0113-KDIPT2-3.4011.483.2018.1.SJ | Interpretacja indywidualna

Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej,
Możliwość zastosowania przez płatnika 50% kosztów uzyskania przychodów

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2018 r., poz. 800, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 6 września 2018 r. (data wpływu 6 września 2018 r.) o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie możliwości zastosowania przez płatnika 50% kosztów uzyskania przychodów – jest prawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 6 września 2018 r. wpłynął do tutejszego Organu ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie możliwości zastosowania przez płatnika 50% kosztów uzyskania przychodów.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca jest spółką akcyjną, polskim rezydentem podatkowym. Wnioskodawca na podstawie umowy zawartej z D. prowadzi projekt badawczo-rozwojowy w ramach działania 1.2 „Innowacyjne przedsiębiorstwa” Regionalnego Programu Operacyjnego dla W. na lata 2014-2020, Poddziałanie 1.2.1 „Innowacyjne przedsiębiorstwa – konkurs horyzontalny, Schemat 1.2 A” pt. „Wsparcie dla przedsiębiorstw chcących rozpocząć lub rozwinąć działalność B+R”, „Opracowanie innowacyjnej platformy internetowej służącej budowaniu i analizowaniu wizerunku w sieci”, którego przedmiotem działania jest przeprowadzenie badań przemysłowych oraz eksperymentalnych prac rozwojowych prowadzących do opracowania znacząco ulepszonego produktu w postaci zaawansowanego narzędzia informatycznego umożliwiającego zarządzanie wizerunkiem w Internecie, bazując na gromadzeniu i przetwarzaniu danych o klientach opublikowanych w sieci. Ponadto rozwiązanie będzie pozwalać na autorskie badanie opinii internautów na dowolne tematy podejmowane w mediach oraz identyfikację działań dezinformacyjnych poprzez zestawienia zdywersyfikowanych danych dostępnych w sieci (dalej: „Projekt”). W ramach Projektu przeprowadzone zostaną przez dwunastu badaczy-programistów oraz naukowców z obszaru nauk społecznych, badania przemysłowe (polegające na opracowaniu różnorodnych modułów, niezbędnych do prawidłowego funkcjonowania planowanej do opracowania innowacyjnej platformy internetowej, poprzez stworzenie autorskich algorytmów i ich integrację) oraz eksperymentalne prace rozwojowe (polegające na testowaniu oraz ulepszaniu poprzez tworzenie kolejnych prototypów innowacyjnej platformy internetowej służącej budowaniu i analizowaniu wizerunku w sieci). W toku projektu powstanie znacząco ulepszony produkt, będący niezależną platformą internetową, za pośrednictwem której zróżnicowane podmioty będą rozwiązywały swoje problemy biznesowe. Efektem projektu badawczo-rozwojowego będzie opracowany prototyp innowacyjnej platformy internetowej służącej budowaniu i analizowaniu wizerunku w sieci. Ponadto, do efektów projektu należy zaliczyć cele szczegółowe projektu: zwiększenie potencjału badawczego poprzez zatrudnienie dodatkowych pracowników badawczych, nawiązanie współpracy z jednostką naukową. Wnioskodawca uzyskał dofinansowanie na prowadzenie Projektu w ramach pomocy publicznej. Warunkiem otrzymania dofinansowania było uzyskanie w ramach procedury weryfikacyjnej pozytywnej oceny zamierzonego przedsięwzięcia jako projektu badawczo-rozwojowego.

Na potrzeby realizacji Projektu Wnioskodawca zatrudnia na podstawie umów o pracę w szczególności dwie kategorie pracowników:

  1. wykonujących prace programistyczne (dalej: „Programiści”), oraz
  2. wykonujących prace badawczo-rozwojowe (dalej: „Badacze”).

Badacze oraz Programiści będą zatrudnieni u Wnioskodawcy na czas określony, pokrywający się z okresem trwania Projektu. Aby cel Projektu mógł zostać zrealizowany, Badacze będą musieli przygotować założenia projektowe, które posłużą następnie Programistom w pierwszej kolejności do przygotowania kodu źródłowego umożliwiającego działanie platformy internetowej, a następnie do ewaluacji działania platformy internetowej w oparciu o wytyczone cele. Założenia projektowe będą zamieszczane przez Badaczy w przygotowywanych przez nich co najmniej raz w miesiącu raportach. Bez założeń projektowych przygotowanych przez Badaczy nie będzie możliwe finalne osiągnięcie celu w postaci opracowania prototypu innowacyjnej platformy internetowej służącej budowaniu i analizowaniu wizerunku w sieci. Założenia projektowe będą przygotowywane przez Badaczy w formie pisemnej i/albo elektronicznej. Założenia projektowe będą posiadały cechy utworu w rozumieniu art. 1 ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych. Będą bowiem stanowić przejaw działalności twórczej o indywidualnym charakterze, ustalony w jakiejkolwiek postaci, niezależnie od wartości, przeznaczenia i sposobu wyrażenia. Zakres obowiązków zespołu: Programiści: Każdy z programistów niezależnie od stanowiska kontrybuuje do projektu tworząc część kodu źródłowego.

Poniższe zestawienie szczegółowo przedstawia zakres dla każdego ze stanowisk.

