IPPB2/415-1031/11/16-8/S/LS | Interpretacja indywidualna

Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie,
Czy wartość poniesionych przez Spółkę wydatków w związku z organizacją spotkań o charakterze informacyjno - integracyjnym stanowi dla pracowników przychód z nieodpłatnego świadczenia, o którym mowa w przepisie art. 12 ust. 1 ustawy o PIT?

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

uwzględniająca prawomocny wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 14 marca 2013 r. sygn. akt III SA/Wa 1799/12 Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2015 r., poz. 613ze zm.) oraz § 7 pkt 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r., poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Finansów – uwzględniając prawomocny wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, sygn. akt III SA/Wa 1799/12 (data wpływu 16 listopada 2015 r.) - stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 28 grudnia 2011 r. (data wpływu do Biura Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku 30 grudnia 2011 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych udziału w spotkaniach o charakterze informacyjno - integracyjnym – jest prawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 30 grudnia 2011 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych udziału w spotkaniach o charakterze informacyjno - integracyjnym.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

B. Sp. z o.o. (dalej jako: „B.”, „Spółka”) jest spółką prowadzącą działalność gospodarczą w branży opakowaniowej. Spółka zatrudnia 155 pracowników. Charakter pracy wykonywanej przez pracowników wymaga zgrania zespołu oraz sprawnej współpracy członków poszczególnych zmian i działów w szczególności pracowników wykonujących swoją pracę bezpośrednio w dziale produkcyjnym. W celu lepszej integracji pracowników, wymiany doświadczeń oraz omówienia bieżących zadań organizowane są spotkania poszczególnych zmian pracowników oraz spotkania działów.

W spotkaniach tych uczestniczą pracownicy poszczególnych zmian oraz działów jak również osoby z kadry zarządzającej Spółki. W trakcie spotkań omawiane są między innymi dotychczasowe wyniki oraz terminowość wykonania prac. Spotkania te mają na celu również motywowanie pracowników oraz ich zintegrowanie co ma wpływać na efektywność ich pracy. Spotkania te organizowane są przez kierowników zmian czy też działów. Osoby te otrzymują zaliczkę w ramach ustalonego limitu. Limit ten jest identyczny dla wszystkich zmian/działów.

Spotkania są otwarte dla pracowników poszczególnych zmian/działów. Udział w spotkaniach nie jest obowiązkowy, niemniej Spółka i kadra zarządzająca działami/zmianami zachęca pracowników do udziału w tych spotkaniach, mają one bowiem na celu motywowanie i integrowanie pracowników, co jest w interesie Spółki jak również stanowi wyraz realizacji przez Spółkę nałożonych na nią na podstawie przepisu art. 94 pkt 10 Kodeksu pracy zadań pracodawcy polegających na wpływaniu na kształtowanie w zakładzie pracy zasad współżycia społecznego.

Spółka nie posiada informacji, który z pracowników uczestniczył w spotkaniu. W trakcie spotkania Spółka zapewnia pracownikom napoje oraz poczęstunek.

Przedmiotowy wniosek nie spełniał wymogów formalnych wobec czego pismem z dnia 20.02.2012 r. wezwano Wnioskodawcę do uzupełnienia wniosku w terminie 7 dni od dnia doręczenia wezwania poprzez doprecyzowanie przedstawionego stanu faktycznego, o następujące informacje:

- z jakich środków zostały sfinansowane wydatki związane z organizacją spotkań o charakterze informacyjno – integracyjnym,

Wnioskodawca odpowiedział w terminie pismem z dnia (data nadania 27.02.2012 r., data wpływu 29.02.2012 r.) uzupełniając przedmiotowy wniosek o następujące informacje. Wydatki związane z organizacją spotkań o charakterze informacyjno – integracyjnym są finansowane ze środków obrotowych Spółki.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy wartość poniesionych przez Spółkę wydatków w związku z organizacją spotkań o charakterze informacyjno - integracyjnym stanowi dla pracowników przychód z nieodpłatnego świadczenia, o którym mowa w przepisie art. 12 ust. 1 ustawy o PIT...

Zdaniem Wnioskodawcy,

Zgodnie z przepisem art. 12 ust. 1 ustawy o PIT za przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej oraz spółdzielczego stosunku pracy uważa się wszelkiego rodzaju wypłaty pieniężne oraz wartość pieniężną świadczeń w naturze bądź ich ekwiwalenty, bez względu na źródło finansowania tych wypłat i świadczeń, a w szczególności: wynagrodzenia zasadnicze, wynagrodzenia za godziny nadliczbowe, różnego rodzaju dodatki, nagrody, ekwiwalenty za niewykorzystany urlop i wszelkie inne kwoty niezależnie od tego, czy ich wysokość została z góry ustalona, a ponadto świadczenia pieniężne ponoszone za pracownika, jak również wartość innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych.

