0114-KDIP1-1.4012.141.2018.2.AO | Interpretacja indywidualna

Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej,
W zakresie wyłączenia z opodatkowania podatkiem VAT sprzedaży zespołu aktywów i pasywów na podstawie planowanej umowy sprzedaży.

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r., poz. 201, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 14 marca 2018 r. (data wpływu 14 marca 2018 r.) uzupełnionym pismem z 3 kwietnia 2018 r. (data wpływu 10 kwietnia 2018 r.) na wezwanie Organu z 28 marca 2018 r. nr 0114-KDIP1-1.4012.141.2018.1.AO o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania podatkiem VAT sprzedaży zespołu aktywów i pasywów na podstawie planowanej umowy sprzedaży – jest prawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 14 marca 2018 r. wpłynął do Organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania podatkiem VAT sprzedaży zespołu aktywów i pasywów na podstawie planowanej umowy sprzedaży. Przedmiotowy wniosek uzupełniony został pismem z 3 kwietnia 2018 r. (data wpływu 10 kwietnia 2018 r.) na wezwanie Organu z 28 marca 2018 r. nr 0114-KDIP1-1.4012.141.2018.1.AO.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

Spółka” jest spółką celową, powołaną przez wspólników w celu zarządzania budynkiem handlowo-biurowym (dalej „Budynek”). W tym celu wspólnicy przenieśli własność Budynku na Spółkę. Działalność Spółki ograniczona jest do wynajmu lokali użytkowych znajdujących się w Budynku. Spółka nie zatrudnia pracowników. Obsługą Spółki zajmuje się prezes zarządu oraz zewnętrzne firmy, którym zlecono różne zadania związane z funkcjonowaniem Spółki. Aktualnie cała powierzchnia w Budynku jest wynajęta. Spółka posiada pięć zawartych umów najmu powierzchni Budynku. Spółka jest czynnym podatnikiem VAT.

Spółka podpisała list intencyjny sprzedaży zespołu posiadanych aktywów i pasywów na rzecz innego podmiotu (dalej „Nabywca”). Nabywca jest czynnym podatnikiem VAT. Intencją stron jest zbycie przedsiębiorstwa prowadzonego przez Spółkę, czyli zbycie Budynku wraz prawem użytkowania gruntu, na którym posadowiony jest Budynek oraz ze wszystkimi prawami i obowiązkami związanymi z jego obsługą oraz wynajmem.

Spółka wyjaśnia, że obecnie ciąży na niej zobowiązanie z tytułu kredytu bankowego. Zobowiązanie to wolą Spółki i Nabywcy (dalej „Strony”) zostanie spłacone przez Nabywcę w ramach planowanej transakcji. W konsekwencji, zobowiązanie to wygaśnie (nie zostanie zatem przeniesione na nabywcę).

Zgodnie z art. 678 § 1 Kodeksu cywilnego: „W razie zbycia rzeczy najętej w czasie trwania najmu nabywca wstępuje w stosunek najmu na miejsce zbywcy; może jednak wypowiedzieć najem z zachowaniem ustawowych terminów wypowiedzenia”. Zgodnie z art. 678 § 2 Kodeksu cywilnego: „Powyższe uprawnienie do wypowiedzenia najmu nie przysługuje nabywcy, jeżeli umowa najmu była zawarta na czas oznaczony z zachowaniem formy pisemnej i z datą pewną, a rzecz została najemcy wydana”. Oznacza to, że Nabywca, z mocy prawa, wstąpi jako wynajmujący w stosunek najmu na miejsce Spółki.

W przypadku umów i porozumień z pozostałymi kontrahentami Spółki wolą Stron jest wstąpienie przez Nabywcę w wynikające z nich prawa i obowiązki. Strony podejmą zatem działania w celu dokonania cesji tych umów na Nabywcę, aby Nabywca mógł kontynuować działalność w zakresie najmu prowadzoną obecnie przez Spółkę.

Zgodnie z wolą stron przedmiotem cesji mają być m.in.:

  1. umowy na dostarczanie mediów,
  2. Umowa Dzierżawy zawarta z Dyrektorem Zakładu Gospodarowania Nieruchomościami (dalej „Umowa z ZGN”), która umożliwia Spółce korzystanie z sąsiadującego z Budynkiem gruntu (konieczność zawarcia tej umowy wynika z faktu, że Budynek swym obrysem wystaje na sąsiednią działkę);
  3. Umowa ze Wspólnotą Mieszkaniową (dalej „Umowa ze wspólnotą” dotycząca m.in. możliwości korzystania przez Spółkę i najemców lokali położonych w Budynku z dróg dojazdowych do Budynku oraz do dojazdu do komory dostaw znajdującej się w Budynku (w jednym lokali prowadzony jest sklep, który wymaga ciągłych dostaw towarów).
  4. Umowa najmu zawarta z Dyrektorem Zakładu Gospodarowania Nieruchomościami lokalu przeznaczonego jako komora dostaw (umożliwiająca rozładunek towaru dla jednego z najemców Spółki).

