IPPP1/4512-472/16-2/AW | Interpretacja indywidualna

Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie,
Zastosowanie art. 86.2a, prawo do odliczenia od wydatków związanych ze sprzedażą opodatkowaną

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r. poz. 613 z późn. zm.) oraz § 6 pkt 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r. poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Związku, przedstawione we wniosku z dnia 13 czerwca 2016 r. (data wpływu 15 czerwca 2016 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zastosowania uregulowań z art. 86 ust. 2a ustawy o VAT, oraz prawa do odliczenia podatku VAT - jest prawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 15 czerwca 2016 r. wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zastosowania uregulowań z art. 86 ust. 2a ustawy o VAT oraz prawa do odliczenia podatku VAT.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca jest studenckim stowarzyszeniem sportowym powołanym m.in. do upowszechniania kultury fizycznej i sportu, promocji zdrowego stylu bycia i wychowywania młodzieży w atmosferze dbałości o aktywność fizyczną, działającym na większości uczelni wyższych w Rzeczypospolitej Polskiej. W związku z dokonywaniem przez Z. czynności podlegających VAT (zarówno opodatkowanych jak i zwolnionych), jest on czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług. Jednocześnie, z uwagi na występowanie u niego działalności statutowej (niepodlegającej VAT), od 1 stycznia 2016 r. podatek naliczony (którego nie można jednoznacznie powiązać z konkretnym rodzajem działalności) a związany z czynnościami pozostającymi w sferze VAT jak i poza tą strefą - jest rozliczany przez Związek według tzw. pre-proporcji (czyli w sposób przewidziany w art. 86 ust. 2a ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług; dalej ustawa o VAT).

Jednocześnie Związek wyjaśnia, iż w ramach swojej działalności posiada dwa obiekty wypoczynkowo-rekreacyjno-szkoleniowe: w W. oraz w G. W obu obiektach jest prowadzona działalność gospodarcza, w szczególności: hotelowa, gastronomiczna, wynajmu obiektów i sprzętu sportowego. W Ośrodku w G. Związek posiada obiekt z bazą noclegowo-wypoczynkową w hotelu, w którym świadczy usługi organizacji szkoleń i konferencji, usługi stołówkowe i restauracyjne, ponadto w ośrodku są świadczone usługi wynajmu sprzętu turystycznego, jest też centrum rehabilitacyjne i odnowy biologicznej. W ramach swojej działalności w tym obiekcie Z. świadczy wyłącznie usługi opodatkowane.

Obecnie Związek planuje w G. rozbudowę boiska sportowego wielofunkcyjnego (zadaszonego) oraz wybudowania niezbędnego zaplecza szkoleniowego i socjalnego dla pełnego wykorzystania powstałego obiektu (dalej: „Inwestycja”). Powstały obiekt infrastruktury sportowej będzie wykorzystywany całorocznie (dotychczas, z uwagi na fakt, iż boisko nie było zadaszone było ono używane tylko w sezonie letnim). Zadaszone boisko (wraz z zapleczem) będzie wynajmowane dla uprawiania sportu, włącznie z nauką lub treningiem i rekreacją nie tylko klubom sportowym ale także zorganizowanym grupom na zajęcia sportowe, szkoleniowe i prezentacyjne.

Szacowany koszt inwestycji to kwota około 2,2 mln zł. Na ten cel pozyskał, na podstawie decyzji Ministra Sportu i Turystyki z dnia 12 stycznia 2016 r. w sprawie ogłoszenia „Programu Inwestycji o szczególnym znaczeniu dla sportu - edycja 2016r.” dotację w kwocie (dalej: „Dotacja”) pozostała część będzie finansowana ze środków własnych Związku (....).

