0461-ITPP2.4512.913.2016.1.PS | Interpretacja indywidualna

Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy,
Wyłączenie z opodatkowania darowizny przedsiębiorstwa.

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613, z późn. zm.) oraz § 6 pkt 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r., poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działający w imieniu Ministra Rozwoju i Finansów stwierdza, że stanowisko – przedstawione we wniosku z dnia 29 listopada 2016 r. (data wpływu 2 grudnia 2016 r.), uzupełnionym w dniu 9 lutego 2017 r. (data wpływu), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie braku opodatkowania zbycia przedsiębiorstwa – jest prawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 29 listopada 2016 r. został złożony ww. wniosek, uzupełniony w dniu 9 lutego 2017 r., o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie braku opodatkowania zbycia przedsiębiorstwa.

We wniosku oraz jego uzupełnieniu, przedstawiono następujący stan faktyczny.

J. W. [dalej: Wnioskodawca] prowadzi działalność gospodarczą pod firmą X X.-X. z siedzibą w X., której przedmiotem jest świadczenie usług hotelarskich. Działalność ta prowadzona jest poprzez hotel.

F. W. prowadzi działalność gospodarczą pod firmą Y. Y. Y. z siedzibą w X.. Przedmiotem prowadzonej przez niego działalności gospodarczej jest świadczenie usług hotelowych.

Na mocy aktu notarialnego z dnia 31 marca 2016 r. J. W. dokonał darowizny przedsiębiorstwa na rzecz swojego syna F. W.. Akt ten zarejestrowano w repertorium pod numerem Rep A nr .../2016 [dalej: akt lub darowizna]. Na mocy § 1 III J. W. oświadczył, że „przedmiotem darowizny, objętej niniejszą umową, czyni całe swoje przedsiębiorstwo prowadzone pod firmą X. X.-X. w X. w rozumieniu art. 551 Kodeksu cywilnego, zwane dalej łącznie Przedsiębiorstwem (...)”. W skład darowizny wchodzi prawo użytkowania wieczystego gruntu, środki trwałe według danych księgowych: grupa 4, 5, 6, 7, 8, pierwsze wyposażenie - meble, pierwsze wyposażenie -gastronomia, pierwsze wyposażenie - osprz. ze szkła, środki trwałe amortyzowane jednorazowo oraz wartości niematerialne i prawne.

Aktem notarialnym z dnia 28 listopada 2016 r., Rep A nr .2016 sprostowano ww. darowiznę w zakresie dotyczącym wartości poszczególnych składników przekazywanego przedsiębiorstwa. Wynika to z tego, że pierwotnie omyłkowo ujęto wartości księgowe, a nie wartości rynkowe. Pozostałe ustalenia aktu darowizny pozostały bez zmian.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy darowane na podstawie umowy darowizny przedsiębiorstwo spełnia przesłanki z art. 551 K. c. i w związku z tym jego przekazanie nie podlega opodatkowaniu na gruncie ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług [dalej: ustawa o VAT] ?

Zdaniem Wnioskodawcy, darowizna nie podlega VAT. Opodatkowaniu VAT, na gruncie przepisu art. 7 i 8 ustawy o VAT, podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Sprzedaż, zgodnie z ustawą o VAT, oznacza również odpłatną dostawę towarów, przez którą rozumie się prawo do rozporządzania towarami jak właściciel.

Przepisów ustawy o VAT, na mocy art. 6 pkt 1 tego aktu prawnego, nie stosuje się jednak do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części. Pojęcie „transakcja zbycia” obejmuje wszelkie czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania przedmiotem jak właściciel, tj. sprzedaż, zamianę, jak również darowiznę. Przepis ten stanowi implementację art. 19 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L 347, str. 1, ze zm.). Zgodnie z nim, w przypadku przekazania, odpłatnie lub nieodpłatnie lub jako aportu do spółki całości lub części majątku, państwa członkowskie mogą uznać, że dostawa towarów nie miała miejsca i że w takim przypadku osoba, której przekazano towary, będzie traktowana jako następca prawny przekazującego. W przypadkach, gdy odbiorca nie podlega w pełni opodatkowaniu, państwa członkowskie mogą przedsięwziąć środki niezbędne w celu uniknięcia zakłóceń konkurencji. Mogą także przyjąć wszelkie niezbędne środki, aby zapobiec uchylaniu się od opodatkowania lub unikaniu opodatkowania poprzez wykorzystanie przepisów niniejszego artykułu.