  1. Architekt Oprogramowania
    1. zakres obowiązków pracownika, na Etapie I prac B+R: opracowanie architektury systemu, przygotowanie modelu oprogramowania umożlwiającego wydajne działanie systemu, propozycja rozwiązań technologicznych pozwalająca na realizacje koncepcji systemu, opracowanie planu infrastruktury informatycznej systemu, zarządzanie i weryfikacja pracy programistów, udział w opracowaniu oraz implementacji algorytmu automatycznej oceny semantyki wypowiedzi, algorytmu szacowania wpływu wypowiedzi na opinię publiczną, algorytmu profilowania cech internautów, wsparcie programistów w procesie implementacji oraz integracji prototypowej wersji rozwiązania,
    2. zakres obowiązków pracownika, na Etapie II prac B+R: zarządzanie i weryfikacja pracy programistów, czynny udział w realizacji zadań programistycznych związanych z integracją ulepszeń z aplikacją serwerową, nadzorowanie testów kolejnych wersji prototypowych innowacyjnej platformy internetowej służącej budowaniu i analizowaniu wizerunku w sieci oraz monitorowanie wyników przeprowadzonych testów.
  2. Młodszy Architekt Oprogramowania
    1. zakres obowiązków pracownika, na Etapie I prac B+R (podczas realizacji badań przemysłowych): opracowanie koncepcji innowacyjnej platformy, zarządzanie jej implementacją, czynny udział w implementacji algorytmu poznawczego pozwalającego na separację treści artykułów, algorytmu korelacji publikowanych treści oraz narzędzi kreacji wypowiedzi opartych o algorytmy sztucznej inteligencji,
    2. zakres obowiązków pracownika, na Etapie II prac B+R (podczas eksperymentalnych prac rozwojowych): czynny udział w realizacji zadań programistycznych związanych z integracją opracowanych ulepszeń z aplikacją serwerową, nadzorowanie prac programistycznych oraz dbanie o jakość opracowanego rozwiązania poprzez ciągłą jego ewaluację i wdrażanie optymalizacji.
  3. Młodszy Programista
    1. zakres obowiązków pracownika, na Etapie I prac B+R: czynny udział w opracowywaniu oraz implementacji algorytmu poznawczego pozwalającego na separację treści artykułów, algorytmu korelacji publikowanych treści oraz narzędzi kreacji wypowiedzi opartych o algorytmy sztucznej inteligencji, optymalizacja obliczeniowa algorytmów, implementacja algorytmów na wybraną platformę sprzętową oraz testowanie poprawności ich działania,
    2. do obowiązków pracownika na Etapie II będzie należało: czynny udział w realizacji poszczególnych zadań programistycznych związanych z integracją ulepszeń z aplikacją serwerową w szczególności dotyczących obszarów związanych z obsługą platformy przez użytkowników zewnętrznych.
  4. Programista
    1. zakres obowiązków pracowników na Etapie I prac B+R: każdy z programistów odpowiedzialny za czynny udział w opracowywaniu oraz implementacji algorytmów – każdy programista będzie odpowiadał za inne algorytmy, ponadto jeden z programistów będzie odpowiedzialny za wyznaczenie złożoności obliczeniowej przygotowanych algorytmów oraz symulację działania algorytmu w środowisku produkcyjnym, natomiast drugi za optymalizację obliczeniową algorytmów, implementację na wybraną platformę sprzętową oraz poprawność ich działania,
    2. zakres obowiązków pracowników na Etapie II prac B+R: pierwszy programista – czynny udział w realizacji zadań programistycznych związanych z integracją ulepszeń z aplikacją serwerową oraz przygotowanie i przeprowadzanie testów manualnych i automatycznych rozwiązania, natomiast drugi programista – czynny udział w realizacji zadań programistycznych związanych z integracją nowych funkcji z aplikacją serwerową oraz przeprowadzenie testów wydajnościowych oraz funkcjonalnych rozwiązania.
  5. Starszy Programista
    1. zakres obowiązków pracowników na Etapie I prac B+R: czynny udział w opracowywaniu oraz implementacji algorytmu poznawczego pozwalającego na separację treści artykułów, algorytmu korelacji publikowanych treści oraz narzędzi kreacji wypowiedzi opartych o algorytmy sztucznej inteligencji, interpretacja danych oraz wytycznych dostarczonych przez zespół badawczy i parametryzację algorytmów bazując na otrzymanych informacjach,
    2. zakres obowiązków pracowników na Etapie II prac B+R: czynny udział w realizacji poszczególnych zadań programistycznych związanych z integracją ulepszeń z aplikacją serwerową w szczególności dotyczących obszarów związanych z obsługą platformy przez użytkowników zewnętrznych, bieżące przygotowywanie i przeprowadzanie testów manualnych i automatycznych opracowanego rozwiązania.

Badacze: Każdy z badaczy niezależnie od stanowiska kontrybuuje do projektu prowadząc prace badawczo-rozwojowe. Poniższe zestawienie szczegółowo przedstawia zakres dla każdego ze stanowisk.

