ITPP1/443-567/12/AJ | Interpretacja indywidualna

Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy,
Prowadzenie ewidencji przy zastosowaniu kasy rejestrującej.

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (tj. Dz. U. z 2012 r. poz. 749) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112 poz. 770 z późn. zm.), Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 8 maja 2012 r. (data wpływu 15 maja 2012 r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prowadzenia ewidencji przy zastosowaniu kasy rejestrującej – jest prawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 15 maja 2012 r. został złożony wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prowadzenia ewidencji przy zastosowaniu kasy rejestrującej.

W złożonym wniosku do niego przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Spółka jest obecnie jednym z największych dystrybutorów chemii gospodarczej, artykułów higienicznych oraz kosmetyków w Polsce. W 2012 r. Spółka planuje dokonać połączenia z „P” Sp. z o.o. na zasadach, o których mowa w art. 492 § 1 pkt 1 Kodeksu spółek handlowych (Dz. U. z 2000 r. Nr 94, poz. 1037 ze zm.), to jest metodą połączenia przez przejęcie, w ramach której połączenie może być dokonane przez przeniesienie całego majątku spółki (przejmowanej) na inną spółkę (przejmującą) za udziały lub akcje, które spółka przejmująca wydaje wspólnikom spółki przejmowanej. Przejmującym będzie Spółka, zaś spółką przejmowaną „P” Sp. z o.o. Zgodnie z ustawą o rachunkowości połączenie nastąpi poprzez zastosowanie metody łączenia udziałów. Spółka przejmowana posiada i stosuje kasy rejestrujące, które w momencie ich nabycia przez tą spółkę, tj. przed 1 września 2011 r. posiadały potwierdzenie ministra właściwego do spraw finansów publicznych o spełnianiu funkcji zapewniających prawidłowe ewidencjonowanie podstawowych danych dotyczących zawieranych transakcji oraz kryteria i warunki techniczne, którym muszą odpowiadać (art. 111 ust. 6b ustawy o VAT) i zapewniają prawidłowość rozliczeń podatnika, w oparciu o § 8 ust. 1 i 3 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 28 listopada 2008 r. w sprawie kryteriów i warunków technicznych, którym muszą odpowiadać kasy rejestrujące oraz warunków ich stosowania (Dz. ,U. Nr 212, poz. 1338 ze zm.).

Po połączeniu Spółka zamierza nadal używać tych kas do ewidencjonowania sprzedaży na rzecz osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej. W tym celu planuje dokonać ich ponownej fiskalizacji w związku z koniecznością wymiany modułów pamięci dotychczas zainstalowanych w tych kasach.

Na tle tak przedstawionego zdarzenia przyszłego, Wnioskodawca wnosi o potwierdzenie, że w związku z planowanym połączeniem ze spółką „P” – jako jej następca prawno-podatkowy w rozumieniu art. 93 Ordynacji podatkowej – będzie uprawniony dalej używać kas rejestrujących, których zgodnie z art. 9 ust. 2 nowelizacji przed połączeniem używa spółka przejmowana, bez konieczności ich ponownego homologowania, jako nabytych przez „P” Sp. z o.o. w momencie, gdy posiadały one potwierdzenie Ministra Finansów o spełnianiu funkcji oraz kryteriów i warunków technicznych określonych w odrębnych przepisach i zapewniających prawidłowość rozliczeń podatnika (tj. obecnie spółki „P”, a po połączeniu Wnioskodawcy).

Zdaniem Wnioskodawcy, będzie miał prawo do używania kas rejestrujących nabytych przez Spółkę „P” Sp. z o.o. bez konieczności przeprowadzania ponownego procesu ich homologacji w zakresie, w jakim (w momencie zakupu) posiadały one potwierdzenie otrzymane przez spółkę przejmowaną, zgodnie z którym zapewniają prawidłowe zaewidencjonowanie podstawowych danych dotyczących zawieranych transakcji oraz kryteria i warunki techniczne, którym muszą odpowiadać, o których mowa w art. 111 ust. 6a ustawy o VAT.

