ILPB2/436-216/10-4/AJ | Interpretacja indywidualna

Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu,
Czy prawidłowe jest następujące stanowisko Zainteresowanego: w przedstawionym stanie faktycznym struktura cash poolingu nie podlega opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych?

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. u. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. u. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko spółki akcyjnej, przedstawione we wniosku z dnia 21 września 2010 r. (data wpływu 27 września 2010 r.), uzupełnionym pismem z dnia 2 grudnia 2010 r. oraz z dnia 9 grudnia 2010 r. o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od czynności cywilnoprawnych w zakresie opodatkowania umowy cash poolingu – jest prawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 27 września 2010 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od czynności cywilnoprawnych w zakresie opodatkowania umowy cash poolingu.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca zamierza zawrzeć umowę z wybranym bankiem krajowym (dalej: Bank) na świadczenie usług polegających na kompleksowym zarządzaniu płynnością finansową (cash pooling) w ramach grupy kapitałowej (dalej: Umowa).

Stronami Umowy będą również spółki wchodzące wraz z Wnioskodawcą w skład grupy kapitałowej (dalej łącznie: jako Posiadacze Rachunków). Będą to polscy rezydenci podatkowi.

W ramach Umowy jeden z Posiadaczy Rachunku, będący Posiadaczem Rachunku Głównego zostanie wybrany tzw. Agentem. Agent reprezentował będzie Posiadaczy Rachunków we wszelkich sprawach dotyczących Umowy.

Na mocy Umowy, Bank dla każdego z Posiadaczy Rachunków otworzy i prowadził będzie rachunek bankowy (dalej: Rachunek), w tym również dla Posiadacza Rachunku Głównego (dalej: Rachunek Główny). Dodatkowo, dla celów zarządzania płynnością finansową Bank udzieli każdemu z Posiadaczy Rachunków, w tym Posiadaczowi Rachunku Głównego kredytu w Rachunku/Rachunku Głównym. Udzielony kredyt (dalej: Kredyt) będzie kredytem odnawialnym. w przypadku, gdy na koniec dnia roboczego, w którym Kredyt zostanie zaciągnięty, Kredyt ten nie zostanie spłacony, Posiadacz Rachunku zobowiązany będzie do zapłaty odsetek na rzecz Banku.

Ponadto, w ramach Umowy, Bank otworzy i prowadził będzie na rzecz Posiadacza Rachunku Głównego działającego jako Agent, odrębny rachunek bankowy tj. Główny Rachunek Płynności. Na mocy Umowy Agent uprawniony będzie do zaciągnięcia kredytu w Głównym Rachunku Płynności.

Zainteresowany oraz pozostali Posiadacze Rachunków, w tym Posiadacz Rachunku Głównego udzielą Bankowi poręczenia do określonej kwoty za zadłużenia powstałe na skutek wykorzystania Kredytu na każdym z Rachunków z osobna, jak i na wszystkich Rachunkach razem.

W ramach wykonania Umowy, na koniec każdego dnia roboczego Bank ustalał będzie salda na Rachunkach (w tym na Rachunku Głównym).

W przypadku, gdy na Rachunku/Rachunku Głównym wystąpi saldo ujemne, czyli Posiadacz Rachunku, bądź Posiadacz Rachunku Głównego nie spłaci Kredytu na koniec dnia roboczego, wierzytelność Banku z tego tytułu staje się natychmiast wymagalna.

W takiej sytuacji Bank na podstawie upoważnienia udzielonego mu nieodwołalnie przez każdego Posiadacza Rachunku lub Agenta obciąży Rachunek Posiadacza Rachunku, bądź Główny Rachunek Płynności Agenta kwotą wierzytelności, które nie zostały spłacone Bankowi przez Posiadacza Rachunku.

Z chwilą obciążenia Rachunku lub - w zależności od okoliczności - Głównego Rachunku Płynności, Posiadacz Rachunku, bądź też Agent automatycznie nabędzie wierzytelność Banku wobec Posiadacza Rachunku z tytułu niespłaconego Kredytu do wysokości dokonanej zapłaty (dalej: Roszczenie).