W pierwszej połowie 2018 r. Strony zamierzają zawrzeć umowę sprzedaży na przedstawionych zasadach. Intencją stron jest zawarcie umowy sprzedaży przedsiębiorstwa w rozumieniu Kodeksu cywilnego (dalej „Umowa sprzedaży”), co zostanie odzwierciedlone w treści Umowy sprzedaży.

Po dokonaniu tej transakcji wspólnicy Spółki zdecydują o jej dalszych losach. Może ona zostać zlikwidowana lub rozwiązana. Jest również możliwe, że Spółka rozpocznie prowadzenie działalności w innym niż dotychczas zakresie. W związku z powyższym, Spółka chciałaby się upewnić, czy przedstawiona umowa dla celów podatku od towarów i usług (dalej „VAT”) będzie uznawana za umowę, o której mowa w art. 6 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (tekst jedn. Dz.U. z 2017 r. poz. 1221 z późn. zm. - dalej „Ustawa o VAT”) i w konsekwencji transakcja ta nie będzie podlegać opodatkowaniu VAT.

Doprecyzowując opis zawarty we wniosku Wnioskodawca w piśmie uzupełniającym wskazał, że po zawarciu Umowy sprzedaży wyłącznie dzięki zespołowi nabytych składników związanych z prowadzoną przez Wnioskodawcę działalnością w zakresie wynajmu lokali użytkowych znajdujących się w przedmiotowym budynku handlowo-biurowym Nabywca będzie mógł i zamierza kontynuować działalność gospodarczą obecnie prowadzoną przez Wnioskodawcę.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy Umowa sprzedaży będzie podlegać opodatkowaniu VAT?

Zdaniem Wnioskodawcy, Umowa sprzedaży nie będzie podlegać opodatkowaniu VAT.

Zgodnie z art. 6 pkt 1 Ustawy o VAT: „przepisów ustawy nie stosuje się do (...) transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa”.

Pojęcie „transakcja zbycia” należy rozumieć w sposób zbliżony do terminu „dostawa towarów” w ujęciu art. 7 ust. 1 Ustawy o VAT. Obejmuje ono zatem wszelkie czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania przedmiotem umowy jak właściciel, np. sprzedaż.

Ustawa o VAT nie zawiera definicji „przedsiębiorstwa”. Zgodnie z orzecznictwem należy zatem posłużyć się definicją sformułowaną w art. 551 Kodeksu cywilnego. Zgodnie z tym przepisem: „Przedsiębiorstwo jest zorganizowanym zespołem składników niematerialnych i materialnych przeznaczonym do prowadzenia działalności gospodarczej. Obejmuje ono w szczególności:

  1. oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo lub jego wyodrębnione części (nazwa przedsiębiorstwa);
  2. własność nieruchomości lub ruchomości, w tym urządzeń, materiałów, towarów i wyrobów, oraz inne prawa rzeczowe do nieruchomości lub ruchomości;
  3. prawa wynikające z umów najmu i dzierżawy nieruchomości lub ruchomości oraz prawa do korzystania z nieruchomości lub ruchomości wynikające z innych stosunków prawnych;
  4. wierzytelności, prawa z papierów wartościowych i środki pieniężne;
  5. koncesje, licencje i zezwolenia;
  6. patenty i inne prawa własności przemysłowej;
  7. majątkowe prawa autorskie i majątkowe prawa pokrewne;
  8. tajemnice przedsiębiorstwa;
  9. księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej”.

Oznacza to, że składniki materialne i niematerialne, wchodzące w skład przedsiębiorstwa, powinny pozostawać ze sobą we wzajemnych relacjach w ten sposób, że można mówić o nich jako o zespole, a nie zbiorze pewnych elementów. Istotne jest, aby w zbywanym przedsiębiorstwie zachowane zostały funkcjonalne związki pomiędzy poszczególnymi składnikami, tak żeby przekazana masa mogła posłużyć kontynuowaniu określonej działalności gospodarczej. Nie jest natomiast istotne, czy w zespole składników występują wszystkie wymienione w art. 551 Kodeksu cywilnego elementy (ustawodawca posłużył się bowiem zwrotem w szczególności).

