IPTPB1/4511-751/15-2/RK | Interpretacja indywidualna

Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi,
Czy wynagrodzenie Wnioskodawczyni, jako współwłaściciela przedszkola niepublicznego, z tytułu pełnienia w przedszkolu niepublicznym funkcji dyrektora, pokryte z dotacji otrzymywanej z budżetu gminy na prowadzenie przedszkola niepublicznego, jest zwolnione z opodatkowania na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 129 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych?

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613, z późn. zm.) w zw. z art. 16 ustawy z dnia 10 września 2015 r. o zmianie ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U., poz. 1649) oraz § 5 pkt 3 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r., poz. 643), Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko – przedstawione we wniosku z dnia 10 listopada 2015 r. (data wpływu 16 listopada 2015 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie zwolnienia od opodatkowania wynagrodzenia dyrektora niepublicznego przedszkola – jest prawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 16 listopada 2015 r. do Izby Skarbowej w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej wpłynął wniosek z dnia 10 listopada 2015 r. o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie zwolnienia od opodatkowania wynagrodzenia dyrektora niepublicznego przedszkola.

Pismem z dnia 19 listopada 2015 r., Nr IBPB-1-1/4511-691/15/AJ (data wpływu 23 listopada 2015 r.) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, działając na podstawie art. 170 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613, z późn. zm.) przekazał wniosek Dyrektorowi Izby Skarbowej w Łodzi, celem załatwienia według właściwości, stosownie do § 5 pkt 3 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r., poz. 643).

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny:

Wnioskodawczyni jako wspólnik Spółki cywilnej wraz ze wspólnikiem ...prowadzi działalność gospodarczą w zakresie prowadzenia żłobka i przedszkola niepublicznego „...” w.... Wnioskodawczyni wraz z ....prowadzi przedszkole niepubliczne na podstawie wpisu do ewidencji szkół i placówek niepublicznych Prezydenta Miasta.... Zdarzenia gospodarcze związane z tą działalnością ewidencjonowane są w podatkowej księdze przychodów i rozchodów, przy czym odrębnie dla żłobka i odrębnie dla przedszkola.

Źródła przychodów (dochodów) związanych z prowadzoną działalnością gospodarczą, dotyczące prowadzenia przedszkola niepublicznego, to:

  • opłaty dokonywane przez rodziców (czesne, żywienie). Z wpłat rodziców pokrywane są koszty związane z wydatkami, które nie mogą być finansowane z dotacji oświatowej oraz te, na które kwota dotacji jest niewystarczająca. Powyższe koszty są kosztami uzyskania przychodów, a dochód uzyskany z powyższych źródeł podlega opodatkowaniu;
  • dotacje otrzymywane z budżetu Miasta.... Dotacje te są przekazywane przez jednostkę samorządu terytorialnego - Miasto ...na prowadzenie przedszkola i są przeznaczone na dofinansowanie realizacji zadań przedszkola w zakresie kształcenia, wychowania, opieki i mogą być wykorzystane wyłącznie na pokrycie wydatków bieżących przedszkola, w tym na wynagrodzenia pracowników przedszkola i wynagrodzenie dyrektora przedszkola. Koszty poniesione z dotacji nie stanowią kosztów uzyskania przychodów.

Wnioskodawczyni sprawuje w przedszkolu niepublicznym funkcję dyrektora. Koszty utrzymania dyrektora przedszkola należą do wydatków bieżących związanych z funkcjonowaniem przedszkola niepublicznego.

