0111-KDIB3-2.4012.352.2018.1.MN | Interpretacja indywidualna

Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej,
Brak prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w związku z realizacją projektu

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2018 r., poz. 800 ze zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 9 maja 2018 r. (data wpływu 21 maja 2018 r.) uzupełnionym pismem z 28 maja 2018 r. (data wpływu 29 maja 2018 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie braku prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z faktur dotyczących zakupu towarów i usług dokonywanych w związku z realizacją projektu pn. „xxx” – jest prawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 21 maja 2018 r. wpłynął ww. wniosek, o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie braku prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z faktur dotyczących zakupu towarów i usług dokonywanych w związku z realizacją projektu pn. „xxx”. Ww. wniosek został uzupełniony pismem z 28 maja 2018 r. (data wpływu 29 maja 2018 r.).

W przedmiotowym wniosku, uzupełnionym pismem z 28 maja 2018 r., przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

Gmina, zwana w dalszej treści „Gminą”, jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem VAT, dokonuje sprzedaży opodatkowanej VAT i zwolnionej z VAT oraz sprzedaży niepodlegającej VAT. Od 1 stycznia 2017 r. Gmina dokonała centralizacji rozliczeń podatku VAT ze swoimi jednostkami budżetowymi.

Gmina wykonuje zadania nałożone na nią odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których została powołana. Większość z tych zadań jest realizowana przez Gminę w ramach reżimu publicznego, jednak niektóre czynności Gmina wykonuje na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych i traktuje je jako podlegające regulacjom VAT.

W ramach czynności wykonywanych na podstawie umów cywilnoprawnych Gmina dokonuje:

  • transakcji według odpowiednich stawek VAT, między innymi sprzedaży gruntów pod zabudowę, sprzedaży nieruchomości, dzierżawi lokale użytkowe itp. Transakcje te dokumentowane są fakturami i paragonami oraz są wykazywane w rejestrze sprzedaży i deklaracjach VAT,
  • transakcji zwolnionych z podatku VAT. Jest to sprzedaż gruntów rolnych, dzierżawa gruntów rolnych, najem lokali mieszkalnych itp. Transakcje te również dokumentowane są fakturami i paragonami z oznaczeniem „zw” oraz są wykazane w rejestrach sprzedaży i deklaracjach VAT jako zwolnione z podatku.

W ramach czynności niepodlegających VAT Gmina wykonuje czynności:

  • pobiera opłaty publiczno-prawne i administracyjne tj. m.in. opłata skarbowa, opłata eksploatacyjna, opłata koncesyjna itp., stanowią one dochód budżetu Gminy,
  • związane z wykonywaniem zadań własnych tj. m.in. budowa ogólnodostępnej infrastruktury gminnej jak drogi, chodniki, place zabaw, utrzymanie czystości, zieleni itp., za które kontrahenci na rzecz Gminy wystawiają faktury z wykazanymi kwotami VAT i stanowią one wydatek z budżetu Gminy.

W myśl art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 8 marca 1990 roku o samorządzie gminnym (t.j. Dz. U. z 2017 r. poz. 1875), gmina wykonuje zadania publiczne w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność. Natomiast zgodnie z art. 6 ust. 1 ww. ustawy do zakresu działania gminy należą wszystkie sprawy publiczne o znaczeniu lokalnym, niezastrzeżone ustawami na rzecz innych podmiotów, w szczególności zadania własne obejmują sprawy m.in. polityki prorodzinnej oraz utrzymania gminnych obiektów i urządzeń użyteczności publicznej (art. 7 ust. 1 pkt 15 i 16 ww. ustawy o samorządzie gminnym).