W związku ze zmianą przepisów i koniecznością stosowania przez Z. tzw. pre-proporcji, Związek pragnie potwierdzić, iż będzie on miał prawo do odliczenia podatku naliczonego z tytułu zakupu towarów i usług związanych z realizacją tej inwestycji (zarówno finansowanych z dotacji jak ze środków własnych), z uwagi na fakt, iż inwestycja ta będzie wykorzystywana wyłącznie do czynności opodatkowanych.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:
  1. Czy w związku z wprowadzeniem od 1 stycznia 2016 r. przepisu art. 86 ust. 2 ustawy o VAT, w okolicznościach opisanych powyżej, fakt otrzymywania i wykorzystywania Dotacji będzie rodził po stronie Wnioskodawcy obowiązek obliczania kwoty podatku naliczonego zgodnie z art. 86 ust. 2a ustawy o VAT...
  2. Czy prawidłowym jest stanowisko Związku, iż z uwagi na fakt, iż podatek naliczony z tytułu zakupu towarów i usług dokonywanych w związku z realizowaną Inwestycją, będzie odliczany w całości, w części sfinansowanej ze środków własnych...

Zdaniem Wnioskodawcy:

Fakt otrzymywania przez Wnioskodawcę Dotacji nie rodzi dla Wnioskodawcy obowiązku obliczania kwoty podatku VAT naliczonego zgodnie z art. 86 ust. 2a ustawy o VAT. Obowiązek obliczania i stosowania tak zwanej pre-proporcji, określonej w art. 86 ust. 2a ustawy o VAT, związany jest z nabywaniem towarów i usług wykorzystywanych także do celów innych niż prowadzenie działalności gospodarczej. Wnioskodawca w związku z planowaną Inwestycją nie będzie wykorzystywał nabywanych towarów i usług, finansowanych otrzymywanymi Dotacjami, do celów innych niż działalność gospodarcza, a zatem art. 86 ust 2a i następne ustawy o VAT nie będzie miał zastosowania w jego przypadku.

Zdaniem Związku, z uwagi na fakt, iż planowana Inwestycja będzie wykorzystywana wyłącznie do celów działalności opodatkowanej, będzie on miał prawo do odliczenia podatku naliczonego z tytułu zakupu towarów i usług w całości, w części sfinansowanej ze środków własnych.

Ad. 1.

Jak stanowi art. 86 ust. 2a ustawy o VAT, obowiązujący od 1 stycznia 2016 r., w przypadku nabycia towarów i usług wykorzystywanych zarówno do celów wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza, z wyjątkiem celów osobistych, do których ma zastosowanie art. 7 ust 2 i art. 8 ust. 2, oraz celów, o których mowa w art. 8 ust. 5 - w przypadku, o którym mowa w tym przepisie, gdy przypisanie tych towarów i usług w całości do działalności gospodarczej podatnika nie jest możliwe, kwotę podatku naliczonego, o której mowa w ust 2, oblicza się zgodnie ze sposobem określenia zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej, zwanym dalej „sposobem określenia proporcji”. Sposób określenia proporcji powinien najbardziej odpowiadać specyfice wykonywanej przez podatnika działalności i dokonywanych przez niego nabyć.

Hipoteza przepisu art. 86 ust. 2a ustawy o VAT wskazuje, że przepis ten ma zastosowanie do podatników, którzy wykorzystują nabyte towary oraz usługi zarówno do celów wykonywanej przez nich działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż ta działalność (z wyjątkiem celów osobistych, do których ma zastosowanie art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2 ustawy o VAT, oraz celów, o których mowa w art. 8 ust 5 ustawy o VAT - co nie ma znaczenia w niniejszej sprawie) oraz tylko wówczas, gdy podatnik nie ma możliwości przypisać kwot podatku naliczonego do określonego rodzaju czynności.

