IBPP3/4512-149/16/JP | Interpretacja indywidualna

Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach,
Prawo do odliczenia podatku naliczonego z faktur dokumentujących wydatki związane z termomodernizacją budynków użyteczności publicznej

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2015 r. poz. 613 ze zm.) oraz § 2 i § 6 pkt 2 rozporządzenia Ministra Finansów w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego z dnia 22 kwietnia 2015 r. (Dz.U. z 2015 r. poz. 643) – Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku z 1 marca 2016 r. (data wpływu 7 marca 2016 r.), uzupełnionym pismem z 16 maja 2016 r. (data wpływu 19 maja 2016 r.), o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego z faktur dokumentujących wydatki związane z termomodernizacją budynków użyteczności publicznej w ramach projektu pn. „....” – jest nieprawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 7 marca 2016 r. wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego z faktur dokumentujących wydatki związane z termomodernizacją budynków użyteczności publicznej w ramach projektu pn. „...”. Ww. wniosek został uzupełniony pismem z 16 maja 2016 r. (data wpływu 19 maja 2016 r.) będącym odpowiedzią na wezwanie Organu z 5 maja 2016 r.

W przedmiotowym wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

Miasto K – Urząd Miasta K (Wnioskodawca), podatnik VAT NIP ..., w związku z aplikowaniem przez Miasto K o środki europejskie w ramach Regionalnego Programu Operacyjnego Województwa na lata 2014-2020 (Działanie 4.3. – Efektywność energetyczna i odnawialne źródła energii w infrastrukturze publicznej i mieszkaniowej) dla przedmiotowego projektu o nazwie „...” tj. jednostek budżetowych Miasta: termomodernizacja Gimnazjum przy ul. G w K – obiekt w trwałym nieodpłatnym zarządzie, termomodernizacja Miejskiego Przedszkola przy ul. G w K – obiekt w trwałym nieodpłatnym zarządzie, termomodernizacja Szkoły Podstawowej przy ul. Ł w K – obiekt w trwałym nieodpłatnym zarządzie, termomodernizacja Szkoły Podstawowej przy ul. O w K – obiekt w trwałym nieodpłatnym zarządzie, termomodernizacja Oddziału Żłobka Miejskiego przy ul. U w K – obiekt w trwałym odpłatnym zarządzie, zamierza realizować ww. zadanie inwestycyjne jako współfinansowane ze środków Unii Europejskiej.

Według wzoru umowy o dofinansowanie w ramach Regionalnego Programu Operacyjnego Województwa na lata 2014-2020 § 8 cyt. „Wydatki poniesione na podatek od towarów i usług mogą zostać uznane za kwalifikowalne, jeśli beneficjent nie ma prawnej możliwości ich odzyskania. Potwierdzenie kwalifkowalności podatku od towarów i usług określone zostaje na podstawie indywidualnej interpretacji prawa podatkowego najpóźniej do złożenia pierwszego wniosku o płatność”.

Wnioskodawca informuje, że od 1 stycznia 2017 r. jako podatnik Miasto K rozpocznie wspólne rozliczanie podatku VAT z zakładami i jednostkami budżetowymi Miasta natomiast w 2016 r. rozlicza się według dotychczasowych zasad jako płatnik Miasto K – Urząd Miasta K NIP ... .

Przedmiotem projektu jest przeprowadzenie termomodernizacji budynków użyteczności publicznej tj. termomodernizacja Gimnazjum przy ul. G w K, termomodernizacja Miejskiego Przedszkola przy ul. G w K, termomodernizacja Szkoły Podstawowej przy ul. Ł w K, termomodernizacja Szkoły Podstawowej przy ul. O w K, termomodernizacja Oddziału Żłobka Miejskiego przy ul. U w K.

Termomodernizacja ww. obiektów realizowana będzie przez Wydział Inwestycji Urzędu Miasta K.

Zakres projektu obejmuje przede wszystkim:

  • ocieplenie dachu i ścian budynku,
  • wymianę instalacji co.,
  • remont pomieszczenia wymiennikowni oraz wykonanie wymiennika ciepła na potrzeby co. i c.w.u.,
  • wymianę oświetlenia,
  • wymianę stolarki,
  • remont schodów zewnętrznych i zadaszenia nad wejściem,
  • modernizację instalacji wentylacji mechanicznej,
  • wymianę instalacji piorunochronnej,
  • remont zadaszenia nad dziedzińcem,
  • przebudowę wiatrołapu wraz z wymianą stolarki i wykonaniem pochylni i platformy dla osób niepełnosprawnych,
  • wykonanie instalacji kolektorów słonecznych,
  • wykonanie instalacji monitoringu zużycia mediów,
  • wymianę instalacji co.

Zmodernizowane obiekty będą służyły działalności mieszanej jednostek tj. opodatkowanej (wynajem pomieszczeń) i zwolnionej (działalność oświatowa).

Planowany koszt inwestycji: 21 059 784,00 zł (zakładane dofinansowanie: 17 148 510,00 zł).

Planowany okres rzeczowej realizacji projektu: 2016 r. – 2017 r.

Pismem z 16 maja 2016 r. Wnioskodawca uzupełnił opis zdarzenia przyszłego wskazując, że data rozpoczęcia oraz data przewidywanego zakończenia projektu pn. „...” to: 23 kwiecień 2014 r. – 31 grudzień 2017 r.

Na pytanie organu: „Czy Gmina (Miasto) z chwilą nabycia towarów i usług związanych z realizacją inwestycji pn. „...” zamierza wykorzystywać zmodernizowane obiekty dla celów działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054, ze zm.)...” Wnioskodawca odpowiedział:

Ustawa o podatku VAT mówi, że działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców (...) oraz obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych. W tym kontekście poszczególne jednostki organizacyjne miasta K, których budynki objęte są wsparciem w ramach ww. projektów, obecnie zasadniczo prowadzą działalność polegającą na wynajmie powierzchni, a umowy z wynajmującymi często zawierane są na dłuższy okres np. na 1 rok.
Na tej podstawie stwierdza się, iż miasto K będzie kontynuować prowadzoną działalność związaną z wynajmem po zakończeniu realizacji ww. inwestycji, przy czym należy zaznaczyć, iż:

  • nie na każdym termomodernizowanym w ramach ww. projektów budynku w każdym czasie placówka będzie prowadzić wynajem oraz,
  • działalność mająca na celu wynajem powierzchni jest i pozostanie tylko działalnością poboczną w stosunku do statutowej.