Gmina w ramach Regionalnego Programu Operacyjnego Województwa na lata 2014-2020 złożyła wniosek o dofinansowanie projektu pn.: „xxx”, zwany w dalszej części projektem. Głównym celem projektu jest rozwój opieki żłobkowej w Gminie i wsparcie 30 kobiet (matek lub opiekunów pełnoprawnych) w zakresie opieki nad dziećmi w wieku do 3 lat, umożliwiając im podjęcie aktywności zawodowej lub powrót do pracy po urlopie macierzyńskim/rodzicielskim. Na terenie Gminy nie funkcjonuje obecnie żaden żłobek ani klub dziecięcy, co stanowi znaczny problem dla wielu rodziców. Projekt zakłada stworzenie 30 nowych miejsc opieki w Gminnym Żłobku w miejscowości U.. Projekt obejmuje zakup zabawek, wyposażenia kuchennego (doposażenie zaplecza kuchennego żłobka w sprzęt, naczynia i przybory kuchenne niezbędne do przygotowywania dań i potraw oraz spożywania posiłków przez dzieci – żłobek będzie korzystał z własnej kuchni, w której zostanie zatrudniony odpowiedni personel do przygotowywania posiłków) organizację placu zabaw (przestrzeni do kreatywnej zabawy), zatrudnienie kadry żłobka na okres 24 miesięcy oraz bieżącą działalność żłobka (tj. np. opłaty eksploatacyjne związane z użytkowaniem obiektu). W pierwszym roku realizacji projektu (2019 r.) wsparciem objętych zostanie 15 kobiet i w 2020 r. kolejnych 15. Projekt jest spójny z celem działania 7.4 polegającym na zwiększeniu poziomu zatrudnienia wśród osób mających utrudniony dostęp do rynku pracy z powodu sprawowania opieki nad dziećmi do lat 3. Sprzyja aktywizacji zawodowej matek i wpływa na wyrównanie szans kobiet i mężczyzn na rynku pracy.

W odpowiedzi na zdiagnozowane potrzeby Gmina zaplanowała w budżecie utworzenie Gminnego Żłobka w U. i w 2017 r. rozpoczęła realizację inwestycji polegającą na rozbudowie budynku obecnie funkcjonującego Gminnnego Przedszkola w U. w celu stworzenia dodatkowej powierzchni na potrzeby żłobka. Gmina otrzymała wsparcie na ten cel w ramach programu „MALUCH+” 2018 – przyznane dofinansowanie dotyczy wyłącznie budowy i wykończenia lokalu, w którym zostanie uruchomiony żłobek.

W ramach niniejszego projektu Gmina zamierza sfinansować koszty związane z uruchomieniem i utrzymaniem jednej 15-osobowej grupy żłobkowej, składającej się z dzieci rodziców niepracujących i przebywających na urlopach macierzyńskich i rodzicielskich. Druga grupa żłobkowa zostanie utworzona ze środków budżetu gminy i będzie dostępna dla wszystkich rodziców – także tych którzy nie wpisują się w grupę docelową w ramach działania 7.4 Rozwój opieki żłobkowej RPO WP 2014-2020 (np. osoby pracujące, które oddają dziecko pod opiekę rodzinie lub płatnej niani).

Wsparcie w zakresie całodziennej opieki nad dziećmi w wieku do lat 3 będzie zapewnione każdemu uczestnikowi projektu przez okres 12 miesięcy. Budynek będzie dostosowany do potrzeb osób niepełnosprawnych. Żłobek będzie świadczył usługi opieki również dla dzieci niepełnosprawnych, wymagających opieki specjalnej.

Z rodzicami lub opiekunami prawnymi dzieci będą zawierane umowy na pobyt dzieci w żłobku na okres jednego roku. Opłaty pobierane z tytułu opieki i wyżywienia dzieci w żłobku samorządowym będą stanowić jedynie część zwrotu kosztów poniesionych w związku z realizowanymi zadaniami. Wysokość opłat będzie regulowana uchwałą Rady Gminy. Opłata za wyżywienie dzieci będzie wyłącznie zwrotem kosztów poniesionych na zakup żywności (koszt tzw. wsadu do kotła). W opłatę za pobyt dziecka w żłobku i wyżywienie nie będzie wkalkulowany zysk. Funkcjonowanie żłobka będzie związane z czynnościami publicznoprawnymi.

Po zakończeniu inwestycji Gmina przekaże do użytkowania budynek żłobka swojej jednostce budżetowej. Jednostka budżetowa, która będzie zarządzać budynkiem żłobka nie będzie wynajmować w nim odpłatnie żadnych sal.

Inwestorem jest Gmina, która jest właścicielem nieruchomości objętej niniejszym projektem i posiada prawo do dysponowania nieruchomością na cele budowlane. Po realizacji projektu i uruchomieniu placówki Gmina zapewni prawidłowe funkcjonowanie i świadczenie usług w ramach całodziennej opieki nad dziećmi w wieku do 3 lat, gwarantując zachowanie trwałości po okresie realizacji projektu przez okres co najmniej 2 lat. Po upływie okresu realizacji projektu działalność nowo utworzonych miejsc w żłobku będzie finansowana z przychodów z działalności operacyjnej w tym z opłat pobieranych od rodziców za opiekę nad dziećmi oraz środków finansowych Gminy.

