0114-KDIP1-2.4012.217.2018.2.RM | Interpretacja indywidualna

Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej,
Brak obowiązku opodatkowania zbycia składników majątkowych zlokalizowanych w Polsce, dokonywanego w ramach transakcji sprzedaży przedsiębiorstwa.

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1, art. 14r ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2018 r., poz. 800 z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku wspólnym z dnia 30 marca 2018 r. (data wpływu 3 kwietnia 2018 r.) uzupełnionym w dniu 27 czerwca 2018 r. (data wpływu 29 czerwca 2018 r.) na wezwanie tut. Organu z dnia 19 czerwca 2018 r. (skutecznie doręczone w dniu 20 czerwca 2018 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie braku obowiązku opodatkowania zbycia składników majątkowych zlokalizowanych w Polsce, dokonywanego w ramach transakcji sprzedaży przedsiębiorstwa - jest prawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 3 kwietnia 2018 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek wspólny o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie braku obowiązku opodatkowania zbycia składników majątkowych zlokalizowanych w Polsce, dokonywanego w ramach transakcji sprzedaży przedsiębiorstwa.

Wniosek uzupełniony został w dniu 27 czerwca 2018 r. (data wpływu 29 czerwca 2018 r.) na wezwanie tut. Organu z dnia 19 czerwca 2018 r.

We wniosku złożonym przez:

  • Zainteresowanego będącym stroną postępowania: G. Limited;
  • Zainteresowanego niebędącego stroną postępowania:V.

Przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe uzupełnione pismem z dnia 27 czerwca 2018 r.:

Spółka (dalej: „Spółka”, Wnioskodawca) posiada siedzibę działalności gospodarczej na terytorium Wielkiej Brytanii, gdzie została również zarejestrowana dla celów podatku od wartości dodanej.

Spółka aktualnie nie posiada siedziby lub stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium Polski. Wnioskodawca planuje zarejestrować Spółkę na potrzeby podatku od towarów i usług (dalej: „VAT”) w związku z dokonaniem wewnątrzwspólnotowych przemieszczeń towarów na terytorium Polski jak również z uwagi na opisaną poniżej transakcję.

Działalność Spółki polega na zapewnianiu internetowej łączności sieciowej o wysokiej przepustowości między krajowymi sieciami badawczymi i edukacyjnymi na terytorium Europy (.....), która jest wykorzystywana do udostępniania, odbierania i przetwarzania danych (dalej: „Sieć”). Sieć jest wykorzystywana np. przez środowisko naukowe, akademickie i edukacyjne w całej Europie i umożliwia użytkownikom przesyłanie dużych ilości danych i pracę nad wspólnymi projektami w tym samym czasie.

Na potrzeby prowadzonej działalności gospodarczej, Spółka nabyła i/lub wynajęła sprzęt (np. routery, kable oraz inne urządzenia i elementy), wymagany m.in. do świadczenia usługi łączności oraz usług powiązanych (dalej: „Sprzęt”). Sprzęt zlokalizowany jest w różnych państwach członkowskich Unii Europejskiej, w tym również w Polsce.

Sprzęt zlokalizowany w Polsce, znajduje się w P. w obiekcie należącym do podmiotu trzeciego, który poza udostępnieniem przestrzeni, zapewnia również zasilanie, chłodzenie, ochronę oraz monitoring ewentualnych awarii (tzw. POP - Point of Presence, dalej: „Punkt dostępu”). W przypadku wystąpienia takiej potrzeby, pracownicy Spółki mogą korzystać z wybranej powierzchni w Punkcie dostępu. Przykładowo, w sytuacji wystąpienia awarii lub potrzeby przeprowadzenia odpowiedniej konfiguracji sprzętu, pracownicy Spółki przebywający w Wielkiej Brytanii (lub inne podmioty działające na zlecenie Spółki) mogą, przez krótki okres czasu, prowadzić prace serwisowe lub montażowe na przestrzeni udostępnianej przez właściciela Punktu dostępu.

Sprzęt zlokalizowany w Punkcie dostępu został przemieszczony przez Spółkę z terytorium Wielkiej Brytanii na terytorium Polski w ramach przemieszczenia własnych towarów. W przypadku takiej konieczności, sprzęt można z łatwością usunąć lub przenieść w inne miejsce.

Planowana transakcja.

W związku z planowanym przez Wielką Brytanię wyjściem z Unii Europejskiej, Spółka planuje przenieść działalność w zakresie udostępniania i zarządzania Siecią do V., która posiada siedzibę na terytorium Holandii i jest powiązana ze Spółką (dalej: „Nabywca”). Nabywca będzie posiadał oddział na terytorium Wielkiej Brytanii. Przedmiotowe przeniesienie nastąpi w formie sprzedaży składników majątkowych na rzecz Nabywcy. Spółka oraz Nabywca określeni są w dalszej części łącznie jako „Wnioskodawcy”.

Dotychczasowa działalność Nabywcy polegała na promowaniu współpracy oraz wzajemnego wsparcia w rozwijaniu globalnej infrastruktury sieciowej na potrzeby edukacji oraz badań. Nabywca jest obecnie zarejestrowany w Holandii na potrzeby podatku od wartości dodanej. Ponadto, Nabywca nie posiada siedziby ani stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium Polski oraz nie jest zarejestrowany tutaj na potrzeby VAT.

Zamiarem Spółki i Nabywcy jest przeniesienie wszystkich składników majątkowych, które są wykorzystywane do działalności gospodarczej prowadzonej przez Spółkę na Nabywcę.

