IPTPB1/415-307/14-2/AP | Interpretacja indywidualna

Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi,
Możliwość zastosowania przez płatnika 50% kosztów uzyskania przychodów

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 749, z późn. zm.) oraz § 5a rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko – przedstawione we wniosku z dnia 3 czerwca 2014 r. (data wpływu 4 czerwca 2014 r.) o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie możliwości zastosowania przez płatnika 50% kosztów uzyskania przychodów – jest prawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 4 czerwca 2014 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Spółka została założona w roku 2009 i od momentu swojego powstania zajmuje się systemami informatycznymi dla branży E-commerce. W ramach rozwoju systemu sprzedaży i obsługi online Spółka tworzy systemy do zarządzania logistyką i magazynami, obsługi zamówień oraz analizowania wyników sprzedaży i działań marketingowych, czy zarządzania finansami. W ramach swojej oferty Spółka zarówno rozwija platformę informatyczną stanowiącą jądro systemu, dostosowywaną każdorazowo do potrzeb poszczególnych klientów, jak i tworzy dedykowane rozwiązania informatyczne.

W celu realizacji zadań biznesowych Spółka zatrudnia specjalistów, a wśród nich m.in.: programistów/inżynierów oprogramowania, specjalistów ds. jakości, kontrolerów, specjalistów, menedżerów projektów i produktów oraz kadrę zarządzającą i personel wspierający. W ramach realizowania obowiązków służbowych pracownicy Spółki, w oparciu o swoją indywidualną i kreatywną pracę, tworzą unikalne utwory, a wśród nich m.in.: kody źródłowe programów komputerowych i/lub aplikacji webowych i/lub internetowych, bazy oraz struktury danych, strony internetowe, dokumentację techniczną, specyfikacje, plany, prototypy nowych rozwiązań i/lub produktów, analizy, opinie i rekomendacje, projekty graficzne (np. interfejsu użytkownia, GUI), materiały reklamowe oraz prezentacje. Wymienione wyżej prace charakteryzują się wysoką niepowtarzalnością, indywidualnością oraz oryginalnością. Oprócz czynności i efektów twórczych, wykazanych powyżej, w ramach obowiązków pracowników mieszczą się także inne czynności, niebędące czynnościami o charakterze twórczym, jak np.: zadania administracyjne, menedżerskie, zarządcze, organizacyjne, czy techniczne.

Spółka zamierza zawrzeć z pracownikami aneksy do umów o pracę zawierające zapis dotyczący przeniesienia na rzecz Spółki autorskich praw majątkowych do utworów stworzonych przez nich w ramach stosunku pracy oraz wyodrębniające i uściślające jaka część wynagrodzenia ze stosunku pracy obejmuje wynagrodzenie autorskie z tytułu rozporządzania przez pracowników prawami autorskimi. Na podstawie zmienionych umów o pracę pracownicy zobowiążą się w zamian za określone wynagrodzenie (tj. honorarium) do przeniesienia na Spółkę autorskich praw majątkowych do utworów stworzonych przez siebie w ramach stosunku pracy. Zgodnie ze zmienionymi umowami o pracę, z chwilą przyjęcia utworu, majątkowe prawa autorskie do przyjętego utworu zostaną przeniesione na Spółkę, bez konieczności składania dodatkowych oświadczeń woli.

Zmieniona umowa o pracę będzie określać, jaka część wynagrodzenia poszczególnych pracowników będzie stanowić wynagrodzenie z tytułu rozporządzania przez pracownika prawami autorskimi, zwane dalej „honorarium autorskim”, a jaka będzie stanowić wynagrodzenie za wykonywanie obowiązków pracowniczych, w efekcie których nie powstają utwory w rozumieniu ustawy o prawie autorskim.

W ramach przygotowania wprowadzenia dywersyfikacji wypłacanego pracownikom wynagrodzenia, Spółka dokona oceny efektów prac pracowników w podziale na zajmowane stanowiska/funkcje pod kątem ich kwalifikowalności jako utworów w rozumieniu ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych (Dz. U. z 2006 r., Nr 90, poz. 631, z późn. zm.), zwanej dalej UPAPP.