W związku z tym, że przepisy ustawy o VAT nie zawierają definicji legalnej pojęcia „przedsiębiorstwo”, pomocniczo należy posługiwać się definicją zawartą w przepisie art. 551 Kodeksu cywilnego [dalej: k.c], w myśl której przedsiębiorstwo jest zorganizowanym zespołem składników niematerialnych i materialnych przeznaczonych do prowadzenia działalności gospodarczej.

W szczególności obejmuje ono: nazwę przedsiębiorstwa, własność nieruchomości i ruchomości, prawa wynikające z umów najmu i dzierżawy, wierzytelności, prawa z papierów wartościowych i środki pieniężne, koncesje, licencje i zezwolenia, patenty, majątkowe prawa autorskie, tajemnice przedsiębiorstwa oraz księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.

Uznaje się, że przedsiębiorstwo to zwarty zespół elementów obejmujących składniki niematerialne i materialne, które wchodząc w skład przedsiębiorstwa powinny pozostawać ze sobą we wzajemnych relacjach w ten sposób, że można mówić o nich jako o zespole, a nie zbiorze pewnych elementów. Ponadto, elementy te muszą w wyniku darowizny zachowywać funkcjonalne związki pomiędzy poszczególnymi składnikami, tak, aby przekazana masa majątkowa mogła służyć do kontynuowania prowadzonej działalności gospodarczej.

Stanowisko takie znajduje potwierdzenie w wyrokach sądów administracyjnych, przykładowo w wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 10 marca 2011 r., sygn. akt I FSK1062/10, wskazano, że wyłączenie składników przedsiębiorstwa (nieruchomości) nie niweczy możliwości kontynuowania działalności gospodarczej.

Natomiast w sprawie o sygn. akt I FSK 1039/11, Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 27 kwietnia 2012 r. odniósł się do definicji przedsiębiorstwa zawartej w art. 551 Kodeksu cywilnego, zgodnie z którą przedsiębiorstwo jest zorganizowanym zespołem składników niematerialnych i materialnych przeznaczonych do prowadzenia działalności gospodarczej. Nie wszystkie elementy wskazane w przepisie muszą wystąpić łącznie, aby można je było uznać za przedsiębiorstwo. Musi to być jednak pewne minimum, bez którego przedsiębiorstwo, w zależności od konkretnych okoliczności, nie mogłoby realizować swoich działań gospodarczych.

Naczelny Sąd Administracyjny rozważył omawianą kwestię również w wyroku z dnia 15 maja 2012 r., sygn. akt I FSK 1223/11, konstatując, że: „przedsiębiorstwo” i „zorganizowana część przedsiębiorstwa” zawarte w art. 6 pkt 1 ustawy o VAT należy rozumieć w sposób funkcjonalny, a nie tylko werbalny, tzn. analizując, czy dany zespół aktywów (przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa), który jest przedmiotem zbycia, pozwalał na prowadzenie samodzielnej działalności gospodarczej, której służy. Dlatego też za całkowicie prawidłowy uznać należy wniosek Sądu pierwszej instancji, że użyte w art. 6 ust. 1 ustawy o VAT pojęcie „przedsiębiorstwo” obejmuje każdy zespół składników materialnych i niematerialnych służących do realizacji określonych zadań gospodarczych, bez względu na to, czy obejmuje on całość, czy jedynie część majątku określonego podmiotu”.