W ramach planowanej transakcji, m.in.:

Spółka przeniesie na rzecz Nabywcy aktywa trwałe związane z prowadzeniem Sieci (routery, kable, inne urządzenia związane z transmisją danych i zwiększaniem siły sygnału). Przedmiotowe aktywa będą zlokalizowane na terytorium Europy, w tym w Polsce,

Nabywca przejmie od Spółki dokumentację dostawców, nabywców oraz innych podmiotów współpracujących ze Spółką w zakresie udostępniania i zarządzania Siecią, jak również techniczne i handlowe know-how,

Nabywca przejmie wszelkie prawa i obowiązki wynikające z umów, których stroną jest Spółka. W razie potrzeby, Spółka rozwiąże poszczególne umowy zawarte z kontrahentami, a następnie Nabywca w miejsce Spółki podpisze nowe umowy,
stosunki pracy z pracownikami Spółki będą kontynuowane. Dotychczasowi pracownicy Spółki, po przeprowadzeniu transakcji staną się pracownikami Nabywcy,

Wnioskodawcy prowadzą działalność pod nazwą „G.”, dlatego też nie ma potrzeby dokonania zbycia nazwy Spółki.

Po przeprowadzeniu planowanej transakcji, Nabywca będzie kontynuować dotychczasową działalność prowadzoną przez Spółkę w zakresie udostępniania oraz zarządzania Siecią w Europie. W związku z tym, nie jest aktualnie planowane przemieszczanie Sprzętu z Polski do innych krajów członkowskich. Sprzęt będzie w dalszym ciągu wykorzystywany do prowadzenia dotychczasowej działalności gospodarczej.

W konsekwencji planowanej transakcji, Nabywca przejmie działalność Spółki realizowaną również na terytorium Polski i przejmie wszelkie funkcje, które dotychczas pełniła Spółka. Nabywca stanie się jednocześnie właścicielem towarów (elementów wchodzących w skład Sieci) znajdujących się w Polsce.

Po transakcji, w Spółce zostanie przeprowadzony proces likwidacyjny w rezultacie czego zostanie ona rozwiązana.

Planowane przeniesienie działalności ze Spółki na rzecz Nabywcy, w tym powyżej opisanych składników zlokalizowanych na terytorium Europy, będzie stanowiło zbycie przedsiębiorstwa w świetle przepisów o VAT obowiązujących w Wielkiej Brytanii.

W uzupełnieniu wniosku Wnioskodawca wskazał, że przedmiotem transakcji, której dotyczy pytanie Spółki jest przeniesienie własności składników majątkowych zlokalizowanych w Polsce przez Spółkę na rzecz Nabywcy. Przedmiotowe składniki majątkowe obejmują routery, kable oraz inne urządzenia wykorzystywane do transmisji danych i zwiększania siły sygnału należące do Spółki lub wynajmowane od podmiotów trzecich. Jednocześnie, Wnioskodawca wyjaśnił, że ww. składniki majątkowe są przenoszone w ramach restrukturyzacji opisanej szczegółowo we wniosku. Przedstawiając szerokie wyjaśnienia nt. dodatkowych okoliczności planowanej restrukturyzacji Spółka pragnęła przedstawić jedynie możliwie najszerzej i najdokładniej okoliczności transakcji. Jednakowoż, przedmiotem zapytania skierowanego do organu podatkowego są jedynie ww. składniki majątkowe zlokalizowane w Polsce.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy transakcja opisana w niniejszym wniosku podlega opodatkowaniu VAT w Polsce?

Stanowisko Zainteresowanych uzupełnione pismem z dnia 27 czerwca 2018 r.:

Transakcja opisana w niniejszym wniosku nie podlega opodatkowaniu VAT w Polsce.

Przepisy Dyrektywy VAT.

Zgodnie z brzmieniem art. 19 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. U. UE. L z 2006 r. nr 347; dalej: „Dyrektywa VAT”) „W przypadku przekazania, odpłatnie lub nieodpłatnie lub jako aportu do spółki całości lub części majątku, państwa członkowskie mogą uznać, że dostawa towarów nie miała miejsca i że w takim przypadku osoba, której przekazano towary, będzie traktowana jako następca prawny przekazującego”.

Powyższy przepis umożliwia państwom członkowskim wprowadzenie rozwiązań, na podstawie których transakcje polegające na zbyciu (odpłatnym lub nieodpłatnym) majątku danej spółki lub jej części mogą nie być uznawane za transakcję podlegającą przepisom o VAT. Takie podejście ma za zadanie umożliwić państwom członkowskim ułatwienie przekazywania przedsiębiorstw lub części przedsiębiorstw, poprzez uproszczenie tych transakcji i unikanie naruszenia płynności finansowej nabywcy nadmiernym obciążeniem podatkowym, które i tak odzyskałby on następnie poprzez odliczenie podatku naliczonego (por. wyrok Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z dnia 10 listopada 2011 r. w sprawie Christel Schriever C-444/10).

Polskie przepisy o VAT.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług (Dz. U. 2017, poz. 1221, z późn. zm., dalej: „ustawa o VAT”) opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zwanym dalej podatkiem, podlegają:

  1. odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju;
  2. eksport towarów;
  3. import towarów na terytorium kraju;
  4. wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów za wynagrodzeniem na terytorium kraju;
  5. wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.

Biorąc pod uwagę stan faktyczny przedstawiony w niniejszym wniosku, dla ustalenia skutków podatkowych planowanej transakcji na gruncie ustawy o VAT, kluczowe znaczenie ma art. 6 pkt 1 ustawy o VAT, zgodnie z którym przepisów ustawy o VAT nie stosuje się do „transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa”.