W oparciu o tę ocenę dokonany zostanie podział wynagrodzenia miesięcznego, które będzie składać się z dwóch części:

  1. honorarium autorskiego, ustalanego w oparciu o formułę Ha = Wm x P, gdzie:

Ha – honorarium autorskie,

Wm – całkowite miesięczne wynagrodzenie pracownika,

P – parametr określający jaka część wynagrodzenia stanowi honorarium autorskie, oparty na uśrednionym czasie pracy twórczej pracowników na danym stanowisku;

  1. wynagrodzenia z tytułu wykonywania pozostałych obowiązków pracowniczych, ustalanego w oparciu o formułę: Wp = Wm – Ha, gdzie:

Wp – wynagrodzenie z tytułu wykonywania pozostałych obowiązków pracowniczych.

Zgodnie z przyjętym modelem, jeśli w miesiącu nie nastąpi przekazanie utworów, pracownik nie otrzyma honorarium autorskiego, a podstawą naliczenia wynagrodzenia będzie kwota określona w umowie, tj. Wm.

Dodatkowo Spółka planuje także każdorazowo podjęcie czynności, mających na celu ocenę kryteriów kwalifikowalności zgłaszanych rezultatów prac pracowników, jako utworów w rozumieniu UPAPP. W tym celu Spółka zamierza wdrożyć i stosować system oraz procedury ewidencjonowania utworów stworzonych przez pracowników w ramach stosunku pracy.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy Spółka, wywiązując się z obowiązków płatnika podatku dochodowego od osób fizycznych w przedstawionym zdarzeniu przyszłym może uznać, że część wynagrodzenia wypłacanego Jej pracownikom stanowi honorarium z tytułu przeniesienia na Spółkę autorskich praw majątkowych do utworów stanowiących rezultat prac podjętych przez tych pracowników na rzecz Spółki, zgodnie z art. 22 ust. 9 pkt 3 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r., poz. 361, z późn. zm.) i stosować od tej części wynagrodzenia koszty w wysokości 50% uzyskanego przychodu, pomniejszonego o potrącone, należne składki na ubezpieczenia emerytalne, rentowe oraz chorobowe, których podstawę stanowi ten przychód...

Zdaniem Wnioskodawcy, w świetle przedstawionych powyżej okoliczności należy uznać, że część wynagrodzenia wypłaconego pracownikom za wytworzone utwory stanowi honorarium z tytułu przeniesienia na Spółkę autorskich praw majątkowych do utworów stanowiących rezultat prac tych pracowników na rzecz Spółki, a tym samym, zgodnie z art. 22 ust. 9 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, koszty uzyskania przychód z tytułu korzystania przez twórcę z praw autorskich i praw pokrewnych lub rozporządzania przez niego tymi prawami, wynoszą 50% uzyskanego przychodu pomniejszonego o potrącone należne składki na ubezpieczenia emerytalne, rentowe oraz chorobowe, których podstawę stanowi ten przychód.

Z treści przywołanego przepisu należy wnioskować, że z ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wynikają następujące warunki, których spełnienie uprawnia do stosowania 50% kosztów uzyskania przychodu, tj.:

  1. stworzenie przez pracownika – twórcę efektu pracy będącego utworem, przedmiotem prawa autorskiego, tj. będącego utworem w rozumieniu ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych,
  2. korzystanie przez pracownika – twórcę z praw autorskich lub rozporządzanie przez niego tymi prawami.