W orzecznictwie również podkreśla się, że katalog składników tworzących przedsiębiorstwo ma charakter otwarty, a podstawową cechą przedsiębiorstwa jest jego samodzielność. Istotne jest, żeby przekazana masa mogła posłużyć kontynuowaniu określonej działalności gospodarczej. Należy zauważyć, że zgodnie z art. 552 Kodeksu cywilnego: „Czynność prawna mająca za przedmiot przedsiębiorstwo obejmuje wszystko, co wchodzi w skład przedsiębiorstwa, chyba że co innego wynika z treści czynności prawnej albo z przepisów szczególnych”. Z przepisu tego wprost wynika, że wyłączenie z transakcji niektórych elementów wskazanych art. 551 Kodeksu cywilnego nie powoduje, że przedmiotem transakcji nie jest przedsiębiorstwo (o ile pozostałe elementy tworzą zespół umożliwiający prowadzenie działalności gospodarczej). Decydujące zatem jest to, aby w zbywanym przedsiębiorstwie zachowane zostały funkcjonalne związki pomiędzy poszczególnymi składnikami w sposób umożliwiający kontynuowanie określonej działalności gospodarczej.

Podsumowując, przedsiębiorstwem w rozumieniu Kodeksu cywilnego jest taki zespół składników majątku, który jest zorganizowany i wyposażony w elementy zapewniające realizowanie celów gospodarczych. Innymi słowy jest to samodzielny podmiot funkcjonujący w obrocie gospodarczym. Przedsiębiorstwo jako przedmiot zbycia musi stanowić całość pod względem organizacyjnym i funkcjonalnym. Oznacza to, że najistotniejsze jest ustalenie, czy zbywany majątek stanowi na tyle zorganizowany kompleks praw, obowiązków i rzeczy, że zdolny jest do realizacji zadań gospodarczych przypisywanych przedsiębiorstwu.

W analizowanej sytuacji tak niewątpliwie jest. Świadczy o tym fakt, że Spółka przy pomocy zbywanego zespołu składników prowadzi działalność w zakresie najmu. Taką samą działalność będzie prowadził Nabywca. Nabyty zespół składników pozwoli mu na samodzielne i natychmiastowe kontynuowanie działalności przedsiębiorstwa obecnie prowadzonej przez Spółkę (a najemcy w praktyce nie zauważą zmiany - z ich punktu widzenia jedyną istotną różnicą będzie nowy numer konta bankowego, na które będą płacić czynsz najmu). Należy podkreślić, że możliwość prowadzenia działalności w takim samym zakresie w znacznym stopniu uzależniona jest dalszego funkcjonowania zawartych przez Spółkę umów z właścicielami sąsiednich nieruchomości, np. Umowy z ZGN oraz Umowy ze wspólnotą. Istotne jest zatem, że Strony podejmą działania w celu dokonania cesji praw i obowiązków wynikających z tych umów ze Spółki na Nabywcę. Warto również podkreślić, że po zawarciu Umowy Sprzedaży w Spółce w praktyce pozostaną jedynie środki finansowe otrzymane z tego tytułu.

W wyroku z 27 listopada 2003 r. w sprawie Zita-Modes (C-497/01) Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej stwierdził, że „pojęcie zbycia, czy to za wynagrodzeniem, czy też bez lub w charakterze aportu wniesionego do spółki, całości aktywów lub jej części, należy interpretować tak, iż obejmuje ono zbycie przedsiębiorstwa lub niezależnej części przedsiębiorstwa, włącznie z jego rzeczowymi składnikami oraz, w zależności od konkretnego przypadku, składnikami niematerialnymi, które łącznie stanowią przedsiębiorstwo lub część przedsiębiorstwa zdolną do prowadzenia niezależnej działalności gospodarczej, natomiast nie obejmuje ono zwykłego zbycia aktywów, takiego jak sprzedaż zapasów produktów”.

Analiza przedstawionego zdarzenia przyszłego oraz treść powołanych przepisów prawa prowadzi do wniosku, że przedmiotem sprzedaży będzie całe, funkcjonujące przedsiębiorstwo. Nabywca będzie bowiem - w oparciu o zespół nabytych składników majątku - kontynuował działalność prowadzoną obecnie przez Spółkę. W konsekwencji, czynność ta - zgodnie z art. 6 pkt 1 Ustawy o VAT - będzie wyłączona z opodatkowania VAT. Dostawa przedsiębiorstwa spełniającego wymogi określone w art. 551 Kodeksu cywilnego wyłączona jest spod działania ustawy o podatku od towarów i usług, nie podlega więc opodatkowaniu tym podatkiem.