Pojęcie zorganizowanej części przedsiębiorstwa zdefiniowane zostało w art. 2 pkt 27e ustawy o VAT, zgodnie z którym przez zorganizowaną część przedsiębiorstwa rozumie się „organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania”.

Natomiast przepisy ustawy o VAT nie wprowadzają definicji „przedsiębiorstwa”. Zgodnie jednak z ugruntowanym już stanowiskiem organów podatkowych w celu ustalenia zakresu tego pojęcia można odnieść się do definicji przedsiębiorstwa zawartej w art. 551 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. 2017, poz. 459 ze zm., dalej: „Kodeks cywilny”).

Takie stanowisko zostało zaprezentowane w wielu indywidualnych interpretacjach m.in. w interpretacji indywidualnej Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 21 grudnia 2017 r. sygn. 0111-KDIB3-2.4012.619.2017.2.ASZ, jak również w interpretacji indywidualnej wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu w dniu 19 stycznia 2017 r. sygn. 3063-ILPP2-3.4512.185.2016.1.WB).

Zgodnie więc z art. 551 Kodeksu cywilnego, „Przedsiębiorstwo jest zorganizowanym zespołem składników niematerialnych i materialnych przeznaczonym do prowadzenia działalności gospodarczej.

Obejmuje ono w szczególności:

  1. oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo lub jego wyodrębnione części (nazwa przedsiębiorstwa);
  2. własność nieruchomości lub ruchomości, w tym urządzeń, materiałów, towarów i wyrobów, oraz inne prawa rzeczowe do nieruchomości lub ruchomości;
  3. prawa wynikające z umów najmu i dzierżawy nieruchomości lub ruchomości oraz prawa do korzystania z nieruchomości lub ruchomości wynikające z innych stosunków prawnych;
  4. wierzytelności, prawa z papierów wartościowych i środki pieniężne;
  5. koncesje, licencje i zezwolenia;
  6. patenty i inne prawa własności przemysłowej;
  7. majątkowe prawa autorskie i majątkowe prawa pokrewne;
  8. tajemnice przedsiębiorstwa;
  9. księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.”

Ponadto, zgodnie z art. 552 Kodeksu cywilnego czynność prawna mająca za przedmiot przedsiębiorstwo obejmuje wszystko, co wchodzi w skład przedsiębiorstwa, chyba że co innego wynika z treści czynności prawnej albo z przepisów szczególnych.

Biorąc pod uwagę powyższe przepisy, należy zauważyć, że przez przedsiębiorstwo należy rozumieć zespół składników majątkowych obejmujących m.in. oznaczenia indywidualizujące dane przedsiębiorstwo, różnego rodzaju prawa (np. prawa własności i prawa wynikające z umów zawartych z kontrahentami), wierzytelności, koncesje, patenty, prawa autorskie, tajemnice przedsiębiorstwa, czy też księgi rachunkowe. Jeżeli natomiast mamy do czynienia z zespołem składników, który został funkcjonalnie i organizacyjnie wydzielony w ramach danego przedsiębiorstwa i zarazem może stanowić niezależne przedsiębiorstwo, które samodzielnie realizuje określone zadania, to zgodnie z przepisami ustawy o VAT, mamy wtedy do czynienia ze zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa (dalej: „ZCP”). Przy czym, zarówno zbycie przedsiębiorstwa, jak i ZCP nie podlega przepisom ustawy o VAT.

Powszechna praktyka interpretacyjna organów podatkowych potwierdza, że warunkiem uznania danej transakcji za mającą za przedmiot przedsiębiorstwo nie jest przeniesienie wszystkich bez wyjątku elementów składowych tego przedsiębiorstwa, lecz wyłącznie tych, których przeniesienie jest niezbędne, aby umożliwić nabywcy kontynuowanie działalności przedsiębiorstwa bez konieczności zaangażowania istotnych aktywów lub zasobów. Oznacza to, że wyłączenie z zakresu transakcji pewnych elementów nieistotnych dla prowadzenia przez przedsiębiorstwo działalności w niezmienionym zakresie (np. pojedynczych środków trwałych) nie stoi na przeszkodzie uznaniu transakcji za zbycie przedsiębiorstwa.

Analiza transakcji przedstawionej we wniosku w świetle powołanych przepisów.

W świetle powyżej powołanych przepisów, przez przedsiębiorstwo należy rozumieć zbiór takich składników majątkowych, które będą „zorganizowanym zespołem składników niematerialnych i materialnych przeznaczonym do prowadzenia działalności gospodarczej”.

Powyższe oznacza, że ustalając, czy mamy do czynienia w danym przypadku z przedsiębiorstwem, ważne jest, aby dany zbiór elementów wchodzących w jego skład mógł samodzielnie funkcjonować jako przedsiębiorstwo. Składniki materialne i niematerialne, które wchodzą w skład przedsiębiorstwa, powinny pozostawać ze sobą we wzajemnych relacjach w ten sposób, iż można mówić o nich jak o zespole, a nie o zbiorze pewnych przypadkowych elementów. Ważne jest więc, aby w zbywanym przedsiębiorstwie zachowane zostały funkcjonalne związki między poszczególnymi składnikami, tak żeby można było kontynuować dotychczasową działalność gospodarczą (por. interpretacja indywidualna Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 8 grudnia 2017 r. o sygn. 0115-KDIT1-2.4012.590.2017.2.AW, jak również interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 19 stycznia 2017 r. o sygn. 3063-ILPP2-3.4512.185.2016.1.WB).