  1. Kierownik ds. B+R
    1. zakres obowiązków pracownika na Etapie I prac B+R: określenie strategii działań w ramach prac badawczych, ewaluacja prowadzonych prac wg przyjętych wskaźników, praca nad merytorycznymi podstawami modułu poznawczego, współpracę z Uniwersytetem, opracowywanie założeń do algorytmu analizy wpływu na opinię społeczną, prace nad założeniami algorytmu wyznaczania profili internautów, konsultacje w zakresie metodyki tworzenia automatycznych odpowiedzi, koordynacja prac specjalistów oraz młodszych specjalistów,
    2. zakres obowiązków pracownika na Etapie II prac B+R: określenie strategii działań w ramach prac rozwojowych, ewaluacja prowadzonych prac wg przyjętych wskaźników, prace nad merytorycznym rozwojem każdego z komponentów poprzez identyfikację newralgicznych obszarów i proponowanie nowych metod rozwiązywania problemów, testowanie poszczególnych modułów w kontekście użyteczności, weryfikacja opracowywanych w części badawczej założeń w gotowych modułach, współpracę z Uniwersytetem, koordynacja prac specjalistów i młodszych specjalistów.
  2. Konsultant naukowy ds. komunikacji
    1. zakres obowiązków pracownika na Etapie I prac B+R: konsultacje w zakresie opracowania modułu analizy treści, konsultacje w zakresie metodologii wykorzystywanych przy tworzeniu automatycznego contentu, opiniowanie skuteczności poszczególnych modułów w zakresie własnej specjalizacji, konsultacje w zakresie efektywności zaimplementowanych rozwiązań w pierwszej, zintegrowanej wersji prototypowego rozwiązania,
    2. zakres obowiązków pracownika na Etapie II prac B+R: konsultacje w zakresie efektywności zaimplementowanych rozwiązań związanych z obszarem komunikacji oraz ich zgodności metodologicznej z obowiązującymi teoriami z danego zakresu w każdej z kolejnych, ulepszonych prototypowych wersji innowacyjnej platformy internetowej służącej budowaniu oraz analizowaniu wizerunku w sieci.
  3. Konsultant naukowy ds. wpływu na odbiorców
    1. zakres obowiązków pracownika na Etapie I prac B+R: opiniowanie skuteczności poszczególnych modułów platformy w zakresie własnej specjalizacji, wskazywanie teorii i założeń metodologicznych, które mogą być wykorzystywane przez platformę, konsultacje dotyczące algorytmu analizy wpływu na opinię społeczną, konsultacje dotyczące tworzenia profili psychograficznych internautów, konsultacje w zakresie efektywności zaimplementowanych rozwiązań w pierwszej, zintegrowanej wersji prototypowego rozwiązania,
    2. zakres obowiązków pracownika na Etapie II prac B+R: konsultacje w zakresie efektywności zaimplementowanych rozwiązań związanych z obszarem wpływu na odbiorców oraz ich zgodności metodologicznej z obowiązującymi teoriami z danego zakresu w każdej z kolejnych, ulepszonych prototypowych wersji innowacyjnej platformy internetowej służącej budowaniu oraz analizowaniu wizerunku w sieci.
  4. Starszy specjalista ds. B+R
    1. zakres obowiązków osoby zatrudnionej na stanowisku Starszy specjalista ds. B+R, na Etapie I prac B+R (podczas realizacji badań przemysłowych): praca nad merytorycznymi podstawami modułu poznawczego, współpraca z Uniwersytetem, opracowywanie założeń do algorytmu analizy wpływu na opinię społeczną, prace nad założeniami algorytmu wyznaczania profili internautów, konsultacje w zakresie metodyki tworzenia automatycznych odpowiedzi,
    2. zakres obowiązków na Etapie II prac B+R: prace nad merytorycznym rozwojem każdego z komponentów poprzez identyfikację newralgicznych obszarów i proponowanie nowych metod rozwiązywania problemów, testowanie poszczególnych modułów w kontekście użyteczności, weryfikacja opracowywanych w części badawczej założeń w gotowych modułach poprzez testowanie kolejnych wersji prototypu platformy, współpracę z Uniwersytetem.
  5. Specjalista ds. B+R
    1. Specjaliści B+R będą odpowiedzialni za tworzenie dokumentacji i raportów z prowadzonych prac B+R. Ponadto pierwszy specjalista będzie prowadził testy wersji algorytmu wyszukiwania treści oraz analizę konwergentnych elementów tekstów na potrzeby modułu analizy semantycznej, natomiast drugi specjalista odpowiedzialny będzie za prowadzenie testów wersji algorytmu analizy wpływu na opinię społeczną oraz zbieranie informacji na potrzeby tworzenia algorytmu wyznaczania profili internautów. Każdy ze specjalistów będzie posiadał inne obowiązki,
    2. Specjaliści B+R będą odpowiedzialni w ramach Etapu II za tworzenie dokumentacji i raportów z prowadzonych prac B+R. Ponadto pierwszy specjalista będzie odpowiadał za implementację procedur testowych dla każdego z modułów oraz tworzenie dokumentacji w zakresie błędów i efektywności, natomiast drugi specjalista odpowiedzialny będzie za projektowanie scenariuszy dla testerów oraz tworzenie rekomendacji w zakresie ulepszania opracowanych rozwiązań.

Zgodnie z treścią umów o pracę łączących Wnioskodawcę z Badaczami oraz Programistami, autorskie prawa majątkowe do wszystkich utworów wykonanych przez Badaczy i Programistów w wyniku wykonywania obowiązków ze stosunku pracy będą przechodziły na Wnioskodawcę, również jeżeli pracownik będzie współtwórcą danego utworu. Każdego miesiąca Badacze i Programiści wykonają na rzecz Wnioskodawcy co najmniej jeden utwór i przeniosą na Wnioskodawcę autorskie prawa majątkowe do tego utworu. Wnioskodawca będzie gromadzić i ewidencjonować raporty wykonane przez Badaczy, zaś w przypadku Programistów, wszystkie utwory wykonane przez nich będą zapisywane w Repozytorium, zawierającym treść kodu źródłowego przygotowanego przez danego Programistę oraz datę jego zapisu. W przypadku wykonania przez Programistów dodatkowo innych utworów związanych z wykonywanym kodem źródłowym do programu komputerowego, utwory te będą również gromadzone i ewidencjonowane przez Wnioskodawcę.