A contrario, jeżeli działania podatnika podejmowane są wyłącznie do celów działalności gospodarczej, wówczas przepis art. 86 ust 2a ustawy o VAT nie ma zastosowania. Jednocześnie przepis art. 86 ust 2a ustawy o VAT nie wymaga, aby bezpośrednim skutkiem działań podatnika było powstanie po jego stronie obowiązku podatkowego w podatku VAT. Wystarczy, aby działanie te były dokonywane w ramach prowadzonej działalności gospodarczej, nawet jeżeli same w sobie nie powodują skutku w postaci powstania obowiązku podatkowego w tym podatku. Jak zostało to wyjaśnione w pkt IV uzasadnienia do ustawy zmieniającej ustawę o VAT, odnoszącym się do art. 86 ust. 2a ustawy o VAT (druk Sejmowy nr 3077, data wpływu do Sejmu 14 stycznia 2014 r., dalej: „uzasadnienie do ustawy zmieniającej ustawę o VAT”) „Cele prowadzonej działalności gospodarczej należy rozpatrywać w kontekście definicji działalności gospodarczej, określonej przepisami art. 15 ust. 2 i 3 ustawy o VAT. Mieścić będą się tutaj również działania czy sytuacje występujące w ramach działalności gospodarczej, jednakże niegenerujące opodatkowania podatkiem VAT, przykładowo otrzymanie odszkodowań umownych czy odsetek za nieterminowe dokonywanie płatności od kontrahentów, sprzedaż wierzytelności „trudnych” itp. Natomiast przez cele inne rozumie się sferę działalności danego podmiotu niebędącą działalnością gospodarczą w rozumieniu art. 15 ust. 2 i 3 ustawy o VAT (przykładowo działalność podmiotu w charakterze organu władzy czy nieodpłatną działalność statutową), a także cele prywatne, z definicji niemające nic wspólnego z działalnością gospodarczą podatnika.”

Otrzymana przez Wnioskodawcę Dotacje będzie przeznaczona na rozwój działalności gospodarczej, tj. na inwestycję w środki trwałe. Nie ulega zatem wątpliwości, iż działania Wnioskodawcy mające na celu uzyskanie oraz wykorzystanie Dotacji są dokonywane w ramach prowadzonej przez Wnioskodawcę działalności gospodarczej w zakresie świadczenia usług wynajmu. Uzyskanie oraz wykorzystanie Dotacji, jako dokonywane w ramach prowadzonej działalności gospodarczej, nie będzie zatem powodowało po jego stronie obowiązku do obliczenia kwoty naliczonego podatku VAT zgodnie z art. 86 ust. 2a ustawy o VAT.

Prawidłowość powyższej konkluzji potwierdza również inny fragment powołanego powyżej uzasadnienia do ustawy zmieniającej ustawę o VAT, w części odnoszącej się do jednego ze „sposobów określenia proporcji”, o której mowa w art. 86 ust. 2a ustawy o VAT. Treść uzasadnienia wprost wskazuje, iż dotacje wykorzystywane do prowadzenia działalności gospodarczej, do jakich bez wątpienia należy zaliczyć otrzymywane przez Wnioskodawcę Dotację, wyłączone są z zakresu przedmiotowego normy prawnej wskazanej w art. 86 ust 2a ustawy o VAT: „Obrót ten będzie - dla celów określenia proporcji - powiększany o otrzymane przychody z innej niż gospodarcza działalności. Jeżeli proporcję będzie wyliczała jednostka samorządu terytorialnego, oceny przychodu lub dochodu (w zależności od tego, jaka kategoria będzie występowała u danego podmiotu) będzie dokonywała na podstawie ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych. W kategorii „przychodu/dochodu” będą się mieścić także dotacje, subwencje oraz inne dopłaty o podobnym charakterze, które podmiot otrzymał na sfinansowanie dokonywanej przez niego działalności innej niż gospodarcza. W kategorii tej nie będą zatem mieściły się dotacje wykorzystywane do wykonywania działalności gospodarczej (np. dotacje cenowa czy też dotacja tzw. kosztowa, np. na zakup maszyny do produkcji sprzedawanych przez podatnika towarów) lub też dotacje przeznaczone dla innego podmiotu celem wykonywania przez niego działalności pozostającej poza sferą VAT.”