Kwota Roszczenia będzie powiększana o odsetki, których wyliczenie będzie obowiązkiem Banku. Bank będzie otrzymywał wynagrodzenie z tytułu świadczenia usługi cash poolingu, czyli dokonywania wszelkich czynności/operacji związanych z wykonaniem Umowy.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy prawidłowe jest stanowisko Zainteresowanego, że w przedstawionym stanie faktycznym struktura cash poolingu nie podlega opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych...

Zdaniem Wnioskodawcy, zgodnie z art. 1 ust. 1 ustawy z dnia 9 września 2000 r. o podatku od czynności cywilnoprawnych (j. t. Dz. u. z 2007 r. Nr 68 poz. 450 ze zm.), (dalej: ustawa PCC), podatkowi od czynności cywilnoprawnych (dalej: podatek PCC) podlegają następujące czynności cywilnoprawne:

  • umowy sprzedaży oraz zamiany rzeczy i praw majątkowych,
  • umowy pożyczki,
  • umowy darowizny - w części dotyczącej przejęcia przez obdarowanego długów i ciężarów albo zobowiązań darczyńcy,
  • umowy dożywocia,
  • umowy o dział spadku oraz umowy o zniesienie współwłasności - w części dotyczącej spłat lub dopłat,
  • ustanowienie hipoteki,
  • ustanowienie odpłatnego użytkowania, w tym nieprawidłowego oraz odpłatnej służebności,
  • umowy depozytu nieprawidłowego,
  • umowy spółki.

Ponadto, podatkowi PCC podlegają zmiany powyższych umów, jeśli powodują one podwyższenie podstawy opodatkowania tym podatkiem oraz orzeczenia sądów, w tym sądów polubownych oraz ugody, jeśli wywołują one takie same skutki prawne jak wymienione powyżej czynności cywilnoprawne.

Mając na uwadze powyższe, należy zauważyć, iż opodatkowaniu podatkiem PCC podlegają wyłącznie czynności cywilnoprawne enumeratywnie wymienione w ustawie PCC (wskazane powyżej).

Cash pooling, będąc usługą finansową, nie doczekał się w Polsce kompleksowego uregulowania prawnego. Istnieje co prawda przepis art. 93a ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Prawo bankowe (Dz. u. 02.72.665) (dalej: Prawo bankowe), który odnosi się do oferowanych przez banki podatkowym grupom kapitałowym umów o skonsolidowane oprocentowanie. Przepis ten ma jednak bardzo ograniczony zakres zastosowania, gdyż dotyczy wyłącznie:

  • tzw. wirtualnego („notional”) cash poolingu, w którym nie dochodzi do rzeczywistych przepływów środków pomiędzy rachunkami uczestników a rachunkiem Pool Leadera;
  • podatkowych grup kapitałowych.

Taki stan rzeczy powoduje, iż w przypadku tzw. rzeczywistego („cash concentration”) cash poolingu (a więc takiego, który jest przedmiotem niniejszego wniosku) należy posiłkować się przepisami ogólnymi prawa cywilnego, bankowego i dewizowego, a więc w szczególności przepisami o rachunkach bankowych, przelewach, poręczeniach, subrogacji i tajemnicy bankowej.

Brak uregulowania instytucji cash poolingu w prawie polskim powoduje konieczność kształtowania jej w oparciu o treść art. 3531 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz.U.64.16.93 ze zm.) (dalej: KC). Przepis ten statuuje zasadę swobody umów zwaną zasadą swobody kontraktowania. Zgodnie z tą zasadą strony mogą ukształtować treść umowy, a także wybrać kontrahenta według swego uznania, byleby treść stosunku prawnego lub jego cel nie sprzeciwiały się właściwości (naturze) stosunku, zakazom zawartym w ustawie lub zasadom współżycia społecznego.