Przepisy dotyczące kas rejestrujących :

Zgodnie z art. 111 ust. 3c ustawy o VAT w celu realizacji obowiązku określonego w ust. 1 tego artykułu, tj. ewidencji obrotu i kwot podatku należnego z tytułu sprzedaży na rzecz osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej oraz rolników ryczałtowych, podatnicy mogą stosować wyłącznie kasy rejestrujące, które nabyli w okresie, kiedy kasy te były objęte potwierdzeniem Prezesa Głównego Urzędu Miar (GUM), że spełniają one funkcje oraz kryteria i warunki techniczne określone w przepisach tej ustawy. Obowiązek uzyskania takiego potwierdzenia spoczywa, stosownie do ust. 6b art. 111 ustawy o VAT, na producentach i importerach kas, w tym podmiotach dokonujących ich wewnątrzwspólnotowego nabycia, wprowadzających je do obrotu na terytorium kraju.

Oznacza to, że obecnie, jako zasada, do ewidencjonowania sprzedaży mogą być stosowane kasy, które w momencie nabycia przez podatnika objęte były ważnym potwierdzeniem Prezesa GUM. Należy jednak zwrócić uwagę, że ww. przepisy obowiązują od 1 września 2011 r. – wcześniej potwierdzenie takie było wydawane przez ministra właściwego ds. finansów publicznych (Ministra Finansów), zaś kryteria i warunki techniczne, którym muszą odpowiadać kasy rejestrujące, w rozporządzeniu Ministra Finansów z dnia 28 listopada 2008 r. (Dz. U. Nr 212, poz. 1338 ze zm.).

W związku z tym, w celu pozostawienia w obrocie istniejących kas, w ustawie nowelizującej (tj. ustawie z dnia 18 marca 2011 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz ustawy – Prawo o miarach, Dz. U. Nr 64, poz. 332), zamieszczone zostały przepisy przejściowe. Na ich podstawie potwierdzenia wydane przez Ministra Finansów stwierdzające spełnienie funkcji oraz kryteriów i warunków technicznych, którym muszą odpowiadać kasy rejestrujące, zachowują moc do dnia określonego w tych potwierdzeniach, chyba że potwierdzenie zostanie cofnięte zgodnie z przepisami ustawy zmienianej (art. 9 ust. 1 nowelizacji). Kasy rejestrujące nabyte przez użytkowników kas w okresie obowiązywania potwierdzeń wydanych przed dniem 1 września 2011 r. mogą być nadal stosowane do prowadzenia ewidencji obrotu i kwot podatku należnego, pod warunkiem że zapewniają prawidłowość rozliczeń podatnika (art. 9 ust. 2).

Należy podkreślić, iż regulują one zarówno sytuację kas znajdujących się już w użytkowaniu/nabytych – art. 9 ust. 2, jak i kas dopiero przeznaczonych do sprzedaży – art. 9 ust. 1. W obu przypadkach zapewniają pełną kontynuację dotychczasowych zasad, a przez to realizację postulatu ochrony praw nabytych. W rezultacie, na podstawie tych przepisów podatnicy uprawnieni zatem zostali po 31 sierpnia 2011 r. do:

  • dalszego stosowania kas rejestrujących nabytych przed nowelizacją, dla których potwierdzenia zgodnie z ówcześnie obowiązującymi przepisami wydane zostały przez Ministra Finansów,
  • zakupu takich kas, dla których potwierdzenia wydane przez Ministra Finansów pozostają w mocy (tj. nie wygasły z uwagi na upływ okresu, na który zostały wydane, lub nie zostały cofnięte przez Prezesa GUM).
  • Należy przy tym zaznaczyć, iż zgodnie z ww. przepisami, jeżeli po nabyciu kas przez podatnika potwierdzenie dopuszczające je do obrotu (wydane przez Ministra Finansów) utraciło moc, pozostaje to bez wpływu na możliwość kontynuacji ewidencjonowania sprzedaży przy ich użyciu przez podatnika. Tak więc tak długo, jak długo zapewniają prawidłowość rozliczeń VAT, kasy rejestrujące znajdujące się aktualnie w posiadaniu „P” Sp. z o.o. mogą być przez nią użytkowane.