Ww. inwestycje będą realizowane na budynkach, które służą przede wszystkim do wypełniania zadań publicznoprawnych Miasta nałożonych przepisami ustawy o samorządzie gminnym, do realizacji których miasto K zostało powołane tj. czynnościom niepodlegającym opodatkowaniu. Miasto wykonuje zadania polegające na termomodernizacji budynków użyteczności publicznej będące własnością Miasta K na podstawie ustawy o samorządzie gminnym art. 7 ust 1 w powiązaniu z art. 9 pkt 4 oraz art. 30 ust. 2 pkt 3 ustawy o samorządzie gminnym (t.j. Dz.U. z 2016 r. poz. 446).

Zasadniczym celem ww. inwestycji jest poprawa stanu budynków użyteczności publicznych, w których realizowane są usługi publiczne. Tak więc odpowiadając na pytanie należy potwierdzić, iż gdyby na budynku realizowane były tylko i wyłącznie cele publiczne, to miasto K realizowałoby ww. projekty.

Miasto K – Urząd Miasta K do dnia 31 grudnia 2016 r. uwzględniać będzie w swoich rozliczeniach w zakresie VAT, fakt odrębności wymienionych we wniosku jednostek budżetowych. Wnioskodawca składa deklaracje VAT, w których rozlicza podatek należny i naliczony wyłącznie z tytułu własnych zakupów i obrotów i nie uwzględnia obrotów tych jednostek.

Ponadto Wnioskodawca wskazał następujące informacje odnośnie obiektów będących przedmiotem projektu.

Termomodernizacja Gimnazjum przy ul. G w K:

  • do czynności opodatkowanych – tak (wynajem pomieszczeń),
  • do czynności zwolnionych – tak (odpłatne usługi edukacyjne korzystające ze zwolnienia na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 26 ustawy o VAT),
  • do czynności niepodlegających opodatkowaniu – tak (usługi edukacyjne),
  • do różnych kategorii czynności – tak (czynności opodatkowane, zwolnione i niepodlegające VAT – jak wyżej)
  • Przedmiotem najmu jest część obiektu.
  • 2% powierzchni budynku stanowi wynajem na wyłączność, 23% powierzchni budynku to wynajem godzinowy.
  • Pomieszczenia szkoły są wynajmowane od stycznia do czerwca i od września do grudnia – od poniedziałku do piątku – średnio 7 godzin dziennie oraz w soboty i niedziele – średnio 7 godzin; w lipcu i sierpniu jest tylko wynajem na wyłączność.
  • Umowy zawierane są na okres 3 lat, 1 roku, na okres kilku miesięcy lub krótkotrwale – jednorazowe. Szkoła podpisuje rocznie średnio 25 umów najmu.
  • W 2015 r. wpływy z tytułu najmu pomieszczeń wynosiły ok. 106 tys. zł. Wpływy w latach następnych można przewidywać na podobnym poziomie.

Termomodernizacja Miejskiego Przedszkola przy ul. G w K:

  • do czynności opodatkowanych – tak (wynajem pomieszczeń),
  • do czynności zwolnionych – tak (odpłatne usługi edukacyjne korzystające ze zwolnienia na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 26 ustawy o VAT),
  • do czynności niepodlegających opodatkowaniu – tak (usługi edukacyjne),
  • do różnych kategorii czynności – tak (czynności opodatkowane, zwolnione i niepodlegające VAT – jak wyżej)
  1. Przedmiotem najmu jest jedno pomieszczenie zajęć dydaktycznych;
  2. przedmiotem najmu jest 0,3 procenta powierzchni;
  3. wynajem sal odbywa się w okresie:
    • zajęcia muzyczne dla dzieci: 1 raz w tygodniu po 2,5 godziny, umowa od października do maja.
    • zajęcia edukacyjno-metodyczne dla nauczycieli: 2 razy w miesiącu po 5 godzin, umowa od października do maja.

Wyżej wymienione usługi najmu korzystają ze zwolnienia od podatku VAT.

  1. umowy najmu są okresowe (od października do maja);
  2. przewidywane zyski nie są znaczące dla budżetu Gminy.

Termomodernizacja Szkoły Podstawowej przy ul. Ł w K:

  • do czynności opodatkowanych – tak (wynajem pomieszczeń),
  • do czynności zwolnionych – tak (odpłatne usługi edukacyjne korzystające ze zwolnienia na podst. art. 43 ust. l pkt 26 ustawy o VAT),
  • do czynności niepodlegających opodatkowaniu – tak (usługi edukacyjne),
  • do różnych kategorii czynności – tak (czynności opodatkowane, zwolnione i niepodlegające VAT – jak wyżej).
  1. Przedmiotem najmu po zakończonych zajęciach lekcyjnych są tylko niektóre pomieszczenia szkoły tj. sale gimnastyczne, sale lekcyjne oraz pomieszczenia gospodarcze.
  2. Procent powierzchni najmu szkoły jest wartością zmienną w ciągu roku. Sporadycznie pojawiają się także wynajmy jednorazowe np. jadalni szkolnej.Szacunkowo, jeśli chodzi o wynajem sal lekcyjnych, sal gimnastycznych oraz pomieszczeń gospodarczych w roku szkolnym 2015/2016 była to wartość ok. 20,4%.
  3. Ogólna liczba godzin wynajmu pomieszczeń szkolnych z rozbiciem na dni tygodnia:
    • poniedziałek – 24 godziny,
    • wtorek – 25,5 godziny,
    • środa – 22 godziny,
    • czwartek – 31 godzin,
    • piątek – 13,5 godziny.
    Ilość dni w miesiącu wynajmu pomieszczeń szkolnych – od poniedziałku do piątku za wyjątkiem dni ustawowo wolnych. Ilość miesięcy w ciągu roku wynajmu pomieszczeń szkolnych – od października do maja (8 miesięcy). Do powyższych godzin nie został doliczony najem stały tylko uwzględniony został najem godzinowy.
  4. szkoła posiada umowy długotrwałe zawierane co roku z 4 najemcami za zgodą Prezydenta Miasta (najem stały), krótkotrwałe (jednorazowy wynajem) oraz okresowe (na rok szkolny).
  5. w roku szkolnym 2015/2016 (październik 2015 r. – maj 2016 r.) wpływy z tytułu najmu pomieszczeń szkolnych wynosiły ok. 52 000 zł.