W umowach o pracę zawieranych przez Wnioskodawcę z Badaczami oraz Programistami nastąpi podział należnego wynagrodzenia na:

  1. część wynagrodzenia za pracę określoną kwotowo (a nie procentowo), stanowiącą wynagrodzenie z tytułu przeniesienia autorskich praw majątkowych do stworzonych przez tych pracowników utworów (dalej: „Wynagrodzenie z tytułu przeniesienia autorskich praw majątkowych”), oraz
  2. część wynagrodzenia za pracę określoną kwotowo (a nie procentowo), stanowiącą wynagrodzenie z tytułu z wykonywania pozostałych obowiązków pracowniczych (np. korespondencja z klientami, koordynacja pracy zespołu, zadania administracyjne, organizacyjne, techniczne, udział w szkoleniach; dalej: „Wynagrodzenie z tytułu wykonania typowych obowiązków pracowniczych”).

Dodatkowo w treści każdego raportu przygotowanego przez Badacza znajdzie się zapis o osobistym wykonaniu danego raportu. W przypadku zaś Programistów, każdy Programista na koniec miesiąca sporządzi oświadczenie potwierdzające, że wszystkie utwory wykonane przez niego i zapisane w Repozytorium zostały przez niego wykonane osobiście. Ponadto zarówno Programiści jak i Badacze będą prowadzić ewidencję czasu pracy poświęconego na stworzenie utworów, celem potwierdzenia rzeczywistego wykonania przez pracownika swoich obowiązków pracowniczych w zakresie wykonania i przeniesienia na Wnioskodawcę w każdym miesiącu autorskich praw majątkowych do utworów wykonanych przez danego pracownika. Przy czym pracownik w każdym miesiącu wykona różną ilość utworów, w zależności od stopnia zaawansowania Projektu oraz zadań przydzielonych w danym miesiącu temu pracownikowi. Niemniej Wnioskodawca uwzględnił ten fakt określając miesięczne wynagrodzenie z tytułu przeniesienia autorskich praw majątkowych, w szczególności biorąc pod uwagę czas trwania Projektu.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy Wnioskodawca, wypłacając Programistom i Badaczom wynagrodzenie, może jako płatnik ustalać koszty uzyskania przychodów na podstawie art. 22 ust. 9 pkt w zw. z art. 22 ust. 9b pkt 1 i 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w wysokości 50% uzyskanego przychodu w odniesieniu do wynagrodzenia wypłacanego Programistom i Badaczom w części odpowiadającej wynagrodzeniu z tytułu przeniesienia autorskich praw majątkowych do stworzonych przez nich utworów (Wynagrodzenie z tytułu przeniesienia autorskich praw majątkowych)?

Zdaniem Wnioskodawcy, wypłacając Programistom i Badaczom wynagrodzenie, może On jako płatnik ustalać koszty uzyskania przychodów na podstawie art. 22 ust. 9 pkt 3 w zw. z art. 22 ust. 9b pkt 1 i 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w wysokości 50% uzyskanego przychodu w odniesieniu do części wynagrodzenia wypłacanego Programistom i Badaczom z tytułu przeniesienia autorskich praw majątkowych do stworzonych przez nich utworów (Wynagrodzenie z tytułu przeniesienia autorskich praw majątkowych).

Przychody Programistów i Badaczy jako przychody ze stosunku pracy

Na podstawie art. 9 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Na podstawie art. 9 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, dochodem ze źródła przychodów, jeżeli przepisy art. 24-25 oraz art. 30f nie stanowią inaczej, jest nadwyżka sumy przychodów z tego źródła nad kosztami ich uzyskania osiągnięta w roku podatkowym. Jeżeli koszty uzyskania przekraczają sumę przychodów, różnica jest stratą ze źródła przychodów.

Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych określa z kolei źródła przychodów w art. 10 ust. 1, w którym w pkt 1 wymienia się stosunek służbowy, stosunek pracy, w tym spółdzielczy stosunek pracy, członkostwo w rolniczej spółdzielni produkcyjnej lub innej spółdzielni zajmującej się produkcją rolną, pracę nakładczą, emeryturę lub rentę.

W oparciu o brzmienie art. 11 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9 i 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, art. 19, art. 25b i art. 30f, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

Na podstawie art. 12 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych za przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej oraz spółdzielczego stosunku pracy uważa się wszelkiego rodzaju wypłaty pieniężne oraz wartość pieniężną świadczeń w naturze bądź ich ekwiwalenty, bez względu na źródło finansowania tych wypłat i świadczeń, a w szczególności: wynagrodzenia zasadnicze, wynagrodzenia za godziny nadliczbowe, różnego rodzaju dodatki, nagrody, ekwiwalenty za niewykorzystany urlop i wszelkie inne kwoty niezależnie od tego, czy ich wysokość została z góry ustalona, a ponadto świadczenia pieniężne ponoszone za pracownika, jak również wartość innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych. Za pracownika zaś, na podstawie art. 12 ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych uważa się osobę pozostającą w stosunku służbowym, stosunku pracy, stosunku pracy nakładczej lub spółdzielczym stosunku pracy.

Biorąc pod uwagę wyżej wskazane przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, przychody osiągane zarówno przez Programistów jak i Badaczy należy zakwalifikować jako przychody ze stosunku pracy, jako że podstawą prawną, która stanowi podstawę do otrzymywania przez Programistów oraz Badaczy wynagrodzenia, jest stosunek pracy łączący Programistów i Badaczy z Wnioskodawcą.