Powyższe stanowisko potwierdzają interpretacje indywidualne wydawane na wnioski innych podatników np. interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z 13 września 2016 r. (IBPP3/4512-376/16-1/MN), interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z 19 września 2016 r. (IPPP2/4512-544/16-2/AM), interpretacja indywidualna Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 23 października 2017 r. (0114 KDIP4.4012.516.2017.1.BS), interpretacja indywidualna Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 8 stycznia 2018 r. (0111-KDIB3-2.4012.697.2017.1.MN) oraz interpretacja indywidualna Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 27 kwietnia 2017 r. (0114 KDIP4.4012.11.2017.1.MK).

Warto również zwrócić uwagę na interpretację indywidualną Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 16 maja 2017 r. (0111-KDIB3-2.4012.37.2017.1.SR), w której wskazano, że: „Z opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca prowadzi działalność gospodarczą, na którą składa się wynajem powierzchni w funkcjonującym wyprzedażowym centrum handlowym. Wnioskodawca zamierza zawrzeć umowę sprzedaży zespołu składników materialnych i niematerialnych z Nabywcą, w wyniku której Nabywca przejmie działalność Wnioskodawcy, polegającą na wynajmie powierzchni w funkcjonującym wyprzedażowym centrum handlowym. Działalność Wnioskodawcy ma charakter działalności spółki specjalnego przeznaczenia, która realizuje cel inwestycyjny swojego udziałowca, polegający na czerpaniu zysków z wynajmu powierzchni handlowych w centrum handlowym oraz ze wzrostu jego wartości. W związku z tym przenoszony na Nabywcę majątek objęty transakcją stanowi praktycznie całość aktywów Sprzedawcy. Po Transakcji w Spółce pozostaną jedynie elementy, których przeniesienie albo (i) zwyczajowo nie jest praktykowane w transakcjach sprzedaży przedsiębiorstwa, albo (ii) prawnie lub umownie jest niedopuszczalne bądź (iii) jest wolą stron lub ma na celu ułatwienie przeprowadzenia Transakcji. Nie są to przy tym elementy niezbędne do kontynuowania Działalności przez Nabywcę. Elementy te obejmują: umowy ubezpieczeniowe zawarte przez Sprzedawcę, umowę najmu siedziby Sprzedawcy (którą Nabywca już posiada); umowę o prowadzenie ksiąg rachunkowych (jako że Nabywca będzie korzystał z usług spółki, z którą obecnie współpracuje jego grupa kapitałowa), a także zobowiązania Sprzedawcy: wobec banku z tytułu finansowania, które to zostanie uregulowane w ramach/po Transakcji związane z rozliczeniami publicznoprawnymi (których prawnie, na skutek takiej transakcji nie można przenieść) a także analogicznie należności publicznoprawne wobec podmiotów powiązanych ze Sprzedawcą. Ponadto Wnioskodawca wskazał, że Nabywca nie przejmie od Wnioskodawcy praw do korzystania z logo, gdyż przysługują one aktualnemu zarządcy centrów, a Sprzedawca ma prawo do korzystania z tego logo tylko do czasu, gdy jest właścicielem centrów. Może się jednak zdarzyć, że Nabywcy będzie przysługiwało prawo do korzystania z tego logo, w okresie wypowiedzenia umowy z dotychczasowym zarządcą, lub w krótszym okresie po Transakcji. Po dokonaniu Transakcji Sprzedawca nie będzie prowadził działalności gospodarczej związanej z prowadzeniem centrum handlowego, a po uregulowaniu swoich zobowiązań celem wycofania się z jakiejkolwiek działalności oraz ograniczenia kosztów obsługi ma zostać połączony z inną spółką z grupy. Analiza przedstawionego we wniosku opisu zdarzenia przyszłego w kontekście przywołanych wyżej regulacji prawnych prowadzi do wniosku, że przedmiotem transakcji będzie przedsiębiorstwo w rozumieniu art. 551 k.c. Wprawdzie na Nabywcę nie przejdą wskazane szczegółowo w opisie sprawy elementy, jednakże, jak wskazał Wnioskodawca, nie są to elementy niezbędne do kontynuowania Działalności Wnioskodawcy przez Nabywcę, a przenoszony na Nabywcę majątek objęty transakcją stanowi praktycznie całość aktywów Sprzedawcy. W wyniku planowanej transakcji Nabywca przejmie i będzie kontynuował działalność Wnioskodawcy polegającą na wynajmie powierzchni w funkcjonującym wyprzedażowym centrum handlowym. Opis sprawy wskazuje zatem, że pomimo wyłączenia z transakcji sprzedaży wskazanych elementów, status przedsiębiorstwa nie zostanie naruszony. Tym samym, przedmiotowa transakcja sprzedaży przedsiębiorstwa na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT”.

