0111-KDIB3-1.4012.686.2018.2.RSZ | Interpretacja indywidualna

Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej,
Zastosowanie preferencyjnej stawki VAT 8% dla usług opisanych we wniosku

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2018 r., poz. 800, z późn. zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 29 sierpnia 2018 r. (data wpływu 3 września 2018 r.), uzupełnionym pismem z 28 października 2018 r. (data wpływu 2 listopada 2018 r.), o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zastosowania preferencyjnej stawki VAT 8% dla usług opisanych we wniosku – jest prawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 3 września 2018 r. do tut. organu wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zastosowania preferencyjnej stawki VAT 8% dla usług opisanych we wniosku.

Ww. wniosek został uzupełniony pismem z 28 października 2018 r. (data wpływu 2 listopada 2018 r.), będącym odpowiedzią na wezwanie tut. organu z 18 października 2018 r. znak: 0111-KDIB3-1.4012.686.2018.1.RSZ.

We wniosku przedstawiono następujący zaistniały stan faktyczny:

W ramach prowadzonej działalności (PKD 71.11.2) Wnioskodawca opracowuje projekty architektoniczne na dwa sposoby:

1.

Projekty w całości są autorstwa Wnioskodawcy, indywidualne, innowacyjne i opiewają na jego dane osobowe. Wnioskodawca pełni także nadzór autorski realizowanego projektu (w miarę potrzeb).

Realizacja umów projektowych przebiega w następujący sposób:

  • wstępne określenie zakresu wymaganego projektu, ustalone w rozmowie z inwestorem, zakres ten wynika z potrzeb inwestora i dotyczy powierzchni mieszkaniowych, usługowych, przemysłowych, sportowych bądź innych w zależności od tego jaką inwestycję należy w oparciu o projekt zrealizować;
  • uzyskanie od inwestora programu funkcjonalno-użytkowego mającego powstać obiektu w postaci opisowej bądź (rzadziej) graficznej;
  • analiza przedstawionego programu pod kątem potrzeb inwestora i możliwości realizacji w zakresie formalno-prawnym, konstrukcyjnym, dotyczącym formy, wpisania się w istniejące otoczenie, zabezpieczeń infrastrukturalnych itp.;
  • konsultacja z inwestorem w oparciu o przeprowadzoną analizę i ostateczne, lub prawie ostateczne, sprecyzowanie programu;
  • praca koncepcyjna nad tematem, wynikiem której jest ogólny zarys proponowanych rozwiązań;
  • konsultacja z inwestorem w wyniku której następuje uszczegółowienie proponowanych przez Wnioskodawcę rozwiązań, lub – niekiedy - ich głębsza korekta;
  • ciąg dalszy pracy nad projektem, w wyniku której pojawia się, zgodny z zamierzeniami inwestora, obraz projektowanego obiektu;
  • ponowna konsultacja z inwestorem i uzyskanie ostatecznej akceptacji proponowanych przez Wnioskodawcę rozwiązań;
  • techniczne opracowanie ostateczne (rysunki, opis, wydruki, oprawa), w wyniku której powstaje projekt budowlany w jego autorskim wydaniu.

Na tak wykonany projekt Wnioskodawca przenosi, za wynagrodzeniem w formie honorarium, autorskie prawa majątkowe na rzecz inwestora, uprawniające do jednorazowej realizacji, zgodnie z projektem. Takie ustalenie pojawia się przy każdorazowym opracowaniu. Umowy nie są zawierane w formie pisemnej.

Przy realizacji powyższych usług projektowych Wnioskodawca stosował stawkę podstawową w wysokości 23%.

Zdaniem Wnioskodawcy, jest on twórcą w myśl ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych, gdzie za przeniesienie praw autorskich otrzymuje honorarium zgodnie z zawartą umową. Owa czynność winna zostać opodatkowana 8% stawką VAT, zgodnie z pkt 181 załącznika nr 3 ustawy o podatku od towarów i usług.

2.

Zdarza się, że pracownia Wnioskodawcy zleca wykonanie projektów innym podmiotom (podwykonawcom), prowadzącym działalność we własnym zakresie. W takim przypadku Wnioskodawca otrzymuje od podwykonawcy fakturę ze stawką VAT 23%.

Projekt taki zawiera dane podwykonawcy w zakresie wykonanych przez niego prac.

Wnioskodawca, jako architekt wyznacza szczegółowo zakres i rodzaj prac. Wnioskodawca przekazuje swoje, indywidualne wytyczne do projektu, gdyż jest on jego autorstwa.

