ITPB3/415-513/13/BK | Interpretacja indywidualna

Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy,
Czy Wnioskodawca ma obowiązek potrącania pracownikowi zaproszonemu na imprezę integracyjną zaliczki na podatek dochodowy od osób fizycznych?

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (j. t. Dz. U. z 2012 r. poz. 749 ze zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 16 maja 2013 r. (data wpływu) uzupełnionym pismem z dnia 20 maja 2013 r. (data wpływu – 22 maja 2013 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie obowiązków płatnika w związku z organizacją imprezy integracyjnej finansowanej ze środków Zakładowego Funduszu Świadczeń Socjalnych - jest nieprawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 16 maja 2013 r. został złożony ww. wniosek uzupełniony w dniu 22 maja 2013 r. o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie obowiązków płatnika w związku z organizacją imprezy integracyjnej finansowanej ze środków Zakładowego Funduszu Świadczeń Socjalnych.

We wniosku tym przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca zamierza zorganizować dla swoich pracowników imprezę integracyjną finansowaną ze środków Zakładowego Funduszu Świadczeń Socjalnych. Imprezy te mają charakter otwarty, a udział w nich jest dobrowolny. Wnioskodawca sporządzi listę pracowników uczestniczących w imprezie, jednak nie jest w stanie doprecyzować czy i w jakim stopniu osoby te skorzystają z konkretnych świadczeń.

Wobec powyższego zadano następujące pytanie.

Czy Wnioskodawca ma obowiązek potrącania pracownikowi zaproszonemu na imprezę integracyjną zaliczki na podatek dochodowy od osób fizycznych...

Zdaniem Wnioskodawcy, art. 12 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych stanowi, iż za przychody uważa się wypłaty pieniężne, świadczenia w naturze, inne nieodpłatne świadczenia lub świadczenia częściowo odpłatne. Sposób obliczania wartości dla każdej z tych kategorii świadczeń został określony odmiennie, czemu ustawodawca dał wyraz w ust. 2 i 3 art. 12 oraz ust. 2, 2a i 2b art. 11 ustawy dlatego, dla potrzeb wykazania, że dane świadczenie jest przychodem, o którym mowa w art. 12 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, konieczne jest jego przyporządkowanie do jednej z kategorii świadczeń wymienionych w tym przepisie i zastosowanie właściwej metody obliczenia jego wartości. Jeśli nie jest możliwe obliczenie wartości świadczenia według metod określonych przepisami tej ustawy, nie można pracownikowi przypisać przychodu podlegającego opodatkowaniu.

Zgodnie z treścią art. 11 ust. 1 ww. ustawy, aby pieniądze i wartości pieniężne mogły być uznane jako przychód, powinny być one postawione do dyspozycji podatnika, natomiast świadczenia w naturze i inne nieodpłatne świadczenia mogą być uznane za przychód jedynie po otrzymaniu tych świadczeń przez podatnika.

Natomiast z przedstawionego przez Wnioskodawcę stanu faktycznego wynika, że zakupuje towary i usługi, jednak nie jest w stanie wskazać w jakim rozmiarze poszczególni uczestnicy imprezy z zakupionych usług i towarów korzystali, a tym samym brak jest ustaleń, czy dana osoba (pracownik) z tego świadczenia skorzystała i w jakim zakresie.

W opinii Wnioskodawcy, powołany wyżej art. 11 ust 1 ustawy stanowi, iż w przypadku świadczeń nieodpłatnych opodatkowaniu może podlegać tylko przychód rzeczywiście otrzymany, a nie możliwy do otrzymania. Zatem, o przychodzie pracownika można mówić, gdyby korzystał z postawionych do dyspozycji świadczeń, a ponadto możliwe jest ustalenie wartości tego świadczenia według metod określonych w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Analogiczne stanowiska zaprezentowano w wyroku WSA we Wrocławiu z dnia 7 maja 2009 r. sygn. akt I SA/Wr 1326/08 oraz WSA w Szczecinie z dnia 20 stycznia 2010 r. sygn. akt I SA/Sz 862/09.

Reasumując w przypadku, gdy wartości świadczeń nie można przyporządkować do świadczeń uzyskiwanych przez konkretnego pracownika (jak to ma miejsce w niniejszym stanie faktycznym), bez względu na to, czy pracownik z usług korzystał czy też nie korzystał, brak jest podstaw do ustalenia dla konkretnego pracownika kwoty przychodu uzyskanego z tytułu finansowania przez pracodawcę kosztów organizowanych imprez. Według Wnioskodawcy, takie stanowisko jest tożsame z treścią prawomocnego wyroku NSA z dnia 24 stycznia 2013 r. sygn. II FSK 1064/11.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z treścią art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. jedn. Dz. U. z 2012 r. poz. 361 ze zm.) opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

W myśl art. 10 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, źródłami przychodów są: stosunek służbowy, stosunek pracy, w tym spółdzielczy stosunek pracy, członkostwo w rolniczej spółdzielni produkcyjnej lub innej spółdzielni zajmującej się produkcją rolną, praca nakładcza, emerytura lub renta.