Takie same wnioski wynikają z interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z 10 stycznia 2017 r. (1462 IPPP3.4512.948.2016.1.RM). Wskazano w niej - powołując się m.in. na orzecznictwo Sądu Najwyższego, że: „Użycie sformułowania „w szczególności” wskazuje na przykładowe wyliczenie składników przedsiębiorstwa. Oznacza to, iż z jednej strony w skład „przedsiębiorstwa” mogą wchodzić inne dodatkowe elementy, których nie wymieniono w cytowanym przepisie, a z drugiej strony przedsiębiorstwem może być zespół składników majątkowych, który nie obejmuje wszystkich rodzajów składników wskazanych w art. 551 Kodeksu Cywilnego. Za „przedsiębiorstwo” nie można uznać przypadkowego zbioru składników majątku należących do podatnika. Koniecznym jest aby składniki te pozostawały we wzajemnych interakcjach, w taki sposób, że należy je traktować jako powiązany funkcjonalnie zespół, służący wykonywaniu/przeznaczony do prowadzenia określanej działalności jako przedsiębiorstwo. Innymi słowy, dla ustalenia, czy dany zespół składników majątkowych stanowi „przedsiębiorstwo” najistotniejsze znaczenie ma okoliczność, czy zbywany majątek stanowi na tyle zorganizowany zbiór rzeczy, praw, obowiązków, że zdolny jest do realizacji zadań gospodarczych przypisywanych przedsiębiorstwu. W szczególności, istotne jest, aby zespół taki dla nabywcy stanowił o możliwości kontynuowania prowadzenia działalności gospodarczej. Tym samym, w zbywanym zespole składników majątkowych powinny być zachowane funkcjonalne związki pomiędzy poszczególnymi składnikami tak, aby przekazana masa mogła posłużyć kontynuowaniu danej działalności gospodarczej. Występowanie elementu organizacji oraz funkcjonalnego powiązania różnorodnych jego składników umożliwiających traktowanie przedsiębiorstwa jako pewnej całości, zgodnie z poglądem wyrażonym przez Sąd Najwyższy, stanowi wręcz „czynnik konstytuujący” przedsiębiorstwo w znaczeniu przedmiotowym. Tak czytamy np. w wyroku SN z dnia 25 listopada 2010 r. (sygn. akt I CSK 703/09)”.

Stanowisko Wnioskodawcy znajduje również potwierdzenie w orzecznictwie Naczelnego Sądu Administracyjnego (dalej „NSA”). W wyroku z 15 maja 2012 r. (I FSK 1223/11) NSA stwierdził, że: „przedsiębiorstwo i zorganizowana część przedsiębiorstwa zawarte w art. 6 pkt 1 ustawy o VAT należy rozumieć w sposób funkcjonalny, a nie tylko werbalny, tzn. analizując, czy dany zespół aktywów (przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa), który jest przedmiotem zbycia, pozwalał na prowadzenie samodzielnej działalności gospodarczej, której służy”.

Z kolei w orzeczeniu z 26 czerwca 2008 r. (I FSK 688/07) NSA wskazał, że „dla zbycia przedsiębiorstwa konieczne jest przeniesienie na nabywcę minimum środków pozwalających na kontynuowanie realizowanej uprzednio w tym przedsiębiorstwie działalności gospodarczej”. Oznacza to, że Umowa sprzedaży nie będzie podlegać opodatkowaniu VAT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z treścią art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2017 r., poz. 1221 z późn. zm.) opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ww. ustawy przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (...).

Towary to rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii (art. 2 pkt 6 ww. ustawy).

Stosownie do art. 2 pkt 22 ww. ustawy przez sprzedaż rozumie się odpłatną dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotową dostawę towarów.

Na podstawie art. 6 pkt 1 ww. ustawy przepisów ustawy nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Użyte przez ustawodawcę w powyższym przepisie pojęcie „transakcji zbycia” należy rozumieć w sposób zbliżony do terminu „dostawy towarów” w rozumieniu art. 7 ust. 1 ustawy o VAT. Zatem „zbycie” obejmuje wszelkie czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania przedmiotem jak właściciel, np. sprzedaż, darowizna, przeniesienie własności w formie wkładu niepieniężnego, czyli aportu. Zbycie przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa podlega zasadzie swobody umów, a więc może nastąpić na podstawie każdej czynności rozporządzającej.

Przepisy ustawy o podatku od towarów i usług nie zawierają definicji „przedsiębiorstwa”. Dlatego też, dla potrzeb przepisów ustaw podatkowych należy posłużyć się definicją określoną w ustawie z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2017 r. poz. 459 z poźn. zm.).

