ILPB2/415-996/14-2/WM | Interpretacja indywidualna

50% koszty uzyskania przychodu.
ILPB2/415-996/14-2/WMinterpretacja indywidualna
  1. podwyższenie kosztów uzyskania przychodu
  2. prawa autorskie
  3. utwory
  4. wynagrodzenia
  1. Podatek dochodowy od osób fizycznych (PIT) -> Koszty uzyskania przychodów

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 749, z późn. zm.) oraz § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z 1 października 2014 r. (data wpływu: 1 października 2014 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie kosztów uzyskania przychodów – jest prawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 1 października 2014 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie kosztów uzyskania przychodów.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Wnioskodawca jest zatrudniony na podstawie umowy o pracę w Banku na stanowisku eksperta informatyki ds. rozwoju oprogramowania. W ramach obowiązków służbowych olbrzymią większość swego czasu pracy od lat Zainteresowany poświęca tworzeniu lub modyfikacji oprogramowania, a także tworzeniu specyfikacji technicznych na wewnętrzne potrzeby Banku lub poddostawców zewnętrznych. Czynności te wchodzą w zakres Prawa Autorskiego, a powstałe specyfikacje i programy są utworami, wg definicji z rozdz. 1, art. 1 pkt 1 i 2 prawa autorskiego. Zarówno specyfikacje techniczne, jak i programy komputerowe, które tworzy Wnioskodawca mają charakter indywidualny, a programy komputerowe są jawnie wymienione w prawie autorskim jako podlegające temu prawu.

Zakład pracy nie wyodrębnia jednak w żaden sposób w informacji podatkowej PIT-11. Od Departamentu Kadr Wnioskodawca uzyskał informację, że Jego praca nie jest uznawana za pracę twórczą, z czym Zainteresowany się nie zgadza – w szczególności dlatego, że programy są jawnie wyszczególnione w Prawie Autorskim.

Wnioskodawca stoi na stanowisku, że jest twórcą w rozumieniu prawa autorskiego wg definicji z rozdz. 2, art. 8. Autorstwo Jego programów i specyfikacji jest powszechnie znane: specyfikacje tworzone przez Zainteresowanego są podpisane Jego nazwiskiem, natomiast programy przekazywane do użytkowania (rozpowszechnianie utworu) są oznaczane jako pochodzące od Zainteresowanego.

W rozliczeniu podatku dochodowego za 2013 r. Wnioskodawca uznał, że z tytułu przewłaszczania autorskich praw majątkowych przez zakład pracy przysługują Zainteresowanemu podwyższone koszty uzyskania przychodu, zgodnie z ustawą o podatku dochodowym, jako rekompensata za fakt, że nie wolno Wnioskodawcy sprzedać wytworzonych programów na wolnym rynku, pomimo że jest ich autorem. W związku z powyższym, Zainteresowany dokonał więc odpowiedniej korekty kosztów wykazanych w PIT-11.

Na potwierdzenie opisanego stanu rzeczy Wnioskodawca dysponuje następującymi dowodami.

  1. dyplom ukończenia wyższych studiów magisterski na kierunku: informatyka, specjalność: wytwarzanie oprogramowania. Zainteresowany nie ma żadnych uprawnień, ani certyfikatów, szkoleń dla innych sposobów zarobkowania;
  2. umowa o pracę. Nie opisuje ona zakresu obowiązków, ani nie wspomina w żaden sposób o prawach autorskich. Jest w niej jednak zapisane, że Zainteresowany jest specjalistą ds. oprogramowania w Departamencie Rozwoju Aplikacji, co oznacza że na tym stanowisku tworzy programy;
  3. firma ma certyfikat jakości ISO w zakresie wytwarzania oprogramowania. Formalny proces opisuje czynności podejmowane przez pracowników Obszaru Rozwoju Systemów (Departament Rozwoju Aplikacji jest jego częścią) w celu wytworzenia oprogramowania oraz specyfikacji technicznych. Proces ten jest audytowany przez zewnętrzną instytucję. Żaden inny proces nie jest certyfikowany dla tego Obszaru;
  4. Wnioskodawca otrzymuje regularnie polecenia przekazania oprogramowania do instalacji, i fakt ten jest udokumentowany w systemach informatycznych;
  5. prowadzona jest szczegółowa i obligatoryjna ewidencję czasu pracy w firmie. Z ewidencji tej wynika dokładnie, ile godzin zostało poświęcone na poszczególne projekty informatyczne w rozbiciu m.in. na tworzenie specyfikacji i programowej;
  6. w firmie istnieje repozytorium programów, z którego wynika, kto i kiedy stworzył daną część oprogramowania.