W odniesieniu do pierwszego z przedstawionych warunków, w opinii Spółki, działalność pracowników zatrudnionych do wykonywania określonych we wniosku prac oraz realizacja przez nich obowiązków służbowych przynosi rezultaty, które można sklasyfikować jako utwory będące przedmiotem prawa autorskiego. UPAPP posługuje się bowiem w tym zakresie szeroką definicją utworu i zgodnie z brzmieniem art. 1 ust. 1 – jako utwór definiuje „każdy przejaw działalności twórczej o indywidualnym charakterze, ustalony w jakiejkolwiek postaci, niezależnie od wartości, przeznaczenia i sposobu wyrażenia”. Tym samym, o przyznaniu ochrony na gruncie UPAPP decyduje wyłącznie przesłanka twórczości i indywidualności. Dodatkowo zauważa się, że w świetle zapisów UPAPP wystarczy, że tylko jeden z elementów utworu będzie miał twórczy charakter, by możliwe było uznanie go za podlegający ochronie UPAPP.

Rezultaty prac pracowników – twórców będą podlegać każdorazowej ocenie z punktu widzenia przesłanek pozwalających uznać je za utwór w rozumieniu UPAPP, a w szczególności warunku ich indywidualnego i twórczego charakteru, przynajmniej co do formy ich wyrażenia.

W świetle przytoczonych argumentów Spółka uznaje, że pierwszy z wymaganych warunków należy uznać za spełniony.

W kwestii drugiego warunku należy stwierdzić, że zgodnie z treścią umowy o pracę zawieranej z pracownikiem, wszelkie prawa autorskie do utworów stworzonych przez pracownika w ramach świadczenia pracy na rzecz Spółki będą przysługiwać pracownikowi, który w zamian za wynagrodzenie, wyraża zgodę na przeniesienie na pracodawcę przedmiotowych autorskich, praw majątkowych i pokrewnych, co do wszelkich utworów objętych ochroną prawa autorskiego, jakie zostaną stworzone w związku z jego zatrudnieniem w Spółce. Należy przy tym zwrócić uwagę, że w rezultacie takiego uformowania relacji pomiędzy pracodawcą (tj. Spółką), a pracownikiem nabycie praw do utworów pracowniczych przez pracodawcę nie następuje automatycznie, a pośrednio, od pracownika, na mocy postanowień zawartej umowy o pracę lub stosownego aneksu do niej.

Taki model nabywania praw do utworów pracowniczych wspierany będzie przez system informatyczny oraz procedury ewidencjonowania utworów stworzonych przez pracowników w ramach stosunku pracy, których celem będzie potwierdzanie, że dochodzi do tworzenia utworów w rozumieniu UPAPP oraz, że następuje rozporządzanie przez pracowników majątkowymi prawami autorskimi w ramach wykonywania obowiązków pracowniczych.

W świetle powyższego, należy uznać, że również drugi z wymaganych warunków jest spełniony.

W opinii Spółki przytoczona powyżej argumentacja wyraźnie wskazuje, że w kontekście opisanego zdarzenia przyszłego (tj. wdrożenia stosowania honorarium autorskiego za prace twórcze) spełnione są łącznie obydwie przesłanki przewidziane przez przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych do zastosowania 50% kosztów uzyskania przychodu.

Wskazuje się przy tym dodatkowo, że tak przyjęte stanowisko Spółki jest zbieżne z orzecznictwem i literaturą w tym zakresie, które wskazują na dodatkowe rozwiązania operacyjne, stanowiące uzupełnienie przyjętych przez Spółkę rozwiązań, zapewniając ich prawidłowe funkcjonowanie, tj.:

  1. określenie honorarium za przeniesienie praw autorskich do tych rezultatów prac, które stanowią utwory w rozumieniu UPAPP,
  2. odzwierciedlenie zasad wynagradzania w stosownych dokumentach wewnętrznych (jeśli obowiązują), tj. w umowach o pracę zawartych pomiędzy pracownikami, a Spółką, czy np. w regulaminie wynagradzania,
  3. prowadzenie ewidencji rezultatów prac kwalifikowanych jako utwory.