Na mocy art. 551 Kodeksu cywilnego przedsiębiorstwo jest zorganizowanym zespołem składników niematerialnych i materialnych przeznaczonym do prowadzenia działalności gospodarczej. Obejmuje ono w szczególności:

  1. oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo lub jego wyodrębnione części (nazwa przedsiębiorstwa);
  2. własność nieruchomości lub ruchomości, w tym urządzeń, materiałów, towarów i wyrobów, oraz inne prawa rzeczowe do nieruchomości lub ruchomości;
  3. prawa wynikające z umów najmu i dzierżawy nieruchomości lub ruchomości oraz prawa do korzystania z nieruchomości lub ruchomości wynikające z innych stosunków prawnych;
  4. wierzytelności, prawa z papierów wartościowych i środki pieniężne;
  5. koncesje, licencje i zezwolenia;
  6. patenty i inne prawa własności przemysłowej;
  7. majątkowe prawa autorskie i majątkowe prawa pokrewne;
  8. tajemnice przedsiębiorstwa;
  9. księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.

Powyższa definicja opisuje przedsiębiorstwo w ujęciu przedmiotowym, jako zespół niematerialnych i materialnych składników stanowiący przedmiot prawa w szerokim znaczeniu. Użyte w ww. przepisie określenie „w szczególności” wskazuje na przykładowe wyliczenie składników przedsiębiorstwa. Oznacza to, że z jednej strony w jego skład mogą wchodzić inne elementy, niewymienione w tym artykule, a z drugiej - brak któregoś z tych elementów może nie pozbawiać zespołu rzeczy i praw przymiotu przedsiębiorstwa. Nie wszystkie elementy tworzące pojęcie przedsiębiorstwa są na tyle istotne, by bez ich zbycia nie można było mówić o zbyciu przedsiębiorstwa. O tym, jakie konkretnie składniki muszą być przeniesione na nabywcę, aby można było uznać, że nastąpiło zbycie przedsiębiorstwa, decydują okoliczności faktyczne. Każdorazowo należy więc badać okoliczności faktyczne związane z konkretną transakcją.

Przedsiębiorstwo jako przedmiot zbycia musi stanowić całość pod względem organizacyjnym i funkcjonalnym. W szczególności, składniki materialne i niematerialne wchodzące w skład przedsiębiorstwa powinny pozostawać ze sobą we wzajemnych relacjach w ten sposób, że można mówić o nich jako o zespole, a nie zbiorze pewnych elementów. Istotne jest, aby w zbywanym przedsiębiorstwie zachowane zostały funkcjonalne związki pomiędzy poszczególnymi składnikami, tak aby przekazana masa mogła posłużyć kontynuowaniu określonej działalności gospodarczej. Oznacza to, że najistotniejsze dla przedmiotowego zagadnienia jest ustalenie czy przenoszony majątek stanowi na tyle zorganizowany kompleks praw, obowiązków i rzeczy, że jest zdolny do realizacji zadań gospodarczych przypisywanych przedsiębiorstwu.

W art. 552 Kodeksu cywilnego ustawodawca wprowadza zasadę, że czynność prawna mająca za przedmiot przedsiębiorstwo obejmuje wszystko, co wchodzi w skład przedsiębiorstwa, chyba że co innego wynika z treści czynności prawnej albo z przepisów szczególnych.

W praktyce obrotu gospodarczego zdarzają się sytuacje, w których niektóre elementy przedsiębiorstwa podlegają wyłączeniu z transakcji sprzedaży. Jednakże nawet w takim przypadku, składniki materialne i niematerialne wchodzące w skład przedsiębiorstwa powinny pozostawać ze sobą we wzajemnych relacjach w taki sposób, by można było o nich mówić jako o zespole, a nie tylko zbiorze pewnych elementów. Decydujące zatem jest to, aby w zbywanym przedsiębiorstwie zachowane zostały funkcjonalne związki pomiędzy poszczególnymi składnikami umożliwiające kontynuowanie określonej działalności gospodarczej. Przeniesione składniki materialne i niematerialne mają umożliwić funkcjonowanie w obrocie na niezmienionych zasadach, pomimo ich zbycia.

Z przedstawionej treści wniosku wynika, że Wnioskodawca jest spółką celową powołaną przez wspólników w celu zarządzania budynkiem handlowo-biurowym. W tym celu wspólnicy przenieśli własność Budynku na Spółkę. Działalność Spółki ograniczona jest do wynajmu lokali użytkowych znajdujących się w Budynku. Spółka nie zatrudnia pracowników. Obsługą Spółki zajmuje się prezes zarządu oraz zewnętrzne firmy, którym zlecono różne zadania związane z funkcjonowaniem Spółki. Aktualnie cała powierzchnia w Budynku jest wynajęta. Spółka posiada pięć zawartych umów najmu powierzchni Budynku. Spółka jest czynnym podatnikiem VAT.