Na podstawie art. 11 ust. 1 ww. ustawy przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9 i 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, art. 19 i art. 20 ust. 3, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

Zgodnie z art. 12 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, za przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej oraz spółdzielczego stosunku pracy uważa się wszelkiego rodzaju wypłaty pieniężne oraz wartość pieniężną świadczeń w naturze bądź ich ekwiwalenty, bez względu na źródło finansowania tych wypłat i świadczeń, a w szczególności: wynagrodzenia zasadnicze, wynagrodzenia za godziny nadliczbowe, różnego rodzaju dodatki, nagrody, ekwiwalenty za niewykorzystany urlop i wszelkie inne kwoty niezależnie od tego, czy ich wysokość została z góry ustalona, a ponadto świadczenia pieniężne ponoszone za pracownika, jak również wartość innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych.

Tak szerokie zdefiniowanie pojęcia przychodu pracownika wskazuje, iż w każdym przypadku, w którym uzyska on realną korzyść, będzie to rodzić obowiązek zwiększenia jego przychodu, z wyjątkiem świadczeń określonych w katalogu zwolnień przedmiotowych, zawartych w art. 21, 52, 52a i 52c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Biorąc powyższe pod uwagę, do przychodów ze stosunku pracy (stosunku służbowego) zalicza się każde świadczenie, które pracownik otrzyma w związku z faktem pozostawania w stosunku pracy z pracodawcą. Do przychodów ze stosunku pracy zalicza się więc zarówno otrzymane przez pracownika pieniądze, jak i wartość pieniężną świadczeń w naturze, świadczenia pieniężne ponoszone za pracownika, wartość innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych.

Przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie zawierają definicji pojęcia „nieodpłatnego świadczenia”. Dokonując zatem wykładni gramatycznej, za „nieodpłatne świadczenie” uznać należy świadczenie „nie wymagające opłaty, takie za które się nie płaci, bezpłatne” (Nowy Słownik Języka Polskiego, PWN, Warszawa 2003 r.). Zatem należy przyjąć, że nieodpłatnym świadczeniem jest takie zdarzenie, którego skutkiem (następstwem) jest nieodpłatne przysporzenie majątku jednej osobie, kosztem majątku innej osoby, innego podmiotu.

Dla celów podatkowych przyjmuje się – co znajduje potwierdzenie w orzecznictwie – że pojęcie nieodpłatnego świadczenia ma szerszy zakres niż w prawie cywilnym. Obejmuje ono bowiem wszystkie zjawiska gospodarcze i zdarzenia prawne, których następstwem jest uzyskanie korzyści kosztem innego podmiotu, lub te wszystkie zdarzenia prawne i zdarzenia gospodarcze, których skutkiem jest nieodpłatne, to jest niezwiązane z kosztami lub inną formą ekwiwalentu, przysporzenie majątku danej osobie, mające konkretny wymiar finansowy.

Do nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych na rzecz pracownika związanych ze stosunkiem pracy zalicza się zatem m.in. różnego rodzaju spotkania o charakterze imprez integracyjnych, a w zasadzie ich wartość.

Wartość pieniężną świadczeń w naturze przysługujących pracownikom na podstawie odrębnych przepisów ustala się według przeciętnych cen stosowanych wobec innych odbiorców - jeżeli przedmiotem świadczenia są rzeczy lub usługi wchodzące w zakres działalności pracodawcy (art. 12 ust. 2 ustawy).

Stosownie do art. 12 ust. 3 ustawy, wartość pieniężną innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych ustala się według zasad określonych w art. 11 ust. 2-2b.

Z kolei, zgodnie z art. 11 ust. 2 tej ustawy, wartość pieniężną świadczeń w naturze, z zastrzeżeniem art. 12 ust. 2, określa się na podstawie cen rynkowych stosowanych w obrocie rzeczami lub prawami tego samego rodzaju i gatunku, z uwzględnieniem w szczególności ich stanu i stopnia zużycia oraz czasu i miejsca ich uzyskania.