Kwestie zasad wynagradzania (w tym honorarium z tytułu przeniesienia na Spółką autorskich praw majątkowych) zostaną uregulowane w umowach z pracownikami oraz w innych stosownych dokumentach. Zawarte z pracownikami umowy będą precyzować jaką część wynagrodzenia obejmuje honorarium z tytułu przeniesienia na Spółkę autorskich praw majątkowych do utworów, a jaka dotyczy innych obowiązków w ramach danego stanowiska pracy (funkcji, roli). Tym samym, podwyższone koszty uzyskania przychodów będą stosowane tylko do tej części wynagrodzenia stanowiącej honorarium, której udział został określony w ramach wykonanej analizy.

Wytworzone w ramach stosunku pracy przez pracowników utwory będą przyjmowane przez pracodawcę: ewidencjonowane, wypełniając tym samym trzeci z przytoczonych powyżej zaleceń.

Reasumując, w opinii Spółki przedstawione powyżej okoliczności pozwalają na stosowanie wobec tej części wynagrodzenia pracowników, która stanowi honorarium z tytułu przeniesienia praw autorskich, 50% kosztów uzyskania przychodu, na zasadach opracowanych i przedstawionych przez Spółkę w niniejszym wniosku.

W tym kontekście, Spółka ponadto zaznacza, że zamierza wdrożyć i stosować system akceptacji utworów tworzonych przez pracowników opisany powyżej, za pomocą którego dokonywana będzie weryfikacja spełnienia przez konkretny rezultat działalności pracownika przesłanek do uznania go za utwór w rozumieniu UPAPP, a także, że przeprowadzi analizę pozwalającą oszacować czas poświęcany przez pracowników na aktywności związane z tworzeniem utworów, i tym samym określić wartość honorarium przysługującego pracownikowi z tytułu przeniesienia praw autorskich.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r., poz. 361, z późn. zm.), opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

W treści art. 10 ust. 1 pkt 1 ww. ustawy zostały określone źródła przychodów, gdzie między innymi wymienia się: stosunek służbowy, stosunek pracy, w tym spółdzielczy stosunek pracy, członkostwo w rolniczej spółdzielni produkcyjnej lub innej spółdzielni zajmującej się produkcją rolną, pracę nakładczą, emeryturę lub rentę.

Stosownie do art. 12 ust. 1 cyt. ustawy, za przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej oraz spółdzielczego stosunku pracy uważa się wszelkiego rodzaju wypłaty pieniężne oraz wartość pieniężną świadczeń w naturze bądź ich ekwiwalenty, bez względu na źródło finansowania tych wypłat i świadczeń, a w szczególności: wynagrodzenia zasadnicze, wynagrodzenia za godziny nadliczbowe, różnego rodzaju dodatki, nagrody, ekwiwalenty za niewykorzystany urlop i wszelkie inne kwoty, niezależnie od tego, czy ich wysokość została z góry ustalona, a ponadto świadczenia pieniężne ponoszone za pracownika, jak również wartość innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych.

Forma stosunku prawnego, w ramach którego wykonane są prace twórcze, czy to będzie umowa o pracę czy też umowa o dzieło lub zlecenia, nie ma znaczenia dla kwalifikacji prac twórczych w zakresie normy kosztów uzyskania przychodów w wysokości 50%.

Wynagrodzenie wypłacone twórcom z tytułu praw autorskich, w tym również z odpłatnego zbycia tych praw, z reguły będzie stanowiło dla tych osób przychody z praw autorskich, o których mowa w art. 18 ww. ustawy.

W myśl art. 9 ust. 2 ww. ustawy, dochodem ze źródła przychodów, jeżeli przepisy art. 24-25 ww. ustawy nie stanowią inaczej, jest nadwyżka sumy przychodów z tego źródła nad kosztami ich uzyskania osiągnięta w roku podatkowym. Jeżeli koszty uzyskania przekraczają sumę przychodów, różnica jest stratą ze źródła przychodów.

Zgodnie z treścią art. 22 ust. 1 ww. ustawy, kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23.