Podwykonawca dokonuje przeliczeń technicznych do projektu opracowywanego przez Wnioskodawcę i jednocześnie odpowiada za swój zakres obowiązków. Takimi podwykonawcami, poza projektantem konstruktorem, są inni projektanci branżowi, głównie w zakresie instalacji sanitarnych lub elektrycznych. W dalszej części Wnioskodawca kompletuje projekt i osobiście podpisuje. W projekcie znajdują się także podpisy projektantów branżowych (podwykonawców).

Do tych usług Wnioskodawca stosował również podstawową stawkę VAT 23% a uważa, że winna być zastosowana stawka 8%.

W ww. piśmie z 28 października 2018 r. Wnioskodawca w uzupełnieniu wniosku, w odpowiedzi na pytanie:

1. Czy Wnioskodawca wykonując projekty architektoniczne (dokumentację projektową) jest twórcą w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych (Dz.U. z 2018 r. poz. 1191, z późn. zm.)? wskazał, że cyt.: „Wg mojej wiedzy wykonując projekty architektoniczne (dokumentację projektową) jestem twórcą w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych (Dz.U. z 2018 r. poz. 1191, z późn. zm.).

2. Czy sporządzone projekty stanowią utwór w rozumieniu ww. ustawy?” wskazał, że cyt.: „Wg mojej wiedzy projekty stanowią utwór w rozumieniu ww. ustawy.

3. Czy Wnioskodawca, w odniesieniu do czynności wymienionych w punkcie 2, za sporządzoną dokumentację projektową jest wynagradzany w formie honorarium, czy też w innej formie, proszę wskazać w jakiej?” wskazał, że cyt.: „Wg mojej oceny za czynności wymienione w pkt 2 - za sporządzoną dokumentację projektową otrzymuje wynagrodzenie w formie honorarium.” 

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania (ostatecznie sformułowane w ww. piśmie uzupełniającym z 28 października 2018 r.):
  1. Czy w przypadku usług opisanych w pkt 1 Wnioskodawca może zastosować preferencyjną stawkę VAT 8%?
  2. Czy w przypadku usług opisanych w pkt 2 Wnioskodawca może zastosować preferencyjną stawkę VAT 8%?

Stanowisko Wnioskodawcy (ostatecznie sformułowane w ww. piśmie uzupełniającym z 28 października 2018 r.):

Określenie własnego stanowiska w zakresie pytania 1 i 2.

Na podstawie poz. 181 załącznika 3 w związku z art. 4 ust. 2 i art. 146a pkt 2 ustawy o podatku od towarów i usług z obniżonej 8% stawki VAT korzystają usługi twórców i artystów wykonawców w rozumieniu przepisów ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych, wynagrodzenie w formie honorarium za przekazanie lub udzielenie licencji do praw autorskich lub praw do artystycznego wykonania (bez względu na symbol PKWiU).

Powyższe unormowanie odsyła wprost do przepisów ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych, należy zauważyć, że stosownie do art. 1 ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych (t.j. DZ.U. z 2006 r. nr 90, poz. 631, z późn. zm.) przedmiotem prawa autorskiego jest każdy przejaw działalności twórczej o indywidualnym charakterze, ustalony w jakiejkolwiek postaci, niezależnie od wartości, przeznaczenia i sposobu wyrażenia (utwór).

Natomiast art. 1 ust. 2 pkt 1-9 ww. ustawy stanowi, że w szczególności przedmiotem prawa autorskiego są utwory: wyrażone słowem, symbolami matematycznymi, znakami graficznymi, plastyczne, fotograficzne, lutnicze, wzornictwa przemysłowego, architektoniczne, architektoniczno-urbanistyczne i urbanistyczne, muzyczne i słowno-muzyczne, sceniczne, sceniczno-muzyczne, choreograficzne i pantonomiczne.

W myśl art. 8 ust. 1 - 3 ww. ustawy, „...prawo autorskie przysługuje twórcy, o ile ustawa nie stanowi inaczej...”.

W związku z tym uważa się, że twórca to osoba, której nazwisko w tym charakterze uwidoczniono na egzemplarzach utworu lub której autorstwo podano do publicznej wiadomości w jakikolwiek inny sposób w związku z rozpowszechnianiem utworu.

Wnioskodawca prowadzi działalność gospodarczą w zakresie architektury sklasyfikowanej wg PKD 71.11.Z, co obejmuje: wykonanie dokumentacji projektowej oraz pozostałe obowiązki projektanta (opisane w pkt 75) oraz przeniesienie autorskich praw majątkowych za wynagrodzeniem w formie honorarium. Każdy projekt wykonany przez Wnioskodawcę jest jedyny, indywidualny i niepowtarzalny. Wnioskodawca jest właścicielem autorskich praw majątkowych tych projektów. Przedmiotem sprzedaży jest usługa przygotowania projektu budowlanego oraz pozostałe obowiązki projektanta, wraz z przeniesieniem autorskich praw majątkowych do wykonanego projektu budowlanego.