Jak wskazano w opisie zdarzenia przyszłego, Spółka planuje doprowadzić do przeniesienia prowadzonej działalności gospodarczej na Nabywcę. Planowana transakcja będzie polegała na sprzedaży składników majątkowych związanych z prowadzeniem Sieci, w związku z czym dojdzie do wydania Nabywcy stosownej dokumentacji związanej z prowadzoną przez Spółkę działalnością gospodarczą. Na Nabywcę przejdą prawa i obowiązki wynikające z umów zawartych przez Spółkę (lub w razie potrzeby Spółka rozwiąże zawarte umowy, a Nabywca zawiąże nowe umowy z dotychczasowymi kontrahentami Spółki), a stosunki pracy z obecnymi pracownikami Spółki będą kontynuowane przez Nabywcę. Dlatego też, w ocenie Wnioskodawcy zbywane składniki majątkowe w ramach planowanej transakcji, tworzą funkcjonalną całość, która umożliwia Nabywcy kontynuowanie działalności gospodarczej polegającej na udostępnianiu Sieci oraz jej zarządzaniu.

Należy zwrócić uwagę, że Nabywca i Spółka prowadzą działalność pod nazwą „G.” dlatego w ramach analizowanej transakcji nie wystąpi potrzeba przeniesienia nazwy indywidualizującej przedsiębiorstwo Spółki. Zakładając jednak nawet, że planowana transakcja nie obejmie przeniesienia oznaczenia indywidualizującego dane przedsiębiorstwo, to podążając za stanowiskiem prezentowanym w praktyce interpretacyjnej organów podatkowych należy stwierdzić, że nie jest konieczne, aby wszystkie elementy przedsiębiorstwa, wymienione w art. 551 kodeksu cywilnego, przeszły na nabywcę, by można było mówić o zbyciu przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 551. Katalog elementów przedsiębiorstwa przedstawiony w tym przepisie, jest bowiem otwarty, a wskazane w nim elementy traktowane są jako przykładowe. Jak Wnioskodawca wskazywał powyżej, wyłączenie z zakresu transakcji pewnych elementów nieistotnych dla prowadzenia przez przedsiębiorstwo działalności w niezmienionym zakresie nie stoi na przeszkodzie uznaniu transakcji za zbycie przedsiębiorstwa.

Powyższe stanowisko zostało przedstawione m.in. przez Wojewódzki Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 5 grudnia 2017 r. (sygn. I SA/Gd 1130/17), w którym stwierdzono, że „Należy zaaprobować stanowisko prezentowane w orzecznictwie, że nie wszystkie składniki materialne i niematerialne przedsiębiorstwa wymienione w art. 551 k.c. są na tyle istotne, by bez ich zbycia nie można było mówić o zbyciu przedsiębiorstwa. O tym jakie konkretne składniki muszą być przedmiotem umowy aby można było uznać, że nastąpiło zbycie przedsiębiorstwa decydują okoliczności faktyczne w konkretnej sprawie”. Podobne stanowisko zaprezentowane zostało przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji indywidualnej z dnia 19 stycznia 2018 r. sygn. 0111-KDIB3-2.4012.771.2017.1.ASZ, w której wskazano, że „Zaznaczyć jednak należy że jak wynika z powołanego wyżej art. 552 Kodeksu cywilnego, strony (poza wyłączeniami wynikającymi z przepisów szczególnych) mają pozostawioną swobodę co do tego, jakie elementy tworzące pojęcie przedsiębiorstwa objąć przedmiotem czynności prawnej, z tym że swoboda w wyłączeniu poszczególnych składników nie może iść tak daleko, aby zakres wyłączeń przekreślił istotę przedsiębiorstwa (art. 551 Kodeksu cywilnego). Dlatego też zbycie przedsiębiorstwa powinno obejmować co najmniej te składniki, które determinują funkcje spełniane przez przedsiębiorstwa”.

Biorąc pod uwagę powyższe, należy zauważyć, że Spółka przeniesie na Nabywcę wszystkie składniki majątkowe, które są niezbędne do prowadzenia działalności gospodarczej w zakresie udostępniania Sieci i jej zarządzania. Przedmiotowe składniki obejmą w szczególności aktywa trwałe (routery, kable, inne urządzenia związane z transmisją danych i zwiększaniem siły sygnału), dokumentację dotyczącą np. kwestii technicznych, know-how, informacji o dostawcach, nabywcach oraz innych podmiotach współpracujących dotychczas ze Spółką, jak również prawa i obowiązki wynikające z umów zawartych przez Spółkę. Nabywca będzie również kontynuować stosunki pracy z dotychczasowymi pracownikami Spółki.

Dodatkowo, Nabywca będzie kontynuować działalność Spółki w tym samym zakresie i charakterze, jak prowadzona dotychczas. Jednocześnie, w wyniku dokonanej transakcji, Nabywca będzie realizował działania wykonywane dotychczas przez swojego poprzednika, tj. będzie m.in. współpracował z kontrahentami na takich zasadach, które obowiązywały dotychczas Spółkę.

W związku z powyższym, w ocenie Wnioskodawców zbycie na rzecz Nabywcy składników majątkowych w ramach transakcji przedstawionej w stanie faktycznym będzie stanowiło zbycie przedsiębiorstwa w rozumieniu przepisów ustawy o VAT. Dodatkowo, jak zostało przedstawione w opisie zdarzenia przyszłego, również z perspektywy przepisów VAT obowiązujących w Wielkiej Brytanii, zbycie składników majątkowych przez Spółkę na rzecz Nabywcy, będzie stanowiło zbycie przedsiębiorstwa.

