1061-IPTPB1.4511.502.2016.1.KO | Interpretacja indywidualna

Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi,
Podatek dochodowy od osób fizycznych w zakresie obowiązków płatnika związanych z możliwością zastosowania 50% kosztów uzyskania przychodów.

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613, z późn. zm.) oraz § 5 pkt 3 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r., poz. 643), Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko - przedstawione we wniosku z dnia 8 marca 2016 r. (data wpływu 16 marca 2016 r.), uzupełnionym pismem z dnia 10 maja 2016 r. (data wpływu 18 maja 2016 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie obowiązków płatnika – jest prawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 16 marca 2016 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie obowiązków płatnika.

Wniosek nie spełniał wymogów, o których mowa w art. 14b § 3 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa, w związku z czym pismem z dnia 6 maja 2016 r., Nr 1061-IPTPB1.4511.277.2016.1.KO, na podstawie art. 169 § 1 i § 2 w związku z art. 14h wymienionej ustawy, wezwano Wnioskodawcę do uzupełnienia wniosku w terminie 7 dni od dnia doręczenia wezwania, pod rygorem pozostawienia wniosku bez rozpatrzenia.

Wezwanie do uzupełnienia ww. wniosku wysłano w dniu 6 maja 2016 r. (data doręczenia 9 maja 2016 r.). Wnioskodawca uzupełnił ww. wniosek pismem z dnia 10 maja 2016 r. (data wpływu 18 maja 2016 r.), nadanym w dniu 16 maja 2016 r.

W uzupełnieniu wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

Instytut Centrum Zdrowia ... (Wnioskodawca) jest osobą prawną - instytutem badawczym w rozumieniu ustawy z dnia 30 kwietnia 2010 r. o instytutach badawczych, (dalej: u.i.b ) Wnioskodawca prowadzi działalność naukowo-badawczą, a także jest podmiotem leczniczym w rozumieniu ustawy z dnia 15 kwietnia 2011 r. o działalności leczniczej (dalej: u.d.l.) i prowadzi działalność leczniczą.

Zgodnie z art. 2 u.i.b, do podstawowej działalności instytutu należy:

  1. prowadzenie badań naukowych i prac rozwojowych;
  2. przystosowywanie wyników badań naukowych i prac rozwojowych do potrzeb praktyki;
  3. wdrażanie wyników badań naukowych i prac rozwojowych.

Zgodnie natomiast z art. 2 ust. 2 pkt 1 ww. ustawy, w związku z prowadzoną działalnością podstawową instytut może upowszechniać wyniki badań naukowych i prac rozwojowych.

Wnioskodawca zatrudnia m in :

  1. pracowników naukowych w rozumieniu art. 39 u.i.b., do obowiązków których należy, zgodnie z art. 45 ust. 5 u.i.b. realizacja zadań statutowych instytutu, w szczególności poprzez:
    1. twórczą działalność naukową polegającą na rozwiązywaniu problemów naukowych;
    2. wprowadzanie do praktyki wyników badań naukowych lub prac rozwojowych;
    3. podnoszenie swoich kwalifikacji;
    4. upowszechnianie osiągnięć nauki, w tym poprzez publikacje oraz aktywny udział w życiu naukowym;
    5. kształcenie kadry naukowej.

Pracownicy naukowi zatrudnieni są w Instytucie na podstawie umowy o pracę lub na podstawie mianowania (art. 45 ust 1 u.i.b. ).

  1. pracowników pozostałych, niemających statusu pracownika naukowego w rozumieniu art. 39 u.i.b., do obowiązków których należy przede wszystkim świadczenie usług medycznych, jednak mogą oni także prowadzić badania naukowe oraz publikować ich wyniki.

Pracownicy Wnioskodawcy w ramach wykonywanych obowiązków realizują badania naukowe i prowadzą prace badawcze. Do zadań pracowników należy także upowszechnianie osiągnięć nauki, realizowane przede wszystkim poprzez publikacje naukowe, itp.

Wnioskodawca jest płatnikiem podatku dochodowego od osób fizycznych.

Ponadto, w ICZ... obowiązuje Zarządzenie Nr 26/2011 z dnia 3 listopada 2011 r. - Regulamin pracownika naukowego, który określa obowiązki pracownika naukowego oraz zasady przeprowadzania szczegółowej oceny dorobku naukowego. Zgodnie z postanowieniami Zarządzenia, pracownik naukowy jest obowiązany m.in. do twórczej działalności naukowej, upowszechniania osiągnięć nauki, w tym przez publikacje oraz aktywny udział w życiu naukowym.

Zgodnie z obowiązującym u Wnioskodawcy Zarządzeniem Nr 44/2013 z dnia 19 listopada 2013 r. - Tryb dokumentowania dorobku naukowego pracowników Instytutu CZ..., ICZ... zobowiązał pracowników (naukowych i nienaukowych) do dokumentowania swojego dorobku w Bibliotece Naukowej oraz Biurze z-cy Dyrektora ds. Nauki - w zależności od rodzaju dorobku. Obowiązek dokumentowania dorobku dotyczy wszystkich pracowników, nie tylko naukowych. Na tej podstawie w Bibliotece Naukowej ICZ... tworzy się zbiory m.in. publikacji naukowych autorstwa pracowników ICZ..., rozpraw doktorskich i habilitacyjnych. Publikacje są archiwizowane w Bibliotece Naukowej ICZ....

U Wnioskodawcy obowiązuje Regulamin zarządzania prawami autorskimi wydany na podstawie art. 24 ust. 2a u.i.b. Zgodnie z § 4 ust. 1 pkt 1 Regulaminu, Instytut nabywa majątkowe prawa autorskie do przedmiotu praw autorskich wytworzonych w ramach obowiązków pracowniczych przez pracowników Instytutu, w tym stanowiących utwór naukowy.