Wnioskodawca jako płatnik podatku dochodowego od osób fizycznych od wynagrodzenia wypłacanego Programistom i Badaczom

Wnioskodawca będąc zakładem pracy w rozumieniu art. 31 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych jest obowiązany jako płatnik obliczać i pobierać w ciągu roku zaliczki na podatek dochodowy od osób fizycznych (Programistów i Badaczy), którym wypłaca wynagrodzenie na podstawie stosunku pracy oraz zasiłki pieniężne z ubezpieczenia społecznego.

Przy czym zgodnie z treścią art. 32 ust. 1 ww. ustawy zaliczki, o których mowa w art. 31, za miesiące od stycznia do grudnia, z zastrzeżeniem ust. 1a, wynoszą:

  1. za miesiące od początku roku do miesiąca włącznie, w którym dochód podatnika uzyskany od początku roku w tym zakładzie pracy przekroczył kwotę stanowiącą górną granicę pierwszego przedziału skali – 18% dochodu uzyskanego w danym miesiącu;
  2. za miesiące następujące po miesiącu, w którym dochód uzyskany od początku roku przekroczył kwotę, o której mowa w pkt 1 – 32% dochodu uzyskanego w danym miesiącu.

Z kolei za dochód, o którym mowa w ust. 1 i 1a. uważa się uzyskane w ciągu miesiąca przychody w rozumieniu art. 12 oraz zasiłki pieniężne z ubezpieczenia społecznego wypłacane przez płatnika, po odliczeniu kosztów uzyskania w wysokości określonej w art. 22 ust. 2 pkt 1 albo 3 lub w ust. 9 pkt 1-3 oraz po odliczeniu potrąconych przez płatnika w danym miesiącu składek na ubezpieczenie społeczne, o których mowa w art. 26 ust. 1 pkt 2 lit b lub pkt 2a (art. 32 ust. 2 ww. ustawy).

Wobec powyższego Wnioskodawca wypłacając Programistom i Badaczom wynagrodzenie powinien jako płatnik obliczać i pobierać zaliczki na podatek dochodowy od osób fizycznych od dochodu osiągniętego przez tych pracowników w danym miesiącu, w szczególności właściwie odliczając od osiągniętych przychodów koszty uzyskania przychodów, zgodnie z treścią art. 22 ww. ustawy.

Koszty uzyskania przychodów stosowane do Wynagrodzenia z tytułu przeniesienia autorskich praw majątkowych

W myśl art. 22 ust. 1 ww. ustawy kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23.

Zasadniczo ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych w art. 22 ust. 2 przewiduje dla pracowników osiągających przychody ze stosunku pracy, odliczenie jednej pełnej miesięcznej normy kosztów uzyskania przychodów niezależnie od wymiaru czasu pracy. Jedynie względem określonej kategorii przychodów ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych dopuszcza możliwość ustalania kosztów zryczałtowanych. Takim przypadkiem jest możliwość zastosowania 50% kosztów uzyskania przychodu z tytułu korzystania przez twórców z praw autorskich i praw pokrewnych w rozumieniu odrębnych przepisów lub rozporządzania przez nich tymi prawami.

Zgodnie bowiem z treścią art. 22 ust. 9 pkt 3 ww. ustawy, koszty uzyskania niektórych przychodów określa się z tytułu korzystania przez twórców z praw autorskich i artystów wykonawców z praw pokrewnych, w rozumieniu odrębnych przepisów, lub rozporządzania przez nich tymi prawami – w wysokości 50% uzyskanego przychodu, z zastrzeżeniem ust. 9a i 9b, z tym, że koszty te oblicza się od przychodu pomniejszonego o potrącone przez płatnika w danym miesiącu składki na ubezpieczenia emerytalne i rentowe oraz na ubezpieczenie chorobowe, o których mowa w art. 26 ust. 1 pkt 2 lit. b) których podstawę wymiaru stanowi ten przychód. Przy czym zgodnie z brzmieniem art. 22 ust. 9a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w roku podatkowym łączne koszty uzyskania przychodów, o których mowa w ust. 9 pkt 1-3, nie mogą przekroczyć kwoty stanowiącej górną granicę pierwszego przedziału skali podatkowej, o której mowa w art. 27 ust. 1.

Jednocześnie art. 22 ust. 9b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych ogranicza możliwość stosowania ust. 9 pkt 3 jedynie do przychodów uzyskiwanych z tytułu działalności:

  1. twórczej w zakresie architektury, architektury wnętrz, architektury krajobrazu, urbanistyki, literatury pięknej, sztuk plastycznych, muzyki, fotografiki, twórczości audiowizualnej, programów komputerowych, choreografii, lutnictwa artystycznego, sztuki ludowej oraz dziennikarstwa:
  2. badawczo-rozwojowej oraz naukowo-dydaktycznej;
  3. artystycznej w dziedzinie sztuki aktorskiej i estradowej, reżyserii teatralnej i estradowej, sztuki tanecznej i cyrkowej oraz w dziedzinie dyrygentury, wokalistyki, instrumentalistyki, kostiumografii, scenografii;
  4. w dziedzinie produkcji audiowizualnej reżyserów, scenarzystów, operatorów obrazu i dźwięku, montażystów, kaskaderów;
  5. publicystycznej.