Biorąc pod uwagę powyższe, w ocenie Spółki, przedstawiona w opisie zdarzenia przyszłego transakcja nie będzie podlegała przepisom o VAT na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy o VAT. Przedmiotowe stanowisko, potwierdzają również organy podatkowe w wydawanych interpretacjach indywidualnych.

Przykładowo:

  • Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji indywidualnej z dnia 19 stycznia 2018 r., o sygn. 0111-KDIB3-2.4012.771.2017.1.ASZ, analizując sprzedaż składników majątkowych umożliwiających prowadzenie działalności gospodarczej wskazał, że „Składniki stanowiące przedmiot Transakcji są organizacyjnie i funkcjonalnie powiązane ze sobą w ten sposób, iż umożliwiają prowadzenie działalności gospodarczej w ww. zakresie przez Nabywcę. Z kolei Nabywca, zamierza kontynuować działalność na podstawie nabytych składników majątku - a contrario Nabywca nie ma zatem planów natychmiastowej likwidacji działalności gospodarczej, realizowanej w oparciu o przedmiot Transakcji. Ponadto Spółka zatrudnia pracowników i w związku z zawarciem Umowy Przyrzeczonej poinformuje zatrudnionych o przejściu zakładu pracy na innego pracodawcę, w trybie określonym w art. 23(1) § 3 i 4 Kodeksu Pracy, a Nabywca wstąpi w stosunki pracy z tymi pracownikami. W świetle przywołanych wyżej przepisów prawa należy stwierdzić, że planowana sprzedaż będzie czynnością wyłączoną spod opodatkowania podatkiem od towarów i usług na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy.
  • Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji indywidualnej z dnia 11 stycznia 2018 r., o sygn. 0111-KDIB3-2.4012.666.2017.1.MGO, dokonując analizy transakcji polegającej na przeniesieniu na rzecz nabywcy wszystkich posiadanych przez niego na dany moment składników majątkowych i niemajątkowych, stwierdził, że „w analizowanej sprawie sprzedaż zespołu składników majątkowych i niemajątkowych przedstawionych w opisie sprawy, stanowiących przedsiębiorstwo, w rozumieniu art. 551 Kodeksu cywilnego, będzie wyłączona spod działania ustawy o podatku od towarów i usług na podstawie art. 6 pkt 1”.

Składniki majątkowe zlokalizowane w Polsce.

Jak zostało przedstawione w opisie zdarzenia przyszłego, planowana transakcja obejmie przedsiębiorstwo, którego składniki majątkowe zlokalizowane są w Europie. Na terytorium Polski zlokalizowane są w szczególności routery, kable oraz inne urządzenia związane z transmisją danych i zwiększaniem siły sygnału.

W ocenie Wnioskodawcy kwalifikacja składników majątkowych jako przedsiębiorstwa powinna być dokonana całościowo, a nie wyłącznie z perspektywy składników zlokalizowanych w Polsce. Przedmiotowe składniki stanowią bowiem całość funkcjonalną, organizacyjną i finansową wraz z pozostałymi elementami wchodzącymi w skład przedmiotu sprzedaży. W konsekwencji, zarówno składniki położone w Polsce, jak również składniki zlokalizowane w innych państwach członkowskich, w tym na terytorium Wielkiej Brytanii, stanowią razem jedno przedsiębiorstwo, które jest przedmiotem sprzedaży dokonywanej przez Spółkę na rzecz Nabywcy.

Przepisy art. 6 pkt 1 ustawy o VAT odnoszą się wyłącznie do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Przedmiotowy przepis nie zawęża wyłączenia stosowania przepisów ustawy o VAT tylko do zbycia składników przedsiębiorstwa zlokalizowanych w Polsce. W ocenie Spółki, takie brzmienie przedmiotowego przepisu, oznacza, że również zbycie przedsiębiorstwa prowadzonego w wielu krajach, w tym w Polsce, nie podlega przepisom ustawy o VAT.

Intencją Wnioskodawców jest zapewnienie, aby analizowana transakcja miała jednolite traktowanie dla celów VAT we wszystkich krajach, w których zlokalizowane są składniki majątkowe przedsiębiorstwa.

Należy podkreślić, że z perspektywy przepisów o VAT obowiązujących na terytorium Wielkiej Brytanii, zbycie składników majątkowych Spółki na rzecz Nabywcy będzie traktowane jako zbycie przedsiębiorstwa. W konsekwencji, w ocenie Spółki, aby zachować jednolite podejście w analizowanym zakresie na terytorium całej Unii Europejskiej, również zbycie w Polsce składników majątkowych należących do Spółki na rzecz Nabywcy, powinno być potraktowane jako transakcja zbycia przedsiębiorstwa, niepodlegająca przepisom ustawy o VAT. Należy bowiem podkreślić, że wyłącznie takie podejście zapewni zachowanie neutralności opodatkowania VAT, gdyż wszelkie ewentualne obowiązki i prawa wynikające z przepisów ustawy o VAT zostaną przeniesione na nowego właściciela składników majątkowych położonych w Polsce.