Zainteresowany stoi na stanowisku, że czynność polegająca na zarządzaniu płynnością finansową danej grupy kapitałowej na podstawie Umowy (która nie znajduje odpowiednika w KC i tym samym pozostaje umową nienazwaną) nie mieści się w zamkniętym katalogu art. 1 ust. 1 ustawy PCC przedstawionym powyżej.

Należy zauważyć, iż Umowa ma na celu zwiększenie efektywności działalności gospodarczej prowadzonej przez Posiadaczy Rachunków poprzez zoptymalizowanie kosztów zaciągniętego kredytu i odpowiednie wykorzystanie sumy dziennych sald na Rachunkach Posiadaczy Rachunków (w tym Posiadacza Rachunku Głównego). Każdy z Posiadaczy Rachunków, przystępując do Umowy zakłada, że uczestnictwo w Umowie przyczyni się do zmniejszenia obciążeń z tytułu odsetek od kredytu przyznanego przez Bank danemu Posiadaczowi Rachunku oraz pozwoli na uzyskiwanie większych przychodów z tytułu odsetek od środków zgromadzonych w Banku na Rachunku.

Treść Umowy, zdaniem Wnioskodawcy, nie pozwala jej zidentyfikować jako czynności cywilnoprawnej znajdującej się w katalogu czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem PCC.

Ponadto, należy zauważyć, iż zgodnie z klasyfikacją dokonywaną przez organy statystyczne usługa polegająca na kompleksowym zarządzaniu płynnością finansową grupy kapitałowej (cash pooling) stanowi usługę pośrednictwa finansowego świadczoną przez banki (grupowanie PKWiU 65.23.10-00.00: usługi pośrednictwa finansowego, gdzie indziej niesklasyfikowane). Zdaniem Zainteresowanego, fakt ten potwierdza, iż czynności składające się na usługę cash poolingu świadczoną przez Bank w ramach Umowy nie mieszczą się w zamkniętym katalogu czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem PCC.

Na potwierdzenie powyższego stanowiska Wnioskodawca powołuje się na:

  • Interpretacje indywidualne wydane przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 8 maja 2008 r. (sygn. IPPB2/436-42/08-4/AS), z dnia 16 lipca 2010 r. (sygn. IPPB2/436- 178/10-5/AF) oraz z dnia 15 lipca 2010 r. (sygn. IPPB2/436-185/10-5/MZ),
  • Interpretację indywidualną wydaną przez Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy z dnia 6 lipca 2010 r. (sygn. ITPB2/436-85/10/BK).
W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

W myśl art. 1 ust. 1 ustawy z dnia 9 września 2000 r. o podatku od czynności cywilnoprawnych (t. j. Dz. u. z 2010 r. Nr 101, poz. 649 ze zm.), podatkowi od czynności cywilnoprawnych podlegają:

  1. następujące czynności cywilnoprawne:
    1. umowy sprzedaży oraz zamiany rzeczy i praw majątkowych,
    2. umowy pożyczki pieniędzy lub rzeczy oznaczonych tylko co do gatunku,
    3. (uchylona),
    4. umowy darowizny – w części dotyczącej przejęcia przez obdarowanego długów i ciężarów albo zobowiązań darczyńcy,
    5. umowy dożywocia,
    6. umowy o dział spadku oraz umowy o zniesienie współwłasności – w części dotyczącej spłat i dopłat,
    7. (uchylona),
    8. ustanowienie hipoteki,
    9. ustanowienie odpłatnego użytkowania, w tym nieprawidłowego, oraz odpłatnej służebności,
    10. umowy depozytu nieprawidłowego,
    11. umowy spółki;
  2. zmiany umów wymienionych w pkt 1, jeżeli powodują one podwyższenie podstawy opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych, z zastrzeżeniem ust. 3 pkt 4;
  3. orzeczenia sądów, w tym również polubownych, oraz ugody, jeżeli wywołują one takie same skutki prawne, jak czynności cywilnoprawne wymienione w pkt 1 lub 2.