W myśl przepisu art. 11 ust. 2a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, wartość pieniężną innych nieodpłatnych świadczeń ustala się:

  1. jeżeli przedmiotem świadczenia są usługi wchodzące w zakres działalności gospodarczej dokonującego świadczenia - według cen stosowanych wobec innych odbiorców;
  2. jeżeli przedmiotem świadczeń są usługi zakupione - według cen zakupu;
  3. jeżeli przedmiotem świadczeń jest udostępnienie lokalu lub budynku - według równowartości czynszu, jaki przysługiwałby w razie zawarcia umowy najmu tego lokalu lub budynku;
  4. w pozostałych przypadkach - na podstawie cen rynkowych stosowanych przy świadczeniu usług lub udostępnianiu rzeczy lub praw tego samego rodzaju i gatunku, z uwzględnieniem w szczególności ich stanu i stopnia zużycia oraz czasu i miejsca udostępnienia.

Zgodnie z treścią art. 21 ust. 1 pkt 67, wolna od podatku dochodowego jest wartość otrzymanych przez pracownika w związku z finansowaniem działalności socjalnej, o której mowa w przepisach o zakładowym funduszu świadczeń socjalnych, rzeczowych świadczeń oraz otrzymanych przez niego w tym zakresie świadczeń pieniężnych, sfinansowanych w całości ze środków zakładowego funduszu świadczeń socjalnych lub funduszy związków zawodowych, łącznie do wysokości nieprzekraczającej w roku podatkowym kwoty 380 zł; rzeczowymi świadczeniami nie są bony, talony i inne znaki, uprawniające do ich wymiany na towary lub usług.

W myśl postanowień art. 2 pkt 1 ustawy o zakładowym funduszu świadczeń socjalnych, działalność socjalna to usługi świadczone przez pracodawców na rzecz różnych form wypoczynku, działalności kulturalno-oświatowej, sportowo-rekreacyjnej, opieki nad dziećmi w żłobkach, przedszkolach oraz innych formach wychowania przedszkolnego, udzielanie pomocy materialnej – rzeczowej lub finansowej, a także zwrotnej lub bezzwrotnej pomocy na cele mieszkaniowe na warunkach określonych umową.

Zatem zastosowanie zwolnienia, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 67 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych możliwe jest jedynie wówczas gdy spełnione zostaną łącznie następujące przesłanki:

  1. świadczenie ma związek z finansowaniem działalności socjalnej,
  2. świadczenie ma charakter świadczenia rzeczowego bądź pieniężnego,
  3. jest w całości sfinansowane ze środków zakładowego funduszu świadczeń socjalnych lub funduszy związków zawodowych,
  4. jego wysokość wraz z innymi otrzymanymi świadczeniami nie przekracza w roku podatkowym kwoty 380 zł.

Stosownie do art. 31 ww. ustawy, osoby fizyczne, osoby prawne oraz jednostki organizacyjne nieposiadające osobowości prawnej, zwane dalej "zakładami pracy", są obowiązane jako płatnicy obliczać i pobierać w ciągu roku zaliczki na podatek dochodowy od osób, które uzyskują od tych zakładów przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej lub spółdzielczego stosunku pracy, zasiłki pieniężne z ubezpieczenia społecznego wypłacane przez zakłady pracy, a w spółdzielniach pracy - wypłaty z tytułu udziału w nadwyżce bilansowej.

Z opisanego zdarzenia przyszłego wynika, że Wnioskodawca zamierza zorganizować dla swoich pracowników imprezę integracyjną finansowaną ze środków Zakładowego Funduszu Świadczeń Socjalnych. Imprezy te mają charakter otwarty, a udział w nich jest dobrowolny. Wnioskodawca sporządzi listę pracowników uczestniczących w imprezie, jednak nie jest w stanie doprecyzować czy i w jakim stopniu osoby te skorzystają z konkretnych świadczeń.

Mając na uwadze powyższe stwierdzić należy, że sfinansowanie przez Wnioskodawcę imprezy integracyjnej skutkuje dla pracowników w niej uczestniczących powstaniem przychodu ze stosunku pracy, o którym mowa w art. 12 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Jego wartość ustalić należy zaś w oparciu o koszt jednostkowy udziału pracownika. W szczególności, wyjaśnić przy tym należy, że nie można w tym przypadku utożsamiać otrzymania świadczenia z jego wykorzystaniem. Zgodnie z internetowym Słownikiem Języka Polskiego PWN S.A. „otrzymać-otrzymywać” oznacza dostać coś w darze, dostać coś, co się należy, na co się zasługuje albo do czego się dąży, stać się odbiorcą jakiegoś polecenia, uzyskać coś z czegoś.