    Połączenie spółek – art. 93 Ordynacji podatkowej:

    Stosownie do art. 93 § 1 Ordynacji podatkowej osoba prawna zawiązana (powstała) w wyniku łączenia się osób prawnych wstępuje we wszelkie przewidziane w przepisach prawa podatkowego prawa i obowiązki każdej z łączących się spółek. Na mocy art. 93 § 2 pkt 1 Ordynacji podatkowej, powyższy przepis stosuje się odpowiednio do osoby prawnej łączącej się przez przejęcie innej osoby prawnej (osób prawnych).

    Cytowane przepisy statuują na gruncie prawa podatkowego instytucję tzw. sukcesji uniwersalnej (pod tytułem ogólnym). Dotyczy ona praw i obowiązków podatkowych, a dochodzi do niej w przypadkach przewidzianych w tych przepisach – w jej efekcie sukcesor staje się następcą prawnym i kontynuatorem praw i obowiązków przejmowanego podmiotu (innego podatnika). Jednocześnie jest to z jednej strony tzw. pochodne nabycie praw, ponieważ następca prawny wstępuje w prawa i obowiązki przysługujące jego poprzednikowi prawnemu. Po drugie, jest to tzw. nabycie translatywne, gdyż dotyczy praw i obowiązków poprzednio już istniejących. Podkreśla to również orzecznictwo sądów administracyjnych. Przykładowo, w wyroku z dnia 13 października 2005 r. WSA w Białymstoku stwierdził: „Przepis ten (tj. art. 492 ust. 1 pkt 1 Kodeksu spółek handlowych – wyjaśnienie Spółki), bowiem dotyczy jedynie takich praw lub obowiązków publicznoprawnych, które istniały przed połączeniem obu podmiotów” (wyrok WSA w Białymstoku z dnia 13 października 2005 r., sygn. I SA/Bk 216/05 oraz wyrok WSA w Gdańsku z dnia 14 lutego 2008 r. sygn. I SA/Gd 1006/07).

    Istotą sukcesji uniwersalnej (pod tytułem ogólnym) jest, iż mocą jednego zdarzenia prawnego – np. łączenia spółek kapitałowych przez przejęcie w trybie art. 492 § 1 K.s.h., jak w rozpatrywanym przypadku – dochodzi do przejęcia szeregu / wszystkich praw, jak i obowiązków poprzednika prawnego. „Sukcesja podatkowa w niektórych przypadkach oznacza jednak również prawo do korzystania przez następcę prawnego z uprawnień związanych z wykonaniem zobowiązań podatkowych, możliwość kształtowania treści stosunku zobowiązaniowego oraz wykorzystywania ulg i zwolnień podatkowych służących poprzednikowi” (M. Zybel <w:> H. Dzwonkowski: Ordynacja podatkowa. Komentarz., Warszawa 2011 r., Legalis). Związane jest to z celem, jakim jest zachowanie ciągu bytu prawnego. Przy tym użyty w art. 93 Ordynacji podatkowej zwrot „wstępuje we wszelkie przewidziane w przepisach prawa podatkowego prawa i obowiązki” wskazuje, iż przewidzianą nim sukcesję praw i obowiązków należy traktować w sposób najszerszy z możliwych i odnosić do wszystkich praw i obowiązków wynikających z jakichkolwiek regulacji prawno-podatkowych (A. Mariański: Prawa i obowiązki następców prawnych w prawie podatkowym, Warszawa 2001 r., s. 126 i nast.). Jednocześnie, jak wskazał Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 20 marca 2008 r., sygn. II FSK 66/07: „Sukcesja prawno-podatkowa przewidziana w art. 93 § 1 i 2 Ordynacji podatkowej w przypadku łączenia się spółek polega na wstąpieniu spółki przejmującej we wszelkie, przewidziane w przepisach prawa podatkowego, prawa i obowiązki spółki przejmowanej. Podkreślenia przy tym wymaga, iż prawa i obowiązki muszą być przewidziane w przepisach prawa podatkowego. Oznacza to, że połączenie spółek, czyli czynność cywilnoprawna, statuuje następstwo podatkowo-prawne o tyle, o ile prawa i obowiązki podatkowe przewidywane są w przepisach prawa podatkowego”.