-

Termomodernizacja Szkoły Podstawowej przy ul. O w K:

  • do czynności opodatkowanych – tak (wynajem pomieszczeń),
  • do czynności zwolnionych – tak (odpłatne usługi edukacyjne korzystające ze zwolnienia na podst. art. 43 ust. l pkt 26 ustawy o VAT),
  • do czynności niepodlegających opodatkowaniu – tak (usługi edukacyjne),
  • do różnych kategorii czynności – tak (czynności opodatkowane, zwolnione i niepodlegające VAT – jak wyżej)
  1. Przedmiotem najmu są niektóre pomieszczenia, należą do nich: sale lekcyjne, sala gimnastyczna i basen, przy czym są to wyłącznie najmy godzinowe.
  2. Dokonując analizy zawartych umów najmu Wnioskodawca stwierdza, że nie można określić procentu wynajmowanej powierzchni. Umowy zawierane są na godziny w określone dni tygodnia, a nawet miesiąca (2 lub 3 razy w miesiącu). Chcąc jednak procentowo oszacować wynajmowaną powierzchnię, niezależnie od czasu najmu, oscyluje ona w granicach 10% – 20%.
  3. Częstotliwość najmu:
    • 33 godz./tyg. – stałe zajęcia dla dzieci (j. angielski, basen, karate),
    • 6-8 godz./mies. – zajęcia dla dzieci do czterech razy w miesiącu (szkoła pamięci),
    • ok. 160 godz./mies. – działalność edukacyjna dla dorosłych (średnio 2 soboty i 2 niedziele),

Ilość najmu godzinowego od września 2015 r.wrzesień 2015 r. – 90 godz.październik 2015 r. – 288 godz.listopad 2015 r. – 297 godz.grudzień 2015 r. – 266 godz.styczeń 2016 r. – 290 godz.luty 2016 r. – 144 godz.marzec 2016 r. – 295 godz.kwiecień 2016 r. – 316 godz.

  1. Szkoła nie zawiera długoterminowych umów najmu, najczęściej zawierane są na rok szkolny lub krócej, nawet na dwa dni.
  2. Wydaje się, że zyski z tytułu wynajmowanych pomieszczeń w szkole nie są znaczące dla budżetu Miasta.

-

Termomodernizacja Oddziału Żłobka Miejskiego przy ul. U w K:

  • czynności zwolnione od podatku VAT tj. odpłatna usługa opieki nad dziećmi do lat 3,
  • czynności zwolnione od podatku VAT tj. nieodpłatna usługa opieki nad dziećmi do lat 3 w części utworzonej w ramach projektu „Żłobek szansą na rozwój dziecka i aktywność zawodową rodziców” przy współudziale środków z funduszy unijnych.

Oddział Żłobka Miejskiego nie wynajmuje pomieszczeń.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

Czy wnioskodawcy Miastu K – Urzędowi Miasta K:

  • w 2016 r. będzie przysługiwało zmniejszenie podatku VAT należnego o podatek VAT naliczony w fakturach zakupu towarów i usług budowlano-montażowych dotyczących przeprowadzenia termomodernizacji budynków użyteczności publicznej tj. Gimnazjum przy ul. G w K, Miejskiego Przedszkola przy ul. G w K Szkoły, Podstawowej przy ul. Ł w K, Szkoły Podstawowej przy ul. O w K, Żłobka Miejskiego przy ul. U w K
  • od 1 stycznia 2017 r. gdy Wnioskodawca będzie rozliczał się z podatku VAT łącznie ze wszystkimi jednostkami budżetowymi i zakładami budżetowymi jako podatnik – Miasto K – będzie przysługiwało zmniejszenie podatku VAT należnego o podatek VAT naliczony zawarty w fakturach zakupu towarów i usług budowlano – montażowych dotyczących przeprowadzenia termomodernizacji budynków użyteczności publicznej wyszczególnionych powyżej.

Stanowisko Wnioskodawcy:

Wnioskodawca stoi na stanowisku, że Miastu K – Urzędowi Miasta K:

  • w 2016 r. będzie przysługiwało zmniejszenie podatku VAT należnego o podatek VAT naliczony w fakturach zakupu towarów i usług budowlano-montażowych dotyczących przeprowadzenia termomodernizacji budynków użyteczności publicznej tj. Gimnazjum przy ul. G w K, Miejskiego Przedszkola przy ul. G w K, Szkoły Podstawowej przy ul. Ł w K, Szkoły Podstawowej przy ul. O w K, Żłobka Miejskiego przy ul. U w K.Stanowisko Wnioskodawcy jest zbieżne z wyrokami NSA sygn. akt I FPS 4/15 z dnia 26 października 2015 r. i sygn. akt I FSK1546/13 z dnia 21 października 2014 r. w których Naczelny Sąd Administracyjny orzekł, że jednostka samorządu terytorialnego odliczy VAT chociażby inwestycję przekazała swojej jednostce budżetowej.
  • od 1 stycznia 2017 r. gdy Wnioskodawca będzie rozliczał się z podatku VAT łącznie ze wszystkimi jednostkami budżetowymi i zakładami budżetowymi jako podatnik – Miasto K – będzie przysługiwało zmniejszenie podatku VAT należnego o podatek VAT naliczony zawarty w fakturach zakupu towarów i usług budowlano – montażowych dotyczących przeprowadzenia termomodernizacji budynków użyteczności publicznej wyszczególnionych powyżej.
W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest nieprawidłowe.

W myśl art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz.U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054, ze zm.), zwanej dalej ustawą o VAT, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15 ustawy, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Stosownie do ust. 2 pkt 1 lit. a ww. artykułu, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług.

Z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje zarejestrowany, czynny podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, tzn. takich, których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego). Dokumentem uprawniającym do odliczenia jest faktura, otrzymana przez podatnika z tytułu nabycia przez niego towarów i usług. Co do zasady faktury, aby skutkowały powstaniem prawa do odliczenia, muszą być wystawione zgodnie z obowiązującymi przepisami prawa krajowego w tym względzie.

Przedstawiona wyżej zasada wyklucza możliwość dokonania odliczenia podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystywania do czynności zwolnionych od podatku oraz niepodlegających temu podatkowi.

Zatem, aby podmiot mógł skorzystać z prawa do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony związany z dokonanym nabyciem towarów i usług, w pierwszej kolejności winien spełnić przesłanki umożliwiające uznanie go – dla tej czynności – za podatnika podatku od towarów i usług, działającego w ramach prowadzonej działalności gospodarczej.