Z kolei, zgodnie z przepisem art. 11 ust. 1 ustawy o PIT przychodami, z zastrzeżeniem art. 14 -15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9 i 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, art. 19 i art. 20 ust. 3, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

W świetle powyższych przepisów należy stwierdzić, iż ażeby pieniądze i wartości pieniężne mogły zostać zaliczone do przychodów pracowników jako nieodpłatne świadczenia wystarczającym jest, aby były one postawione do dyspozycji pracowników. W przypadku natomiast świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń mogą być uznane za przychód jedynie po otrzymaniu tych świadczeń przez podatnika.

Zatem biorąc powyższe przepisy pod uwagę, zdaniem Spółki w przypadku świadczeń w naturze przychód u pracownika może powstać wyłącznie, jeżeli świadczenia te zostały faktycznie otrzymane przez pracownika Jeżeli dany pracownik nie uczestniczył w organizowanym przez kierownictwo działu/zmiany spotkaniu pracowników (np. ze względu na nieobecność w pracy, chorobę itd.) to nie otrzymał żadnego nieodpłatnego świadczenia, o za tym idzie nie można uznać, iż powstało u tego pracownika jakiekolwiek przysporzenie podlegające opodatkowaniu podatkiem PIT.

Ponadto, zdaniem Spółki ze względu na fakt, iż nie jest możliwe ustalenie przez Spółkę czy pracownicy faktycznie otrzymali dane świadczenie oraz jaka jest ewentualnie wartość indywidualnego świadczenia otrzymanego przez poszczególnych pracowników, nie istnieje w konsekwencji możliwość ustalenia przychodu tego pracownika. Przedmiotem opodatkowania może być tylko i wyłącznie rzeczywista i skonkretyzowana wartość świadczenia, a nie wartość statystycznie ustalona. Spółka, aby przypisać poszczególnym pracownikom wartość nieodpłatnego świadczenia musiałaby dokonać statystycznego podziału wartości wydatków poniesionych przez Spółkę na organizację spotkania przez statystyczną liczbę pracowników Takie działanie powodowałoby, że każdemu z pracowników przypisana zostałaby nieprawdziwa wartość nieodpłatnego świadczenia.

Ponadto, zdaniem Spółki wartość wydatków poniesionych przez Spółkę na organizacje tych spotkań nie stanowi dla pracowników przychodu z tytułu nieodpłatnych świadczeń z względu na ich charakter. Wydatki te ponoszone są przez Spółkę w celu realizacji zadań nałożonych na Spółkę jako pracodawcę i wynikających z Kodeksu pracy (art. 94 pkt 10 kodeksu pracy) jak również leżą one w interesie Spółki. Celem tych wydatków bowiem nie jest spowodowanie przysporzenia po stronie pracowników, lecz osiągnięcie oczekiwanych rezultatów związanych z działalnością Spółki. Działania te ze swej istoty nie są nakierowane na rzecz pracownika, ale na osiągnięcie lepszych wyników przez Spółkę.

W opinii Spółki w niniejszym stanie faktycznym ze względu na cel i charakter działań Spółki nie można uznać, iż są one tożsame z wydatkami ponoszonymi wyłącznie w interesie pracowników lub z wydatkami, co do których otrzymania pracownik może decydować samodzielnie (np. pakiety medyczne, bilety do kina czy teatru).

W związku z faktem, iż w przypadku Spółki i spotkań przez nią organizowanych nie jest możliwe określenie zindywidualizowanej wartości nieodpłatnego świadczenia przypadającego na poszczególnych pracowników oraz ze względu na cel i charakter spotkań, których faktycznym beneficjentem jest Spółka, kwota wydatków poniesionych przez Spółkę na ich organizacje nie stanowi dla pracowników przychodu, o którym mowa w art. 12 ust. 1 ustawy o PIT.

Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Finansów wydał na podstawie ww. wniosku interpretację indywidualną przepisów prawa podatkowego Nr IPPB2/415-1031/11-4/LS z dnia 6 marca 2012 r., w której uznał stanowisko Wnioskodawcy za: prawidłowe – w sytuacji gdy pracownik nie będzie uczestniczył w spotkaniu informacyjno - integracyjnym, nieprawidłowe – w sytuacji gdy pracownik będzie uczestniczył w spotkaniu informacyjno - integracyjnym.

W powyższej interpretacji stwierdzono, że w przypadku wzięcia przez pracownika udziału w spotkaniu informacyjno - integracyjnym, wartość otrzymanego od pracodawcy świadczenia w postaci pokrycia wszystkich kosztów zorganizowania tego spotkania informacyjno - integracyjnego stanowi przychód pracownika ze stosunku pracy, o którym mowa w art. 12 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. W związku z powyższym Wnioskodawca jako płatnik, będzie miał obowiązek obliczyć, pobrać i odprowadzić zaliczkę na podatek dochodowy według ustawowo przewidzianych zasad.