Biorąc pod uwagę powyższe, w ocenie Spółki należy przyjąć, że składniki położone na terytorium Polski, stanowią element przedsiębiorstwa, które jest przedmiotem transakcji opisanej w zdarzeniu przyszłym. W konsekwencji, skutki podatkowe zbycia składników majątkowych zlokalizowanych w Polsce, powinny być ustalane dla jednolitej transakcji, w ramach której dojdzie do przeniesienia działalności gospodarczej ze Spółki na Nabywcę. Za takim stanowiskiem przemawia w szczególności fakt, że przedmiotowe składniki stanowią, wraz z innymi składnikami zlokalizowanymi w całej Europie nierozerwalną całość, tworząc przedsiębiorstwo, które umożliwia prowadzenie działalności gospodarczej polegającej na udostępnianiu Sieci oraz jej zarządzaniu. Dodatkowo, przyjęcie takiego podejścia umożliwi zachowanie zasady neutralności opodatkowania VAT, gdyż wszelkie ewentualne obowiązki i prawa na gruncie VAT, związane z położonymi w Polsce składnikami majątkowymi, będą spoczywały po dokonaniu zbycia przedsiębiorstwa na Nabywcy.

Reasumując, transakcja opisana w niniejszym wniosku nie podlega opodatkowaniu VAT w Polsce.

W uzupełnieniu wniosku Wnioskodawca wskazał, że jego stanowisko w zakresie zadanego we Wniosku pytania jest następujące: W ocenie Spółki przeniesienie własności składników majątkowych zlokalizowanych w Polsce w ramach restrukturyzacji opisanej w zdarzeniu przyszłym, nie podlega opodatkowaniu VAT w Polsce.

Z kolei, przepisy oraz informacje podane w dalszej części wniosku w sekcji I, stanowią uzasadnienie powyższego stanowiska, które wyjaśniają dlaczego w ocenie Spółki powyższe stanowisko jest prawidłowe.

W ocenie Spółki, określenie skutków podatkowych transakcji polegającej na przeniesieniu własności składników majątkowych zlokalizowanych w Polsce w ramach restrukturyzacji opisanej we wniosku, wymaga analizy okoliczności, w których dochodzi do ich przeniesienia.

Zgodnie bowiem z art. 6 pkt 1 ustawy o VAT, przepisów ustawy nie stosuje się do „transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa”. Należy zwrócić uwagę, że przepis ten nie zawiera przedmiotowego ograniczenia wyłącznie do przedsiębiorstw posiadających siedzibę w Polsce. Dlatego też, w ocenie Spółki przedmiotowe wyłączenie powinno mieć zastosowanie do każdego zbycia przedsiębiorstwa, bez względu na lokalizację jego siedziby lub jego poszczególnych składników majątkowych.

Wskazanie we wniosku okoliczności restrukturyzacji miało na celu wskazanie, że jej przedmiotem jest całość działalności prowadzonej przez Spółkę w różnych krajach Unii Europejskiej. Składniki te, rozpoznawane łącznie, stanowią całość z ekonomicznego punktu widzenia. Traktowanie podatkowe powinno być również w ramach Unii Europejskiej jednolite z uwagi na harmonizację podatku VAT.

Nie jest intencją Spółki, wskazując wszystkie ww. okoliczności, uzyskać stanowisko Organu w stosunku do opodatkowania transakcji w innych krajach, czy też składników majątkowych zlokalizowanych w innych krajach UE. W opinii Spółki, ocena skutków podatkowych przeniesienia własności składników majątkowych zlokalizowanych w Polsce nie byłaby pełna gdyby dokonywana była w oderwaniu od całej transakcji, w ramach której dochodzi do przedmiotowego przeniesienia. Co nie zmienia faktu, że zapytanie Spółki dotyczy wyłącznie polskich konsekwencji podatkowych oraz traktowania transakcji na gruncie przepisów regulujących polski podatek VAT.

Ponadto, Spółka pragnie podkreślić, że przepisy Kodeksu Cywilnego zostały powołane we wniosku pomocniczo, z uwagi na brak definicji przedsiębiorstwa w ustawie o VAT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2017 r., poz. 1221 ze zm.), opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Z powyższego przepisu wynika tzw. zasada terytorialności, zgodnie z którą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają ww. czynności, ale tylko wówczas, gdy miejscem ich świadczenia jest terytorium kraju, przez które – w myśl definicji zawartej w art. 2 pkt 1 ustawy - rozumie się terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.

Stosownie do art. 22 ust. 1 pkt 3 ustawy miejscem dostawy towarów jest - w przypadku towarów niewysyłanych ani nietransportowanych miejsce, w którym towary znajdują się w momencie dostawy.

Stosownie do art. 7 ust. 1 przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

Towarami stosownie do art. 2 pkt 6 cyt. ustawy są rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Przy czym w myśl art. 6 pkt 1 ustawy, przepisów ustawy nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Zatem na mocy powołanego przepisu ustawodawca wyłączył z opodatkowania podatkiem od towarów i usług transakcję zbycia przedsiębiorstwa jak również zbycie jego zorganizowanej części.

Definicja zorganizowanej części przedsiębiorstwa wynika z art. 2 pkt 27e ustawy o podatku od towarów i usług, przez którą rozumie się organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

Natomiast przepisy ustawy o podatku od towarów i usług nie zawierają definicji „przedsiębiorstwa”. Zgodnie z definicją sformułowaną w art. 551 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2018 r. poz. 1025 z późn. zm.) przedsiębiorstwo jest zorganizowanym zespołem składników niematerialnych i materialnych przeznaczonym do prowadzenia działalności gospodarczej. Obejmuje ono w szczególności:

  1. oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo lub jego wyodrębnione części (nazwa przedsiębiorstwa);
  2. własność nieruchomości lub ruchomości, w tym urządzeń, materiałów, towarów i wyrobów, oraz inne prawa rzeczowe do nieruchomości lub ruchomości;
  3. prawa wynikające z umów najmu i dzierżawy nieruchomości lub ruchomości oraz prawa do korzystania z nieruchomości lub ruchomości wynikające z innych stosunków prawnych;
  4. wierzytelności, prawa z papierów wartościowych i środki pieniężne;
  5. koncesje, licencje i zezwolenia;
  6. patenty i inne prawa własności przemysłowej;
  7. majątkowe prawa autorskie i majątkowe prawa pokrewne;
  8. tajemnice przedsiębiorstwa;
  9. księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.”