Należy zauważyć, że formułując w art. 86 ust. 1 ustawy warunek związku ze sprzedażą opodatkowaną, ustawodawca nie uzależnia prawa do odliczenia od związku zakupu z obecnie wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi. Wystarczającym jest, że z okoliczności towarzyszących nabyciu towarów lub usług przy uwzględnieniu rodzaju prowadzonej przez podatnika działalności gospodarczej wynika, że zakupy te dokonane są w celu ich wykorzystania w ramach jego działalności opodatkowanej.

W każdym przypadku należy dokonać oceny, czy intencją podatnika wykonującego określone czynności, z którymi łączą się skutki podatkowoprawne, było wykonywanie czynności opodatkowanych.

Wyrażoną w cytowanym powyżej art. 86 ust. 1 ustawy o VAT generalna zasadę uprawniającą do odliczenia podatku naliczonego, uzupełniają regulacje zawarte w art. 86 ust. 2a-2h oraz art. 90 i 91 ustawy o VAT.

Na mocy art. 86 ust. 2a ustawy, w przypadku nabycia towarów i usług wykorzystywanych zarówno do celów wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza, z wyjątkiem celów osobistych, do których ma zastosowanie art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2, oraz celów, o których mowa w art. 8 ust. 5 – w przypadku, o którym mowa w tym przepisie, gdy przypisanie tych towarów i usług w całości do działalności gospodarczej podatnika nie jest możliwe, kwotę podatku naliczonego, o której mowa w ust. 2, oblicza się zgodnie ze sposobem określenia zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej, zwanym dalej „sposobem określenia proporcji”. Sposób określenia proporcji powinien najbardziej odpowiadać specyfice wykonywanej przez podatnika działalności i dokonywanych przez niego nabyć.

Z art. 86 ust. 22 ustawy wynika, że minister właściwy do spraw finansów publicznych może, w drodze rozporządzenia, określić w przypadku niektórych podatników sposób określenia proporcji uznany za najbardziej odpowiadający specyfice wykonywanej przez tych podatników działalności i dokonywanych przez nich nabyć oraz wskazać dane, na podstawie których jest obliczana kwota podatku naliczonego z wykorzystaniem tego sposobu określenia proporcji, uwzględniając specyfikę prowadzenia działalności przez niektórych podatników i uwarunkowania obrotu gospodarczego.

Od dnia 1 stycznia 2016 r. obowiązuje rozporządzenie Ministra Finansów z dnia 17 grudnia 2015 r. w sprawie sposobu określania zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej w przypadku niektórych podatników (Dz.U. z 2015 r. poz. 2193) wydanego na podstawie ww. art. 86 ust. 22 ustawy o podatku od towarów i usług.

Stosownie do art. 90 ust. 1 ustawy, w stosunku do towarów i usług, które są wykorzystywane przez podatnika do wykonywania czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, jak i czynności, w związku z którymi takie prawo nie przysługuje, podatnik jest obowiązany do odrębnego określenia kwot podatku naliczonego związanych z czynnościami, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego.

Jeżeli nie jest możliwe wyodrębnienie całości lub części kwot, o których mowa w ust. 1, podatnik może pomniejszyć kwotę podatku należnego o taką część kwoty podatku naliczonego, którą można proporcjonalnie przypisać czynnościom, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, z zastrzeżeniem ust. 10 – art. 90 ust. 2 ustawy.

Podkreślić ponadto należy, że ustawodawca przyznał podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w całości lub w części, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Przepis ten określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

W myśl art. 88 ust. 4 ustawy, obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się również do podatników, którzy nie są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni, zgodnie z art. 96, z wyłączeniem przypadków, o których mowa w art. 86 ust. 2 pkt 7.

Należy również zaakcentować, że ustawa o podatku od towarów i usług ustanawia zasadę tzw. niezwłocznego odliczenia podatku naliczonego. Zasada ta wyraża się tym, że podatnik, aby skorzystać z prawa do odliczenia podatku naliczonego nie musi czekać aż nabyty towar lub usługa zostaną odsprzedane lub efektywnie wykorzystane na potrzeby działalności opodatkowanej. W każdym więc przypadku należy dokonać oceny, czy intencją określonej czynności, z którą łączą się skutki podatkowoprawne było wykonywanie czynności opodatkowanych. Z ogólnie przyjętej definicji „zamiaru” wynika, że jest to projekt, plan czy intencja zrealizowania czegoś. Istotą zamiaru są intencje jakie przyświecają dokonywanym czynnościom, jak i cel, który dana osoba ma osiągnąć dokonując tych czynności. Istotna jest intencja nabycia – jeśli dany towar ma służyć wykonywaniu czynności opodatkowanych wówczas – po spełnieniu wymienionych w art. 86 ustawy wymogów formalnych – odliczenie jest prawnie dozwolone, oczywiście jeżeli nie wyłączają go inne przepisy ustawy lub aktów wykonawczych.

Konkludując, jeśli towary i usługi, przy nabyciu których naliczono podatek, są (mają być) wykorzystywane w całości do prowadzenia przez podatnika działalności opodatkowanej, wówczas podatnikowi temu przysługuje prawo do odliczenia całości podatku naliczonego zawartego w ich cenie.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy o VAT, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Pod pojęciem działalności gospodarczej, na podstawie art. 15 ust. 2 ustawy, rozumie się wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Zgodnie z art. 15 ust. 6 ustawy o VAT, nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Wobec tego należy stwierdzić, że za podatnika VAT będzie uznany tylko taki podmiot, który dokonuje czynności zmierzających do wykorzystania nabytych towarów i usług do celów opodatkowanej działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy. Za działalność gospodarczą uznaje się w szczególności wykorzystywanie, w sposób ciągły, majątku rzeczowego lub wartości niematerialnych w celu uzyskania z tego tytułu dochodu.

W myśl art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (t.j. Dz.U. z 2016 r., poz. 446) gmina wykonuje zadania publiczne w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność.

Natomiast zgodnie z art. 6 ust. 1 ww. ustawy do zakresu działania gminy należą wszelkie sprawy publiczne o znaczeniu lokalnym, nie zastrzeżone ustawami na rzecz innych podmiotów. Do zadań własnych gminy należy zaspokajanie zbiorowych potrzeb wspólnoty.

Zgodnie z art. 7 ust. 1 pkt 8 ww. ustawy, do zadań własnych gminy należy zaspokajanie zbiorowych potrzeb wspólnoty w zakresie edukacji publicznej.