Biorąc pod uwagę brzmienie powyższego przepisu należy uznać, że Wynagrodzenie z tytułu przeniesienia autorskich praw majątkowych będzie uzyskiwane zarówno przez Programistów jak i Badaczy w związku z wykonywaniem działalności wymienionej w art. 22 ust. 9b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Działalność Programistów będzie bowiem działalnością twórczą w zakresie programów komputerowych, a działalność Badaczy będzie działalnością badawczo-rozwojową. Jednocześnie należy wskazać, że ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych nie zawiera definicji „programów komputerowych”. Dodany punkt nie odsyła, też w tym względzie do odrębnych przepisów.

Zgodnie z art. 5a pkt 38 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, przez działalność badawczo-rozwojową rozumie się działalność twórczą obejmującą badania naukowe lub prace rozwojowe, podejmowaną w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.

Z kolei zgodnie z treścią art. 5a pkt 39 ww. ustawy, badania naukowe rozumie się:

  1. badania podstawowe – oryginalne prace badawcze, eksperymentalne lub teoretyczne podejmowane przede wszystkim w celu zdobywania nowej wiedzy o podstawach zjawisk i obserwowalnych faktów bez nastawienia na bezpośrednie zastosowanie komercyjne,
  2. badania stosowane – prace badawcze podejmowane w celu zdobycia nowej wiedzy, zorientowane przede wszystkim na zastosowanie w praktyce,
  3. badania przemysłowe – badania mające na celu zdobycie nowej wiedzy oraz umiejętności w celu opracowywania nowych produktów, procesów i usług lub wprowadzania znaczących ulepszeń do istniejących produktów, procesów i usług; Badania te uwzględniają tworzenie elementów składowych systemów złożonych, budowę prototypów w środowisku laboratoryjnym lub w środowisku symulującym istniejące systemy, szczególnie do oceny przydatności danych rodzajów technologii, a także budowę niezbędnych w tych badaniach linii pilotażowych, w tym do uzyskania dowodu w przypadku technologii generycznych.

Jak stanowi z kolei art. 5a pkt 40 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, prace rozwojowe oznaczają nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności z dziedziny nauki, technologii i działalności gospodarczej oraz innej wiedzy i umiejętności do planowania produkcji oraz tworzenia i projektowania nowych, zmienionych lub ulepszonych produktów, procesów i usług, z wyłączeniem prac obejmujących rutynowe i okresowe zmiany wprowadzane do produktów, linii produkcyjnych, procesów wytwórczych, istniejących usług oraz innych operacji w toku, nawet jeżeli takie zmiany mają charakter ulepszeń, w szczególności:

  1. opracowywanie prototypów i projektów pilotażowych oraz demonstracje, testowanie i walidację nowych lub ulepszonych produktów, procesów lub usług w otoczeniu stanowiącym model warunków rzeczywistego funkcjonowania, których głównym celem jest dalsze udoskonalenie techniczne produktów, procesów lub usług, których ostateczny kształt nie został określony,
  2. opracowywanie prototypów i projektów pilotażowych, które można wykorzystać do celów komercyjnych, w przypadku gdy prototyp lub projekt pilotażowy stanowi produkt końcowy gotowy do wykorzystania komercyjnego, a jego produkcja wyłącznie do celów demonstracyjnych i walidacyjnych jest zbyt kosztowna.

Przy czym na potrzeby stosowania 50% kosztów uzyskania przychodów nie będzie miało znaczenia, czy utwory, do których autorskie prawa majątkowe zostaną przeniesie w danym miesiącu będą dotyczyć działalności badawczej, rozwojowej czy badawczo-rozwojowej.

Powyższe przepisy oznaczają zatem, że istotą działalności rozwojowej jest wykorzystywanie (w dowolny właściwe sposób) wiedzy i umiejętności do tworzenia i projektowania nowych, zmienionych lub ulepszonych produktów, procesów i usług (z wyłączeniem prac rutynowych i wprowadzających okresowe zmiany). W tym zatem zakresie, nierozłącznym elementem prac rozwojowych jest aspekt innowacyjności, materializujący się w postaci stworzenia lub ulepszenia produktów, procesów lub usług. Zgodnie z treścią art. 22 ust. 9 pkt 3 ww. ustawy ustalenie, czy określony przychód został osiągnięty z tytułu korzystania z praw autorskich lub pokrewnych (lub rozporządzania tymi prawami), i podatnik jest twórcą, czy też artystą wykonawcą powinno być dokonane w świetle odrębnych przepisów, czyli przepisów ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych. Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych nie zawiera przy tym definicji legalnych pojęć użytych we wskazanej regulacji, takich jak np. „twórca”, „korzystanie przez twórców z praw autorskich” ani pojęć z nimi związanych, takich jak np. „utwór”, stąd koniecznym jest ustalenie znaczenia tych pojęć zgodnie z brzmieniem ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych.

Zgodnie z treścią art. 1 ust. 1 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych, przedmiotem prawa autorskiego jest każdy przejaw działalności twórczej o indywidualnym charakterze, ustalony w jakiejkolwiek postaci, niezależnie od wartości, przeznaczenia i sposobu wyrażenia (utwór).

W myśl art. 1 ust. 2 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych – w szczególności przedmiotem prawa autorskiego są utwory:

  1. wyrażone słowem, symbolami matematycznymi, znakami graficznymi (literackie, publicystyczne, naukowe, kartograficzne oraz programy komputerowe);
  2. plastyczne;
  3. fotograficzne;
  4. lutnicze;
  5. wzornictwa przemysłowego;
  6. architektoniczne, architektoniczno-urbanistyczne i urbanistyczne;
  7. muzyczne i słowno-muzyczne;
  8. sceniczne, sceniczno-muzyczne, choreograficzne i pantomimiczne;
  9. audiowizualne (w tym filmowe).