W opinii Zainteresowanego, w obowiązującym prawie istnieje juka – ani ustawa, ani żaden inny znany Wnioskodawcy przepis nie określają, jakie wymogi formalne są niezbędne dla uzyskania podwyższonych kosztów uzyskania przychodu z tytułu praw autorskich.

Wobec wymienionych powyżej przesłanek, Zainteresowany uważa, że jest bezspornym faktem, iż większość czasu pracy Wnioskodawcy jest związana z czynnościami objętymi prawem autorskim.

Zgodnie z ustawą o podatku dochodowym od osób fizycznych, tj. art. 22 ust. 9 pkt 3 koszty uzyskania przychodów określa się z tytułu korzystania z praw autorskich, które mają zastosowanie w analizowanym przypadku.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy zastosowanie przez Wnioskodawcę podwyższonych kosztów uzyskania przychodów w stosunku do części Jego wynagrodzenia dotyczącej wynagrodzenia za pracę twórczą, która jest udokumentowana w systemie rozliczeniowym obowiązującym u pracodawcy – jest prawidłowe...

Zdaniem Wnioskodawcy, postąpił prawidłowo naliczając koszty uzyskania przychodu dla tej części zarobków, które wynikają z czynności tworzenia specyfikacji oprogramowania.

Na potwierdzenie prezentowanego stanowiska w sprawie oceny prawnej zaistniałego stanu faktycznego Zainteresowany przywołał interpretacje indywidualne potwierdzające, zdaniem Wnioskodawcy, zasadność naliczania podwyższonych kosztów uzyskania przychodów w analizowanym przypadku.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Zgodnie z przepisem art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r., poz. 361, z późn. zm.), opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

W art. 10 ust. 1 ww. ustawy, zostały określone źródła przychodów, gdzie między innymi, w pkt 1 wymienia się: stosunek służbowy, stosunek pracy, w tym spółdzielczy stosunek pracy, członkostwo w rolniczej spółdzielni produkcyjnej lub innej spółdzielni zajmującej się produkcją rolną, pracę nakładczą, emeryturę lub rentę.

Stosownie do art. 11 ust. 1 ww. ustawy, przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9 i 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, art. 19 i art. 20 ust. 3, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

Zgodnie z art. 12 ust. 1 ww. ustawy, za przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej oraz spółdzielczego stosunku pracy uważa się wszelkiego rodzaju wypłaty pieniężne oraz wartość pieniężną świadczeń w naturze bądź ich ekwiwalenty, bez względu na źródło finansowania tych wypłat i świadczeń, a w szczególności: wynagrodzenia zasadnicze, wynagrodzenia za godziny nadliczbowe, różnego rodzaju dodatki, nagrody, ekwiwalenty za niewykorzystany urlop i wszelkie inne kwoty niezależnie od tego, czy ich wysokość została z góry ustalona, a ponadto świadczenia pieniężne ponoszone za pracownika, jak również wartość innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych.

Koszty uzyskania przychodów regulują przepisy Rozdziału 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Pracownikowi uzyskującemu przychody m.in. z tytułu stosunku pracy przysługuje, zgodnie z przepisem art. 22 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, odliczenie jednej, pełnej miesięcznej normy kosztów uzyskania przychodów niezależnie od wymiaru czasu pracy.

Inaczej jest traktowana sprawa kosztów uzyskania przychodów twórców i autorów zatrudnionych na umowę o pracę. O zastosowaniu 50% kosztów uzyskania przychodów z tytułu korzystania przez twórców z praw autorskich decyduje fakt uzyskania przychodu jako wynagrodzenia za wykonanie czynności (utworu), będącej przedmiotem prawa autorskiego.