Zgodnie z § 4 ust. 3 Regulaminu, Instytutowi w ramach majątkowych praw autorskich do przedmiotu praw autorskich przysługuje uprawnienie do:

  1. pierwszeństwa publikacji,
  2. korzystania z materiału naukowego zawartego w Projekcie,
  3. udostępniania utworu osobom trzecim.

Zgodnie z § 5 Regulaminu, § 4 stosuje się odpowiednio do przedmiotu praw autorskich powstałego w wyniku prowadzenia prac badawczych lub prac rozwojowych finansowanych przez Narodowe Centrum Badań i Rozwoju, Narodowego Centrum Nauki, Ministra właściwego ds. Nauki.

W związku z charakterem prowadzonej działalności, pracownicy Wnioskodawcy mogą być także autorami lub współautorami prac (publikacji) wydawanych w ramach środków finansowych otrzymanych z instytucji finansującej, innej niż Wnioskodawca (tzw. granty). Środki finansowe pochodzą m.in. z Narodowego Centrum Badań i Rozwoju (NCBR), Narodowego Centrum Nauki (NCN), Ministra właściwego ds. Nauki (MN). Badania w ramach grantu mogą obejmować tylko przeprowadzenie badań (wówczas nie ma publikacji) lub przeprowadzenie badań, i opracowanie i wydanie publikacji - wówczas wynikiem prac w ramach grantu jest stworzenie utworu zawierającego podsumowanie prowadzonych badań. Umowa na grant dotyczy konkretnego badania. Informacja, że publikacja jest wynikiem prac prowadzonych w ramach otrzymanego grantu jest umieszczana na publikacji w postaci wpisu o „finansowaniu projektu” lub „wsparciu finansowym projektu”. W konsekwencji, publikacje wykonane w ramach grantu spełniają przesłanki utworu w rozumieniu ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych. Pracownicy natomiast są autorami w rozumieniu ww. ustawy.

Realizacja prac w ramach grantu może przebiegać na następujących zasadach:

  1. Wnioskodawca zawiera umowę z instytucją finansującą. W ramach umowy Wnioskodawca zawiera umowę o dzieło z pracownikiem na realizację grantu, pracownik otrzymuje z tytułu tej umowy wynagrodzenie, w tym wynagrodzenie za przeniesienie praw autorskich na Wnioskodawcę. Utwór podlega udokumentowaniu w Bibliotece Naukowej ICZ.... Publikacje zawierają afiliacje Instytutu (tj. wskazanie ICZ... jako miejsca realizacji badań naukowych, których wynik stanowi podstawę publikacji czasopiśmiennej lub monografii naukowej).
  2. Wnioskodawca zawiera umowę z instytucją finansującą, w ramach umowy nie zawiera z pracownikami odrębnych umów o dzieło. Grant realizowany jest przez pracowników wnioskodawcy w ramach umowy o pracę. Pracownik nie otrzymuje dodatkowego Wynagrodzenia poza wynagrodzeniem z tytułu umowy o pracę. Utwór podlega udokumentowaniu w Bibliotece Naukowej ICZ....
  3. Umowa na grant zawierana jest między trzema podmiotami: instytucją finansującą, Wnioskodawcą i „badaczem”/„kierownikiem projektu” (pracownik Wnioskodawcy). W ramach umowy badacz/kierownik projektu (pracownik) nie otrzymuje wynagrodzenia bezpośrednio od instytucji finansującej. Umowa określa zasady prowadzenia badań, finansowania projektu. Umowa przewiduje, że środki finansowe są przekazywane jednostce (Wnioskodawcy) przez jednostkę finansującą, następnie przekazanymi środkami dysponuje kierownik projektu/badacz po uzyskaniu zgody Wnioskodawcy. Środki finansowe wypłaca Wnioskodawca. Wnioskodawca zawiera z pracownikami umowy o dzieło na realizację grantu. Pracownik otrzymuje z tytułu tej umowy wynagrodzenie, w tym wynagrodzenie za przeniesienie praw autorskich na Wnioskodawcę. Publikacje zawierają afiliację Instytutu (tj. wskazanie ICZ... jako miejsca realizacji badań naukowych, których wynik stanowi podstawę publikacji czasopiśmiennej lub monografii naukowej). Utwór podlega udokumentowaniu w Bibliotece Naukowej ICZ....
  4. Umowa na grant zawierana jest między instytucją finansującą, a podmiotem trzecim. W ramach grantu udział w badaniu bierze pracownik Wnioskodawcy. Powstała publikacja jest złożona i udokumentowana u Wnioskodawcy z Jego afiliacją. Wnioskodawca nie ma wglądu w treść zawartej umowy na grant i nie ma wglądu w treść ewentualnej umowy zawartej pomiędzy jednostkami, a pracownikiem Wnioskodawcy. Z pracownikiem nie jest zawierana dodatkowa umowa. Wnioskodawca odbiera od pracownika oświadczenie, w którym pracownik wskazuje, czy w związku ze złożoną publikacją pobrał wynagrodzenie z tytułu honorarium za prawa autorskie od podmiotu trzeciego.

Pracownicy-wykonawcy obowiązani są do dokumentowania dorobku naukowego, w tym także publikacji wydanych w ramach otrzymanego grantu.

Składając publikację do Biblioteki Naukowej, w sytuacji, gdy praca powstała w związku z realizacją grantu, pracownik składa oświadczenie, w którym wskazuje, czy :

  1. złożona publikacja zrealizowana została w ramach grantu dla Instytutu, na podstawie umowy o dzieło zawartej z Instytutem, w ramach której otrzymał lub nie otrzymał wynagrodzenia z tytułu honorarium za przeniesienie praw autorskich,
  2. złożona publikacja zrealizowana została w ramach grantu dla Instytutu, nie zawarto umowy o dzieło z Instytutem i nie otrzymano wynagrodzenia z tytułu honorarium za przeniesienie praw autorskich,
  3. złożona publikacja zrealizowana została w ramach grantu dla podmiotu zewnętrznego, na podstawie umowy o dzieło zawartej z podmiotem zewnętrznym, w ramach której otrzymał lub nie otrzymał wynagrodzenia z tytułu honorarium za przeniesienie praw autorskich.