Osobom posiadającym status pracownika uzyskującym przychody m.in. ze stosunku pracy przysługuje co do zasady, zgodnie z przepisami art. 22 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, odliczenie jednej pełnej miesięcznej normy kosztów uzyskania przychodów niezależnie od wymiaru czasu pracy.

Inaczej jednakże jest traktowana sprawa kosztów uzyskania przychodów twórców i autorów zatrudnionych na umowę o pracę, czy w przypadku uzyskiwania przez twórców i autorów przychodów z tytułu wykonywania usług na podstawie umów cywilno-prawnych.

O zastosowaniu 50% kosztów uzyskania przychodów z tytułu korzystania przez twórców z praw autorskich decyduje wyłącznie fakt uzyskania przychodu jako wynagrodzenia za wykonanie czynności (utworu), będącej przedmiotem prawa autorskiego.

Zgodnie z przepisem art. 22 ust. 9 pkt 3 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, koszty uzyskania przychodów z tytułu korzystania przez twórców z praw autorskich i artystów wykonawców z praw pokrewnych, w rozumieniu odrębnych przepisów, lub rozporządzania przez nich tymi prawami określa się w wysokości 50% uzyskanego przychodu, z tym że koszty te oblicza się od przychodu pomniejszonego o potrącone przez płatnika w danym miesiącu składki na ubezpieczenia emerytalne i rentowe oraz na ubezpieczenie chorobowe, o których mowa w art. 26 ust. 1 pkt 2 lit. b), których podstawę wymiaru stanowi ten przychód.

Powołany przepis art. 22 ust. 9 pkt 3 cyt. ustawy wskazuje, że ustalenie, czy określony przychód został osiągnięty z tytułu praw autorskich lub pokrewnych, i podatnik jest twórcą, czy też artystą wykonawcą należy ocenić w świetle odrębnych przepisów, czyli przepisów ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych.

Jak już wcześniej wskazano, forma stosunku prawnego, w ramach którego wykonywane są prace twórcze, czy to będzie umowa o pracę czy też umowa o dzieło, nie ma znaczenia dla kwalifikacji prac twórczych w zakresie normy kosztów uzyskania przychodów w wysokości 50%.

O zastosowaniu 50% kosztów uzyskania przychodów z tytułu korzystania przez twórców z praw autorskich decyduje bowiem wyłącznie fakt uzyskania przychodu jako wynagrodzenia za wykonanie czynności (utworu), będącej przedmiotem prawa autorskiego w rozumieniu ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych (Dz. U. z 2006 r., Nr 90, poz. 631, z późn. zm.).

Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych nie definiuje pojęć użytych w art. 22 ust. 9 pkt 3 ww. ustawy, takich jak np. „twórca”, „korzystanie przez twórców z praw autorskich” lub pojęć z nimi związanych, jak np. „utwór”, zaś ustawodawca odsyła w tym względzie do odrębnych przepisów, przez które należy rozumieć ww. ustawę o prawie autorskim i prawach pokrewnych.

W myśl art. 1 ust. 1 tej ustawy, przedmiotem prawa autorskiego jest każdy przejaw działalności twórczej o indywidualnym charakterze, ustalony w jakiejkolwiek postaci, niezależnie od wartości, przeznaczenia i sposobu wyrażenia (utwór).

W świetle art. 1 ust. 2 ww. ustawy, w szczególności przedmiotem prawa autorskiego są utwory:

  1. wyrażone słowem, symbolami matematycznymi, znakami graficznymi (literackie, publicystyczne, naukowe, kartograficzne oraz programy komputerowe),
  2. plastyczne,
  3. fotograficzne,
  4. lutnicze,
  5. wzornictwa przemysłowego,
  6. architektoniczne, architektoniczno – urbanistyczne i urbanistyczne,
  7. muzyczne i słowno-muzyczne,
  8. sceniczne, sceniczno-muzyczne, choreograficzne i pantomimiczne,
  9. audiowizualne (w tym filmowe).