Stosownie do przepisu art. 22 ust. 9 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, koszty uzyskania niektórych przychodów określa się z tytułu korzystania przez twórców z praw autorskich i artystów wykonawców z praw pokrewnych, w rozumieniu odrębnych przepisów, lub rozporządzania przez nich tymi prawami – w wysokości 50% uzyskanego przychodu, z zastrzeżeniem ust. 9a, z tym że koszty te oblicza się od przychodu pomniejszonego o potrącone przez płatnika w danym miesiącu składki na ubezpieczenia emerytalne i rentowe oraz na ubezpieczenie chorobowe, o których mowa w art. 26 ust. 1 pkt 2 lit. b, których podstawę wymiaru stanowi ten przychód.

W myśl art. 22 ust. 9a ww. ustawy, w roku podatkowym łączne koszty uzyskania przychodów, o których mowa w ust. 9 pkt 1-3, nie mogą przekroczyć 1/2 kwoty stanowiącej górną granicę pierwszego przedziału skali podatkowej, o której mowa w art. 27 ust. 1.

Na podstawie art. 22 ust. 10 ww. ustawy, jeżeli podatnik udowodni, że koszty uzyskania przychodów były wyższe niż wynikające z zastosowania normy procentowej określonej w ust. 9 pkt 1-4 i pkt 6, koszty uzyskania przyjmuje się w wysokości kosztów faktycznie poniesionych. Przepisy ust. 5 i ust. 5a pkt 2 stosuje się odpowiednio.

Przepis ust. 10 stosuje się również, jeżeli podatnik udowodni, że w roku podatkowym łączne koszty uzyskania przychodów, o których mowa w ust. 9 pkt 1-3, były wyższe niż kwota określona w ust. 9a (art. 22 ust. 10a ww. ustawy).

Z przywołanych wcześniej przepisów wynika, że o zastosowaniu podwyższonych kosztów uzyskania przychodów decyduje wyłącznie fakt osiągnięcia przez podatnika przychodu za wykonanie czynności (utworu) będącej przedmiotem prawa autorskiego.

Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych nie definiuje pojęć użytych w art. 22 ust. 9 pkt 3 ustawy, takich jak np. „twórca”, „korzystanie przez twórców z praw autorskich” lub pojęć z nimi związanych, jak np. „utwór”, natomiast ustawodawca odsyła w tym względzie do odrębnych przepisów, przez które należy rozumieć ustawę z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych (Dz. U. z 2006 r. Nr 90, poz. 631, z późn. zm.).

Czy więc określony przychód został osiągnięty z tytułu praw autorskich lub pokrewnych należy ocenić w świetle odrębnych przepisów, czyli przepisów ww. ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych. Zgodnie z art. 1 ust. 1 i 2 tej ustawy, przedmiotem prawa autorskiego jest każdy przejaw działalności twórczej o indywidualnym charakterze, ustalony w jakiejkolwiek postaci, niezależnie od wartości, przeznaczenia i sposobu wyrażania (utwór). W szczególności przedmiotem prawa autorskiego są utwory:

  1. wyrażone słowem, symbolami matematycznymi, znakami graficznymi (literackie, publicystyczne, naukowe, kartograficzne oraz programy komputerowe),
  2. plastyczne,
  3. fotograficzne,
  4. lutnicze,
  5. wzornictwa przemysłowego,
  6. architektoniczne, architektoniczno-urbanistyczne i urbanistyczne,
  7. muzyczne i słowno-muzyczne,
  8. sceniczne, sceniczno-muzyczne, choreograficzne i pantomimiczne,
  9. audiowizualne (w tym filmowe).

Ponadto w rozumieniu prawa autorskiego jako twórczy traktowany jest taki rezultat działalności, który na tyle związany jest z osobą twórcy, by było mało prawdopodobne, aby inna osoba podejmująca identycznie skierowany wysiłek twórczy uzyskała analogiczny lub zasadniczo zbliżony rezultat.