W umowach o dzieło zawieranych z wnioskodawcą, pracownicy oświadczają, że czynności określone w umowie będą wykonane poza godzinami pracy określonymi w obowiązującym strony w ramach stosunku pracy rozkładem czasu pracy. W umowach o dzieło znajduje się także zapis, że wynagrodzenie obejmuje także wynagrodzenie za przeniesienie autorskich praw majątkowych do utworu.

W umowach o dzieło zawieranych z Wnioskodawcą są postanowienia o przeniesieniu praw autorskich, zgodnie z którymi wszelkie prawa majątkowe do utworów powstałych w wyniku wykonania badań lub z wykorzystaniem wyników badań przechodzą na Wnioskodawcę automatycznie z chwilą ich powstania.

Wnioskodawca jeden raz w roku generuje imienne raporty dla każdego pracownika z osobna (wykaz dorobku publikacyjnego). Imienne raporty zawierają informacje o liczbie publikacji oddanych w danym roku do Biblioteki Naukowej, rodzaju publikacji, wartości przysługujących punktów MNiSW oraz wartości wskaźnika Impact Factor (IF). Imienne raporty są następnie zatwierdzane przez Komisję Rady Naukowej. Zbiorczy raport zatwierdzany jest przez Dyrektora. W raportach indywidualnych uwzględnia się jedynie prace z afiliacją ICZ... (podaną w publikacji, a w przypadku podwójnej afiliacji podanej w publikacji, potwierdzoną oświadczeniem). Prace grantowe afiliowane przez ICZ..., uwzględniane są w raporcie indywidualnym, jeśli autor deklaruje w oświadczeniu, że nie korzystał z wynagrodzenia grantowego (nie zawierał umowy grantowej), a tym samym nie otrzymał honorarium z tytułu praw autorskich.

Wnioskodawca zamierza uregulować formalnie podstawy występowania pracowników o naliczanie 50% kosztów uzyskania przychodów z racji przeniesienia na ICZ... praw do stworzonych w ramach grantu utworów.

Dowodem stworzenia utworu jest zgłoszenie utworu do Biblioteki Naukowej ICZ... i złożenie w Bibliotece jego kopii. Na każdej publikacji stanowiącej wynik realizacji grantu znajduje się odpowiednia adnotacja wpis: „projekt finansowany z ...” lub „projekt wsparty finansowo z ....”, oraz afiliacja ICZ....

Wnioskodawca wskazuje, że rozliczenie nastąpi na koniec roku podatkowego w deklaracji rocznej. Wnioskodawca wskazuje, że w roku podatkowym łączne koszty uzyskania przychodów ww. pracowników nie przekroczą 1/2 kwoty stanowiącej górną granicę pierwszego przedziału skali podatkowej (art. 27 ust. 1 ustawy PIT).

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania (ostatecznie sformułowane w uzupełnieniu wniosku):
  1. Czy w przedstawionym zdarzeniu przyszłym Wnioskodawca (Instytut), w sytuacji realizacji grantu i powstania publikacji w ramach umowy o pracę z pracownikiem, wykonując obowiązki płatnika w odniesieniu do wypłacanych pracownikom wynagrodzeń, postąpi prawidłowo stosując do części wynagrodzenia pracowników stanowiącego wynagrodzenie za przeniesienie praw autorskich (honorarium autorskie), obliczonego w sposób opisany powyżej i udokumentowanego za pomocą wskazanych wyżej: Regulaminu zarządzania prawami autorskimi, Regulaminu wynagradzania (po wprowadzaniu zapisów wskazanych we wniosku), dokumentowania publikacji w Bibliotece Naukowej ICZ..., oświadczenia pracownika o nieotrzymaniu wynagrodzenia z innej instytucji oraz tworzenia imiennego raportu publikacji, koszty uzyskania przychodów, o których mowa w art. 22 ust. 9 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a do pozostałej części ich wynagrodzenia koszty uzyskania przychodów, o których mowa w art. 22 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych...
  2. Czy w przedstawionym zdarzeniu przyszłym Wnioskodawca postąpi prawidłowo obliczając i odprowadzając podatek dochodowy od osób fizycznych, stosując do wynagrodzenia pracowników stanowiącego wynagrodzenie za przeniesienie praw autorskich (honorarium autorskie) za utwór wykonany w ramach grantu, na podstawie umowy o dzieło zawartej z Wnioskodawcą, koszty uzyskania przychodów, o których mowa w art. 22 ust. 9 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych...
  3. Czy w przedstawionym zdarzeniu przyszłym Wnioskodawca postąpi prawidłowo obliczając i odprowadzając podatek dochodowy od osób fizycznych, stosując do wynagrodzenia pracowników stanowiącego wynagrodzenie za przeniesienie praw autorskich (honorarium autorskie) za utwór wykonany w ramach grantu realizowanego na podstawie umowy trójstronnej i zawartej z pracownikiem/wykonawcą odrębnej umowy o dzieło, koszty uzyskania przychodów, o których mowa w art. 22 ust. 9 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych...
  4. Czy w przedstawionym zdarzeniu przyszłym Wnioskodawca postąpi prawidłowo obliczając i odprowadzając podatek dochodowy od osób fizycznych, stosując do wynagrodzenia pracowników otrzymywanego z tytułu zawartej umowy o pracę, stanowiącego wynagrodzenie za przeniesienie praw autorskich (honorarium autorskie) za utwór wykonany w ramach grantu, na podstawie umowy zawartej przez pracownika z innym podmiotem, jeśli pracownik składając publikację do Biblioteki naukowej ICZ... złoży oświadczenie o nieotrzymaniu wynagrodzenia za grant lub oświadczenie, że wynagrodzenie nie obejmowało przeniesienia praw autorskich do publikacji, koszty uzyskania przychodów, o których mowa w art. 22 ust. 9 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych...