Katalog wydatków jakie mogą być sfinansowane z ww. dotacji określa art. 90 ust. 3d ustawy z dnia 7 września 1991 r. o systemie oświaty (Dz. U. z 2004 r. Nr 256, poz. 2572, ze zm.). Zgodnie z nim, z dotacji otrzymywanych z budżetu gminy na pokrycie wydatków bieżących przedszkola można finansować m.in. wynagrodzenia pracowników oraz osoby fizycznej prowadzącej przedszkole i pełniącej funkcję dyrektora przedszkola. Wynagrodzenie za pełnienie funkcji dyrektora niepublicznego przedszkola Wnioskodawczyni pokrywa z dotacji otrzymywanej z budżetu gminy na podstawie comiesięcznej listy wypłat (dowodu wewnętrznego) w wysokości ustalonej zarządzeniem wspólników Spółki cywilnej, tj. Wnioskodawczyni i.... Kwota wynagrodzenia dyrektora przedszkola, podobnie jak wszystkie wydatki poniesione z dotacji, nie stanowią kosztów uzyskania przychodów prowadzonej działalności gospodarczej. Rozliczenie dotacji odbywa się co kwartał, poprzez złożenie sprawozdania z wykorzystania dotacji w Mieście..., do 10-tego następnego miesiąca po każdym kwartale po poniesieniu wydatku oraz sprawozdania rocznego składanego do 15 stycznia roku następnego. Wykorzystanie dotacji oznacza faktyczne poniesienie wydatku podlegającego finansowaniu z dotacji, dokumentowane stosownymi rachunkami, fakturami i innymi dokumentami stanowiącymi dowód operacji księgowej wraz z dowodami ich zapłaty. Tylko faktycznie poniesiony wydatek (zapłacony) w danym okresie rozliczeniowym podlega rozliczeniu z dotacji i może być ujęty w sprawozdaniu.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy wynagrodzenie Wnioskodawczyni, jako współwłaściciela przedszkola niepublicznego, z tytułu pełnienia w przedszkolu niepublicznym funkcji dyrektora, pokryte z dotacji otrzymywanej z budżetu gminy na prowadzenie przedszkola niepublicznego, jest zwolnione z opodatkowania na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 129 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych...

Zdaniem Wnioskodawczyni, wynagrodzenie pobierane przez Nią jako osobę prowadzącą przedszkole niepubliczne z tytułu pełnienia w nim funkcji dyrektora, finansowane z dotacji z budżetu gminy otrzymanej na prowadzenie tego przedszkola niepublicznego, jest zwolnione z podatku dochodowego od osób fizycznych na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 129 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Wynagrodzenie to stanowi dla Wnioskodawczyni przychód z pozarolniczej działalności gospodarczej, zwolniony z opodatkowania na podstawie ww. ustawy i nie podlega wykazaniu w zeznaniu rocznym. Część dotacji przeznaczona na wynagrodzenie dyrektora z chwilą jego wpłaty (przelewu na konto Wnioskodawczyni) nie zmienia swojego charakteru, dalej pozostaje przychodem z działalności gospodarczej pochodzącym z dotacji, nie staje się wynagrodzeniem za pracę. Nie podlega opodatkowaniu i nie podlega wykazaniu w zeznaniu rocznym. Zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 129 ww. ustawy, wolne od podatku dochodowego są dotacje, w rozumieniu przepisów o finansach publicznych, otrzymane z budżetu państwa lub budżetów jednostek samorządu terytorialnego. Zwolnienie to dotyczy każdego rodzaju dotacji, która spełnia dwa warunki, tj: jest dotacją w rozumieniu ustawy o finansach publicznych oraz pochodzi z budżetu państwa lub jednostki samorządu terytorialnego. Łączne spełnienie powyższych przesłanek jest warunkiem koniecznym, ale i wystarczającym do stwierdzenia, że dotacja jest zwolniona z opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych. Z treści art. 218 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych (Dz. U. z 2013 r., poz. 885, z późn. zm.) wynika, że z budżetu jednostki samorządu terytorialnego mogą być udzielane dotacje podmiotowe, o ile odrębne ustawy tak stanowią. Taką ustawą jest ustawa z 7 września 1991 r. o systemie oświaty, która zgodnie z art. 90 ust. 1 do 3e daje możliwość przyznawania dotacji przedszkolom niepublicznym z budżetu jednostek samorządu terytorialnego.