Wnioskodawca podpisał list intencyjny sprzedaży zespołu posiadanych aktywów i pasywów na rzecz innego podmiotu. Nabywca jest czynnym podatnikiem VAT. Intencją stron jest zbycie przedsiębiorstwa prowadzonego przez Spółkę, czyli zbycie Budynku wraz prawem użytkowania gruntu, na którym posadowiony jest Budynek oraz ze wszystkimi prawami i obowiązkami związanymi z jego obsługą oraz wynajmem.

Spółka wyjaśnia, że obecnie ciąży na niej zobowiązanie z tytułu kredytu bankowego. Zobowiązanie to wolą Spółki i Nabywcy zostanie spłacone przez Nabywcę w ramach planowanej transakcji. W konsekwencji, zobowiązanie to wygaśnie (nie zostanie zatem przeniesione na nabywcę). Nabywca, z mocy prawa, wstąpi jako wynajmujący w stosunek najmu na miejsce Spółki. W przypadku umów i porozumień z pozostałymi kontrahentami Spółki wolą Stron jest wstąpienie przez Nabywcę w wynikające z nich prawa i obowiązki. Strony podejmą zatem działania w celu dokonania cesji tych umów na Nabywcę, aby Nabywca mógł kontynuować działalność w zakresie najmu prowadzoną obecnie przez Spółkę. Zgodnie z wolą stron przedmiotem cesji mają być m.in.: umowy na dostarczanie mediów; Umowa Dzierżawy zawarta z Dyrektorem Zakładu Gospodarowania Nieruchomościami, która umożliwia Spółce korzystanie z sąsiadującego z Budynkiem gruntu (konieczność zawarcia tej umowy wynika z faktu, że Budynek swym obrysem wystaje na sąsiednią działkę); Umowa ze Wspólnotą Mieszkaniową dotycząca m.in. możliwości korzystania przez Spółkę i najemców lokali położonych w Budynku z dróg dojazdowych do Budynku oraz do dojazdu do komory dostaw znajdującej się w Budynku (w jednym lokali prowadzony jest sklep, który wymaga ciągłych dostaw towarów) i Umowa najmu zawarta z Dyrektorem Zakładu Gospodarowania Nieruchomościami lokalu przeznaczonego jako komora dostaw (umożliwiająca rozładunek towaru dla jednego z najemców Spółki).

W pierwszej połowie 2018 r. Strony zamierzają zawrzeć umowę sprzedaży na przedstawionych zasadach. Intencją stron jest zawarcie umowy sprzedaży przedsiębiorstwa w rozumieniu Kodeksu cywilnego, co zostanie odzwierciedlone w treści Umowy sprzedaży. Jak wskazał Wnioskodawca, po zawarciu Umowy sprzedaży wyłącznie dzięki zespołowi nabytych składników związanych z prowadzoną przez Wnioskodawcę działalnością w zakresie wynajmu lokali użytkowych znajdujących się w przedmiotowym budynku handlowo-biurowym Nabywca będzie mógł i zamierza kontynuować działalność gospodarczą obecnie prowadzoną przez Wnioskodawcę. Po dokonaniu tej transakcji wspólnicy Spółki zdecydują o jej dalszych losach. Może ona zostać zlikwidowana lub rozwiązana. Jest również możliwe, że Spółka rozpocznie prowadzenie działalności w innym niż dotychczas zakresie.

Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą opodatkowania podatkiem od towarów i usług Umowy sprzedaży.

Należy wskazać, że samo zawarcie umowy sprzedaży nie podlega opodatkowaniu podatkiem VAT. Jednakże w niniejszych okolicznościach opodatkowanie ww. umowy należy rozpatrywać w kategorii czynności jaką ta umowa spowoduje. Planowana umowa ma na celu sprzedaż zespołu posiadanych aktywów i pasywów na rzecz innego podmiotu. Zatem w niniejszej sprawie analizie należy poddać kwestię opodatkowania podatkiem od towarów i usług sprzedaży zespołu posiadanych aktywów i pasywów.