Ochroną objęty może być wyłącznie sposób wyrażania; nie są objęte ochroną odkrycia, idee, procedury, metody i zasady działania oraz koncepcje matematyczne (art. 1 ust. 21 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych). Utwór jest przedmiotem prawa autorskiego od chwili ustalenia, chociażby miał postać nieukończoną, a ochrona przysługuje twórcy niezależnie od spełnienia jakichkolwiek formalności (art. 1 ust. 3, ust. 4 cytowanej ustawy).

Zgodnie z art. 8 ust. 1 ww. ustawy, prawo autorskie przysługuje twórcy, o ile ustawa nie stanowi inaczej. Natomiast z przepisu art. 8 ust. 2 ww. ustawy wynika, że domniemywa się, że twórcą jest osoba, której nazwisko w tym charakterze uwidoczniono na egzemplarzach utworu lub której autorstwo podano do publicznej wiadomości w jakikolwiek inny sposób w związku z rozpowszechnianiem utworu.

Ponadto w rozumieniu prawa autorskiego, jako twórczy traktowany jest taki rezultat działalności, który na tyle związany jest z osobą twórcy, by było mało prawdopodobne, aby inna osoba podejmująca identycznie skierowany wysiłek twórczy uzyskała analogiczny lub zasadniczo zbliżony rezultat.

Przychody z tytułu korzystania przez twórców z praw autorskich lub artystów wykonawców z praw pokrewnych albo rozporządzania tymi prawami występują wówczas, gdy spełnione są dwie przesłanki. Po pierwsze, konieczne jest wystąpienie przedmiotu praw majątkowych w postaci utworu lub artystycznego wykonania. Po drugie zaś, osiągnięty przychód musi być bezpośrednio związany z korzystaniem z określonych praw autorskich lub pokrewnych albo rozporządzaniem nimi, stanowić skutek takiego korzystania lub rozporządzenia w postaci odpowiedniego wynagrodzenia autorskiego lub wykonawczego. W umowach, które towarzyszą zamawianiu utworów, strony powinny wyraźnie postanowić, że przedmiotem zamówienia jest właśnie dobro niematerialne, podlegające ochronie na mocy ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych.

Kwestie prawne związane z powstaniem i nabyciem prawa autorskiego do utworów wykonanych w ramach umowy o pracę, bądź umowy zlecenia reguluje art. 12 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych. Zgodnie z ust. 1 tego przepisu, jeżeli ustawa lub umowa o pracę nie stanowią inaczej, pracodawca, którego pracownik stworzył utwór w wyniku wykonywania obowiązków ze stosunku pracy, nabywa z chwilą przyjęcia utworu autorskie prawa majątkowe w granicach wynikających z celu umowy o pracę i zgodnego zamiaru stron.

Mając na uwadze powyższe zaznaczyć należy, że w razie wykonywania na podstawie jednej umowy o pracę czynności zarówno chronionych prawem autorskim, jak i niebędących przedmiotem prawa autorskiego, pozbawionych cech twórczych, z umowy tej (bądź też innego dokumentu regulującego kwestie w tym zakresie) powinno wynikać, jaka część wynagrodzenia obejmuje wynagrodzenie z tytułu korzystania z prawa autorskiego, a jaka część dotyczy czynności niechronionych prawem autorskim. Tylko bowiem takie rozróżnienie, jak również dokumentowanie prac – utworów chronionych prawem autorskim oraz wypłaconych wynagrodzeń z tego tytułu, daje podstawę do zastosowania 50% kosztów uzyskania przychodów.

Zaznaczyć również należy, że fakt korzystania przez pracownika z prawa autorskiego powinien wynikać wyraźnie z treści zawartej umowy o pracę (czy też innego stosownego dokumentu), gdyż warunkiem zastosowania kosztów, o których mowa w art. 22 ust. 9 pkt 3 ww. ustawy jest, aby zaistniał utwór w rozumieniu ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych, twórca udzielił licencji na korzystanie z danego utworu, względnie, by doszło do rozporządzenia majątkowymi prawami autorskimi do tworzonego dzieła.

