0114-KDIP4.4012.627.2018.2.IT | Interpretacja indywidualna

Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej,
Wyłączenie sprzedaży składników niematerialnych i materialnych z zakresu stosowania ustawy o podatku od towarów i usług (sprzedaż przedsiębiorstwa)

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1, art. 14r ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2018 r., poz. 800 z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku wspólnym z dnia 27 września 2018 r. (data wpływu 1 października 2018 r.), uzupełnionym pismem z dnia 23 listopada 2018 r. (data wpływu 28 listopada 2018 r.) na wezwanie tut. Organu z dnia 14 listopada 2018 r. (skutecznie doręczone w dniu 19 listopada 2018 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie wyłączenia sprzedaży składników niematerialnych i materialnych z zakresu stosowania ustawy o podatku od towarów i usług – jest prawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 1 października 2018 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek wspólny o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie wyłączenia sprzedaży składników niematerialnych i materialnych z zakresu stosowania ustawy o podatku od towarów i usług. Wniosek uzupełniony został pismem z dnia 23 listopada 2018 r., złożonym w dniu 26 listopada 2018 r. (data wpływu 28 listopada 2018 r.), będącym odpowiedzią na wezwanie Organu z dnia 14 listopada 2018 r.

We wniosku złożonym przez:

  • Zainteresowanego będącym stroną postępowania:
    P... spółka z ograniczoną odpowiedzialnością
  • Zainteresowanego niebędącego stroną postępowania:
    M... spółka z ograniczoną odpowiedzialnością spółka komandytowa

przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

P... sp. z o.o. jest spółką kapitałową (dalej: Spółka lub P...). Spółka jest polskim rezydentem podatkowym posiadającym numer NIP oraz status czynnego podatnika VAT.
Spółka prowadzi działalność gospodarczą, na którą składa się wynajem powierzchni w funkcjonującym centrum handlowym działającym pod nazwą „Dom Handlowy ...”. Najemcy prowadzą na wynajmowanej powierzchni sklepy odzieżowe, lokale gastronomiczne oraz inne lokale handlowe.

Obecnie rozważane jest przeprowadzenie reorganizacji działalności prowadzonej przez Spółkę, poprzez utworzenie nowego podmiotu w formie spółki komandytowej (dalej: Spółka komandytowa). Do nowo utworzonego podmiotu Spółka planuje wnieść wkład niepieniężny (aport) w postaci zespołu składników materialnych i niematerialnych związanych z działalnością centrum handlowego. W wyniku transakcji, Spółka komandytowa przejmie całą działalność operacyjną P... polegającą na wynajmie powierzchni w centrum handlowym.

Spółka oraz Spółka komandytowa są dalej również łącznie nazywani Wnioskodawcami.

Planowane czynności restrukturyzacyjne mają na celu usprawnienie modelu zarządzania centrum handlowym oraz zwiększenie potencjału przedsiębiorstwa poprzez rozbudowę inwestycji.

Przedmiot aportu będzie obejmował głównie następujące elementy:

  • Nieruchomość gruntową wraz ze zlokalizowanymi na niej budynkami (które obecnie funkcjonują jako centrum handlowe) oraz budowlami obejmującymi m.in. sieć kanalizacyjną, sieć energetyczną, parkingi, drogi, chodniki czy też ogrodzenie terenu;
  • inne nieruchomości gruntowe będące własnością Spółki;
  • umowy dzierżawy nieruchomości;
  • prawa własności ruchomości niezbędne do prowadzenia działalności przez centrum handlowe, w tym środki trwałe wysokiej wartości, środki trwałe niskiej wartości - elementy wyposażenia oraz zapasy, przykładowo: odśnieżarkę, pojazdy wykorzystywane do prowadzenia działalności, infrastrukturę komputerową, dźwig hydrauliczny, centralę przeciwpożarową;
  • umowy najmu powierzchni centrum i powierzchni reklamowej;
  • bieżące należności z tytułu umów najmu powierzchni centrum jak i powierzchni reklamowej istniejące na moment transakcji;
  • prawa przysługujące Spółce z zabezpieczeń umów najmu obejmujące np. gwarancje, kaucje;
  • dokumentację prawną, techniczną i architektoniczną związaną z budynkami (np. dokumenty pozwoleń administracyjnych, wypisy oraz wyrysy z ewidencji, świadectwa energetyczne) oraz związane z umowami najmu (podpisane umowy najmu, gwarancje itp.);
  • gwarancje wynikające z umów o realizację prac budowlanych centrum handlowego (np. gwarancje udzielone przez wykonawców) w zakresie jakim nie przestały obowiązywać przed transakcją;
  • pozwolenia budowlane oraz inne pozwolenia i decyzje administracyjne, które dotyczą rozbudowy / przebudowy centrum handlowego;
  • prawa z umów dotyczących działalności, innych niż umowy handlowe (w tym o administrowanie, prawa licencji, zlecenia, ubezpieczenia) oraz prawa z wszelkich umów licencyjnych do oprogramowania związanego ze sprzętem elektronicznym, na którym jest ono zainstalowane lub wykorzystywane;
  • wartości niematerialne i prawne w postaci praw autorskich do planów i projektów budynków;
  • umowy o prowadzenie rachunków bankowych niezbędnych do funkcjonowania centrum handlowego;
  • wszystkie umowy serwisowe umożliwiające funkcjonowanie centrum handlowego; są to głównie umowy o:
    • dostawę mediów (prąd, woda, Internet) oraz odbiór odpadów komunalnych,
    • ochronę i monitoring budynków,
    • monitoring pożarowy,
    • konserwację i utrzymanie techniczne budynków,
    • dbanie o czystość budynków;
  • kopie ksiąg rachunkowych oraz kopie innych rejestrów podatkowych Spółki, jak również dokumentacji księgowej związanej z prowadzoną przez Spółkę działalnością polegającą na wynajmie powierzchni handlowych (np. faktury VAT, noty księgowe itp.);
  • zobowiązanie w postaci kredytu związanego z działalnością Spółki,
  • inne niż kredyty zobowiązania związane funkcjonalnie z działalnością centrum;
  • prawa do bazy danych zawierającej dane klientów P... wraz z informacjami i ewentualnymi dokumentami;
  • dokumenty związane ze składnikami majątku P... oraz dokumenty opracowane lub zgromadzone w toku działalności biznesowej dotyczące prowadzonego przedsiębiorstwa,
  • tajemnice przedsiębiorstwa P... oraz udokumentowaną wiedzę handlową związaną z prowadzeniem działalności gospodarczej (tzw. know-how) w postaci zewnętrznych raportów handlowych oraz wewnętrznych procedur;
  • środki pieniężne w walucie polskiej lub obcej potrzebne do kontynuowania działalności Spółki przez Spółkę komandytową,
  • udziały posiadane w innych spółkach prawa handlowego.

Spółka w obecnym modelu funkcjonowania zatrudnia jednego pracownika (wszelkie inne funkcje są zlecane zewnętrznym dostawcom usług, z którymi zawarte umowy zostaną przeniesione na Spółkę komandytową). Pracownik ten przejdzie do Spółki komandytowej w ramach aportu przedsiębiorstwa w trybie art. 231 Kodeksu Pracy (Dz. U. z 2018 r. poz. 917).

Po Transakcji w Spółce mogą pozostać jedynie elementy, których przeniesienie prawnie, umownie lub komercyjnie będzie niedopuszczalne.

W piśmie uzupełniającym Wnioskodawca podaje następujące informacje:

  1. Po transakcji, w Spółce pozostanie przede wszystkim część gotówki znajdującej się w kasie.
    Może się zdarzyć, iż do spółki komandytowej mogą nie zostać przeniesione jakieś składniki, których przeniesienie prawnie, umownie lub komercyjnie będzie niedopuszczalne - niemniej nie będą to elementy konieczne do kontynuowania przez Spółkę komandytową działalności gospodarczej P... sp. z o.o. w postaci centrum handlowego.
  2. Możliwym jest, iż w przyszłości Spółka będzie prowadzić jakąś działalność, jednakże właściciele nie mają co do tego jeszcze skonkretyzowanych planów. W związku z tym również i zakres potencjalnej działalności nie jest na tę chwilę sprecyzowany.
  3. Spółka komandytowa będzie kontynuować działalność gospodarczą „P...” sp. z o.o.
  4. Mimo wyłączeń, spółka komandytowa będzie prowadzić działalność w niezmienionym zakresie. Wyłączenia będą bowiem dotyczyć wyłącznie tych składników, które nie warunkują prowadzenia działalności gospodarczej.
W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy opisana powyżej transakcja w postaci wniesienia przez Spółkę składników niematerialnych i materialnych przeznaczonych do prowadzenia działalności centrum handlowego jako wkładu niepieniężnego (aportu) do Spółki komandytowej, stanowi transakcję zbycia przedsiębiorstwa i w konsekwencji nie będzie podlegać opodatkowaniu zgodnie z art. 6 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług?

Stanowisko Wnioskodawców:

Wnioskodawcy stoją na stanowisku, że opisana powyżej transakcja w postaci wniesienia przez Spółkę składników niematerialnych i materialnych przeznaczonych do prowadzenia działalności centrum handlowego jako wkładu niepieniężnego (aportu) do Spółki komandytowej, stanowi transakcję zbycia przedsiębiorstwa i w konsekwencji nie będzie podlegać opodatkowaniu zgodnie z art. 6 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług.

Uzasadnienie stanowiska:

W myśl art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, opodatkowaniu podatkiem VAT podlega m.in. odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, w myśl art. 7 ust. 1 ww. ustawy, rozumie się generalnie przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel. Jednocześnie, zgodnie z definicją zawartą w art. 2 pkt 6 ustawy o VAT, towarami są rzeczy oraz ich części, jak również wszelkie postacie energii.

Pojęcie „transakcja zbycia” należy rozumieć w sposób zbliżony do terminu „dostawa towarów” w ujęciu art. 7 ust. 1 ustawy o VAT, tzn. „zbycie” obejmuje wszelkie czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania przedmiotem jak właściciel, np. sprzedaż, zamianę, aport. Jednocześnie, ustawa o VAT przewiduje wyłączenie z opodatkowania transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Ustawa o VAT nie zawiera definicji pojęcia „przedsiębiorstwo”, dlatego też należy sięgnąć do definicji występującej w innych ustawach. Zgodnie z art. 4a pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych „Ilekroć w ustawie jest mowa o (...) przedsiębiorstwie - oznacza to przedsiębiorstwo w rozumieniu przepisów Kodeksu cywilnego”.

Przechodząc zatem do cywilistycznej definicji „przedsiębiorstwa”, zgodnie z art. 551 Kodeksu cywilnego przedsiębiorstwo jest zorganizowanym zespołem składników niematerialnych i materialnych przeznaczonym do prowadzenia działalności gospodarczej. Obejmuje ono w szczególności:

  1. oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo lub jego wyodrębnione części (nazwa przedsiębiorstwa),
  2. własność nieruchomości lub ruchomości, w tym urządzeń, materiałów, towarów i wyrobów, oraz inne prawa rzeczowe do nieruchomości lub ruchomości,
  3. prawa wynikające z umów najmu i dzierżawy nieruchomości lub ruchomości oraz prawa do korzystania z nieruchomości lub ruchomości wynikające z innych stosunków prawnych,
  4. wierzytelności, prawa do papierów wartościowych i środki pieniężne,
  5. koncesje, licencje i zezwolenia,
  6. patenty i inne prawa własności przemysłowej,
  7. majątkowe prawa autorskie i majątkowe prawa pokrewne,
  8. tajemnice przedsiębiorstwa,
  9. księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.

Zdaniem Wnioskodawców, użyte przez ustawodawcę określenie „w szczególności” wskazuje na przykładowe wyliczanie składników przedsiębiorstwa. Oznacza to, że z jednej strony w skład przedsiębiorstwa mogą wchodzić również inne składniki, niewymienione wprost w cytowanym przepisie, a z drugiej strony przedsiębiorstwem może być zespół składników majątkowych, który nie obejmuje wszystkich rodzajów składników wskazanych w art. 551 Kodeksu Cywilnego.