Wnioskodawca uważa, że jako przedsiębiorca wykonuje projekty architektoniczne jako twórca i artysta w rozumieniu przepisów o prawie autorskim i prawach pokrewnych, a przedmiotem jego usług są kompleksowe projekty wraz z przeniesieniem autorskich praw do nich w celu realizacji na konkretnej działce i Wnioskodawca otrzymuje wynagrodzenie w formie honorarium oraz pokrycie kosztów technicznego wykonania projektu. Wg Wnioskodawcy świadczenie usług projektowych w zakresie wykonania projektu i przeniesienie autorskich praw majątkowych do wykonania projektu są usługami nierozłącznymi i podlega obniżonej stawce VAT 8%.

Takie stanowisko reprezentuje również większość organów podatkowych jak indywidualna interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z 26 kwietnia 2013 r. - sygn. IBPP1/443-100/13/A, jak i interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z 30 stycznia 2014 r. - sygn. IPPP1/443-1309/13-2/MP.

W związku z powyższym Wnioskodawca uważa, że do wykonywanych usług ma prawo do zastosowania stawki 8% zarówno do tych które wykonuje osobiście jak i do tych w których zleca specjalistom branżowym.

Wnioskodawca uważa, że zarówno czynności, które są opisane w pkt 1 jak i 2 mogą korzystać z obniżonej stawki 8%.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2018 r., poz. 2174, z późn. zm.), zwanej dalej ustawą lub ustawą o VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Przez świadczenie usług – w świetle art. 8 ust. 1 ustawy – rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, (...).

Towarami – w myśl art. 2 pkt 6 ustawy – są rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

W myśl art. 5a ustawy – towary lub usługi będące przedmiotem czynności, o których mowa w art. 5, wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, są identyfikowane za pomocą tych klasyfikacji, jeżeli dla tych towarów lub usług przepisy ustawy lub przepisy wykonawcze wydane na jej podstawie powołują symbole statystyczne.

Na podstawie art. 41 ust. 1 ustawy stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2–12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Na mocy art. 41 ust. 2 ustawy – dla towarów i usług, wymienionych w załączniku nr 3 do ustawy, stawka podatku wynosi 7%, z zastrzeżeniem ust. 12 i art. 114 ust. 1.

Jednakże, stosownie do treści art. 146a pkt 1 i 2 ustawy – w okresie od 1 stycznia 2011 r. do 31 grudnia 2018 r., z zastrzeżeniem art. 146f:

  • stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%;
  • stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 2, art. 120 ust. 2 i 3 oraz w tytule załącznika nr 3 do ustawy, wynosi 8%.

W poz. 181 załącznika nr 3 do ustawy, zawierającego wykaz towarów i usług opodatkowanych stawką podatku w wysokości 8%, wymienione zostały (bez względu na symbol PKWiU) usługi twórców i artystów wykonawców w rozumieniu przepisów ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych wynagradzane w formie honorariów za przekazanie lub udzielenie licencji do praw autorskich lub praw do artystycznego wykonania.

Z powyższych przepisów wynika, że w przypadku gdy ani ustawa, ani przepisy wykonawcze nie przewidują dla danego świadczenia obniżonej stawki, bądź zwolnienia należy je opodatkować według 23% stawki podatku.

Ustawa o podatku od towarów i usług nie zawiera definicji twórcy, ustawodawca w powyższym zakresie odsyła do przepisów ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych.

W myśl przepisu art. 1 ust. 1 ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych (Dz. U. z 2018 r., poz. 1191, z późn. zm.) – przedmiotem prawa autorskiego jest każdy przejaw działalności twórczej o indywidualnym charakterze, ustalony w jakiejkolwiek postaci, niezależnie od wartości przeznaczenia i sposobu wyrażenia (utwór).

Z kolei, jak stanowi art. 1 ust. 2 pkt 1-9 ww. ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych – w szczególności przedmiotem prawa autorskiego są utwory:

  1. wyrażone słowem, symbolami matematycznymi, znakami graficznymi (literackie, publicystyczne, naukowe, kartograficzne oraz programy komputerowe);
  2. plastyczne;
  3. fotograficzne;
  4. lutnicze;
  5. wzornictwa przemysłowego;
  6. architektoniczne, architektoniczno-urbanistyczne i urbanistyczne;
  7. muzyczne i słowno-muzyczne;
  8. sceniczne, sceniczno-muzyczne, choreograficzne i pantomimiczne;
  9. audiowizualne (w tym filmowe).

