawę, które nie są przeznaczone do celów handlowych i wykazują właściwości innych pochodnych instrumentów finansowych,
  • instrumenty pochodne dotyczące przenoszenia ryzyka kredytowego,
  • kontrakty na różnicę,
  • opcje, kontrakty terminowe, swapy, umowy forward dotyczące stóp procentowych oraz inne instrumenty pochodne odnoszące się do zmian klimatycznych, stawek frachtowych, uprawnień do emisji oraz stawek inflacji lub innych oficjalnych danych statystycznych, które są wykonywane przez rozliczenie pieniężne albo mogą być wykonane przez rozliczenie pieniężne według wyboru jednej ze stron, a także wszelkiego rodzaju inne instrumenty pochodne odnoszące się do aktywów, praw, zobowiązań, indeksów oraz innych wskaźników, które wykazują właściwości innych pochodnych instrumentów finansowych.

Według art. 3 pkt 28a Ustawy o OIF przez instrumenty pochodne należy rozumieć opcje, kontrakty terminowe, swapy, umowy forward oraz inne prawa majątkowe. których cena zależy bezpośrednio lub pośrednio od ceny lub wartości instrumentów finansowych, walut stóp procentowych, rentowności, indeksów finansowych, wskaźników finansowych towarów, zmian klimatycznych, stawek frachtowych, poziomów emisji, stawek inflacji lub innych oficjalnych danych statystycznych, a także innych aktywów, praw, zobowiązań, indeksów lub wskaźników (instrumentów bazowych) oraz instrumenty pochodne dotyczące przenoszenia ryzyka kredytowego.

Zdaniem Wnioskodawcy, analiza powyżej przytoczonych regulacji nakazuje zakwalifikować przyznawany na podstawie Umowy Instrument Pochodny zarówno jako instrument pochodny, o którym mowa w art. 3 pkt 283 Ustawy o OIF, jako że Instrument Pochodny jest prawem majątkowym, którego cena (tj. Wypłata Pieniężna wynikająca z realizacji Instrumentu Pochodnego) zależy bezpośrednio od wartości wskaźników finansowych Spółki/Grupy, jak też jako instrument finansowy w rozumieniu art. 2 ust. 1 pkt 2 Ustawy o OIF, jako że Instrument Pochodny jest instrumentem pochodnym, którego instrumentem bazowym są wskaźniki finansowe Spółki/Grupy i jest wykonywany przez rozliczenie pieniężne (tj. poprzez dokonanie przez Spółkę Wypłaty Pieniężnej na rzecz Wnioskodawcy, w sytuacji spełnienia się warunków określonych w Umowie).

W konsekwencji, wynikające z Instrumentu Pochodnego prawo majątkowe dające możliwość otrzymania przez Wnioskodawcę Wypłaty Pieniężnej, tytułem realizacji Instrumentu Pochodnego, uzależnionej od wskaźników finansowych Spółki, wypełnia definicję pochodnych instrumentów finansowych z art. 5a pkt 13 Ustawy o PIT.

Powyższe oznacza, że moment, w którym Wypłata Pieniężna z tytułu realizacji Instrumentu Pochodnego stanie się, po upływie wskazanego w Umowie okresu zapadalności i spełnieniu się określonych warunków należna Wnioskodawcy, będzie momentem, w którym po stronie Wnioskodawcy powstanie przychód z kapitałów pieniężnych, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 7 w zw. z art. 17 ust. 1 pkt 10 Ustawy o PIT.

Zgodnie z art. 30b ust. 1 w zw. z ust. 2 w zw. z art. 23 ust. 1 pkt 38a Ustawy o PIT, od dochodów uzyskanych m.in. z realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, podatek dochodowy wynosi 19% uzyskanego dochodu, obliczonego jako różnica pomiędzy sumą przychodów uzyskanych z tytułu realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, a kosztami uzyskania przychodów, w wysokości wydatków poniesionych na nabycie pochodnych instrumentów finansowych.

W związku z tym, że jak wskazano w opisie zdarzenia przyszłego, przyznanie Wnioskodawcy Instrumentu Pochodnego będzie odpłatne, dochodem podlegającym opodatkowaniu 19% zryczałtowanym podatkiem dochodowym po stronie Wnioskodawcy będzie wartość należnej Wnioskodawcy Wypłaty Pieniężnej z tytułu realizacji Instrumentu Pochodnego, zmniejszona o kwotę, jaką Wnioskodawca zapłaci za przyznanie Instrumentu Pochodnego.

Jednocześnie, zgodnie z treścią art. 30b ust. 6 Ustawy o PIT, uzyskane w roku podatkowym dochody z odpłatnego zbycia pochodnych instrumentów finansowych oraz realizacji praw z nich wynikających, Wnioskodawca obowiązany będzie wykazać w zeznaniu podatkowym, o którym mowa w art. 45 ust. 4 pkt 1 Ustawy o PIT (PIT-38), po zakończeniu roku podatkowego, tj. do 30 kwietnia roku następującego po roku podatkowym, w którym powstał przychód podatkowy. W tym samym terminie Wnioskodawca będzie, zgodnie z 45 ust. 4 pkt 2 Ustawy o PIT zobowiązany do wpłaty należnego podatku wynikającego z zeznania.

Podsumowując, ewentualny przychód podlegający opodatkowaniu po stronie Wnioskodawcy z tytułu przyznania i realizacji Instrumentu Pochodnego powstanie dopiero w momencie realizacji Instrumentu Pochodnego (tj. w momencie, kiedy kwota Wypłaty Pieniężnej stanie się Wnioskodawcy należna). Przychód, o którym mowa będzie stanowić przychód z kapitałów pieniężnych, o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 10 Ustawy o PIT, podlegający (po zmniejszaniu go o koszt uzyskania przychodu) opodatkowaniu z zastosowaniem 19% stawki podatkowej zgodnie z art. 30b ust. 1 Ustawy o PIT. Przychód ten będzie musiał zostać wykazany przez Wnioskodawcę w jego zeznaniu podatkowym, zgodnie z art. 30b ust. 6 Ustawy o PIT.

Powyższe było wielokrotnie potwierdzane w licznych interpretacjach podatkowych, m.in. w:

  • indywidualnej interpretacji podatkowej, wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 26 listopada 2015 r., sygn.: IPPB2/4511-944/15-2/PW;
  • indywidualnej interpretacji podatkowej, wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 17 grudnia 2015 r., sygn.: IBPBII/2/4511-600/15/HS;
  • indywidualnej interpretacji podatkowej, wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 17 grudnia 2015 r., sygn.: IBPB-2-2/4511-609/15/HS;
  • indywidualnej interpretacji podatkowej, wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 15 grudnia 2015 r., sygn.: IBPB-2-2/4511-590/15/MM;
  • indywidualnej interpretacji podatkowej, wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 4 grudnia 2015 r., sygn.: IPPB4/4511-1297/15-2/JK;
W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Końcowo, odnosząc się do powołanych przez Wnioskodawcę interpretacji indywidualnych wskazać należy, że rozstrzygnięcia w nich zawarte nie są wiążące dla tutejszego Organu. Interpretacje organów podatkowych dotyczą tylko konkretnych, indywidualnych spraw podatników, osadzonych w określonym stanie faktycznym lub zdarzeniu przyszłym i tylko w tych sprawach rozstrzygnięcia w każdej z nich zawarte są wiążące. Nie wywołują one zatem żadnych skutków prawnych w odniesieniu do innych podatników.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012, poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.