Ustawodawca wprowadził zasadę enumeratywnego określenia czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych. Jednocześnie ustawowe wyliczenie zostało wzmocnione zasadą, zgodnie z którą o kwalifikacji określonej czynności prawnej, a w konsekwencji o jej podleganiu opodatkowaniu tym podatkiem decyduje jej treść (elementy przedmiotowo istotne), a nie nazwa. Tym samym, jeżeli strony zawierają umowę i układają stosunki w jej ramach w określony sposób, to dla oceny czy powstanie obowiązek podatkowy w podatku od czynności cywilnoprawnych, w związku z dokonaniem wskazanej w ustawie czynności, miarodajne będą rzeczywiste prawa i obowiązki stron tej umowy pozwalające na ich kwalifikacje pod względem prawnym.

Zgodnie z art. 1 ust. 1 pkt 1 lit. b ww. ustawy, przedmiotem opodatkowania są m. in. umowy pożyczki. w myśl art. 720 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. u. Nr 16, poz. 93 ze zm.) przez umowę pożyczki dający pożyczkę zobowiązuje się przenieść na własność biorącego określoną ilość pieniędzy albo rzeczy oznaczonych tylko co do gatunku, a biorący zobowiązuje się zwrócić tę samą ilość pieniędzy albo tę samą ilość rzeczy tego samego gatunku i tej samej jakości.

Umowa cash poolingu to nowoczesna forma efektywnego zarządzania finansami grupy podmiotów powiązanych. Cash pooling polega na koncentrowaniu środków z jednostkowych rachunków (sald) poszczególnych jednostek (rachunki uczestników) i zarządzaniu zgromadzoną w ten sposób kwotą przy wykorzystaniu korzyści skali. Umowa cash poolingu ma na celu zwiększenie efektywności działalności gospodarczej prowadzonej przez uczestniczące w niej podmioty dzięki odpowiedniemu wykorzystaniu sumy dziennych sald (dodatnich i ujemnych) na rachunkach bankowych każdego z nich. Dzięki temu rozwiązaniu wynik odsetkowy grupy jest korzystniejszy niż w przypadku oddzielnego inwestowania nadwyżek i ponoszenia kosztów finansowania przez posiadaczy poszczególnych rachunków w tym systemie.

Przedstawiona we wniosku Spółki konstrukcja cash poolingu, jako sposobu gospodarowania wolnymi środkami finansowymi uczestników niewątpliwie zawiera w sobie pewne elementy kredytowania jednych podmiotów przez drugie. Nie sposób jednak uznać, że tym samym wyczerpuje ona wszystkie elementy przedmiotowo istotne dla umowy pożyczki. z tytułu uczestnictwa w tych transakcjach dla wszystkich podmiotów powstają określone prawa i obowiązki, jednak nie dochodzi w tym przypadku do zawarcia umowy pożyczki, ponieważ brak jest zobowiązania do przeniesienia określonej ilości pieniędzy na określony w umowie podmiot.

Uczestnik cash poolingu posiadający wolne środki nie wie, czy środki te zostaną wykorzystane, w jakiej wysokości i przez którego uczestnika. Tym samym nie jest skonkretyzowana druga strona transakcji, jak też jej przedmiot, ponieważ źródłem, z którego zostanie zasilony rachunek o saldzie debetowym są wolne środki wszystkich posiadających je uczestników cash poolingu.

Reasumując stwierdza się, iż czynności dokonywane w ramach cash poolingu nie należą do katalogu czynności cywilnoprawnych wymienionych w art. 1 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych i tym samym nie podlegają opodatkowaniu tym podatkiem.

W odniesieniu do powołanych przez Wnioskodawcę interpretacji indywidualnych, tut. Organ informuje, że zostały one wydane w indywidualnych sprawach i nie mają zastosowania w przedmiotowej sprawie.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu, ul. Św. Mikołaja 78/79, 50-126 Wrocław po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. u. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.