Zgodnie z art. 2 ust. 1 cyt. ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych – opracowanie cudzego utworu, w szczególności tłumaczenie, przeróbka, adaptacja, jest przedmiotem prawa autorskiego bez uszczerbku dla prawa z utworu pierwotnego.

Zatem, aby określone dzieło mogło być przedmiotem prawa autorskiego musi posiadać następujące cechy:

  1. mieć źródło w pracy człowieka (twórcy),
  2. stanowić przejaw działalności twórczej,
  3. posiadać indywidualny charakter.

W myśl art. 8 ust. 1 i ust. 2 powołanej ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych – prawo autorskie przysługuje twórcy, o ile ustawa nie stanowi inaczej. Domniemywa się, że twórcą jest osoba, której nazwisko w tym charakterze uwidoczniono na egzemplarzach utworu lub której autorstwo podano do publicznej wiadomości w jakikolwiek inny sposób w związku z rozpowszechnianiem utworu.

Jak wynika z powyższego, twórcą - w rozumieniu ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych - jest każda osoba prowadząca faktycznie działalność twórczą, czyli działalność, której efektem jest powstanie utworu w myśl art. 1 ust. 1 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych.

Natomiast użyte w art. 1 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych określenie „przejaw działalności twórczej” oznacza jakikolwiek uzewnętrzniony rezultat działalności człowieka o charakterze kreacyjnym. Przesłanka ta jest spełniona, gdy mamy do czynienia z subiektywnym nowym wytworem intelektu.

Użycie w art. 1 ust. 2 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych określenia „utwory” wskazuje, że dla zakwalifikowania określonego rezultatu działalności jako przedmiotu prawa autorskiego konieczne jest spełnienie przesłanek utworu określonych w art. 1 ust. 1 tej ustawy, tzn. aby był on przejawem działalności twórczej oraz miał indywidualny charakter. Tylko w razie spełnienia tych przesłanek przysługują twórcy zarówno autorskie prawa osobiste, jak i autorskie prawa majątkowe, w szczególności zaś wynagrodzenie za korzystanie z utworu. Cecha indywidualności przejawia się w samym procesie twórczym i oznacza oryginalność, niepowtarzalność.

Jednocześnie wskazać należy, że w myśl postanowień rozdziału 5 cyt. ustawy, autorskie prawa majątkowe do utworu mogą przejść na inne osoby na podstawie umowy o przeniesieniu autorskich praw majątkowych lub na podstawie umowy o korzystaniu z utworu, zwanej licencją.

Zgodnie z art. 41 ust. 1 pkt 1 i 2 i ust. 2 ww. ustawy – jeżeli ustawa nie stanowi inaczej:

  1. autorskie prawa majątkowe mogą przejść na inne osoby w drodze dziedziczenia lub na podstawie umowy;
  2. nabywca autorskich praw majątkowych może przenieść je na inne osoby, chyba że umowa stanowi inaczej.

Umowa o przeniesienie autorskich praw majątkowych lub umowa o korzystanie z utworu, zwana dalej „licencją”, obejmuje pola eksploatacji wyraźnie w niej wymienione.

Ustawa o podatku od towarów i usług nie zawiera definicji pojęcia „honorarium”, zatem można wyjaśnić jego znaczenie posługując się Słownikiem Języka Polskiego (Słownik Współczesnego Języka Polskiego, Wydawnictwo Wilga, Warszawa 1996, str. 309), wg którego „honorarium to wynagrodzenie za pracę w wolnych zawodach”. Ustawa ta nie definiuje także pojęcia „wolnego zawodu”. Nie oznacza to jednak, że wynagrodzenie otrzymane z tytułu udzielenia licencji do utworu nie stanowi wynagrodzenia za pracę w wolnym zawodzie o charakterze honorarium, a wynagrodzenia za wykonaną pracę nie można utożsamiać z zapłatą za usługę wykonaną w ramach działalności gospodarczej.

Należy jednak podkreślić, że nie każdy projekt spełnia przesłanki utworu w rozumieniu ww. ustawy. Dotyczy to w szczególności projektów będących powieleniem innych projektów, a więc niebędących rezultatem działalności twórczej o indywidualnym charakterze, jak również projektów typowych, zawierających powtarzalne, nieoryginalne rozwiązania. Projekty takie nie podlegają ochronie autorsko-prawnej na podstawie ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych.