Ponadto, zgodnie z art. 552 Kodeksu cywilnego czynność prawna mająca za przedmiot przedsiębiorstwo obejmuje wszystko, co wchodzi w skład przedsiębiorstwa, chyba że co innego wynika z treści czynności prawnej albo z przepisów szczególnych.

Zatem składniki materialne i niematerialne, wchodzące w skład przedsiębiorstwa, powinny pozostawać ze sobą we wzajemnych relacjach w ten sposób, że można mówić o nich jako o zespole, a nie zbiorze pewnych elementów. Istotne jest, aby w zbywanym przedsiębiorstwie zachowane zostały funkcjonalne związki pomiędzy poszczególnymi składnikami, tak żeby przekazana masa mogła posłużyć kontynuowaniu określonej działalności gospodarczej. Należy zauważyć, że powyższa definicja opisuje przedsiębiorstwo w ujęciu przedmiotowym, jako zespół niematerialnych i materialnych składników stanowiący przedmiot prawa w szerokim znaczeniu. Użyte w ww. przepisie określenie „w szczególności” wskazuje jedynie na przykładowe wyliczenie składników przedsiębiorstwa. Oznacza to, że z jednej strony w jego skład mogą wchodzić inne elementy, niewymienione w tym artykule, a z drugiej, brak któregoś z tych elementów nie pozbawia zespołu rzeczy i praw przymiotu przedsiębiorstwa. Wobec powyższego, przedsiębiorstwem w rozumieniu Kodeksu cywilnego jest takie przedsiębiorstwo, które jest zorganizowane i wyposażone w składniki zapewniające realizowanie celów gospodarczych, jest samodzielnym podmiotem prawa funkcjonującym w obrocie gospodarczym.

Z treści wniosku wynika, że Wnioskodawca posiada siedzibę działalności gospodarczej w Wielkiej Brytanii i jest zarejestrowany na terytorium tego kraju dla celów podatku od wartości dodanej. Wnioskodawca nie posiada siedziby ani stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium Polski. Nabywca natomiast posiada oddział na terytorium Wielkiej Brytanii. Nabywca jest obecnie zarejestrowany w Holandii na potrzeby podatku od wartości dodanej. Ponadto, Nabywca nie posiada siedziby ani stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium Polski oraz nie jest zarejestrowany tutaj na potrzeby VAT.

Działalność Wnioskodawcy polega na zapewnianiu internetowej łączności sieciowej o wysokiej przepustowości, między krajowymi sieciami badawczymi i edukacyjnymi na terytorium Europy (Sieć). Sprzęt niezbędny do świadczenia ww. usług (Sprzęt) - np. routery, kable oraz inne urządzenia i elementy, zlokalizowany jest w różnych państwach członkowskich Unii Europejskiej, w tym również w Polsce. W związku z planowanym przez Wielką Brytanię wyjściem z Unii Europejskiej, Wnioskodawca zamierza przenieść prowadzoną działalność na rzecz Nabywcy.

Zamiarem Stron jest przeniesienie na Nabywcę wszystkich składników majątkowych, wykorzystywanych przez Wnioskodawcę w działalności gospodarczej. W ramach planowanej transakcji Nabywca obejmie aktywa trwałe związane z prowadzeniem Sieci, tj. routery, kable, inne urządzenia związane z transmisją danych i zwiększaniem siły sygnału (zlokalizowane na terytorium Europy, w tym w Polsce). Ponadto Nabywca przejmie dokumentację dostawców, nabywców oraz innych podmiotów współpracujących z Wnioskodawcą, jak również techniczne i handlowe know-how. Nabywca wstąpi we wszelkie prawa i obowiązki wynikające z umów, których stroną jest Wnioskodawca. Stosunki pracy z pracownikami Spółki będą kontynuowane - dotychczasowi pracownicy Spółki, po przeprowadzeniu transakcji staną się pracownikami Nabywcy. Przedmiotem transakcji nie będzie natomiast nazwa Spółki ponieważ zarówno Wnioskodawca i Nabywca prowadzą działalność pod nazwą G. Nabywca będzie kontynuować dotychczasową działalność Wnioskodawcy w związku z tym, nie jest aktualnie planowane przemieszczanie Sprzętu z Polski do innych krajów członkowskich - Sprzęt ten będzie wykorzystywany do prowadzenia dotychczasowej działalności gospodarczej. W konsekwencji planowanej transakcji, Nabywca przejmie działalność Spółki realizowaną również na terytorium Polski oraz wszelkie funkcje, które dotychczas pełniła Spółka. Nabywca stanie się właścicielem towarów (elementów wchodzących w skład Sieci) znajdujących się w Polsce. Po transakcji, w Spółce zostanie przeprowadzony proces likwidacyjny w rezultacie czego zostanie ona rozwiązana. Wnioskodawca wskazał, że planowane przeniesienie działalności ze Spółki na rzecz Nabywcy, w tym opisanych składników zlokalizowanych na terytorium Polski, będzie stanowiło zbycie przedsiębiorstwa w świetle przepisów o VAT obowiązujących w Wielkiej Brytanii.