Z przedstawionego we wniosku opisu zdarzenia przyszłego wynika, że Spółka zajmuje się systemami informatycznymi. W ramach rozwoju systemu sprzedaży i obsługi online Spółka tworzy systemy do zarządzania logistyką i magazynami, obsługi zamówień oraz analizowania wyników sprzedaży i działań marketingowych, czy zarządzania finansami. W ramach realizowania obowiązków służbowych pracownicy Spółki, w oparciu o swoją indywidualną i kreatywną pracę, tworzą unikalne utwory. Charakteryzują się one wysoką niepowtarzalnością, indywidualnością oraz oryginalnością. Oprócz czynności i efektów twórczych, wykazanych powyżej, w ramach obowiązków pracowników mieszczą się także inne czynności, niebędące czynnościami o charakterze twórczym, jak np.: zadania administracyjne, menedżerskie, zarządcze, organizacyjne czy techniczne.

Spółka zamierza zawrzeć z pracownikami aneksy do umów o pracę zawierające zapis dotyczący przeniesienia na rzecz Spółki autorskich praw majątkowych do utworów stworzonych przez nich w ramach stosunku pracy oraz wyodrębniające i uściślające jaka część wynagrodzenia ze stosunku pracy obejmuje wynagrodzenie autorskie z tytułu rozporządzania przez pracowników prawami autorskimi. Na podstawie zmienionych umów o pracę pracownicy zobowiążą się w zamian za określone wynagrodzenie (tj. honorarium) do przeniesienia na Spółkę autorskich praw majątkowych do utworów stworzonych przez siebie w ramach stosunku pracy. Zmieniona umowa o pracę będzie określać, jaka część wynagrodzenia poszczególnych pracowników będzie stanowić wynagrodzenie z tytułu rozporządzania przez pracownika prawami autorskimi, a jaka będzie stanowić wynagrodzenie za wykonywanie obowiązków pracowniczych, w efekcie których nie powstają utwory w rozumieniu ustawy o prawie autorskim. Spółka zamierza wdrożyć i stosować system oraz procedury ewidencjonowania utworów stworzonych przez pracowników w ramach stosunku pracy.

Biorąc powyższe pod uwagę stwierdzić należy, że skoro pracownicy zatrudnieni na umowę o pracę będą tworzyć w ramach obowiązków, wykonywanych na podstawie zawartych ze Spółką umów o pracę, utwory w rozumieniu ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych, a na podstawie umów oraz prowadzonych ewidencji będzie możliwy podział wynagrodzenia na wynagrodzenie wypłacane za wykonanie utworów oraz wynagrodzenie za wykonywanie pracy niemającej charakteru pracy twórczej, to w odniesieniu do tej części wynagrodzenia pracowników, która będzie stanowić przychód z tytułu wytworzonych przez nich w ramach stosunku pracy (umowy o pracę) utworów, Spółka, jako płatnik podatku dochodowego od osób fizycznych, będzie mogła zastosować 50% koszty uzyskania przychodów, o których mowa w art. 22 ust. 9 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, z tym że koszty te oblicza się od przychodu pomniejszonego o potrącone przez płatnika w danym miesiącu składki na ubezpieczenia emerytalne i rentowe oraz na ubezpieczenie chorobowe, o których mowa w art. 26 ust. 1 pkt 2 lit. b), których podstawę wymiaru stanowi ten przychód, z uwzględnieniem limitu wynikającego z art. 22 ust. 9a tejże ustawy. Stosownie do niniejszego przepisu, w roku podatkowym łączne koszty uzyskania przychodów, o których mowa w ust. 9 pkt 1-3, nie mogą przekroczyć 1/2 kwoty stanowiącej górną granicę pierwszego przedziału skali podatkowej, o której mowa w art. 27 ust. 1.