W wyniku realizacji projektu pn. „xxx” Gmina nie będzie świadczyć usług noszących znamiona działalności gospodarczej, opodatkowanej określonymi stawkami VAT. Projekt realizowany jest w związku z działalnością statutową Gminy i należy do zadań własnych wskazanych w art. 7 ust. 1 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (Dz. U. z 2017 r., poz. 1875), a mianowicie: art. 7 ust. 1 pkt 15, zadania własne obejmujące utrzymanie gminnych obiektów i urządzeń użyteczności publicznej oraz obiektów administracyjnych.

Obecnie mieszkańcy Gminy nie mają żadnej możliwości skorzystania z usług w zakresie opieki nad najmłodszymi dziećmi, co wiąże się z trudnością podjęcia zatrudnienia po urlopie macierzyńskim/wychowawczym. Zrealizowany projekt zwiększy dostępność usług opieki nad dziećmi do lat 3, pozwoli na wzrost poczucia bezpieczeństwa osób planujących powiększenie rodziny, rozwój zawodowy i zwiększenie dochodów rodziny. Utworzenie żłobka będzie wiązało się również z zatrudnieniem osób do obsługi placówki i opieki nad dziećmi.

Wszystkie wydatki w ramach przedmiotowego projektu udokumentowane zostaną fakturami VAT wystawionymi na Gminę. Gmina ubiegając się o dofinansowanie projektu za środków budżetu państwa w ramach Regionalnego Programu Operacyjnego Województwa na lata 2014-2020 Działanie: 7.4 Rozwój opieki żłobkowej w Gminie złożyła oświadczenie o kwalifikowalności VAT, w którym oświadczyła, iż nie będzie mogła odzyskać poniesionych kosztów podatku VAT, uznając go za wydatek kwalifikowany.

W uzupełnieniu do wniosku wskazano, że Gmina będzie realizowała odpłatne usługi całodobowej opieki nad dziećmi do lat 3 w żłobkach (zapewnienia pobytu i wyżywienia), za pośrednictwem własnej jednostki budżetowej (usługi zwolnione od podatku VAT). Po centralizacji od 1 stycznia 2017 r. Gmina rozlicza podatek VAT łącznie z tą jednostka budżetową.

Towary i usługi zakupione w związku z realizowanym projektem pn. „xxx” nie będą wykorzystywane przez Wnioskodawcę do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem VAT.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie (przestawione w piśmie z 28 maja 2018 r.):

Czy Wnioskodawca ma prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z faktur dotyczących zakupu towarów i usług dokonywanych w związku z realizacją projektu pn. „xxx”?

Stanowisko Wnioskodawcy (przestawione w piśmie z 28 maja 2018 r.):

Wnioskodawca nie ma prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z faktur dotyczących zakupu towarów i usług dokonywanych w związku z realizacją projektu pn. „xxx”.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Podstawowe zasady dotyczące odliczania podatku naliczonego zostały sformułowane w art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2017 r., poz. 1221, ze zm.), zwanej dalej ustawą. W myśl tego przepisu, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15 ustawy, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Stosownie do art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a ustawy kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług.

Z powyższych przepisów wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, tzn. takich, których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego).

Przedstawiona wyżej zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystania do czynności zwolnionych od podatku VAT oraz niepodlegających temu podatkowi.

Należy zauważyć, że formułując w art. 86 ust. 1 ustawy, warunek związku ze sprzedażą opodatkowaną, ustawodawca nie uzależnia prawa do odliczenia od związku zakupu z obecnie wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi. Wystarczającym jest, że z okoliczności towarzyszących nabyciu towarów lub usług przy uwzględnieniu rodzaju prowadzonej przez podatnika działalności gospodarczej wynika, że zakupy te dokonane są w celu ich wykorzystania w ramach jego działalności opodatkowanej.

Ponadto należy podkreślić, że ustawodawca stworzył podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w całości lub w części, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Przepis ten określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Aby podmiot mógł skorzystać z prawa do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony związany z dokonanym nabyciem towarów i usług, w pierwszej kolejności winien spełnić przesłanki umożliwiające uznanie go – dla tej czynności – za podatnika podatku od towarów i usług, działającego w ramach prowadzonej działalności gospodarczej.