Przedmiotem niniejszej interpretacji jest odpowiedź na pytanie oznaczone Nr 3. Pytania oznaczone Nr 1, 2 oraz 4 będą przedmiotem odrębnych rozstrzygnięć.

Zdaniem Wnioskodawcy, (przedstawionym ostatecznie w uzupełnieniu wniosku), postąpi On prawidłowo obliczając i odprowadzając podatek dochodowy od osób fizycznych, stosując do wynagrodzenia pracowników stanowiącego wynagrodzenie za przeniesienie praw autorskich (honorarium autorskie) za utwór wykonany w ramach grantu, na podstawie umowy trójstronnej i zawartej z pracownikiem/wykonawcą odrębnej umowy o dzieło, koszty uzyskania przychodów, o których mowa w art. 22 ust. 9 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zdaniem Wnioskodawcy, rezultaty prac pracowników w ramach grantu, będące rezultatem ich działalności naukowej w postaci publikacji (artykuły, monografie) spełniają definicję utworu zgodnie z ustawą o prawie autorskimprawach pokrewnych. Pracownicy Wnioskodawcy są zatem autorami w rozumieniu prawa autorskiego.

Wnioskodawca dokonuje także stosownego dokumentowania faktu stworzenia utworów przez pracowników. Utwory te są bowiem zgłaszane przez pracownika i archiwizowane w Bibliotece Naukowej ICZ.... Wnioskodawca ma możliwość dokładnej identyfikacji i zestawienia utworów wytworzonych przez konkretnego pracownika. Tworzony jest bowiem szczegółowy raport imienny dorobku naukowego pracownika zawierający zestawienie wytworzonych i oddanych w danym roku prac (publikacji).

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku. Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, źródłami przychodów jest działalność wykonywana osobiście.

Zgodnie z art. 13 pkt 8 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, za przychody z działalności wykonywanej osobiście, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 2, uważa się przychody z tytułu wykonywania usług, na podstawie umowy zlecenia lub umowy o dzieło, uzyskiwane wyłącznie od osoby fizycznej prowadzącej działalność gospodarczą, osoby prawnej i jej jednostki organizacyjnej oraz jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, (...) - z wyjątkiem przychodów uzyskanych na podstawie umów zawieranych w ramach prowadzonej przez podatnika pozarolniczej działalności gospodarczej oraz przychodów, o których mowa w pkt 9.

Zgodnie z interpretacją indywidulaną Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach, Nr IBPBII/1/415-766/13/MZ, w przypadku osób zatrudnionych przez Wnioskodawcę na podstawie umowy o dzieło zastosowanie kosztów, o których mowa w art. 22 ust. 3 pkt 9 ww. ustawy zmieni kwalifikację tej części przychodu do przychodu z praw majątkowych, a 50% koszty uzyskania przychodów znajdą zastosowanie wyłącznie do wynagrodzenia, które przysługuje danemu projektantowi za przeniesienie praw autorskich. Tym samym, skoro istotnie z zawartej umowy wynika, że projektant przekazuje prawa autorskie do utworów na rzecz Wnioskodawcy, to Wnioskodawca, działając jako płatnik, będzie mógł zastosować 50% koszty uzyskania przychodu w stosunku do wynagrodzenia danego projektanta, wynikającego z zawartej z nim umowy, które to wynagrodzenie jest przychodem z praw majątkowych, tj. z tytułu przeniesienia praw autorskich do utworów, z uwzględnieniem limitu określonego w treści art. 22 ust. 9a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Przepis art. 22 ust. 9 pkt 3 ww. ustawy pozwala na zryczałtowane naliczanie kosztów uzyskania przychodu (według stawki 50% przychodu) z następujących tytułów:

  • korzystania przez twórców z praw autorskich,
  • korzystania przez artystów wykonawców z praw pokrewnych,
  • rozporządzania przez twórców prawami autorskimi i
  • rozporządzania przez artystów wykonawców prawami do artystycznych wykonań.

Na gruncie prawa autorskiego „korzystanie” z utworu oznacza sytuację, gdy podmiot uprawniony albo osoba przezeń upoważniona (korzystający) dokonuje eksploatacji utworu. Przez korzystanie z praw autorskich lub pokrewnych należy rozumieć każde zezwolenie twórcy (artysty wykonawcy) na wkroczenie przez osobę trzecią w sferę jego praw wyłącznych (autorskich praw majątkowych). Zezwolenie to nie powoduje jednak przejścia praw na inny podmiot – stanowi tylko udzielenie zgody na eksploatację tych praw.

Zdaniem Wnioskodawcy, zawarte z pracownikami umowy o dzieło, z uwagi na zawarte w nich postanowienia o przeniesieniu praw autorskich, stanowią podstawę do naliczenia zwiększonych kosztów uzyskania przychodu. Podstawę prawną do stosowania kosztów uzyskania przychodów w wysokości 50% uzyskanego przychodu daje art. 22 ust. 9 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Przepis ten stanowi, że koszty uzyskania niektórych przychodów określa się z tytułu korzystania przez twórców z praw autorskich i artystów wykonawców z praw pokrewnych, w rozumieniu odrębnych przepisów, lub rozporządzania przez nich tymi prawami - w wysokości 50% uzyskanego przychodu. Przepis ten ma zastosowanie m.in. do przekazania majątkowych praw autorskich. Jak zostało wykazane wyżej, wykonywane przez pracowników prace mają we wskazanym zakresie charakter utworu i przysługuje im ochrona przewidziana dla praw autorskich. Mając na uwadze zapisy w umowach oraz składane oświadczenia przez pracowników, majątkowe prawa autorskie przechodzą na pracodawcę za wynagrodzeniem wypłacanym pracownikowi (następuje rozporządzenie tymi prawami). Oznacza to, że pracownik uzyskuje przychód z odpłatnego rozporządzenia majątkowymi prawami autorskimi. Ustalając dochód może zatem pomniejszać przychód o koszty jego uzyskania w wysokości 50% tego przychodu.