Stosownie do art. 9 ust. 1 ustawy o samorządzie gminnym, w celu wykonywania zadań gmina może tworzyć jednostki organizacyjne, a także zawierać umowy z innymi podmiotami, w tym z organizacjami pozarządowymi.

Gmina oraz inna gminna osoba prawna może prowadzić działalność gospodarczą wykraczającą poza zadania o charakterze użyteczności publicznej wyłącznie w przypadkach określonych w odrębnej ustawie (art. 9 ust. 2 ustawy o samorządzie gminnym).

Zgodnie z art. 5 ust. 5 ustawy z 7 września 1991 r. o systemie oświaty (t.j. Dz. U. 2015 r., poz. 2156) zakładanie i prowadzenie publicznych przedszkoli, w tym z oddziałami integracyjnymi, przedszkoli specjalnych oraz innych form wychowania przedszkolnego, o których mowa w art. 14a ust. 1a, szkół podstawowych oraz gimnazjów, w tym z oddziałami integracyjnymi, z wyjątkiem szkół podstawowych specjalnych i gimnazjów specjalnych, szkół artystycznych oraz szkół przy zakładach karnych, zakładach poprawczych i schroniskach dla nieletnich, należy do zadań własnych gmin.

Natomiast zgodnie z art. 8 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 4 lutego 2011 r. o opiece nad dziećmi w wieku do lat 3 (t.j. Dz.U. z 2016 r. poz. 157) gminy mogą tworzyć i prowadzić żłobki i kluby dziecięce.

Gmina tworzy żłobki i kluby dziecięce w formie gminnych jednostek budżetowych (art. 8 ust. 2 ww. ustawy).

W kontekście powołanych przepisów, odnosząc się do kwestii prawa do odliczenia podatku naliczonego, należy zauważyć, że z ugruntowanego orzecznictwa TSUE wynika, że aby podmiot miał prawo do odliczenia VAT, musi on być podatnikiem w rozumieniu przepisów dyrektywy, a po drugie – towary i usługi powinny być używane do celów transakcji podlegających opodatkowaniu (zob. np. wyrok z 29 kwietnia 2004 r. w sprawie C-137/02, pkt 24).

Potwierdzają to również postanowienia pkt 8–9 wyroku w sprawie C-97/90 Lennartz, w których TSUE stwierdził, że prawo do odliczeń powstaje w momencie, gdy podlegający odliczeniu podatek staje się wymagalny. W konsekwencji o istnieniu tego prawa do odliczeń może zadecydować jedynie charakter, w jakim osoba występuje w danym czasie. Zgodnie z art. 17 (2) szóstej dyrektywy, o ile podatnik, działający w tym charakterze, używa towarów dla celów czynności podlegających opodatkowaniu, jest on uprawniony do odliczania podatku należnego lub zapłaconego od takich towarów. Jeżeli towary nie są używane do celów działalności gospodarczej podatnika w rozumieniu art. 4, lecz do celów prywatnej konsumpcji, nie powstaje żadne prawo do odliczeń.

Z okoliczności sprawy wynika, że Wnioskodawca w związku z realizacją zadań własnych w zakresie utrzymania gminnych obiektów i urządzeń użyteczności publicznej oraz obiektów administracyjnych wynikających z art. 7 ust. l pkt 15 ustawy o samorządzie gminnym w ramach projektu pn. „...” prowadzi termomodernizację budynków użyteczności publicznej tj. jednostek budżetowych. Planowany okres rzeczowej realizacji projektu: 2016 r. – 2017 r.

Zmodernizowane obiekty będą służyły działalności mieszanej jednostek tj. opodatkowanej (wynajem pomieszczeń) i zwolnionej (działalność oświatowa) i znajdują się w trwałym odpłatnym zarządzie niepodlegającym podatkowi VAT.

Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą prawa do zmniejszenia podatku VAT należnego o podatek VAT naliczony w fakturach zakupu towarów i usług budowlano-montażowych dotyczących przeprowadzenia termomodernizacji budynków użyteczności publicznej (tj. Gimnazjum przy ul. G w K, Miejskie Przedszkole przy ul. G w K, Szkoła Podstawowa przy ul. Ł w K, Szkoła Podstawowa przy ul. O w K, Oddział Żłobka Miejskiego przy ul. U w K) w 2016 r. (tj. gdy Wnioskodawca rozlicza się z podatku VAT odrębnie od wszystkich jednostek budżetowych i zakładów budżetowych) oraz od 1 stycznia 2017 r. (tj. gdy Wnioskodawca będzie rozliczał się z podatku VAT łącznie ze wszystkimi jednostkami budżetowymi i zakładami budżetowymi jako podatnik).

W tym miejscu zauważyć należy, że w dniu 29 września 2015 r. zapadł wyrok Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej w sprawie C-276/14, zgodnie z którym gminna jednostka organizacyjna, której działalność nie spełnia kryterium samodzielności w rozumieniu art. 9 ust. 1 dyrektywy 2006/112/WE, nie może być uznana za podatnika podatku od wartości dodanej odrębnie od gminy, w której skład jednostka ta wchodzi.

Jak wynika z wyroku TSUE w sprawie C-276/14 samorządowe jednostki budżetowe nie posiadają odrębności podatkowej na gruncie przepisów o VAT, zatem wszelkie czynności przez nie dokonywane powinny być rozliczane przez jednostkę samorządu terytorialnego, która je utworzyła.

W związku z ww. wyrokiem nr C-276/14, w dniach 29 września 2015 r. oraz 16 grudnia 2015 r. Ministerstwo Finansów wydało Komunikaty, w których stwierdzono, że mając na uwadze rozstrzygnięcie TSUE zakłada się obowiązkowe „scentralizowanie” w samorządach rozliczeń w zakresie podatku VAT. Jednocześnie wskazano, że stosowany obecny model rozliczeń do momentu obowiązkowego scentralizowania tj. do 1 stycznia 2017 r., nie będzie kwestionowany.

Ponadto zakłada się, że „scentralizowanie” rozliczeń nastąpi „w przód”. Samorządy mogą jednak, zgodnie z wyrokiem TSUE, podjąć decyzję o dokonaniu korekt rozliczeń (uwzględniając model „scentralizowany”) nieobjętych przedawnieniem, przy czym – celem zachowania zasady neutralności – korekty muszą zostać sporządzone w odniesieniu do całego poprzedniego 5-letniego okresu nieobjętego przedawnieniem. Nie będzie możliwe sporządzanie korekt wybiórczych, tj. tylko za wybrane przez samorządy okresy rozliczeniowe. Sporządzenie korekt musi obejmować w szczególności skorygowanie wysokości deklarowanego obrotu, m.in. przez uwzględnienie obrotów jednostek budżetowych dotychczas zwolnionych z VAT oraz zastosowanie w odliczeniach podatku naliczonego zasad dotyczących tzw. prewspółczynnika.