Stanowisko Wnioskodawcy znajduje również uzasadnienie w wielu wydanych przez organy podatkowe interpretacjach indywidualnych. Jedynie tytułem przykładu przytoczyć należy interpretację indywidualną wydaną przez Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 24 października 2014 r., sygn. akt ILPP5/443-203/14-2/PG, w której wskazał, że „zbycie przedsiębiorstwa, ma miejsce wówczas, gdy cały majątek przedsiębiorstwa przechodzi na własność jednego nabywcy, który kontynuuje działalność gospodarczą zbywcy. O tym czy doszło do wyodrębnienia przedsiębiorstwa decyduje pełen zakres aportowanego majątku, praw i zobowiązań, wyodrębnienie to musi dotyczyć przedsiębiorstwa jako całości. Nie może ono obejmować dowolnej części danego przedsiębiorstwa, żeby można było uznać, że doszło do powstania zespołu składników, które mogłyby stanowić niezależne przedsiębiorstwo”. Z kolei w interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy z dnia 3 grudnia 2013 r., sygn. akt ITPP2/443-973/13/AP, znalazło się następujące stanowisko: „składniki materialne i niematerialne wchodzące w skład przedsiębiorstwa powinny pozostawać ze sobą we wzajemnych relacjach w taki sposób, by można było o nich mówić jako o zespole, a nie tylko zbiorze pewnych elementów. Decydujące zatem jest to, aby w zbywanym przedsiębiorstwie zachowane zostały funkcjonalne związki pomiędzy poszczególnymi składnikami w sposób umożliwiający kontynuowanie określonej działalności gospodarczej”. Natomiast w interpretacji indywidualnej z dnia 19 lutego 2015 r. Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach w sprawie o sygn. akt IBPP3/443-1386/14/UH zwraca uwagę, że: „W praktyce obrotu gospodarczego zdarzają się sytuacje, w których niektóre elementy przedsiębiorstwa podlegają wyłączeniu z transakcji sprzedaży. Jednak nawet w takim przypadku składniki materialne i niematerialne wchodzące w skład przedsiębiorstwa powinny pozostawać ze sobą we wzajemnych relacjach w taki sposób, by można było o nich mówić jako o zespole, a nie tylko zbiorze pewnych elementów. Decydujące zatem jest to, aby w zbywanym przedsiębiorstwie zachowane zostały funkcjonalne związki pomiędzy poszczególnymi składnikami w sposób umożliwiający kontynuowanie określonej działalności gospodarczej”.

Z powyższym koresponduje także argumentacja zawarta w interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 31 października 2013 r., sygn. akt IPPP2/443-838/13-2/JW. Organ wskazał w niej, że „Przedsiębiorstwo jako przedmiot zbycia, musi stanowić całość pod względem organizacyjnym i funkcjonalnym, co oznacza, że najistotniejsze dla przedmiotowego zagadnienia jest ustalenie, czy zbywany majątek stanowi na tyle zorganizowany kompleks praw, obowiązków i rzeczy, że zdolny jest do realizacji zadań gospodarczych przypisywanych przedsiębiorstwu. Istotne jest, aby w zbywanym przedsiębiorstwie zachowane zostały funkcjonalne związki pomiędzy poszczególnymi składnikami, tak żeby przekazana masa mogła posłużyć kontynuowaniu określonej działalności gospodarczej”. Takie stanowisko wyraził również Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji indywidualnej z dnia 31 października 2013 r., sygn. akt IPPP2/443-838/13-2/JW.