Wyodrębnienie wynagrodzenia zasadniczego oraz wynagrodzenia za korzystanie z praw autorskich występuje w opisanej przez Wnioskodawcę sytuacji. Strony ustalają jaka kwota pieniężna jest wynagrodzeniem z tytułu przekazania autorskich praw majątkowych, tym samym spełniają warunek korzystania z podwyższonej stawki kosztów uzyskania przychodu.

Powyższe potwierdzają interpretacje indywidualne wydane przez Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia:

  • 14 kwietnia 2014 r., Nr IBPBII/1/415-58/14/BP,
W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r., poz. 361, z późn. zm.), opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Stosownie do treści art. 11 ust. 1 ww. ustawy, przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9 i 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, art. 19, art. 25b i art. 30f, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

W myśl art. 10 ust. 1 ww. ustawy, odrębnymi źródłami przychodów są m.in.:

  • działalność wykonywana osobiście (art. 10 ust. 1 pkt 2),
  • kapitały pieniężne i prawa majątkowe, w tym odpłatne zbycie praw majątkowych innych niż wymienione w pkt 8 lit. a)-c) (art. 10 ust. 1 pkt 7).

Zgodnie z art. 13 pkt 8 lit. a) ustawy, za przychody z działalności wykonywanej osobiście, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 2, uważa się przychody z tytułu wykonywania usług, na podstawie umowy zlecenia lub umowy o dzieło, uzyskiwane wyłącznie od osoby fizycznej prowadzącej działalność gospodarczą, osoby prawnej i jej jednostki organizacyjnej oraz jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, z wyjątkiem przychodów uzyskanych na podstawie umów zawieranych w ramach prowadzonej przez podatnika pozarolniczej działalności gospodarczej oraz przychodów, o których mowa w pkt 9.

W świetle zapisu art. 10 ust. 1 pkt 7 w związku z art. 18 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, źródłami przychodów są prawa majątkowe, za które uważa się w szczególności: przychody z praw autorskich i praw pokrewnych w rozumieniu odrębnych przepisów, praw do projektów wynalazczych, praw do topografii układów scalonych, znaków towarowych i wzorów zdobniczych, w tym również z odpłatnego zbycia tych praw.

Zawarte w art. 18 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, wyliczenie praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 7 ustawy, jako odrębne źródło przychodów ma charakter otwarty, o czym świadczy użyte przez ustawodawcę sformułowanie „w szczególności”. Przyjęcie przez ustawodawcę otwartego katalogu tych przychodów pozwala na zaliczenie do tej kategorii wszystkich innych przychodów z praw majątkowych.

O kwalifikacji do danego źródła przychodu przesądza treść danej umowy, nie zaś forma zobowiązania stosunku prawnego (umowa o dzieło, czy umowa zlecenie). Gdy przedmiotem umowy są prawa autorskie, to przychody z tego tytułu zalicza się do praw majątkowych, bez względu na podmiot, z którym zawarta została umowa, jak i moment jej zawarcia (przed stworzeniem utworu – dzieła, czy też po jego powstaniu).

Zatem, wynagrodzenie wypłacone twórcom z tytułu praw autorskich w tym również z odpłatnego zbycia tych praw, z reguły będzie stanowiło dla tych osób przychody z praw majątkowych, o których mowa w art. 18 ww. ustawy.

Zgodnie z art. 41 ust. 1 ww. ustawy, osoby fizyczne prowadzące działalność gospodarczą, osoby prawne i ich jednostki organizacyjne oraz jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej, które dokonują świadczeń z tytułu działalności, o której mowa w art. 13 pkt 2 i 4-9 oraz art. 18, osobom określonym w art. 3 ust. 1, są obowiązane jako płatnicy pobierać, z zastrzeżeniem ust. 4, zaliczki na podatek dochodowy, stosując do dokonywanego świadczenia, pomniejszonego o miesięczne koszty uzyskania przychodów w wysokości określonej w art. 22 ust. 9 oraz o potrącone przez płatnika w danym miesiącu składki, o których mowa w art. 26 ust. 1 pkt 2 lit. b, najniższą stawkę podatkową określoną w skali, o której mowa w art. 27 ust. 1.

Natomiast stosownie do art. 41 ust. 11 ww. ustawy, płatnicy przy obliczaniu zaliczki nie stosują kosztów uzyskania przychodów określonych w art. 22 ust. 9 pkt 1-3, jeżeli podatnik złoży płatnikowi pisemne oświadczenie o rezygnacji z ich stosowania. Oświadczenie, o którym mowa w zdaniu poprzednim, składa się odrębnie dla każdego roku podatkowego.

Odnosząc się do kwestii zastosowania przez Wnioskodawcę 50% kosztów uzyskania przychodów stwierdzić należy, że w myśl art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych – co do zasady – kosztami uzyskania przychodów z poszczególnego źródła są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodu lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23 ustawy.

W przypadku osoby, która uzyskuje przychody z tytułu wykonywania usług na podstawie umowy o dzieło, czy umowy zlecenia przysługują, zgodnie z przepisem art. 22 ust. 9 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, koszty uzyskania przychodów – w wysokości 20% uzyskanego przychodu, z tym że koszty te oblicza się od przychodu pomniejszonego o potrącone przez płatnika w danym miesiącu składki na ubezpieczenia emerytalne i rentowe oraz na ubezpieczenie chorobowe, o których mowa w art. 26 ust. 1 pkt 2 lit. b), których podstawę wymiaru stanowi ten przychód.