Z okoliczności sprawy wynika, że Gmina zamierza stosować obecny model rozliczeń do końca 2016 r. a od 1 stycznia 2017 r. będzie dokonywać wspólnego rozliczenia podatku VAT ze swoimi jednostkami budżetowymi i zakładami budżetowymi.

Podkreślić należy, że podstawowym warunkiem, którego spełnienie należy analizować w aspekcie prawa do odliczenia podatku VAT w związku z realizowanym przez Wnioskodawcę projektem jest związek dokonywanych nabyć towarów i usług ze sprzedażą uprawniającą do dokonywania takiego odliczenia czyli sprzedażą opodatkowaną podatkiem VAT.

Jak już nadmieniano wcześniej, zasada ta wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystania do czynności zwolnionych od podatku VAT oraz niepodlegających temu podatkowi.

Jak wynika z opisu sprawy Wnioskodawca do dnia 31 grudnia 2016 r. uwzględniać będzie w swoich rozliczeniach w zakresie VAT fakt odrębności wymienionych we wniosku jednostek budżetowych. Wnioskodawca składa deklaracje VAT, w których rozlicza podatek należny i naliczony wyłącznie z tytułu własnych zakupów i obrotów i nie uwzględnia obrotów tych jednostek.

Analizując okoliczności przedstawione w opisie sprawy w kontekście obowiązujących w tym zakresie przepisów prawa należy uznać, że do czasu dokonania centralizacji rozliczeń ze swoimi jednostkami organizacyjnymi Wnioskodawcy nie będzie przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z faktur zakupu towarów i usług budowlano-montażowych dotyczących przeprowadzenia termomodernizacji budynków użyteczności publicznej ze względu na brak związku zakupów ze sprzedażą opodatkowaną.

W konsekwencji w związku z tym, że Wnioskodawca do czasu centralizacji nie wykorzystuje obiektów do swoich czynności opodatkowanych, nie będzie miał możliwości obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wynikającego z faktur zakupu towarów i usług budowlano-montażowych dotyczących przeprowadzenia termomodernizacji budynków użyteczności publicznej.

Natomiast po przeprowadzeniu obowiązkowej „centralizacji” rozliczeń podatku VAT z dniem 1 stycznia 2017 r. jednostki budżetowe Gminy (Miasta) przestaną być uznawane za odrębnych od Gminy podatników podatku od towarów i usług. W konsekwencji jedynym podatnikiem będzie w tej sytuacji Gmina (Miasto) jako jednostka samorządu terytorialnego. Oznacza to, że Gmina (Miasto) i jednostki budżetowe powinny być traktowane jako jeden łączny podatnik VAT czynny i w konsekwencji dokonywać winny jednego rozliczenia deklaracyjnego na gruncie podatku VAT przez Gminę (Miasto).

Przechodząc zatem do kolejnego zagadnienia podniesionego we wniosku dotyczącego prawa do odliczenia podatku VAT zawartego w fakturach zakupu towarów i usług budowlano-montażowych dotyczących przeprowadzenia termomodernizacji ww. budynków użyteczności publicznej po dokonaniu przez Gminę (Miasto) centralizacji, w pierwszej kolejności jeszcze raz wskazać należy, że prawo to przysługuje w zakresie w jakim zakupy bezspornie związane są z realizowaniem czynności opodatkowanych podatkiem VAT.

Jak wynika z opisu sprawy Oddział Żłobka Miejskiego przy ul. U w K nie wynajmuje pomieszczeń. Jak wskazał Wnioskodawca, żłobek jest wykorzystywany wyłącznie do czynności zwolnionych (tj. odpłatna usługa opieki nad dziećmi do lat 3, nieodpłatna usługa opieki nad dziećmi do lat 3 w części utworzonej w ramach projektu „Żłobek szansą na rozwój dziecka i aktywność zawodową rodziców” przy współudziale środków z funduszy unijnych).

W konsekwencji, w odniesieniu do Oddziału Żłobka Miejskiego przy ul. U w K Wnioskodawcy nie będzie przysługiwało prawo do odliczenia podatku VAT w fakturach zakupu towarów i usług budowlano-montażowych.

Jak wynika z opisu sprawy obiekty Miejskiego Przedszkola przy ul. G w K oraz Szkoły Podstawowej przy ul. O w K są wykorzystywane do trzech kategorii czynności: do czynności opodatkowanych podatkiem VAT (wynajem pomieszczeń) oraz do czynności nie dających prawa do odliczenia podatku VAT (czynności niepodlegające opodatkowaniu oraz czynności zwolnione od podatku VAT).

Wskazać należy, że odpłatnie realizowane przez Wnioskodawcę czynności polegające na odpłatnym udostępnianiu pomieszczeń (najmie) stanowią niewątpliwie czynności cywilnoprawne, dla których Miasto występować będzie w charakterze podatnika podatku od towarów i usług. Zatem powyższe czynności w świetle ustawy o podatku od towarów i usług traktowane są jako odpłatne świadczenie usług, o którym mowa w art. 8 ust. 1 ww. ustawy, podlegające opodatkowaniu na mocy art. 5 ust. 1 tej ustawy.

Wnioskodawca jednoznacznie wskazał, że przedmiotem najmu w Miejskim Przedszkolu przy ul. G w K jest jedno pomieszczenie zajęć dydaktycznych, umowy najmu są okresowe (wynajem sal odbywa się w okresie od października do maja), wynajem sal odbywa się 1 raz w tygodniu po 2,5 godziny i 2 razy w miesiącu po 5 godzin a przedmiotem najmu jest 0,3 procenta powierzchni. Ponadto, Wnioskodawca wskazał, że przewidywane zyski nie są znaczące dla budżetu Gminy.