W myśl art. 74 ust. 1 ww. ustawy programy komputerowe podlegają ochronie jak utwory literackie, o ile przepisy jej rozdziału 7 nie stanowią inaczej. Z kolei ochroną objęty może być wyłącznie sposób wyrażenia; nie są objęte ochroną odkrycia, idee, procedury, metody i zasady działania oraz koncepcje matematyczne. Utwór jest przedmiotem prawa autorskiego od chwili ustalenia, chociażby miał postać nieukończoną, a ochrona przysługuje twórcy niezależnie od spełnienia jakichkolwiek formalności (art. 1 ust. 2(1), ust. 3 i ust. 4 ww. ustawy).

W myśl art. 8 ust. 1 ww. ustawy, prawo autorskie przysługuje twórcy, o ile ustawa nie stanowi inaczej. Jednocześnie art. 8 ust. 2 ww. ustawy wskazuje, że domniemywa się, że twórcą jest osoba, której nazwisko w tym charakterze uwidoczniono na egzemplarzach utworu lub której autorstwo podano do publicznej wiadomości w jakikolwiek inny sposób w związku z rozpowszechnianiem utworu.

Zgodnie z brzmieniem art. 41 ust. 1 pkt 1 i ust. 2 ww. ustawy, jeżeli ustawa nie stanowi inaczej autorskie prawa majątkowe mogą przejść na inne osoby w drodze dziedziczenia lub na podstawie umowy. Umowa o przeniesienie autorskich praw majątkowych lub umowa o korzystanie z utworu, zwana dalej „licencją”, obejmuje pola eksploatacji wyraźnie w niej wymienione. Zdaniem Wnioskodawcy za możliwością zastosowania 50% kosztów uzyskania przychodu do Wynagrodzenia z tytułu przeniesienia autorskich praw majątkowych przemawia w szczególności to, że będzie ono należne Programistom i Badaczom z tytułu przeniesienia na Wnioskodawcę autorskich praw majątkowych do utworów stworzonych przez nich w ramach obowiązków ze stosunku pracy.

Pojęcia „korzystanie” i „rozporządzanie” nie zostały zdefiniowane w ustawie o prawie autorskim i prawach pokrewnych, należy jednak uznać, że przeniesienie praw autorskich lub udzielanie licencji na korzystanie z utworów lub przedmiotów praw pokrewnych na pracodawcę mieści się w ich zakresie. Jednocześnie nabycie przez pracodawcę (Wnioskodawcę) majątkowych praw autorskich do utworów pracowniczych nie ma charakteru pierwotnego. Kwestie prawne związane z powstaniem i nabyciem prawa autorskiego do utworów pracowniczych zostały uregulowane w art. 12 ust. 1 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych, zgodnie z którym jeżeli ustawa lub umowa o pracę nie stanowią inaczej, pracodawca, którego pracownik stworzył utwór w wyniku wykonywania obowiązków ze stosunku pracy, nabywa z chwilą przyjęcia utworu autorskie prawa majątkowe w granicach wynikających z celu umowy o pracę i zgodnego zamiaru stron. W związku z powyższym od chwili powstania utworu do jego przyjęcia przez pracodawcę autorskie prawa pozostają przy twórcy – pracowniku.

Z kolei w myśl art. 13 ww. ustawy, jeżeli pracodawca nie zawiadomi twórcy w terminie sześciu miesięcy od dostarczenia utworu o jego nieprzyjęciu lub uzależnieniu przyjęcia od dokonania określonych zmian w wyznaczonym w tym celu odpowiednim terminie, uważa się, że utwór został przyjęty bez zastrzeżeń. Strony mogą określić inny termin. Dodatkowo działania wdrożone przez Wnioskodawcę, Jego zdaniem zapewnią właściwe udokumentowanie wykonania przez Programistów i Badaczy utworów oraz weryfikację ich twórczego charakteru. Z treści umów o pracę zawartych przez Programistów i Badaczy będzie wynikać, że ich obowiązki pracownicze obejmują także działalność twórczą, a wyodrębniona część wynagrodzenia stanowi honorarium za przeniesienie praw autorskich do utworu. Umowy o pracę będą, jak opisano w treści zdarzenia przyszłego, zawierać dokładne wyróżnienie (w jasny, czytelny sposób) tej części wynagrodzenia (kwoty), która związana jest z rozporządzaniem przez Programistów i Badaczy z przysługujących im praw autorskich (Wynagrodzenie z tytułu przeniesienia autorskich praw majątkowych). W umowach o pracę będzie zamieszczone rozróżnienie wynagrodzenia na kwotę związaną z wykonywaniem typowych obowiązków pracowniczych i kwotę określającą honorarium, związane z rozporządzaniem prawami autorskimi. Jednocześnie jak wskazano w treści zdarzenia przyszłego, w każdym miesiącu wykonywania pracy przez Badaczy i Programistów powstanie co najmniej jeden utwór, za który zostanie wypłacone honorarium (Wynagrodzenie z tytułu przeniesienia autorskich praw majątkowych). To, że w różnych miesiącach będzie powstawać różna liczba utworów, nie powinno wpływać, zdaniem Wnioskodawcy na możliwość zastosowania 50% kosztów uzyskania przychodów, gdyż Wnioskodawca wziął tę okoliczność pod uwagę ustalając miesięczne Wynagrodzenie z tytułu przeniesienia autorskich praw majątkowych wypłacane Badaczom i Programistom przez cały okres trwania Projektu.