Spółka natomiast w odniesieniu do pozostałej części wynagrodzenia pracownika, czyli za wykonywanie prac, które nie będą miały autorskiego charakteru, będzie miała obowiązek zastosować koszty uzyskania przychodu według zasad ogólnych.

Należy również mieć na względzie treść art. 32 ust. 7 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, zgodnie z którym zakład pracy przy obliczaniu zaliczki nie stosuje kosztów uzyskania przychodów określonych w art. 22 ust. 9 pkt 1-3, począwszy od miesiąca następującego po miesiącu, w którym pracownik złoży płatnikowi pisemne oświadczenie o rezygnacji z ich stosowania. Oświadczenie to składa się odrębnie dla każdego roku podatkowego.

Podkreślenia wymaga także, że zakwalifikowanie, czy wykonywana praca w ramach umowy o pracę jest przedmiotem prawa autorskiego jest obowiązkiem płatnika, który dokonuje świadczeń z tego tytułu. Dlatego też 50% koszty uzyskania przychodów mogą być zastosowane do tej części wynagrodzenia pracowników, która została zakwalifikowana jako wynagrodzenie z tytułu korzystania z praw autorskich, jeżeli konkretne prace lub czynności znajdą odzwierciedlenie w prowadzonej przez Spółkę (bądź pracownika) stosownej dokumentacji.

Należy w tym miejscu zauważyć, że co prawda ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych nie zawiera żadnych uregulowań dotyczących sposobu dokumentowania tej części wynagrodzenia, co do której mogą mieć zastosowanie 50% koszty uzyskania przychodu w związku z osiągnięciem przychodu z tytułu praw autorskich i rozporządzania przez twórców tymi prawami, jednakże dla celów prawidłowego zastosowania tychże kosztów koniecznym jest ustalenie – na podstawie wszelkich możliwych dokumentów – jaka część dotyczy wynagrodzenia otrzymanego tytułem praw autorskich bądź przeniesienia autorskich praw majątkowych do utworów.

Zatem stanowisko Spółki w zakresie możliwości zastosowania kosztów uzyskania przychodów w wysokości 50% uzyskanego przychodu, pomniejszonego o potrącone należne składki na ubezpieczenie emerytalne, rentowe oraz chorobowe, których podstawę stanowi ten przychód, w odniesieniu do części wynagrodzenia, która dotyczy korzystania przez twórcę z praw autorskich lub rozporządzenia tymi prawami, jest prawidłowe.

Należy także podkreślić, że przedmiotu niniejszej interpretacji nie stanowi ocena prawidłowości stanowiska Spółki w kwestii uznania efektów pracy zatrudnionych przez Nią pracowników za utwory w rozumieniu ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych. Definicja prawa podatkowego zawarta jest w art. 3 pkt 2 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 749, z późn. zm.), w świetle której ilekroć w ustawie jest mowa o przepisach prawa podatkowego – rozumie się przez to przepisy ustaw podatkowych, postanowienia ratyfikowanych przez Rzeczpospolitą Polską umów o unikaniu podwójnego opodatkowania oraz ratyfikowanych przez Rzeczpospolitą Polską innych umów międzynarodowych dotyczących problematyki podatkowej, a także przepisy aktów wykonawczych wydanych na podstawie ustaw podatkowych. Stosownie do tej definicji, przepisy ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych nie są przepisami prawa podatkowego. Zatem, w trybie wydawania interpretacji, określonym w art. 14b ustawy Ordynacja podatkowa, minister właściwy do spraw finansów publicznych nie ma uprawnień do interpretowania tych przepisów, a tym samym do stwierdzenia, czy efektem pracy pracowników Wnioskodawcy jest powstanie utworów w rozumieniu ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych, a tym samym, czy w przedstawionym zdarzeniu przyszłym w istocie powstaną u pracowników uprawnienia z tytułu autorskich praw majątkowych do utworów.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Łodzi, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Piotrkowie Trybunalskim, ul. Wronia 65, 97-300 Piotrków Trybunalski.