Odnośnie Szkoły Podstawowej przy ul. O w K, Wnioskodawca wskazał, że przedmiotem najmu są niektóre pomieszczenia (sale lekcyjne, sala gimnastyczna i basen) przy czym są to wyłącznie najmy godzinowe. Wnioskodawca stwierdził, że nie można jednoznacznie określić procentu wynajmowanej powierzchni. Umowy zawierane są na godziny w określone dni tygodnia a nawet miesiąca (2 lub 3 razy w miesiącu). Szkoła nie zawiera długoterminowych umów najmu, najczęściej zawierane są na rok szkolny lub krócej, nawet na dwa dni. Zdaniem Wnioskodawcy, zyski z tytułu wynajmowanych pomieszczeń w szkole nie są znaczące dla budżetu Miasta.

Jednocześnie z przedstawionych okoliczności bezsprzecznie wynika, że głównym celem dokonywanych zakupów w ramach realizowanej inwestycji, jest wykonywanie zadań własnych Gminy (niepodlegających opodatkowaniu).

Należy podkreślić, że z literalnej interpretacji art. 86 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług bezpośrednio wynika, że odliczyć można podatek naliczony związany z transakcjami, których następstwem jest określenie podatku należnego.

Istnienie bezpośredniego związku między nabywanymi towarami i usługami a transakcjami opodatkowanymi podatnika jest traktowane jako niezbędny wymóg powstania prawa do odliczenia podatku w Dyrektywie 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz.U. UE L 347, poz. 1 ze zm.). Przepisy Rozdziału 1–4 Tytułu X Dyrektywy VAT (art. 167 i nast.) wprowadzają podstawową regułę wspólnego systemu podatku VAT, zgodnie z którą podatnikowi przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego związanego ze sprzedażą opodatkowaną, natomiast prawo takie nie przysługuje w przypadku dokonywania transakcji zwolnionych lub nieopodatkowanych.

Warunek zachowania związku zakupów z działalnością opodatkowaną, jest również akcentowany w orzecznictwie Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej. W orzeczeniu z dnia 6 kwietnia 1995 r., (w sprawie C-4/94, BLP Group plc v. Commissioners of Customs Excise) TSUE stwierdził, że powstanie prawa do odliczenia podatku jest uzależnione od bezpośredniego i niezwłocznego związku z transakcjami opodatkowanymi (ang. direct and immediate link with the taxable transactions ). Także w wyroku z dnia 8 czerwca 2000 r. (w sprawie C-98/98, Commissioners of Customs and Excise a Midland Bank plc), TSUE nie miał wątpliwości, że artykuł 2 Pierwszej Dyrektywy i artykuł 17 ust. 2, 3 i 5 Szóstej Dyrektywy w sprawie harmonizacji ustawodawstw Państw Członkowskich w odniesieniu do podatków obrotowych należy interpretować w taki sposób, aby warunkiem odliczenia przez podatnika VAT oraz podstawą do ustalenia zakresu tego prawa było zasadniczo istnienie bezpośredniego związku pomiędzy daną transakcją nabycia a daną transakcją (lub transakcjami) sprzedaży, uprawniającymi do dokonania odliczenia. Ponadto Trybunał w wyroku z dnia 13 marca 2008 r. w sprawie C-437/06 Securenta przesądził, że w sytuacji gdy podatnik wykonuje działalność gospodarczą i działalność niemającą charakteru gospodarczego, prawo do odliczenia z tytułu ewentualnych wydatków jest dopuszczalne jedynie w zakresie, w jakim wydatki te można przyporządkować działalności gospodarczej podatnika

W świetle powyższych regulacji, w ocenie Organu, nie każdy zaistniały rodzaj powiązania o charakterze pośrednim przy dokonywaniu świadczeń opodatkowanych, lecz oczywistość oraz bezpośredniość tego powiązania z dokonywaną przez Wnioskodawcę sprzedażą opodatkowaną, może dopiero dawać uprawnienie do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego na podstawie art. 86 ust. 1 ustawy o VAT.

Tym samym, zasada ta wyklucza możliwość dokonania odliczenia podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystywania do czynności zwolnionych od podatku oraz niepodlegających temu podatkowi.

Zauważyć w tym miejscu należy, że podatnicy dokonujący czynności niepodlegających opodatkowaniu (lub zwolnionych od podatku) byliby stawiani w pozycji uprzywilejowanej: po pierwsze nie mieliby obowiązku uiszczenia podatku należnego, a po drugie dokonując jakiejkolwiek innej czynności opodatkowanej, mogliby skorzystać z uprawnienia do odliczenia podatku naliczonego, niepozostającego w relacji z podatkiem należnym. Innymi słowy, podatnik miałby prawo do odliczenia podatku naliczonego jedynie pod warunkiem dokonania jednej czynności opodatkowanej, nawet stanowiącej nieznaczny wycinek całokształtu jego działalności.

W omawianych okolicznościach, zdaniem organu, nie występuje związek przyczynowo-skutkowy, który decydowałby o prawie do odliczenia podatku związanego z powziętą inwestycją. O ile nie można wykluczyć, że wspomniane zakupy towarów i usług budowlano-montażowych mogą przyczynić się do uzyskania sprzedaży opodatkowanej, tym niemniej jednak, związek ten nie jest dostrzegalny i bezsporny, a tylko taki pozwalałby na zrealizowanie przez Wnioskodawcę prawa do odliczenia podatku naliczonego z faktur dokumentujących omawianą inwestycję.

W konsekwencji, w ocenie Organu, Wnioskodawcy w tym przypadku nie przysługuje prawo do odliczenia podatku VAT zawartego w fakturach zakupu towarów i usług budowlano-montażowych dotyczących przeprowadzenia termomodernizacji budynków użyteczności publicznej Miejskiego Przedszkola przy ul. G w K oraz Szkoły Podstawowej przy ul. O w K w ramach projektu pn. „...”, gdyż wykorzystanie pomieszczeń jednostek budżetowych będących przedmiotem projektu na cele komercyjne (najem) – jak wynika z treści wniosku – w niewielkim zakresie, nie może przesądzić o uprawnieniu do realizacji tego prawa, a ponadto jej cel służy przede wszystkim zaspokajaniu potrzeb zbiorowych wspólnoty w zakresie utrzymania gminnych obiektów i urządzeń użyteczności publicznej oraz obiektów administracyjnych.

To oznacza, że związek dokonanych zakupów inwestycyjnych z wykonywaniem czynności opodatkowanych jest w rozpatrywanej sprawie zbyt nieuchwytny, mało konkretny w porównaniu do wyraźnego i jednoznacznego związku tych wydatków z czynnościami niepodlegającemu opodatkowaniu podatkiem VAT i z czynnościami zwolnionymi od podatku VAT.