Aby można było uznać, że przedmiotem dokonywanej czynności jest przedsiębiorstwo to przedmiotem tym muszą być objęte bezwzględnie te elementy, które umożliwią kontynuowanie działalności gospodarczej. Nie można w tym zakresie formułować jednoznacznych, uniwersalnych wzorów czy kryteriów. Będą się one zmieniały przy każdej dokonywanej czynności a okoliczności konkretnego przypadku stanowią podstawę oceny czy przedmiotem czynności prawnej jest przedsiębiorstwo czy też nie. Tym samym, ocena czy doszło do zbycia przedsiębiorstwa jest możliwa w sytuacji kiedy miarodajne będzie ustalenie czy zbyto minimum środków, bez których kontynuowanie przez nabywcę działalności gospodarczej realizowanej przed zbyciem nie jest możliwe. Przy czym, strony – jak wynika z art. 552 Kodeksu cywilnego – mają pozostawioną swobodę co do tego, jakie elementy tworzące przedsiębiorstwo objąć przedmiotem czynności prawnej, z tym że swoboda w wyłączeniu poszczególnych składników nie może iść tak daleko, aby zakres wyłączeń przekreślił istotę przedsiębiorstwa.

W niniejszych okolicznościach przedmiotem planowanej transakcji sprzedaży będzie zbycie budynku handlowo-biurowego wraz prawem użytkowania gruntu na którym posadowiony jest ten budynek oraz ze wszystkimi prawami i obowiązkami związanymi z jego obsługą oraz wynajmem. Na nabywcę przejdą wszystkie składniki majątku konieczne do podjęcia przez niego działalności gospodarczej. Jak wskazał Wnioskodawca, po zawarciu Umowy sprzedaży wyłącznie dzięki zespołowi nabytych składników związanych z prowadzoną przez Wnioskodawcę działalnością w zakresie wynajmu lokali użytkowych znajdujących się w przedmiotowym budynku handlowo biurowym Nabywca będzie mógł i zamierza kontynuować działalność gospodarczą obecnie prowadzoną przez Wnioskodawcę. Zatem przedmiot sprzedaży obejmował będzie wszystkie składniki majątku niezbędne do prowadzenia działalności gospodarczej.

Tak więc z uwagi na przedstawione okoliczności należy stwierdzić, że sprzedawany zespół aktywów i pasywów stanowił będzie przedsiębiorstwo w rozumieniu art. 551 Kodeksu cywilnego. W wyniku sprzedaży nabywca przejmie kluczowe dla dalszego prowadzenia przedsiębiorstwa, w dotychczasowym kształcie, składniki majątku Spółki. Potwierdzeniem tego jest wskazanie Wnioskodawcy, że Nabywca zamierza kontynuować działalność gospodarczą obecnie prowadzoną przez Wnioskodawcę. Ponadto po zbyciu ww. składników wspólnicy Spółki zdecydują czy Spółka zostanie zlikwidowana lub rozwiązana, jest również możliwe, że Spółka rozpocznie prowadzenie działalności w innym niż dotychczas zakresie. Należy zatem stwierdzić, że w ww. zbywanym zespole składników przedsiębiorstwa zachowane zostaną funkcjonalne związki pomiędzy poszczególnymi składnikami a przekazana masa będzie mogła posłużyć kontynuowaniu przez nabywcę działalności gospodarczej w zakresie podlegającym przejęciu. Bez znaczenia dla powyższej kwalifikacji zbywanych składników jako „przedsiębiorstwo” jest wyłączenie zobowiązań, które zostaną spłacone w ramach planowanej transakcji. Nie są one decydujące dla prowadzenia dotychczasowej działalności gospodarczej Spółki, a brak ww. składnika nie wpłynie na funkcjonalne związki pomiędzy przenoszonymi składnikami, które pozwolą na kontynuację działalności. Tym samym, wyłączenie z masy majątkowej przedsiębiorstwa zobowiązań z tytułu kredytu bankowego nie pozbawi sprzedawanego kompleksu majątkowego cech przedsiębiorstwa.

W konsekwencji, oznacza to, że w analizowanej sprawie będzie miał zastosowanie art. 6 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług i transakcja sprzedaży zespołu aktywów i pasywów związanych z prowadzoną przez Spółkę działalnością w zakresie wynajmu lokali użytkowych znajdujących się w budynku nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT. Będący przedmiotem sprzedaży zespół składników stanowił będzie zorganizowany kompleks majątkowy, którego sprzedaż nastąpi w sposób umożliwiający samodzielne funkcjonowanie i płynną kontynuację uprzednio prowadzonej przez zbywcę działalności gospodarczej.

Tym samym, stanowisko Wnioskodawcy w kontekście wyłączenia spod działania ustawy o podatku od towarów i usług zbycia przedsiębiorstwa spełniającego wymogi określone w art. 551 Kodeksu cywilnego należało uznać za prawidłowe.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

  1. z zastosowaniem art. 119a;
  2. w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty opis sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2017 r., poz. 1369 z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).
Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.
Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.