Z opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca w ramach prowadzonej działalności (PKD 71.11.2) opracowuje projekty architektoniczne. Wnioskodawca wykonując projekty architektoniczne (dokumentację projektową) jest twórcą w rozumieniu przepisów ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych. Sporządzone projekty stanowią utwór w rozumieniu ww. ustawy.

Wnioskodawca wskazuje, że projekty w całości są autorstwa Wnioskodawcy, indywidualne, innowacyjne i opiewają na jego dane osobowe. Wnioskodawca pełni także nadzór autorski realizowanego projektu (w miarę potrzeb).

Realizacja umów projektowych przebiega w następujący sposób:

  • wstępne określenie zakresu wymaganego projektu, ustalone w rozmowie z inwestorem, zakres ten wynika z potrzeb inwestora i dotyczy powierzchni mieszkaniowych, usługowych, przemysłowych, sportowych bądź innych w zależności od tego jaką inwestycję należy w oparciu o projekt zrealizować;
  • uzyskanie od inwestora programu funkcjonalno-użytkowego mającego powstać obiektu w postaci opisowej bądź (rzadziej) graficznej;
  • analiza przedstawionego programu pod kątem potrzeb inwestora i możliwości realizacji w zakresie formalno-prawnym, konstrukcyjnym, dotyczącym formy, wpisania się w istniejące otoczenie, zabezpieczeń infrastrukturalnych itp.;
  • konsultacja z inwestorem w oparciu o przeprowadzoną analizę i ostateczne, lub prawie ostateczne, sprecyzowanie programu;
  • praca koncepcyjna nad tematem, wynikiem której jest ogólny zarys proponowanych rozwiązań;
  • konsultacja z inwestorem w wyniku której następuje uszczegółowienie proponowanych przez Wnioskodawcę rozwiązań, lub – niekiedy - ich głębsza korekta;
  • ciąg dalszy pracy nad projektem, w wyniku której pojawia się, zgodny z zamierzeniami inwestora, obraz projektowanego obiektu;
  • ponowna konsultacja z inwestorem i uzyskanie ostatecznej akceptacji proponowanych przez Wnioskodawcę rozwiązań;
  • techniczne opracowanie ostateczne (rysunki, opis, wydruki, oprawa), w wyniku której powstaje projekt budowlany w jego autorskim wydaniu.

Na tak wykonany projekt Wnioskodawca przenosi, za wynagrodzeniem w formie honorarium, autorskie prawa majątkowe na rzecz inwestora, uprawniające do jednorazowej realizacji, zgodnie z projektem. Takie ustalenie pojawia się przy każdorazowym opracowaniu. Umowy nie są zawierane w formie pisemnej.

Przy realizacji powyższych usług projektowych Wnioskodawca stosował stawkę podstawową w wysokości 23%.

Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą w pierwszej kolejności ustalenia, czy w przypadku usług opisanych we wniosku w punkcie 1 może on zastosować preferencyjną stawkę VAT 8%.

Twórcą w rozumieniu ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych jest każda osoba prowadząca faktycznie działalność twórczą, czyli działalność, której efektem jest powstanie utworu w myśl art. 1 ust. 1 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych. Natomiast użyte w art. 1 analizowanej ustawy określenie: przejaw działalności twórczej oznacza jakikolwiek uzewnętrzniony rezultat działalności człowieka o charakterze kreacyjnym. Przesłanka ta jest spełniona, gdy mamy do czynienia z subiektywnym i nowym wytworem intelektu. Tylko w razie spełnienia tych przesłanek przysługują twórcy zarówno autorskie prawa osobiste, jak i autorskie prawa majątkowe, w szczególności zaś wynagrodzenie za korzystanie z utworu. Cecha indywidualności przejawia się w samym procesie twórczym i oznacza oryginalność, niepowtarzalność. Sam „przejaw działalności twórczej” nie jest warunkiem wystarczającym do zakwalifikowania określonego wytworu jako przedmiotu prawa autorskiego. Konieczne jest bowiem, by wytwór taki miał indywidualny charakter, tzn. żeby cechował się indywidualnością. Muszą zatem cechować go dostatecznie doniosłe różnice w porównaniu z uprzednio wytworzonymi produktami intelektualnymi. Zatem dla zakwalifikowania określonego rezultatu działalności projektanta (np. projektu w zakresie instalacji sanitarnych lub elektrycznych) jako przedmiotu prawa autorskiego, konieczne jest spełnienie przesłanek utworu określonych w art. 1 ust. 1 tej ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych.