W konsekwencji Wnioskodawcy nie przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z faktur zakupu towarów i usług budowlano-montażowych dotyczących przeprowadzenia termomodernizacji budynków użyteczności publicznej w obiektach Miejskiego Przedszkola przy ul. G w K oraz Szkoły Podstawowej nr ... przy ul. O w K w ramach realizacji projektu pn. „...”.

Odnosząc się do prawa do odliczenia podatku VAT w odniesieniu do pozostałych obiektów objętych projektem pn. „...”, tj. Gimnazjum przy ul. G w K oraz Szkoły Podstawowej przy ul. Ł w K, zauważyć należy że nabywane towary i usługi budowlano-montażowe będą wykorzystywane zarówno do wykonywania działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ustawy o VAT (czynności opodatkowane i czynności zwolnione od podatku VAT) oraz do celów innych niż działalność gospodarcza (czynności niepodlegające opodatkowaniu podatkiem VAT).

Jak wynika z treści wniosku, przedmiot najmu w Gimnazjum przy ul. G w K stanowi łącznie 25% powierzchni (2% budynku stanowi wynajem na wyłączność, 23% powierzchni budynku to wynajem godzinowy). Pomieszczenia Szkoły są wynajmowane od stycznia do czerwca i od września do grudnia średnio 7 godzin dziennie oraz w soboty i niedziele średnio 7 godzin. W lipcu i sierpniu jest wynajem na wyłączność. Jak wskazał Wnioskodawca, w 2015 r. wpływy z najmu pomieszczeń wynosiły ok 106 tys. zł a w latach następnych można przewidywać na podobnym poziomie. Umowy zawierane są na okres 3 lat, 1 roku, na okres kilku miesięcy lub krótkotrwałe. Szkoła podpisuje rocznie średnio 25 umów najmu.

Odnośnie Szkoły Podstawowej przy ul. Ł w K Wnioskodawca wskazał, że szkoła posiada umowy długotrwałe zawierane co roku z 4 najemcami za zgodą Prezydenta Miasta (najem stały), krótkotrwałe (jednorazowy wynajem) oraz okresowe (na rok szkolny). Pomieszczenia szkolne (tylko niektóre pomieszczenia szkoły tj. sale gimnastyczne, sale lekcyjne oraz pomieszczenia gospodarcze) są wynajmowane od poniedziałku do piątku za wyjątkiem dni ustawowo wolnych, przez okres od października do maja (8 miesięcy).

Procent powierzchni najmu szkoły jest wartością zmienną w ciągu roku. Sporadycznie pojawiają się także wynajmy jednorazowe np. jadalni szkolnej.

Szacunkowo, jeśli chodzi o wynajem sal lekcyjnych, sal gimnastycznych oraz pomieszczeń gospodarczych w roku szkolnym 2015/2016 była to wartość ok. 20,4%.

W roku szkolnym 2015/2016 (październik 2015 r. – maj 2016 r.) wpływy z tytułu najmu pomieszczeń szkolnych wynosiły ok. 52 000 zł.

W omawianych okolicznościach, zdaniem organu, występuje związek przyczynowo-skutkowy, który decyduje o prawie do odliczenia podatku związanego z powziętą inwestycją. Jednostki budżetowe Miasta świadczą usługi opodatkowane, które generują podatek naliczony a ich związek z działalnością opodatkowaną jest niewątpliwy i dostrzegalny. Po dokonaniu centralizacji Miasto będzie kontynuowało wykonywanie czynności opodatkowanych.

Należy więc uznać, że w świetle przepisu art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, Wnioskodawcy przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w zakresie w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych.

Podsumowując, ze względu na spełnienie podstawowej pozytywnej przesłanki warunkującej prawo do odliczenia podatku naliczonego, jaką jest związek zakupów z wykonywaniem czynności opodatkowanych, Wnioskodawcy – po dokonaniu centralizacji rozliczeń VAT ze swoimi jednostkami organizacyjnymi – stosownie do zapisów art. 86 ust. 1 ustawy, będzie przysługiwać prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wynikającego z faktur dotyczących zakupów towarów i usług budowalno-montażowych dokonywanych w związku z termomodernizacją obiektów Gimnazjum nr ... przy ul. G w K oraz Szkoły Podstawowej nr ... przy ul. Ł w K w ramach realizacji projektu pn. „...”, pod warunkiem niezaistnienia przesłanek negatywnych określonych w art. 88 ustawy o VAT.

Zaznaczyć jednak należy, że po dokonaniu centralizacji rozliczeń VAT ze swoimi jednostkami organizacyjnymi Wnioskodawcy będzie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wynikającego z faktur dotyczących zakupów towarów i usług dokonywanych w związku z realizacją ww. projektu, ale jedynie w takim zakresie, w jakim nabyte towary i usługi będą związane ze sprzedażą opodatkowaną – tylko w zakresie w jakim obiekty faktycznie będą służyły sprzedaży opodatkowanej, tj. w odniesieniu wyłącznie do tych pomieszczeń i tych powierzchni, które będą służyły czynnościom opodatkowanym.

Natomiast prawo to nie będzie przysługiwało w zakresie w jakim towary i usługi zakupione w ramach termomodernizacji budynków użyteczności publicznej nie będą wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych.

Podsumowując, od 1 stycznia 2017 r. Wnioskodawcy nie będzie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego dotyczącego wydatków związanych z termomodernizacją Żłobka Miejskiego przy ul. U w K, termomodernizacją Miejskiego Przedszkola przy ul. G w K oraz Szkoły Podstawowej nr ... przy ul. O w K natomiast będzie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego dotyczącego wydatków związanych z termomodernizacją Gimnazjum nr ... przy ul. G w K oraz termomodernizacją Szkoły Podstawowej nr ... przy ul. Ł w K. Prawo do odliczenia części podatku naliczonego ustalonej według opisanych wyżej zasad, będzie przysługiwało Wnioskodawcy pod warunkiem niezaistnienia przesłanek negatywnych zawartych w art. 88 ustawy o VAT.

Podsumowując stanowisko Wnioskodawcy oceniane całościowo jest nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Niniejsza interpretacja traci aktualność w przypadku zmiany któregokolwiek z elementów przedstawionego stanu faktycznego lub zmiany stanu prawnego.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach, ul. Prymasa S. Wyszyńskiego 2, 44-100 Gliwice, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz.U. z 2012 r. poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a 43-300 Bielsko-Biała.