Jednakże inaczej jest traktowana sprawa kosztów uzyskania przychodów w przypadku uzyskiwania przez twórców i autorów przychodów z tytułu wykonywania usług na podstawie umów cywilnoprawnych. O zastosowaniu 50% kosztów uzyskania przychodów z tytułu korzystania przez twórców z praw autorskich decyduje wyłącznie fakt uzyskania przychodu, jako wynagrodzenia za wykonanie czynności (utworu), będącej przedmiotem prawa autorskiego.

W takim przypadku koszty uzyskania przychodów ustala się zgodnie z przepisem art. 22 ust. 9 pkt 1-3 ww. ustawy.

Z przepisu art. 22 ust. 9 pkt 1-3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wynika, że koszty uzyskania niektórych przychodów określa się:

  1. z tytułu zapłaty twórcy za przeniesienie prawa własności wynalazku, topografii układu scalonego, wzoru użytkowego, wzoru przemysłowego, znaku towarowego lub wzoru zdobniczego - w wysokości 50% uzyskanego przychodu, z zastrzeżeniem ust. 9a;
  2. z tytułu opłaty licencyjnej za przeniesienie prawa stosowania wynalazku, topografii układu scalonego, wzoru użytkowego, wzoru przemysłowego, znaku towarowego lub wzoru zdobniczego, otrzymanej w pierwszym roku trwania licencji od pierwszej jednostki, z którą zawarto umowę licencyjną – w wysokości 50% uzyskanego przychodu, z zastrzeżeniem ust. 9a;
  3. z tytułu korzystania przez twórców z praw autorskich i artystów wykonawców z praw pokrewnych, w rozumieniu odrębnych przepisów, lub rozporządzania przez nich tymi prawami – w wysokości 50% uzyskanego przychodu, z zastrzeżeniem ust. 9a, z tym że koszty te oblicza się od przychodu pomniejszonego o potrącone przez płatnika w danym miesiącu składki na ubezpieczenia emerytalne i rentowe oraz na ubezpieczenie chorobowe, o których mowa w art. 26 ust. 1 pkt 2 lit. b), których podstawę wymiaru stanowi ten przychód.

Należy przy tym podkreślić, że w roku podatkowym łączne koszty uzyskania przychodów, o których mowa w ust. 9 pkt 1-3, nie mogą przekroczyć 1/2 kwoty stanowiącej górną granicę pierwszego przedziału skali podatkowej, o której mowa w art. 27 ust. 1 (art. 22 ust. 9a ustawy).

Na podstawie art. 22 ust. 10 ww. ustawy, jeżeli podatnik udowodni, że koszty uzyskania przychodów były wyższe niż wynikające z zastosowania normy procentowej określonej w ust. 9 pkt 1-4 i pkt 6, koszty uzyskania przyjmuje się w wysokości kosztów faktycznie poniesionych. Przepisy ust. 5 i ust. 5a pkt 2 stosuje się odpowiednio.

Przepis ten stosuje się również, jeżeli podatnik udowodni, że w roku podatkowym łączne koszty uzyskania przychodów, o których mowa w ust. 9 pkt 1-3, były wyższe niż kwota określona w ust. 9a (art. 22 ust. 10a tej ustawy).

O zastosowaniu 50% kosztów uzyskania przychodów z tytułu korzystania przez twórców z praw autorskich decyduje wyłącznie fakt uzyskania przychodu jako wynagrodzenia za wykonanie czynności (utworu), będącej przedmiotem prawa autorskiego w rozumieniu ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych (Dz. U. z 2016 r., poz. 666).

Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych nie definiuje pojęć użytych w art. 22 ust. 9 pkt 3 ww. ustawy, takich jak np. „twórca”, „korzystanie przez twórców z praw autorskich” lub pojęć z nimi związanych jak np. „utwór”, zaś ustawodawca odsyła w tym względzie do odrębnych przepisów, przez które należy rozumieć ustawę o prawie autorskim i prawach pokrewnych.

W myśl art. 1 ust. 1 tej ustawy, przedmiotem prawa autorskiego jest każdy przejaw działalności twórczej o indywidualnym charakterze, ustalony w jakiejkolwiek postaci, niezależnie od wartości, przeznaczenia i sposobu wyrażenia (utwór). Zgodnie z art. 1 ust. 2 ww. ustawy w szczególności przedmiotem prawa autorskiego są utwory:

  1. wyrażone słowem, symbolami matematycznymi, znakami graficznymi (literackie, publicystyczne, naukowe, kartograficzne oraz programy komputerowe);
  2. plastyczne;
  3. fotograficzne;
  4. lutnicze;
  5. wzornictwa przemysłowego;
  6. architektoniczne, architektoniczno-urbanistyczne i urbanistyczne;
  7. muzyczne i słowno-muzyczne;
  8. sceniczne, sceniczno-muzyczne, choreograficzne i pantomimiczne;
  9. audiowizualne (w tym filmowe).

Zgodnie z art. 8 ust. 1 ww. ustawy, prawo autorskie przysługuje twórcy, o ile ustawa nie stanowi inaczej. Natomiast z przepisu art. 8 ust. 2 ww. ustawy wynika, że domniemywa się, że twórcą jest osoba, której nazwisko w tym charakterze uwidoczniono na egzemplarzach utworu lub której autorstwo podano do publicznej wiadomości w jakikolwiek inny sposób w związku z rozpowszechnianiem utworu.

Ponadto, w rozumieniu prawa autorskiego, jako twórczy traktowany jest taki rezultat działalności, który na tyle związany jest z osobą twórcy, by było mało prawdopodobne, aby inna osoba podejmująca identycznie skierowany wysiłek twórczy uzyskała analogiczny lub zasadniczo zbliżony rezultat.