W związku z wyżej przytoczoną argumentacją należy wskazać, że za możliwością zastosowania 50% kosztów uzyskania przychodów do Wynagrodzenia z tytułu przeniesienia autorskich praw majątkowych należnego Badaczom i Programistom przemawia spełnienie następujących przesłanek:

  • rezultaty pracy wykonywane przez Badaczy i Programistów będą przybierać formę utworów w rozumieniu ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych,
  • Badacze i Programiści będą twórcami w rozumieniu ww. ustawy i uzyskiwanie przez nich Wynagrodzenia z tytułu przeniesienia autorskich praw majątkowych wynikać będzie z rozporządzania autorskimi prawami majątkowymi do utworów,
  • umowy o pracę zawierane z Badaczami i Programistami przewidywać będą wprost i jednoznacznie kwotowe (a nie procentowe) zróżnicowanie wynagrodzenia należnego Badaczom i Programistom na kwotę związaną z korzystaniem z praw autorskich (Wynagrodzenie z tytułu przeniesienia autorskich praw majątkowych) i kwotę związaną z wykonywaniem typowych obowiązków pracowniczych (Wynagrodzenie z tytułu wykonania typowych obowiązków pracowniczych) zaś Wnioskodawca będzie prowadzić stosowną dokumentację w tym zakresie – w przypadku Badaczy będzie to ewidencja raportów wykonanych przez Badaczy, zaś w przypadku Programistów będzie to w m.in. Repozytorium.

Za prawidłowością stanowiska Wnioskodawcy przemawia również treść interpretacji indywidualnej Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 12 kwietnia 2018 r., sygn. 0114-KDIP3-3.4011.56.2018.2.LZ, treść interpretacji indywidualnej Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 23 marca 2018 r., sygn. 0112-KDIL3-3.4011.43.2018.1.DS oraz treść interpretacji indywidualnej Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 14 lutego 2018 r., sygn. 0115-KDIT2-1.4011.326.2017.1.MK.

Reasumując, zdaniem Wnioskodawcy, wypłacając Programistom i Badaczom wynagrodzenie, może On jako płatnik ustalać koszty uzyskania przychodów na podstawie art. 22 ust. 9 pkt 3 w zw. z art. 22 ust. 9b pkt 1 i 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w wysokości 50% uzyskanego przychodu w odniesieniu do części wynagrodzenia wypłacanego Programistom i Badaczom z tytułu przeniesienia autorskich praw majątkowych do stworzonych przez nich utworów (Wynagrodzenie z tytułu przeniesienia autorskich praw majątkowych).

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2018 r., poz. 800, z późn. zm.), odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Należy poinformować, że na dzień wydania niniejszej interpretacji indywidualnej obowiązuje tekst jednolity ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2018 r., poz. 1509, z późn. zm.).

Jednocześnie podkreślić należy, że ocena stanowiska Wnioskodawcy została dokonana jedynie na podstawie przepisów prawa podatkowego. Zgodnie bowiem z treścią art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2018 r., poz. 800, z późn. zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, na wniosek zainteresowanego, wydaje, w jego indywidualnej sprawie, interpretację przepisów prawa podatkowego (interpretację indywidualną).

Definicja przepisów prawa podatkowego zawarta jest w art. 3 pkt 2 ustawy Ordynacja podatkowa, w świetle której, ilekroć w ustawie jest mowa o przepisach prawa podatkowego – rozumie się przez to przepisy ustaw podatkowych, postanowienia ratyfikowanych przez Rzeczpospolitą Polską umów o unikaniu podwójnego opodatkowania oraz ratyfikowanych przez Rzeczpospolitą Polską innych umów międzynarodowych dotyczących problematyki podatkowej, a także przepisy aktów wykonawczych wydanych na podstawie ustaw podatkowych. Stosownie do tej definicji, przepisy ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych nie są przepisami prawa podatkowego, a więc organ podatkowy, nie jest upoważniony do ich interpretowania w trybie art. 14b ustawy Ordynacja podatkowa, a tym samym do stwierdzenia, czy pracownicy Wnioskodawcy są twórcami w rozumieniu przepisów ww. ustawy, lub czy konkretna praca będzie stanowić prawo autorskie lub prawo pokrewne.

Końcowo należy wskazać, że procedura wydawania indywidualnych interpretacji przepisów prawa podatkowego nie podlega regułom przewidzianym dla postępowania podatkowego, czy kontrolnego. Organ wydający interpretację opiera się wyłącznie na opisie stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego podanego we wniosku – nie prowadzi postępowania dowodowego. Rolą postępowania w sprawie wydania indywidualnej interpretacji przepisów podatkowych nie jest bowiem ustalanie, czy przedstawiony we wniosku stan faktyczny (zdarzenie przyszłe) jest zgodny ze stanem rzeczywistym. Ustalenie stanu rzeczywistego stanowi domenę ewentualnego postępowania podatkowego. To na podatniku ciąży obowiązek udowodnienia w toku tego postępowania okoliczności faktycznych, z których wywodzi on dla siebie korzystne skutki prawne.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem zdarzenia przyszłego podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Zgodnie z art. 14na ustawy Ordynacja podatkowa, przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

  1. z zastosowaniem art. 119a;
  2. w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2018 r., poz. 1302) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17,43-300 Bielsko-Biała.