Stosownie do art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Pod pojęciem działalności gospodarczej, na podstawie art. 15 ust. 2 ustawy, należy rozumieć wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Jak stanowi natomiast art. 15 ust. 6 ustawy, nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Jednakże w przypadku, gdy podejmują one takie działania lub dokonują takich transakcji, są uważane za podatników w odniesieniu do tych działań lub transakcji, gdyby wykluczenie ich z kategorii podatników prowadziło do znaczących zakłóceń konkurencji.

Z powołanych wyżej przepisów wynika, że jednostki samorządu terytorialnego są podatnikami podatku od towarów i usług jedynie w zakresie wszelkich czynności, które mają charakter cywilnoprawny, tzn. są przez nie realizowane na podstawie umów cywilnoprawnych. Będą to zatem wszystkie realizowane przez te jednostki (urzędy) czynności w sferze ich aktywności cywilnoprawnej, np. czynności sprzedaży, zamiany (nieruchomości i ruchomości), wynajmu, dzierżawy, itd., umów prawa cywilnego (nazwanych i nienazwanych).

Z opisu sprawy wynika, że Gmina jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem VAT. Gmina w ramach Regionalnego Programu Operacyjnego Województwa na lata 2014-2020 złożyła wniosek o dofinansowanie projektu pn.: „xxx”. Projekt obejmuje zakup zabawek, wyposażenia kuchennego (doposażenie zaplecza kuchennego żłobka w sprzęt, naczynia i przybory kuchenne niezbędne do przygotowywania dań i potraw oraz spożywania posiłków przez dzieci – żłobek będzie korzystał z własnej kuchni, w której zostanie zatrudniony odpowiedni personel do przygotowywania posiłków) organizację placu zabaw (przestrzeni do kreatywnej zabawy), zatrudnienie kadry żłobka na okres 24 miesięcy oraz bieżącą działalność żłobka (tj. np. opłaty eksploatacyjne związane z użytkowaniem obiektu). Towary i usługi zakupione w związku z realizowanym projektem pn. „xxx” nie będą wykorzystywane przez Wnioskodawcę do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem VAT. Projekt realizowany jest w związku z działalnością statutową Gminy i należy do zadań własnych wskazanych w art. 7 ust. 1 ustawy o samorządzie gminnym. Wszystkie wydatki w ramach przedmiotowego projektu udokumentowane zostaną fakturami VAT wystawionymi na Gminę.

Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą ustalenia, czy gmina ma możliwość obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z faktur dotyczących zakupu towarów i usług dokonywanych w związku z realizacją projektu pn. „xxx”.

Jak wynika z powołanych powyżej przepisów prawa, rozliczenie podatku naliczonego na zasadach określonych w art. 86 ust. 1 ustawy uwarunkowane jest tym, aby nabywane towary i usługi były wykorzystywane przez zarejestrowanego, czynnego podatnika podatku VAT w ramach działalności gospodarczej do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług.

Podstawowym warunkiem, którego spełnienie należy analizować w aspekcie prawa do odliczenia podatku VAT, jest związek dokonywanych nabyć towarów i usług ze sprzedażą uprawniającą do dokonywania takiego odliczenia, czyli sprzedażą generującą podatek należny. W rozpatrywanej sprawie związek taki nie wystąpi. Z opisu sprawy wynika bowiem, że towary i usługi zakupione w związku z realizowanym projektem nie będą wykorzystywane przez Wnioskodawcę do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem VAT. Wnioskodawca wskazał, że Gmina będzie realizowała odpłatne usługi całodobowej opieki nad dziećmi do lat 3 w żłobkach (zapewnienia pobytu i wyżywienia), za pośrednictwem własnej jednostki budżetowej, które zwolnione są od podatku VAT.

W konsekwencji, Gmina nie będzie miała prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z faktur dotyczących zakupu towarów i usług dokonywanych w związku z realizacją projektu pn. „xxx” na podstawie art. 86 ust. 1 ustawy. Powyższe wynika z faktu, że w analizowanym przypadku nie będą spełnione przesłanki warunkujące prawo do odliczenia podatku naliczonego, tj. wydatki związane z realizacją inwestycji nie będą miały związku z wykonywaniem czynności opodatkowanych VAT.

Zatem stanowisko Wnioskodawcy jest prawidłowe.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

  1. z zastosowaniem art. 119a;
  2. w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2017 r., poz. 1369 ze zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.