Za „przedsiębiorstwo” nie można natomiast uznać przypadkowego zbioru składników majątku należących do podatnika. Koniecznym jest, aby składniki te pozostawały we wzajemnych interakcjach, w taki sposób, że należy je traktować jako powiązany funkcjonalnie zespół, służący wykonywaniu / przeznaczony do prowadzenia określonej działalności jako przedsiębiorstwo.

Przedsiębiorstwo jako przedmiot zbycia musi bowiem stanowić całość pod względem organizacyjnym i funkcjonalnym, zatem każdorazowo ocenie podlega czy przenoszony majątek stanowi na tyle zorganizowany kompleks praw, obowiązków i rzeczy, że zdolny jest do realizacji zadań gospodarczych przypisywanych przedsiębiorstwu. W szczególności istotne jest by zbywany zespół składników materialnych i niematerialnych umożliwiał spełnienie wszystkich dotychczasowych funkcji przedsiębiorstwa i tym samym pozwalał nabywcy kontynuowanie prowadzonej działalności gospodarczej zbywcy.

Teza ta znajduje potwierdzenie w orzecznictwie sądów administracyjnych, m.in. Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z 27 kwietnia 2012 r., sygn. I FSK 1039/11 wskazał, że „słusznie zatem Sąd pierwszej instancji odniósł się do definicji przedsiębiorstwa, zawartej w art. 551 k.c., zgodnie z którą przedsiębiorstwo jest zorganizowanym zespołem składników niematerialnych i materialnych przeznaczonym do prowadzenia działalności gospodarczej. (...) Nie wszystkie elementy wskazane w przepisie muszą wystąpić łącznie, aby można było uznać je za przedsiębiorstwo. Musi być to jednak pewne minimum, bez którego przedsiębiorstwo w zależności od konkretnych okoliczności faktycznych nie mogłoby realizować swoich działań gospodarczych”.

Nie można jednocześnie uznać, że wszystkie elementy wchodzące w skład przedsiębiorstwa spełniają rolę na tyle istotną, aby decydować o jego istnieniu. W praktyce obrotu gospodarczego zdarzają się sytuacje, w których niektóre elementy przedsiębiorstwa podlegają wyłączeniu z transakcji aportu. Niemniej, nie wyklucza to sytuacji, w której w dalszym ciągu zbywane składniki materialne i niematerialne tworzą określony zespół, a nie tylko zbiór przypadkowych elementów. Decydujące zatem jest to, aby w zbywanym przedsiębiorstwie zachowane zostały funkcjonalne związki pomiędzy poszczególnymi składnikami w sposób umożliwiający kontynuowanie określonej działalności gospodarczej.

W sytuacji opisanej w przedmiotowym wniosku, przedmiotem aportu będzie zespół składników materialnych i niematerialnych P... związany z prowadzoną przez nią działalnością gospodarczą w postaci prowadzonego centrum handlowego, która będzie kontynuowana przez Spółkę komandytową. Zostaną przekazane m.in. składniki majątku (materialne i niematerialne) związane z centrum handlowym takie jak prawo własności gruntów, budynków i budowli centrum, prawo własności wyposażenia i rzeczy ruchomych z nimi związanych, dokumentacja prawna, techniczna i architektoniczna związana z budynkami, oprogramowanie zaprojektowane na potrzeby prowadzenia centrum handlowego, wartości niematerialne i prawne w postaci praw autorskich do planów i projektów budynków czy też bazy danych dotyczące klientów centrum handlowego bądź udokumentowany know-how niezbędne do prowadzenia przedsiębiorstwa handlowego.

W związku z transakcją Spółka komandytowa wejdzie w prawa i obowiązki płynące z umów związanych z prowadzonym centrum np. umów z najemcami (w tym z prawami przysługującymi Spółce z zabezpieczeń umów najmu obejmujących np. gwarancje, kaucje) a także umów serwisowych (pozwalających na dostarczanie mediów do budynków oraz ich bieżącą obsługę).