    Stanowisko Spółki:

    Mając powyższe na uwadze należy Spółka stwierdza, iż omawiane przepisy będą miały zastosowanie również do przedstawionego zdarzenia przyszłego. Przede wszystkim mamy tu bowiem do czynienia z prawem spółki „P” (przejmowanej) do stosowania dotychczasowych, tj. nabytych przed 1 września 2011 r., kas rejestrujących, dla których w momencie ich zakupu przez „P” obowiązywały potwierdzenia wydane przez Ministra Finansów, stosownie do obowiązujących ówcześnie przepisów. Po drugie, prawo to wynika expressis verbis z przepisów przejściowych (art. 9 § 1 i 2) zawartych w ustawie z dnia 18 marca 2011 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz ustawy Prawo o miarach. Po trzecie, ww. przepisy jako przepisy ustawy podatkowej spełniają warunki do uznania za przepisy prawa podatkowego w rozumieniu art. 3 pkt 2 Ordynacji podatkowej. Po czwarte, Spółka połączy się z „P” Sp. z o.o. w trybie art. 492 § 1 pkt 1 K.s.h., dojdzie zatem do zdarzenia opisanego w art. 93 § 2 Ordynacji podatkowej, z którym łączy się sukcesja praw i obowiązków podatkowych. W konsekwencji należy uznać, iż Spółka przejmie wszelkie prawa i obowiązki przewidziane w przepisach prawa podatkowego spółki „P”, w tym również do dalszego użytkowania stosowanych przez tą spółkę kas rejestrujących, w tym posiadających potwierdzenia wydane przed 1 września 2011 r. Na mocy art. 93 § 2 Ordynacji podatkowej Spółka stanie się bowiem użytkownikiem, o którym mowa w art. 9 ust. 2 nowelizacji z 18 marca 2011 r.

    Jednocześnie, za irrelewantny z tego punktu widzenia należy uznać fakt, iż stosownie do przepisów ustawy z dnia 13 października 1995 r. o zasadach ewidencji i identyfikacji podatników i płatników (Dz. U. Nr 142, poz. 702 ze zm.) NIP nadany spółce „P” wygaśnie, w związku z czym Spółka, chcąc korzystać ze wspomnianych kas rejestrujących, będzie zmuszona, celem dochowania określonych warunków ich stosowania, do zapisania w pamięci fiskalnej tych kas swojego (a więc nowego) numeru identyfikacji podatkowej, co wiązać się będzie z koniecznością zakończenia pracy, odczytaniem i wymianą dotychczasowych modułów pamięci fiskalnej w tychże kasach. Jak bowiem wskazał np. Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji z dnia 22 grudnia 2009 r., sygn. IPPP2/443-1065/09-2/PW: „(...) przekształcenie formy prawnej działalności (...) związane będzie z nadaniem spółce nowego numer NIP, a pamięć fiskalna jest urządzeniem umożliwiającym trwały zapis numeru NIP bez możliwości jego zmiany, to kasy fiskalne (...) będą mogły być użytkowane po dokonaniu przez uprawnionego serwisanta wymiany modułu pamięci fiskalnej.” Proces wymiany pamięci fiskalnej kasy nie jest jednoznaczny z wymianą samej kasy rejestrującej, dlatego: „Dopuszczalna jest wymiana modułu z pamięcią fiskalną kasy rejestrującej, pod warunkiem, że konstrukcja urządzenia umożliwia instalację nowego modułu fiskalnego. Jeśli więc zostanie dokonana wymiana pamięci fiskalnej, a uprawniony urząd nada ufiskalizowanej kasie nowy numer ewidencyjny, użytkowanie przedmiotowej kasy (...) będzie możliwe” (Podobne stanowisko zostało zaprezentowane przez: Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach w interpretacji indywidualnej z dnia 16 listopada 2011 r. sygn. IBPP4/443-1403/11/JP, Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach w Interpretacji Indywidualnej z dnia 12 października 2011 r. sygn. IBPP4/443-1105/11/AS). Należy zaznaczyć, iż zgodnie z wiedzą Spółki, przedmiotowe kasy umożliwiają wymianę pamięci fiskalnej i dalsze ich użytkownie po takiej wymianie i ponownej fiskalizacji.

    W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

    Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

    Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

    Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku, Al. Zwycięstwa 16/17, 80-219 Gdańsk, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz. U. z 2012 r. poz. 270). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.