Warto również w tym miejscu przytoczyć stanowisko Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej, który w wyroku z dnia 27 listopada 2003 r., sprawa C-497/01 Zita Modes Sarl stwierdził, że celem ww. opcji jest uproszczenie rozliczeń związanych z przeniesieniem majątku przedsiębiorstwa lub jego części, bądź wniesieniem ich aportem. W wyroku tym przyjęto, że jeżeli państwo członkowskie wprowadziło do swojego systemu VAT opcję zawartą w pierwszym zdaniu art. 5 ust. 8 Szóstej Dyrektywy uznając, że w przypadku wydania całości majątku nie ma miejsca dostawa towarów w rozumieniu regulacji VAT, to zasada ta ma zastosowanie - nie wyłączając możliwości ograniczenia jej stosowania do okoliczności zawartych w zdaniu drugim tego samego paragrafu - do każdego wydania przedsiębiorstwa lub samodzielnej części przedsiębiorstwa, włączając składniki materialne i niematerialne, które łącznie stanowią przedsiębiorstwo lub część przedsiębiorstwa, mogącego samodzielnie prowadzić działalność gospodarczą. Nabywca musi jednak wyrazić zamiar dalszego prowadzenia nabytego przedsiębiorstwa lub jego części, a nie jego bezpośredniej likwidacji i sprzedaży zapasów.

Odnosząc zatem brzmienie cytowanych przepisów do przedstawionego we wniosku zdarzenia należy stwierdzić, że w przedmiotowej sprawie przekazanie całego przedsiębiorstwa Y. Y. celem kontynuowania prowadzonej działalności gospodarczej, w przypadku gdy spełnia ono warunki określone w art. 551 Kodeksu cywilnego, bezsprzecznie wyłączone jest spod działania ustawy o VAT, jako czynność niepodlegająca przepisom ustawy, zgodnie z art. 6 pkt 1 tej ustawy. Stanowisko takie znajduje również potwierdzenie w interpretacjach indywidualnych: Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy z dnia 2 czerwca 2015 r., sygn. akt ITPP2/4512-346/15/PS, Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy z dnia 6 lipca 2015 r., sygn. akt ITPP2/4512-504/15/PS, Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 23 lipca 2015 r., sygn. akt IBPP3/4512-378/15/UH, czy Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 24 sierpnia 2015 r., sygn. akt IBPP3/4512-417/15/UH.

Wnioskodawca zdaje sobie oczywiście sprawę, że przywołane w niniejszym wniosku interpretacje oraz orzecznictwo nie są dla niego, ani dla organu wiążące, ponieważ zostały wydane w indywidualnych sprawach innych podatników. Jednakże dokumenty te wskazują na sposób interpretacji przepisów stanowiących normy dotyczące „zwolnienia” od VAT zbycia przedsiębiorstwa dokonywany przez organy interpretujące prawo, który powinien być wzięty pod uwagę przy wydawaniu interpretacji na rzecz Wnioskodawcy.

W świetle powyższego, bezspornie uznać należy, że w przedmiotowym stanie faktycznym i prawnym darowiznę przedsiębiorstwa należy uznać za niepodlegającą VAT. Przedmiotem darowizny dokonanej przez Wnioskodawcę jest bowiem przedsiębiorstwo w rozumieniu art. 551 k.c, do którego zgodnie z art. 6 pkt 1 ustawy o VAT nie stosuje się przepisów tej ustawy.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Mając na uwadze przedstawiony stan faktyczny, stosownie do art. 14c § 1 ustawy Ordynacja podatkowa, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Podkreślić należy, że niniejsza interpretacja została wydana na podstawie przedstawionego we wniosku stanu faktycznego, co oznacza, że w przypadku, gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, bądź skarbowej zostanie określony odmienny stan faktyczny, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Ponadto tut. organ informuje, że zgodnie z art. 14na pkt 2 ustawy Ordynacja podatkowa, przepisów art. 14k-14n dotyczących ochrony prawnej wynikającej z zastosowania się Wnioskodawcy do otrzymanej interpretacji nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe przedstawione we wniosku stanowią element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy o podatku od towarów i usług, tj. czynności dokonanych w ramach transakcji, które pomimo spełnienia warunków formalnych ustanowionych w przepisach ustawy, miały zasadniczo na celu osiągnięcie korzyści podatkowych, których przyznanie byłoby sprzeczne z celem, któremu służą te przepisy.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku, Al. Zwycięstwa 16/17, 80-219 Gdańsk, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2016 r., poz. 718, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną. Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Krajowej Administracji Skarbowej w Bydgoszczy, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.