Zgodnie zaś z art. 8 ust. 1 ww. ustawy, prawo autorskie przysługuje twórcy, o ile ustawa nie stanowi inaczej. Domniemywa się, że twórcą jest osoba, której nazwisko w tym charakterze uwidoczniono na egzemplarzach utworu lub której autorstwo podano do publicznej wiadomości w jakikolwiek inny sposób w związku z rozpowszechnianiem utworu (art. 8 ust. 2 ww. ustawy).

Z kolei, stosownie do art. 9 ust. 1 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych, współtwórcom przysługuje prawo autorskie wspólnie. Domniemywa się, że wielkości udziałów są równe. Każdy ze współtwórców może żądać określenia wielkości udziałów przez sąd, na podstawie wkładów pracy twórczej.

Przychody z tytułu korzystania przez twórców z praw autorskich lub artystów wykonawców z praw pokrewnych albo rozporządzania tymi prawami, występują wówczas gdy spełnione są dwie przesłanki. Po pierwsze, konieczne jest wystąpienie przedmiotu praw majątkowych w postaci utworu lub artystycznego wykonania. Po drugie zaś, osiągnięty przychód musi być bezpośrednio związany z korzystaniem z określonych praw autorskich lub pokrewnych albo rozporządzaniem nimi, stanowić skutek takiego korzystania lub rozporządzenia w postaci odpowiedniego wynagrodzenia autorskiego lub wykonawczego. W umowach, które towarzyszą zamawianiu utworów, strony powinny wyraźnie postanowić, że przedmiotem zamówienia jest właśnie dobro niematerialne, podlegające ochronie na mocy ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych.

Kwestie prawne związane z powstaniem i nabyciem prawa autorskiego do utworów pracowniczych reguluje art. 12 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych. Zgodnie z ustępem 1 tego przepisu, jeżeli ustawa lub umowa o pracę nie stanowią inaczej, pracodawca, którego pracownik stworzył utwór w wyniku wykonywania obowiązków ze stosunku pracy, nabywa z chwilą przyjęcia utworu autorskie prawa majątkowe w granicach wynikających z celu umowy o pracę i zgodnego zamiaru stron. Z kolei, stosownie do art. 74 ust. 3 ww. ustawy, prawa majątkowe do programu komputerowego stworzonego przez pracownika w wyniku wykonywania obowiązków ze stosunku pracy przysługują pracodawcy, o ile umowa nie stanowi inaczej.

W razie zatem wykonywania na podstawie jednej umowy o pracę czynności zarówno chronionych prawem autorskim, jak i niebędących przedmiotem prawa autorskiego, pozbawionych cech twórczych, z umowy tej lub innego stosownego dokumentu, powinno wynikać, jaka część wynagrodzenia obejmuje wynagrodzenie z tytułu korzystania z prawa autorskiego, a jaka część dotyczy czynności nie chronionych prawem autorskim. Tylko bowiem takie rozróżnienie, jak również dokumentowanie prac – utworów chronionych prawem autorskim oraz wypłaconych wynagrodzeń z tego tytułu daje podstawę do zastosowania 50% kosztów uzyskania przychodów przy zapewnieniu właściwej realizacji obowiązków płatnika w zakresie prawidłowego obliczania i poboru zaliczek na podatek dochodowy. Podkreślenia przy tym wymaga, że zakwalifikowanie, czy wykonywana praca w ramach umowy o pracę jest przedmiotem prawa autorskiego jest obowiązkiem płatnika, który dokonuje świadczeń z tego tytułu. Jak już wspomniano wcześniej, powyższe rozróżnienie musi wynikać z umowy o pracę lub innego stosownego dokumentu, bowiem ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych nie przewiduje możliwości szacunkowego ustalania ilości pracy twórczej w całej ilości pracy danego pracownika – twórcy. Na podstawie szacunkowego (procentowego) określenia ilości wykonywanych przez pracownika prac objętych prawami autorskimi spośród ogółu jego obowiązków pracowniczych nie można ustalić, jaka konkretna część wynagrodzenia związana jest z korzystaniem z praw autorskich.