Biorąc powyższe pod uwagę, Wnioskodawczyni stwierdza, że wynagrodzenie dyrektora przedszkola sfinansowane z dotacji przyznanej na podstawie art. 90 ustawy o systemie oświaty nie stanowi dla Wnioskodawczyni odrębnego przychodu, lecz jest przychodem z pozarolniczej działalności gospodarczej, zwolnionym od podatku dochodowego na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 129 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawczyni w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Osoby fizyczne osiągające dochody z prowadzenia niepublicznego przedszkola – w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 7 września 1991 r. o systemie oświaty (Dz. U. z 2004 r., Nr 256, poz. 2572, z późn. zm.), są podatnikami podatku dochodowego, w oparciu o przepisy ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r., poz. 361, z późn. zm.).

Na gruncie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, przychody z prowadzenia przez osoby fizyczne szkół niepublicznych stanowią przychody ze źródła przychodu, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3 tej ustawy (pozarolnicza działalność gospodarcza).

Zgodnie z art. 5a pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ilekroć w ustawie jest mowa o działalności gospodarczej albo pozarolniczej działalności gospodarczej, oznacza to działalność zarobkową:

  • wytwórczą, budowlaną, handlową, usługową,
  • polegającą na poszukiwaniu, rozpoznawaniu i wydobywaniu kopalin ze złóż,
  • polegającą na wykorzystywaniu rzeczy oraz wartości niematerialnych i prawnych

- prowadzoną we własnym imieniu bez względu na jej rezultat, w sposób zorganizowany i ciągły, z której uzyskane przychody nie są zaliczane do innych przychodów ze źródeł wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 1, 2 i 4-9.

Stosownie do art. 5b ust. 1 ww. ustawy, za pozarolniczą działalność gospodarczą nie uznaje się czynności, jeżeli łącznie spełnione są następujące warunki:

  • odpowiedzialność wobec osób trzecich za rezultat tych czynności oraz ich wykonywanie, z wyłączeniem odpowiedzialności za popełnienie czynów niedozwolonych, ponosi zlecający wykonanie tych czynności,
  • są one wykonywane pod kierownictwem oraz w miejscu i czasie wyznaczonych przez zlecającego te czynności,
  • wykonujący te czynności nie ponosi ryzyka gospodarczego związanego z prowadzoną działalnością.

Z treści wniosku wynika, że Wnioskodawczyni jest jednym z dwóch wspólników Spółki cywilnej, zajmującej się prowadzeniem przedszkola niepublicznego na podstawie wpisu do ewidencji szkół i placówek niepublicznych. Przedszkole jest jednostką finansowaną w oparciu o dotacje od jednostki samorządu terytorialnego oraz czesne rodziców.

Dotacje, jakie otrzymuje przedszkole, mają na celu finansowanie wydatków związanych z realizacją zadań przedszkola w zakresie kształcenia, wychowania, opieki i mogą być wykorzystane wyłącznie na pokrycie wydatków bieżących przedszkola, w tym na wynagrodzenia pracowników przedszkola i wynagrodzenie dyrektora przedszkola. Wnioskodawczyni pełni w przedszkolu funkcję dyrektora, a własne wynagrodzenie pokrywa z dotacji otrzymywanej z budżetu gminy na podstawie comiesięcznej listy wypłat (dowodu wewnętrznego) w wysokości ustalonej zarządzeniem wspólników Spółki cywilnej.

W świetle cytowanej powyżej definicji działalności gospodarczej, zawartej w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych, prowadzenie niepublicznych przedszkoli, o których mowa w ww. ustawie o systemie oświaty, jest rodzajem aktywności określonej jako działalność podjęta w celu zarobkowym, wykonywana w sposób zorganizowany i ciągły.