W konsekwencji, zastosowanie kosztów uzyskania przychodów w wysokości 50% będzie możliwe wówczas, gdy dana osoba uzyska przychód za wykonanie czynności będącej przedmiotem prawa autorskiego lub pokrewnego oraz gdy twórca dokona rozporządzenia prawami autorskimi do swojego utworu, czyli gdy przejdą one na zamawiającego dzieło (zleceniodawcę) lub gdy udzieli licencji na korzystanie z nich.

Z przedstawionego zdarzenia przyszłego wynika, że Wnioskodawca jest instytutem badawczym w rozumieniu ustawy o instytutach badawczych, prowadzi działalność naukowo-badawczą, a także jest podmiotem leczniczym w rozumieniu ustawy o działalności leczniczej i prowadzi działalność leczniczą. Wnioskodawca zatrudnia m.in. pracowników naukowych w rozumieniu art. 39 u.i.b., do obowiązków których należy, zgodnie z art. 45 ust. 5 u.i.b. realizacja zadań statutowych instytutu oraz pracowników pozostałych, niemających statusu pracownika naukowego w rozumieniu art. 39 u.i.b. Pracownicy Wnioskodawcy w ramach wykonywanych obowiązków realizują badania naukowe i prowadzą prace badawcze. Do zadań pracowników należy także upowszechnianie osiągnięć nauki, realizowane przede wszystkim poprzez publikacje naukowe, itp.

Ponadto, u Wnioskodawcy obowiązuje Zarządzenie Nr 26/2011 z dnia 3 listopada 2011 r. - Regulamin pracownika naukowego, który określa obowiązki pracownika naukowego oraz zasady przeprowadzania szczegółowej oceny dorobku naukowego. Zgodnie z postanowieniami Zarządzenia, pracownik naukowy jest obowiązany m.in. do twórczej działalności naukowej, upowszechniania osiągnięć nauki, w tym przez publikacje oraz aktywny udział w życiu naukowym.

Zgodnie z obowiązującym u Wnioskodawcy Zarządzeniem Nr 44/2013 z dnia 19 listopada 2013 r. - Tryb dokumentowania dorobku naukowego pracowników Instytutu CZ..., ICZ... zobowiązał pracowników (naukowych i nienaukowych) do dokumentowania swojego dorobku w Bibliotece Naukowej oraz Biurze z-cy Dyrektora ds. Nauki - w zależności od rodzaju dorobku. Obowiązek dokumentowania dorobku dotyczy wszystkich pracowników, nie tylko naukowych. Na tej podstawie w Bibliotece Naukowej ICZ... tworzy się zbiory m.in. publikacji naukowych autorstwa pracowników ICZ..., rozpraw doktorskich i habilitacyjnych. Publikacje są archiwizowane w Bibliotece Naukowej ICZ....

U Wnioskodawcy obowiązuje Regulamin zarządzania prawami autorskimi wydany na podstawie art. 24 ust. 2a u.i.b. Zgodnie z § 4 ust. 1 pkt 1 Regulaminu, Instytut nabywa majątkowe prawa autorskie do przedmiotu praw autorskich wytworzonych w ramach obowiązków pracowniczych przez pracowników Instytutu, w tym stanowiących utwór naukowy.

Zgodnie z § 5 Regulaminu, § 4 stosuje się odpowiednio do przedmiotu praw autorskich powstałego w wyniku prowadzenia prac badawczych lub prac rozwojowych finansowanych przez Narodowe Centrum Badań i Rozwoju, Narodowego Centrum Nauki, Ministra właściwego ds. Nauki.

W związku z charakterem prowadzonej działalności, pracownicy Wnioskodawcy mogą być także autorami lub współautorami prac (publikacji) wydawanych w ramach środków finansowych otrzymanych z instytucji finansującej, innej niż Wnioskodawca (tzw. granty). Środki finansowe pochodzą m.in. z Narodowego Centrum Badań i Rozwoju (NCBR), Narodowego Centrum Nauki (NCN), Ministra właściwego ds. Nauki (MN). Badania w ramach grantu mogą obejmować tylko przeprowadzenie badań (wówczas nie ma publikacji) lub przeprowadzenie badań, i opracowanie i wydanie publikacji - wówczas wynikiem prac w ramach grantu jest stworzenie utworu zawierającego podsumowanie prowadzonych badań. Umowa na grant dotyczy konkretnego badania. Informacja, że publikacja jest wynikiem prac prowadzonych w ramach otrzymanego grantu jest umieszczana na publikacji w postaci wpisu o „finansowaniu projektu” lub „wsparciu finansowym projektu”. W konsekwencji, publikacje wykonane w ramach grantu spełniają przesłanki utworu w rozumieniu ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych. Pracownicy natomiast są autorami w rozumieniu ww. ustawy.

Realizacja prac w ramach grantu może przebiegać m.in. na zasadzie, że umowa o grant zawierana jest między trzema podmiotami: instytucją finansującą, Wnioskodawcą i badaczem/kierownikiem projektu (pracownik Wnioskodawcy). W ramach umowy badacz/kierownik projektu (pracownik) nie otrzymuje wynagrodzenia bezpośrednio od instytucji finansującej. Umowa określa zasady prowadzenia badań, finansowania projektu. Umowa przewiduje, że środki finansowe są przekazywane jednostce (Wnioskodawcy) przez jednostkę finansującą, następnie przekazanymi środkami dysponuje kierownik projektu/badacz po uzyskaniu zgody Wnioskodawcy. Środki finansowe wypłaca Wnioskodawca. Wnioskodawca zawiera z pracownikami umowy o dzieło na realizację grantu. Pracownik otrzymuje z tytułu tej umowy wynagrodzenie, w tym wynagrodzenie za przeniesienie praw autorskich na Wnioskodawcę. Publikacje zawierają afiliacje Instytutu (tj. Wskazanie ICZ... jako miejsca realizacji badań naukowych, których wynik stanowi podstawę publikacji czasopiśmiennej lub monografii naukowej). Utwór podlega udokumentowaniu w Bibliotece Naukowej ICZ....