Przenosząc powyższe na grunt rozpatrywanej sprawy należy zauważyć, że przedmiotem prawa autorskiego jest utwór. Jak wynika z powołanych przepisów ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych, przedmiotem prawa autorskiego jest każdy przejaw działalności twórczej, ustalony w jakiejkolwiek postaci. Przejawem działalności twórczej jest uzewnętrzniony rezultat działalności twórcy.

Jak wskazano na wstępie na podstawie art. 41 ust. 2 w związku z poz. 181 załącznika nr 3 do ustawy o podatku od towarów i usług, usługi twórców w rozumieniu przepisów ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych wynagradzane w formie honorariów za przekazanie lub udzielenie licencji do praw autorskich lub praw do artystycznego wykonania, korzystają z obniżonej stawki podatku VAT w wysokości 8%.

Mając na uwadze przedstawiony we wniosku opis sprawy w odniesieniu do obowiązujących przepisów prawa należy stwierdzić, że skoro Wnioskodawca wykonując projekty architektoniczne (dokumentację projektową) jest twórcą w rozumieniu przepisów ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych, a sporządzone projekty stanowią utwory w rozumieniu ww. ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych, gdzie za przeniesienie praw autorskich otrzymuje honorarium zgodnie z zawartą umową – to z uwagi na nierozerwalność powyższych czynności, tj. sprzedaży projektu oraz autorskich prawa majątkowych, usługi opisane we wniosku w punkcie 1, podlegają opodatkowaniu preferencyjną stawkę VAT 8% na podstawie art. 41 ust. 2 w związku z art. 146a pkt 2 oraz poz. 181 załącznika nr 3 do ustawy,

Stanowisko w zakresie pytania nr 1 jest zatem prawidłowe.

Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą także ustalenia, czy w przypadku usług opisanych we wniosku w punkcie 2 (obejmujących projekt architektoniczny i projekty branżowe) może on zastosować preferencyjną stawkę VAT 8%.

Z okoliczności sprawy wynika, że zdarza się, że pracownia Wnioskodawcy zleca wykonanie projektów innym podmiotom (podwykonawcom), prowadzącym działalność we własnym zakresie. Projekt taki zawiera dane podwykonawcy w zakresie wykonanych przez niego prac. Wnioskodawca, jako architekt wyznacza szczegółowo zakres i rodzaj prac. Wnioskodawca przekazuje swoje, indywidualne wytyczne do projektu, gdyż jest on jego autorstwa. W dalszej części Wnioskodawca kompletuje projekt i osobiście podpisuje. W projekcie znajdują się także podpisy projektantów branżowych (podwykonawców). Wnioskodawca, w odniesieniu do czynności wymienionych w punkcie 2, za sporządzoną dokumentację projektową otrzymuje wynagrodzenie w formie honorarium. 

Odnosząc się do powyższego należy na wstępie wskazać, że przy ustaleniu właściwej stawki podatku VAT decydujące znaczenie ma ustalenie co jest przedmiotem sprzedaży.

Zasadniczo każde świadczenie dla celów opodatkowania podatkiem od towarów i usług powinno być uznawane za odrębne i niezależne, jednak w sytuacji gdy kilka świadczeń obejmuje z ekonomicznego punktu widzenia jedną usługę, usługa ta nie powinna być sztucznie dzielona dla celów podatkowych. Jeżeli zatem dwa lub więcej niż dwa świadczenia (lub czynności) dokonane przez podatnika na rzecz konsumenta są tak ściśle związane, że obiektywnie tworzą one w aspekcie gospodarczym jedną całość, której rozdzielenie miałoby sztuczny charakter, to wszystkie te świadczenia lub czynności stanowią jednolite świadczenie dla celów stosowania przepisów ustawy o podatku od towarów i usług. Jeżeli jednak w skład świadczonej usługi wchodzić będą czynności, które nie służą wyłącznie wykonywaniu czynności głównej, zasadniczej, lecz mogą mieć charakter samoistny, to wówczas nie ma podstaw dla traktowania ich jako elementu usługi kompleksowej.

Usługę należy uznać za usługę pomocniczą w stosunku do świadczenia zasadniczego, jeśli nie stanowi ona dla klienta celu samego w sobie, lecz jest środkiem w skutecznym wykorzystaniu świadczenia zasadniczego. Ważne jest, czy świadczenia są ze sobą ściśle powiązane w taki sposób, że samodzielnie nie przynoszą wymaganej praktycznej korzyści z punktu widzenia przeciętnego konsumenta. Pojedyncza czynność lub świadczenie traktowana jest zatem jak element świadczenia kompleksowego wówczas, jeżeli cel świadczenia pomocniczego jest zdeterminowany przez świadczenie główne, które nie może zostać wykonane lub wykorzystane bez świadczenia pomocniczego.