Stanowisko Wnioskodawcy znajduje potwierdzenie również w interpretacji Ministra Finansów z 26 listopada 2011 r., nr IPTPP1/4512-488/15-4/RG, w której stwierdzono, że „Natomiast powołany wyżej art. 86 ust 2a ustawy będzie mieć zastosowanie jedynie do sytuacji, w której nabywane towary i usługi, wykorzystywane są zarówno do celów wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza, w sytuacji gdy przypisanie tych wydatków w całości do działalności gospodarczej nie jest możliwe. W takich okolicznościach kwotę podatku naliczonego, o której mowa w art. 86 ust. 2 ustawy, oblicza się zgodnie ze sposobem określenia zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej”.

Pre-proporcja, wskazana w art. 86 ust 2a ustawy o VAT, będzie miała zastosowanie wyłącznie w tych sytuacjach, w których podatnicy wykorzystują nabywane towary lub usługi do celów innych niż działalność gospodarcza i nie są w stanie przyporządkować swoich zakupów do celów związanych z działalnością gospodarczą i do celów innych niż związane z działalnością gospodarczą. W opisanym stanie faktycznym, z uwagi na fakt, iż podatek naliczony od dokonywanych zakupów towarów i usług będzie dotyczył wyłącznie realizacji Inwestycji, a Inwestycja po wybudowaniu będzie wykorzystywana wyłączenie do celów działalności opodatkowanej, zatem art. 86 ust. 2a i nast. ustawy o VAT nie będzie miał zastosowania w przypadku Wnioskodawcy.

Ad. 2.

Konstrukcja podatku od towarów i usług zakłada możliwość obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku zapłaconego przy nabyciu towarów i usług. Zgodnie z treścią art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

W myśl art. 86 ust. 2 pkt 1 lit a) ustawy o VAT, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług. W art. 88 ust. 4 ustawy o VAT, obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się również do podatników, którzy nie są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni, zgodnie z art. 96, z wyłączeniem przypadków, o których mowa w art. 86 ust. 2 pkt 7.

Stosownie do cytowanych wyżej przepisów prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn, odliczenia tego dokonuje zarejestrowany, czynny podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych. Warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest związek zakupów z wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi. Przedstawiona powyżej zasada wyklucza bowiem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z usługami i towarami, które nie są w ogóle wykorzystywane do czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystywania do czynności zwolnionych od podatku VAT oraz niepodlegających temu podatkowi.

Należy również podkreślić, iż prawo do odliczenia podatku naliczonego, jako integralna część systemu VAT, w zasadzie nie może być ograniczane, ani pod względem czasu, ani też pod względem zakresu przedmiotowego. Nie jest to bowiem wyjątkowy przywilej podatnika, lecz jego fundamentalne prawo. Możliwość wykonania tego prawa powinna być zapewniona niezwłocznie i względem wszystkich kwot podatku, które zostały pobrane (naliczone) od transakcji związanych z zakupami. Decydujące znaczenie dla oceny istnienia prawa do odliczenia ma zamierzony (deklarowany) związek podatku naliczonego z czynnościami opodatkowanymi.

Opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług zgodnie z zasadą powszechności opodatkowania podlegają wszelkie transakcje, których przedmiotem jest dostawa towarów lub świadczenie usług, pod warunkiem, że są one realizowane przez „podatników” w rozumieniu ustawy i wykonywane w ramach działalności gospodarczej. W myśl art. 15 ust. 1 ustawy o VAT, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności. Pod pojęciem działalności gospodarczej rozumie się wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych (art. 15 ust. 2 ustawy o VAT).

Jak wskazano we wniosku, w opisie zdarzenia przyszłego, Związek - jako podatnik VAT - będzie wykorzystywał Inwestycję wyłącznie do celów opodatkowanych. Tak więc spełnione są wszelkie przesłanki, uprawniające do odliczenia podatku naliczonego jaki zostanie wskazany na fakturach dokumentujących zakup towarów i usług związanych z realizacją Inwestycji.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Mając na względzie powyższe, stosownie do treści art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2016 r. poz. 718). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.