Pojęcie „skonsumować” oznacza zjeść coś, zrobić z czegoś użytek, natomiast „wykorzystać – wykorzystywać”, to użyć czegoś dla osiągnięcia jakiegoś celu, zysku, posłużyć się kimś, aby zrealizować własne cele.

W świetle powyższego, ażeby coś skonsumować bądź wykorzystać należy tym najpierw dysponować, a w tym przypadku – otrzymać. Dlatego – w rozpatrywanej sprawie pracownik otrzyma świadczenie o określonej wartości w związku z przyjściem na imprezę integracyjną, bez względu na to czy następnie będzie i ewentualnie w jakim stopniu konsumował posiłki, napoje lub korzystał z atrakcji zagwarantowanych podczas tej imprezy. Okoliczność, że podczas imprezy integracyjnej pracownik np. nie zje całego dania, nie wypije całego napoju lub nie skorzysta ze wszystkich atrakcji, które będą oferowane podczas tych imprez nie zmienia faktu, że je otrzyma i pozostaje bez wpływu na cenę jaką zapłaci pracodawca. Nie ma więc uzasadnienia do rozpatrywania stopnia skonsumowania (wykorzystania) przez pracowników poszczególnych posiłków, napojów, czy atrakcji w trakcie imprezy integracyjnej.

Samo skorzystanie z danego świadczenia przez uprawnioną osobę - wzięcie udziału w zorganizowanej imprezie przez pracownika – będzie więc skutkowało powstaniem przychodu podlegającego opodatkowaniu u każdej z osób, która weźmie w niej udział.

Techniczne trudności w ustaleniu wartości świadczenia nie mogą bowiem stanowić podstawy do uznania, że dana osoba świadczenia nie otrzymała. Jest to problem organizacyjny możliwy do rozwiązania. Stanowisko tutejszego organu potwierdza wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 3 czerwca 1998 r., sygn. akt I SA/Ka 1719/96. Sąd stwierdził w nim, że „ewentualne trudności towarzyszące indywidualizacji świadczeń na rzecz poszczególnych pracowników mają charakter drugorzędny i nie mogą wpływać na byt i zakres obowiązku podatkowego.

W związku z powyższym, należy stwierdzić, iż przy dochowaniu przez Wnioskodawcę należytej staranności, nie ma przeszkód w ustaleniu osób, które otrzymają przychód z tytułu uczestnictwa w organizowanej przez Niego imprezie.

Wartość świadczenia, jaka Wnioskodawca winien doliczyć do przychodu danego pracownika należy natomiast obliczyć dzieląc całkowity koszt organizacji imprezy przez liczbę pracowników zaproszonych (np. wszystkich, jeżeli impreza będzie przewidziana dla wszystkich pracowników) lub deklarujących chęć wzięcia udziału w imprezie, a następnie tak ustaloną cenę jednostkową przypisać tylko pracownikom, którzy będą w niej uczestniczyli.

Reasumując, mając na uwadze opisane we wniosku zdarzenie przyszłe oraz powołane powyżej przepisy prawa należy stwierdzić, że w przypadku sfinansowania przez pracodawcę imprezy o charakterze integracyjnym z zakładowego funduszu świadczeń socjalnych, wartość świadczenia przekazanego pracownikowi stanowi jego przychód ze stosunku pracy, o którym mowa w art. 12 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, od którego Wnioskodawca jest zobowiązany obliczyć, pobrać i odprowadzić zaliczkę na podatek dochodowy od osób fizycznych według zasad określonych w art. 31, 32 i 38 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Przy czym, przychód ten - po spełnieniu warunków wynikających z art. 21 ust. 1 pkt 67 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych - może korzystać ze zwolnienia z opodatkowania do kwoty 380 zł (kwota ta obejmuje wartość rzeczowych i pieniężnych świadczeń otrzymanych w skali całego roku podatkowego). W przypadku jednak, gdy wartość świadczenia przekroczy kwotę 380 zł, od nadwyżki Wnioskodawca będzie zobowiązany naliczyć podatek dochodowy.

Odnosząc się do powołanych przez Wnioskodawcę wyroków wyjaśnić należy, że orzeczenia te dotyczą konkretnych spraw podatników osądzonych w określonym stanie faktycznym i w tych sprawach rozstrzygnięcia w nich zawarte są wiążące. Organy podatkowe mimo, że w ocenie indywidualnych spraw podatników posiłkują się wydanymi rozstrzygnięciami sądów i innych organów podatkowych, to nie mają możliwości zastosowania ich wprost, z tego powodu, że nie stanowią materialnego prawa podatkowego.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu datowania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t. jedn. Dz. U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.