Zauważa się, że stanowisko to potwierdza orzecznictwo Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej.

W szczególności w wyroku z dnia 25 lutego 1999 r. w sprawie C-349/96 Card Protection Plan Ltd, Trybunał uznał, że każde świadczenie usług powinno być, co do zasady, traktowane jako świadczenie odrębne i niezależne. Jeżeli jednak dwa lub więcej niż dwa świadczenia (czynności) dokonane przez podatnika na rzecz konsumenta są tak ściśle powiązane, że obiektywnie tworzą w aspekcie gospodarczym jedną całość, której rozdzielenie miałoby sztuczny charakter, to wszystkie te świadczenia lub czynności stanowią jednolite świadczenie dla celów podatku od wartości dodanej.

W orzeczeniu z dnia 27 października 2005 r. w sprawie C-41/04 Levob Verzekeringen, TSUE analizował problem związany z dostarczeniem nabywcy typowego, standardowego oprogramowania oraz – jednocześnie – usługi jego dostosowania do indywidualnych potrzeb klienta, przy czym klient otrzymywał od dostawcy od razu oprogramowanie dostosowane do jego potrzeb. Powstała więc wątpliwość co do tego, czy podatnik wykonał, de facto, dwa odrębne świadczenia – dostawę typowego oprogramowania i usługę jego dostosowania do potrzeb klienta, czy też świadczenie podatnika miało charakter jednego świadczenia kompleksowego (złożonego).

W wyroku tym TSUE zawarł kilka uwag pozwalających na zidentyfikowanie usług złożonych. Trybunał wskazał mianowicie, że istotne jest założenie, z jakim należy podejść do analizy każdego takiego zdarzenia. Tym założeniem jest to, by – po pierwsze – każda czynność była zwykle uznawana za odrębną i niezależną (pkt 20 uzasadnienia), jednoczenie – po drugie – trzeba mieć na względzie, że czynność złożona z jednego świadczenia w sensie ekonomicznym nie powinna być sztucznie rozdzielana, by nie zakłócać funkcjonowania systemu podatku VAT (pkt 20).

W celu określenia, czy mamy do czynienia z tzw. usługą kompleksową należy – według TSUE – przede wszystkim poszukiwać elementów charakterystycznych dla rozpatrywanej czynności celem określenia, czy podatnik dostarcza konsumentowi, rozumianemu jako przeciętny konsument, kilka odrębnych świadczeń głównych, czy też jedno świadczenie. W orzeczeniu tym TSUE wskazał na konieczność dokonania analizy charakteru transakcji także z punktu widzenia nabywcy. Bo przecież w omawianym przypadku to właśnie perspektywa nabywcy (dla którego wartość nabytego świadczenia jest tworzona przez fakt wejścia w posiadanie oprogramowania przystosowanego do jego indywidualnych potrzeb, a nie oprogramowania standardowego, które mogło być wręcz bezużyteczne – przystosowanie to zostało dokonane przez ten sam podmiot, który dokonał dostawy oprogramowania) była podstawą do ustalenia, jaki był rzeczywisty charakter świadczenia. Trybunał szczególnie wyraźnie w omawianym wyroku podkreśla fakt, że: „(...) nabycie przez klienta samego standardowego oprogramowania nie było w żaden sposób użyteczne”.

Również w wyroku z dnia 21 lutego 2008 r. w sprawie C-425/06 Ministero dell’Economia e delle Finanze przeciwko Part Service Srl sformułowano kryteria przesądzające o tym, kiedy występuje świadczenie złożone. Ma ono zatem miejsce w sytuacji, gdy:

  • świadczenie pomocnicze nie stanowi celu samego w sobie, lecz stanowi środek do korzystania na jak najlepszych warunkach z usługi podstawowej,
  • poszczególne czynności są ze sobą tak ściśle związane, że ich rozdzielenie miałoby charakter sztuczny,
  • kiedy nie istnieje możliwość nabywania danego świadczenia od podmiotów zewnętrznych,
  • kiedy nie istnieje możliwość odrębnego fakturowania za daną czynność.