Wątpliwości Wnioskodawcy budzi kwestia czy zbycie składników majątkowych zlokalizowanych na terytorium Polski w ramach opisanej transakcji podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na terytorium kraju.

Mając na uwadze przedstawione okoliczności sprawy oraz obowiązujące przepisy prawa należy podzielić pogląd Wnioskodawcy, zgodnie z którym przeniesienie własności składników majątkowych zlokalizowanych w Polsce nie będzie podlegało opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Wskazać jednak należy, że Wnioskodawca w Polsce nie posiada siedziby działalności gospodarczej ani stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej. Wnioskodawca posiada siedzibę działalności gospodarczej w Wielkiej Brytanii i jest zarejestrowany na terytorium tego kraju dla celów podatku od wartości dodanej. Wnioskodawca prowadzi działalność gospodarczą na terytorium Wielkiej Brytanii i, co do zasady, to w Wielkiej Brytanii zlokalizowane są składniki majątkowe związane z prowadzoną działalnością gospodarczą. Natomiast w Polsce znajdują się jedynie pewne urządzenia wykorzystywane do świadczenia usług łączności oraz usług powiązanych (np. rutery, kable oraz inne urządzenia związane z transmisja danych i zwiększaniem siły sygnału). Przy czym, jak wynika z opisu sprawy, przedmiotem planowanej transakcji nie będą jedynie elementy infrastruktury takie jak kable, rutery itp. znajdujące się w Polsce. Przeniesienie własności urządzeń znajdujących się w Polsce nastąpi w ramach jednej globalnej transakcji, która obejmie również inne wskazane materialne i niematerialne składniki majątku. Skoro więc Wnioskodawca prowadzi działalność gospodarczą na terytorium Wielkiej Brytanii i na terytorium Wielkiej Brytanii dojdzie do transakcji zbycia składników majątkowych, w tym elementów infrastruktury (urządzeń) znajdujących się w Polsce, stanowiących, jak wskazał Wnioskodawca, zbycie przedsiębiorstwa w świetle przepisów obowiązujących w Wielkiej Brytanii to, w tym konkretnym przypadku nieuzasadnione jest ocenianie czy transakcja stanowi zbycie przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 551 Kodeksu cywilnego.

Z wniosku wynika, że przeniesienie przez Spółkę na rzecz Nabywcy własności składników majątkowych zlokalizowanych w Polsce (routerów, kabli oraz innych urządzeń wykorzystywanych do transmisji danych i zwiększania siły sygnału) nastąpi w wyniku planowanej restrukturyzacji, w ramach której będzie miało miejsce zbycie przedsiębiorstwa w świetle przepisów obowiązujących w Wielkiej Brytanii. Wnioskodawca podniósł, że w ramach planowanej transakcji przeniesie na Nabywcę wszystkie składniki majątkowe wykorzystywane w prowadzonej na terytorium Wielkiej Brytanii działalności gospodarczej, tj. aktywa trwałe (routery, kable, inne urządzenia związane z transmisją danych i zwiększaniem siły sygnału) zlokalizowane na terytorium Europy, w tym w Polsce, dokumentację dostawców, nabywców oraz innych podmiotów współpracujących z Wnioskodawcą, techniczne i handlowe know-how oraz wszelkie prawa i obowiązki wynikające z umów, których stroną jest Wnioskodawca. Po przeprowadzeniu transakcji pracownicy Wnioskodawcy staną się pracownikami Nabywcy. W wyniku analizowanej transakcji, Nabywca przejmie działalność Wnioskodawcy oraz wszelkie funkcje, które dotychczas pełnił Wnioskodawca natomiast w stosunku do Wnioskodawcy zostanie przeprowadzony proces likwidacyjny. Jak wskazał Wnioskodawca planowane przeniesienie działalności ze Spółki na rzecz Nabywcy, w tym składników zlokalizowanych na terytorium Polski, będzie stanowiło zbycie przedsiębiorstwa w świetle przepisów o VAT obowiązujących w Wielkiej Brytanii. Natomiast stosownie do art. 6 pkt 1 ustawy zbycie przedsiębiorstwa nie podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Zatem skoro, jak wskazał Wnioskodawca, przeniesienie własności składników majątkowych zlokalizowanych w Polsce nastąpi w ramach transakcji stanowiącej w świetle przepisów obowiązujących w Wielkiej Brytanii zbycie przedsiębiorstwa nie podlega opodatkowaniu w Polsce podatkiem od towarów i usług.

Tym samym z uwagi, że prawidłowo określono konsekwencje podatkowe, tj. prawidłowo wskazano, że przeniesienie własności składników majątkowych zlokalizowanych w Polsce nie będzie podlegało opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług stanowisko uznano za prawidłowe.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

  1. z zastosowaniem art. 119a;
  2. w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Zaznaczenia wymaga, że organ podatkowy jest ściśle związany przedstawionym we wniosku opisem zdarzenia przyszłego. Wnioskodawca ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu zdarzenia przyszłego. Podkreślenia wymaga, że interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z tym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Zainteresowanemu będącemu stroną postępowania (art. 14r § 2 Ordynacji podatkowej) przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach, ul. Prymasa Stefana Wyszyńskiego 2, 44-100 Gliwice w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz.U. z 2017 r., poz. 1369 z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekle prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.