Składając publikację do Biblioteki Naukowej, w sytuacji, gdy praca powstała w związku z realizacją grantu, pracownik składa oświadczenie, w którym wskazuje, czy złożona publikacja zrealizowana została w ramach grantu dla Instytutu, na podstawie umowy o dzieło zawartej z Instytutem, w ramach której otrzymał lub nie otrzymał wynagrodzenia z tytułu honorarium za przeniesienie praw autorskich.

W umowach o dzieło zawieranych z Wnioskodawcą, pracownicy oświadczają, że czynności określone w umowie będą wykonane poza godzinami pracy określonymi w obowiązującym strony w ramach stosunku pracy rozkładem czasu pracy. W umowach o dzieło znajduje się także zapis, że wynagrodzenie obejmuje także wynagrodzenie za przeniesienie autorskich praw majątkowych do utworu. W umowach o dzieło zawieranych z Wnioskodawcą są postanowienia o przeniesieniu praw autorskich, zgodnie z którymi wszelkie prawa majątkowe do utworów powstałych w wyniku wykonania badań lub z wykorzystaniem wyników badań przechodzą na Wnioskodawcę automatycznie z chwilą ich powstania.

Wnioskodawca jeden raz w roku generuje imienne raporty dla każdego pracownika z osobna (wykaz dorobku publikacyjnego). Imienne raporty zawierają informacje o liczbie publikacji oddanych w danym roku do Biblioteki Naukowej, rodzaju publikacji, wartości przysługujących punktów MNiSW oraz wartości wskaźnika Impact Factor (IF). Imienne raporty są następnie zatwierdzane przez Komisję Rady Naukowej. Zbiorczy raport zatwierdzany jest przez Dyrektora. W raportach indywidualnych uwzględnia się jedynie prace z afiliacją ICZ... (podaną w publikacji, a w przypadku podwójnej afiliacji podanej w publikacji, potwierdzoną oświadczeniem). Prace grantowe afiliowane przez ICZ... uwzględniane są w raporcie indywidualnym, jeśli autor deklaruje w oświadczeniu, że nie korzystał z wynagrodzenia grantowego (nie zawierał umowy grantowej), a tym samym nie otrzymał honorarium z tytułu praw autorskich.

Dowodem stworzenia utworu jest zgłoszenie utworu do Biblioteki Naukowej ICZ... i złożenie w Bibliotece jego kopii. Na każdej publikacji stanowiącej wynik realizacji grantu znajduje się odpowiednia adnotacja wpis: „projekt finansowany z ...” lub „projekt wsparty finansowo z ....”, oraz afiliacja ICZ....

Mając zatem na uwadze przedstawione zdarzenie przyszłe oraz obowiązujące przepisy prawa stwierdzić należy, że jeżeli w zawartej umowie o dzieło znajduje się zapis o przeniesieniu praw autorskich, zgodnie z którym wszelkie prawa majątkowe do utworów wykonanych w ramach grantu realizowanego na podstawie umowy trójstronnej i zawartej z pracownikiem/wykonawcą odrębnej umowy o dzieło, to Wnioskodawca jako płatnik podatku dochodowego od osób fizycznych przy poborze zaliczek na ten podatek może zastosować 50% koszty uzyskania przychodu, zgodnie z art. 22 ust. 9 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, przy czym – jak wynika z art. 22 ust. 9a tej ustawy – koszty te nie mogą przekroczyć 1/2 kwoty stanowiącej górną granicę pierwszego przedziału skali podatkowej.

Powyższe koszty oblicza się od przychodu pomniejszonego o potrącone przez płatnika w danym miesiącu składki na ubezpieczenie emerytalne, rentowe oraz na ubezpieczenie chorobowe, o których mowa w art. 26 ust. 1 pkt 2 lit. b) ww. ustawy, których podstawę wymiaru stanowi ten przychód.

Jednakże należy zauważyć, że zgodnie z art. 14b ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613, z późn. zm.), Minister właściwy do spraw finansów publicznych, na pisemny wniosek zainteresowanego, wydaje, w jego indywidualnej sprawie, interpretację przepisów prawa podatkowego (interpretację indywidualną).

Art. 3 pkt 2 Ordynacji podatkowej stanowi, że ilekroć w ustawie jest mowa o przepisach prawa podatkowego - rozumie się przez to przepisy m.in. ustaw podatkowych oraz przepisy wydanych na ich podstawie aktów wykonawczych. Natomiast poprzez ustawy podatkowe, zgodnie z art. 3 pkt 1 Ordynacji podatkowej należy rozumieć ustawy dotyczące podatków, opłat oraz niepodatkowych należności budżetowych określające podmiot, przedmiot opodatkowania, powstanie obowiązku podatkowego, podstawę opodatkowania, stawki podatkowe oraz regulujące prawa i obowiązki organów podatkowych, podatników, płatników i inkasentów, a także ich następców prawnych oraz osób trzecich. Stosownie do tej definicji, ww. ustawa o prawie autorskim i prawach pokrewnych nie stanowi przepisów prawa podatkowego, a więc działający w imieniu Ministra Finansów Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi nie jest upoważniony do interpretowania tej ustawy w trybie art. 14b Ordynacji podatkowej.

Organy podatkowe nie są właściwe w zakresie rozstrzygania autorskiego charakteru wykonywanych czynności. Interpretacja przepisów ustawy o prawie autorskim nie leży w kompetencji organów podatkowych. Organy podatkowe nie są zatem uprawnione do orzekania, czy określony rezultat pracy jest utworem w rozumieniu prawa autorskiego.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2016 r., poz. 718). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Łodzi, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Piotrkowie Trybunalskim, ul. Wronia 65, 97-300 Piotrków Trybunalski.