Mając na uwadze powyższe oraz przedstawiony we wniosku opis sprawy należy stwierdzić, że w sytuacji gdy - jak wskazał Wnioskodawca:

  • projekt zawiera dane podwykonawcy w zakresie wykonanych przez niego prac;
  • Wnioskodawca, jako architekt wyznacza szczegółowo zakres i rodzaj prac. Wnioskodawca przekazuje swoje, indywidualne wytyczne do projektu, gdyż jest on jego autorstwa;
  • Podwykonawca dokonuje przeliczeń technicznych do projektu opracowywanego przez Wnioskodawcę i jednocześnie odpowiada za swój zakres obowiązków. Takimi podwykonawcami, poza projektantem konstruktorem, są inni projektanci branżowi, głównie w zakresie instalacji sanitarnych lub elektrycznych;
  • Wnioskodawca kompletuje projekt i osobiście podpisuje. W projekcie znajdują się także podpisy projektantów branżowych (podwykonawców);

świadczoną przez Wnioskodawcę usługę, wykonania dokumentacji projektowej w skład której wchodzi wykonanie projektu architektonicznego oraz wykonanie projektów branżowych należy traktować jako świadczenie (usługę) kompleksowe.

Należy ponownie wskazać, że z przywołanych wcześniej przepisów, a w szczególności art. 41 ust. 2 w związku z art. 146a pkt 2 i poz. 181 załącznika nr 3 do ustawy o VAT, wynika, że z 8% stawki podatku VAT korzystają usługi twórców i artystów wykonawców w rozumieniu przepisów ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych wynagradzane w formie honorariów za przekazanie lub udzielenie licencji do praw autorskich lub praw do artystycznego wykonania.

Mając na uwadze przedstawiony we wniosku opis sprawy w punkcie 2 w odniesieniu do obowiązujących przepisów prawa należy stwierdzić, że skoro ww. projekty architektoniczne Wnioskodawca wykonuje jako twórca w rozumieniu przepisów o prawie autorskim i prawach pokrewnych, a przedmiotem sprzedaży są kompleksowe projekty architektoniczne (obejmujące projekt architektoniczny i projekty branżowe, głównie w zakresie instalacji sanitarnych lub elektrycznych) wraz z przeniesieniem autorskich praw do tych projektów w celu realizacji tych projektów, za które otrzymuje określone w umowie honorarium, to czynność ta podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług wg stawki 8% na podstawie art. 41 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług, w związku z poz. 181 załącznika nr 3 do ustawy.

W rezultacie stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania oznaczonego we wniosku nr 2, tj. w zastosowania stawki podatku dla świadczonych usług wraz z przeniesieniem autorskich praw majątkowych, jest prawidłowe.

Tut. Organ informuje, iż wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (zapytania). Inne kwestie przedstawione w opisie sprawy, które nie zostały objęte pytaniem nie mogą być – zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej – rozpatrzone.

Jednocześnie należy podkreślić, że analiza przepisów ustawy z dnia 2 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych, nie mieści się w ramach określonych przepisem art. 14b § 1 ww. ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa, zgodnie z którym Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, na wniosek zainteresowanego, wydaje w jego indywidualnej sprawie, interpretację przepisów prawa podatkowego (interpretację indywidualną).

W związku z powyższym, Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej nie jest uprawniony do oceny, czy Wnioskodawca faktycznie działa jako indywidualny twórca i artysta wykonawca.

Odnośnie powołanych przez Wnioskodawcę interpretacji indywidualnych, należy zauważyć, że interpretacje przepisów prawa podatkowego wydawane są w indywidualnych sprawach podatników i niewątpliwie kształtują sytuację prawną tych podatników w sprawach będących przedmiotem rozstrzygnięcia, lecz dotyczą konkretnych stanów faktycznych i nie mają mocy prawa powszechnie obowiązującego co oznacza, że należy je traktować indywidualnie.

Wskazać należy, że powołana przez Wnioskodawcę interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z 30 stycznia 2014 r. - sygn. IPPP1/443-1309/13-2/MP dotyczy opisu zdarzenia innego aniżeli opisany w rozpatrywanej sprawie. Natomiast druga powołana przez Wnioskodawcę interpretacja indywidualna o sygnaturze IBPP1/443-100/13/A nie figuruje w Systemie Informacji Podatkowej.

Końcowo wskazać należy, że niniejsza interpretacja została wydana na podstawie przedstawionego we wniosku stanu faktycznego, co oznacza, że w przypadku gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, bądź celno-skarbowej zostanie określony odmienny stan faktyczny, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych.

Zaznacza się także, że zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego).

Nadmienia się, że niniejsza interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Ponadto tut. Organ informuje, że zgodnie z art. 14na ustawy Ordynacja podatkowa, przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

  1. z zastosowaniem art. 119a;
  2. w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz.U. z 2018 r., poz. 1302, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.