Podwyższone koszty uzyskania przychodów można więc stosować, jeżeli umowa o pracę nie stanowi inaczej, a obowiązki ze stosunku pracy sprowadzają się do działalności twórczej lub ją obejmują, wynagrodzenie za pracę stanowi równocześnie wynagrodzenie za przeniesienie autorskich praw majątkowych. Z umowy o pracę bądź innego dokumentu powinno jednak wynikać, jaka część wynagrodzenia (uposażenia) obejmuje wynagrodzenie autorskie z tytułu korzystania przez pracownika z praw autorskich, a jaka dotyczy wynagrodzenia ściśle związanego z wykonywaniem obowiązków pracowniczych (służbowych). Tylko bowiem takie wyróżnienie, jak wyżej wspomniano, daje podstawę do zastosowania normy kosztów uzyskania przychodów w wysokości 50%.

Należy podkreślić, że organy podatkowe nie są właściwe w zakresie rozstrzygania autorskiego charakteru wykonywanych czynności. Interpretacja przepisów ustawy o prawie autorskim nie leży w kompetencji organów podatkowych. Organy podatkowe nie są zatem uprawnione do orzekania, czy określony rezultat pracy jest utworem w rozumieniu prawa autorskiego.

Z przedstawionego we wniosku opis stanu faktycznego wynika, że jest zatrudniony na umowę o pracę na stanowisku ds. rozwoju oprogramowania. W ramach obowiązków służbowych większość czasu Zainteresowany poświęca tworzeniu i modyfikacji oprogramowania, a także specyfikacji technicznych. Czynności te wchodzą w zakres prawa autorskiego, zaś tworzone specyfikacji i programy stanową utwory w rozumieniu ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych. Zakład pracy, w którym zatrudniony jest Wnioskodawca, prowadzi szczegółową i obligatoryjna ewidencję czasu pracy w firmie. Z ewidencji tej wynika dokładnie, ile godzin zostało poświęcone na poszczególne projekty informatyczne w rozbiciu m.in. na tworzenie specyfikacji i programowej. Ponadto, w firmie istnieje repozytorium programów, z którego wynika, kto i kiedy stworzył daną część oprogramowania.

Mając powyższe na uwadze, należy stwierdzić, że w stosunku do części wynagrodzenia Wnioskodawcy, która dotyczy wynagrodzenia za pracę twórczą udokumentowaną w systemie rozliczeniowym obowiązującym u pracodawcy, będącej przejawem pracy twórczej o indywidualnym charakterze, istnieje możliwość zastosowania 50% stawki kosztów uzyskania przychodów, o której mowa w art. 22 ust. 9 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych – z uwzględnieniem limitu określonego w art. 22 ust. 9a tej ustawy.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu, ul. Ratajczaka 10/12, 61-815 Poznań, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.

Dodatkowe interpretacje podatkowe i orzeczenia

© 2011-2016 Interpretacje.org
StrukturaWybrane zagadnieniaSerwis
Działy przedmiotowe
Komentarze podatkowe
Najnowsze interpretacje
Aport
Gmina
Koszty uzyskania przychodów
Najem
Nieruchomości
Obowiązek podatkowy
Odszkodowania
Pracownik
Prawo do odliczenia
Projekt
Przedsiębiorstwa
Przychód
Różnice kursowe
Sprzedaż
Stawki podatku
Świadczenie usług
Udział
Zwolnienia przedmiotowe
Aktualności
Informacje o serwisie
Kanały RSS
Reklama w serwisie
Serwis zawiera interpretacje podatkowe publikowane przez Ministerstwo Finansów, na które składają się: interpretacje indywidualne oraz interpretacje ogólne wydane na podstawie art. 14a oraz art. 14b ustawy z 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (tj. Dz. U. z 2005 r. Nr 8 poz. 60 ze zm.), jak również informacje o zakresie stosowania przepisów prawa podatkowego (interpretacje podatkowe wydane na podstawie przepisów obowiązujących przed 1 lipca 2007 r.), a także wybrane orzeczenia dotyczące problematyki podatkowej.