Transakcja obejmie dodatkowo:

  • należności i zobowiązania P... związane z funkcjonowaniem centrum handlowego w tym należności i zobowiązania handlowe, np. wynikające ze stosunku prawnego wiążącego P... z najemcami lub wynikające ze stosunków prawnych z dostawcami usług;
  • środki pieniężne niezbędne do kontynuowania działalności Spółki przez Spółkę komandytową;
  • kopie ksiąg rachunkowych oraz kopie innych rejestrów podatkowych P..., jak również dokumentacji księgowej związanej z prowadzoną przez Spółkę działalnością (np. faktur VAT, not księgowych itp.).

Jeżeli w ramach aportu nie dojdzie do przeniesienia jakich elementów to tylko ze względu na uwarunkowania prawne, umowne lub komercyjne. Nie będą to przy tym elementy niezbędne do kontynuowania przez Spółkę komandytową działalności gospodarczej Spółki w postaci centrum handlowego.

Tym samym, przedmiotem analizowanej transakcji będzie niewątpliwie zespół aktywów materialnych i niematerialnych w rozumieniu art. 551 Kodeksu Cywilnego, który jest na tyle zorganizowany jako kompleks praw, obowiązków i rzeczy, że jest zdolny do realizacji zadań gospodarczych przypisywanych przedsiębiorstwu. W opinii Wnioskodawców, aport w postaci zespołu składników majątkowych P..., pozwoli Spółce komandytowej na prowadzenie działalności gospodarczej w sposób samodzielny. Przedmiot analizowanej transakcji będzie posiadał zatem faktyczną zdolność do niezależnego działania jako samodzielny podmiot gospodarczy. Dowodem na to może być też fakt, iż po transakcji, P... nie będzie prowadziła działalności gospodarczej związanej z centrum handlowym.

Co więcej, zdaniem Wnioskodawców powyższą kwalifikację zbywanego majątku jako przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 551 Kodeksu Cywilnego potwierdza, że po dokonaniu aportu w P... mogą pozostać jedynie składniki, których przeniesienie nie jest praktykowane w transakcjach sprzedaży przedsiębiorstwa (tj. zbędne dla kontynuowania prowadzonej działalności gospodarczej), albo te, których przeniesienie jest prawnie lub umownie jest niedopuszczalne.

Wszystkie inne elementy majątku P..., z którymi bezpośrednio wiąże się działalność centrum handlowego zostały uwzględnione w przedmiocie aportu i stanowią one zbiór zdolny do wykonywania zadań jako niezależne przedsiębiorstwo. W szczególności zespół składników materialnych i niematerialnych będących przedmiotem aportu stanowić będzie, zorganizowany zespół aktywów zdolny do kontynuacji działalności handlowej przez Spółkę komandytową.

Mając powyższe na uwadze, zdaniem Wnioskodawców w sytuacji przedstawionej w złożonym zapytaniu, zespół składników materialnych i niematerialnych P..., który zostanie wniesiony w formie aportu do Spółki komandytowej niewątpliwie może zostać zaklasyfikowany jako „przedsiębiorstwo” i w konsekwencji transakcja będzie korzystać z wyłączenia, o którym mowa w art. 6 pkt 1 ustawy o VAT.

Wnioskodawcy pragną podkreślić, że niniejsza kwestia była już niejednokrotnie przedmiotem rozważań organów podatkowych. Stanowisko Wnioskodawców przedstawione w niniejszym wniosku w podobnym stanie faktycznym zostało potwierdzone m.in. przez Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji indywidualnej z dnia 13 września 2018 r. sygn. 0113-KDIPT1-2.4012.533.2018.1.KT, z dnia 4 lipca 2018 r. sygn. 0113-KDIPT1-1.4012.379.2018.4.MH, z dnia 16 maja 2017 r., sygn. 0111-KDIB3-2.4012.55.2017.1.MN, z dnia 24 stycznia 2018 r., sygn. 0115-KDIT1-2.4012.878.2017.l.KT oraz z dnia 19 stycznia 2018 r., sygn. 0111-KDIB3-1.4012.2.2018.1.KO.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty opis sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

  1. z zastosowaniem art. 119a;
  2. w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Zainteresowanemu będącemu stroną postępowania (art. 14r § 2 Ordynacji podatkowej) przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2018 r., poz. 1302) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa
Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.