Zgodnie z przepisem art. 9 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów zwolnionych na podstawie art. 21, 52, 52a i 52c wymienionej ustawy oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Stosownie do treści art. 14 ust. 1 ww. ustawy, za przychód z działalności, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3, uważa się kwoty należne, choćby nie zostały faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont. U podatników dokonujących sprzedaży towarów i usług opodatkowanych podatkiem od towarów i usług za przychód z tej sprzedaży uważa się przychód pomniejszony o należny podatek od towarów i usług.

W świetle art. 14 ust. 2 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, przychodem z działalności gospodarczej są również: dotacje, subwencje, dopłaty, z zastrzeżeniem ust. 3 pkt 13, i inne nieodpłatne świadczenia otrzymane na pokrycie kosztów albo jako zwrot wydatków, z wyjątkiem gdy przychody te są związane z otrzymaniem, zakupem albo wytworzeniem we własnym zakresie środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych, od których, zgodnie z art. 22a-22o, dokonuje się odpisów amortyzacyjnych.

Mając na uwadze brzmienie powyższego przepisu należy stwierdzić, że ustawodawca różnicuje skutki podatkowe otrzymanych dotacji, dopłat, z zastrzeżeniem ust. 3 pkt 13, i innych nieodpłatnych świadczeń w zależności od celu, na jaki zostały one przeznaczone, tj.:

  • dotacje, subwencje, dopłaty, z zastrzeżeniem ust. 3 pkt 13, i inne nieodpłatne świadczenia otrzymane na cele inne niż nabycie lub wytworzenie środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych – zaliczane są do przychodów z działalności gospodarczej,
  • ww. świadczenia otrzymane na pokrycie kosztów albo jako zwrot wydatków poniesionych przez podatnika na zakup lub wytworzenie we własnym zakresie środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych, od których dokonuje się odpisów amortyzacyjnych – nie stanowią przychodu z działalności gospodarczej.

W myśl natomiast art. 21 ust. 1 pkt 129 ww. ustawy, wolne od podatku dochodowego są dotacje, w rozumieniu przepisów o finansach publicznych, otrzymane z budżetu państwa lub budżetów jednostek samorządu terytorialnego.

Zwolnienie wynikające z powyższego przepisu dotyczy każdego rodzaju dotacji, która spełnia dwa warunki, a mianowicie jest dotacją w rozumieniu ustawy o finansach publicznych oraz pochodzi z budżetu państwa lub jednostki samorządu terytorialnego. Łączne spełnienie powyższych przesłanek jest warunkiem koniecznym, ale i wystarczającym do stwierdzenia, że dotacja jest zwolniona z opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Z treści art. 218 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych wynika, że z budżetu jednostki samorządu terytorialnego mogą być udzielane dotacje podmiotowe, o ile odrębne ustawy tak stanowią.

Zatem dotacje przyznane przedszkolom niepublicznym z budżetu jednostek samorządu terytorialnego – na podstawie art. 90 ustawy o systemie oświaty, przeznaczone na działalność oświatową, są dotacjami w rozumieniu ustawy o finansach publicznych.

Mając na uwadze przedstawione regulacje prawne na tle zaprezentowanego we wniosku stanu faktycznego stwierdzić należy, że ustalone dla dyrektora wynagrodzenie, pokryte z dotacji gminnej, będzie dla Wnioskodawczyni (wspólnika Spółki cywilnej) przychodem z pozarolniczej działalności gospodarczej, zwolnionym od podatku dochodowego na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 129 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych i nie będzie wliczane do podstawy opodatkowania oraz wykazywane w rozliczeniu rocznym.

Ponadto wskazać należy, że z uwagi na to, że interpretacje prawa podatkowego wydawane są w indywidualnej sprawie zainteresowanego, co wynika z art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613, z późn. zm.) – niniejsza interpretacja dotyczy Wnioskodawczyni. Nie wywołuje skutków prawnych dla drugiego wspólnika Spółki cywilnej.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawczynię i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w..., po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Łodzi, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Piotrkowie Trybunalskim, ul. Wronia 65, 97-300 Piotrków Trybunalski.