W związku z powyższym rozstrzygnięciem pismem z dnia 19 marca 2012 r. (data wpływu 21 marca 2012 r. ) Wnioskodawca wezwał tut. Organ do usunięcia naruszenia prawa.

W odpowiedzi na powyższe tut. Organ pismem z dnia 23 kwietnia 2012 r. Nr IPPB2/415-1031/11-5/LS (skutecznie doręczonym w dniu 26 kwietnia 2012 r.) stwierdził brak podstaw do zmiany indywidualnej interpretacji przepisów prawa podatkowego, podtrzymując argumentację zawartą w interpretacji.

W dniu 27 kwietnia 2012 r. (data wpływu 2 maja 2012 r.) Strona złożyła za pośrednictwem tut. Organu skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie na wydaną interpretację indywidualną Nr IPPB2/415-1031/11-4/LS z dnia 6 marca 2012 r.

Wyrokiem z dnia 14 marca 2013 r. sygn. akt III SA/Wa 1799/12 Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie uchylił zaskarżoną interpretację indywidualną i stwierdził, że uchylona interpretacja nie może być wykonana w całości.

Pismem z dnia 31 maja 2013 r. Nr IO-007-237/13 Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie złożył do Naczelnego Sądu Administracyjnego skargę kasacyjną od w/w wyroku. Następnie pismem z dnia 11 września 2015 r. Nr IO-007-237/13 Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie wycofał ww. skargę kasacyjną. Postanowieniem z dnia 2 października 2015 r. sygn. akt II FSK 1931/13, Naczelny Sąd Administracyjny w Warszawie umorzył postępowanie. W dniu 16 listopada 2015 r. do tut. Biura wpłynęło prawomocne orzeczenie wyroku z dnia 14 marca 2013 r. sygn. III SA/Wa 1799/12.

W uzasadnieniu wyroku Sąd wskazał, że skargę należało uwzględnić.

Kontroli Sądu poddana została interpretacja indywidualna dotycząca podatku dochodowego od osób fizycznych.

Sąd wskazał, że w zaskarżonej interpretacji Ministra Finansów zaprezentował stanowisko, że o powstaniu przychodu przesądza już sama możliwość udziału pracownika w spotkaniu informacyjno - integracyjnym sfinansowanym ze środków pracodawcy. A brak możliwości zindywidualizowania świadczenia z ww. tytułu uznał za techniczne trudności o drugorzędnym charakterze.

Sąd uznał ww. stanowisko organu za nieprawidłowe podzielając przy tym w pełni pogląd Naczelnego Sądu Administracyjnego wyrażony w ww. wyrokach z dnia 6 października 2011 r., sygn. akt II FSK 697/10, z dnia 24 stycznia 2013 r, sygn. akt II FSK 1064/11 oraz z dnia 20 lutego 2013 r., sygn. akt II FSK 1256/11, że w sytuacji, gdy wartości świadczeń pracowniczych nie można przyporządkować do świadczeń uzyskiwanych (otrzymanych) przez konkretnego pracownika - nie jest możliwe ustalenie w odniesieniu do konkretnego pracownika kwoty przychodu. Nie można bowiem ustalić, czy i który pracownik otrzymał w istocie i w jakiej wysokości świadczenie.

W ślad za argumentacją przywołaną w ww. orzeczeniach Naczelnego Sadu Administracyjnego, Sąd orzekający wskazuje, że stosownie do art. 9 ust. 1 u.p.d.o.f. opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Natomiast w myśl art. 10 ust. 1 pkt 1 u.p.d.o.f. źródłami przychodów są: (...) stosunek służbowy, stosunek pracy, w tym spółdzielczy stosunek pracy, członkostwo w rolniczej spółdzielni produkcyjnej lub innej spółdzielni zajmującej się produkcją rolną, praca nakładcza, emerytura lub renta.

Za przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej oraz spółdzielczego stosunku pracy uważa się wszelkiego rodzaju wypłaty pieniężne oraz wartość pieniężną świadczeń w naturze bądź ich ekwiwalenty, bez względu na źródło finansowania tych wypłat i świadczeń, a w szczególności: wynagrodzenia zasadnicze, wynagrodzenia za godziny nadliczbowe, różnego rodzaju dodatki, nagrody, ekwiwalenty za nie wykorzystany urlop i wszelkie inne kwoty niezależnie od tego, czy ich wysokość została z góry ustalona, a ponadto świadczenia pieniężne ponoszone za pracownika, jak również wartość innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych (art. 12 ust. 1 u.p.d.o.f.).

Zdaniem Sądu, spór w niniejszej sprawie dotyczy w istocie kwestii powstania (bądź nie), związanego ze stosunkiem pracy przychodu z nieodpłatnego świadczenia.

Sąd wskazał, że istotne znaczenie dla rozstrzygnięcia kwestii powstania przychodu (w tym przychodu ze stosunku pracy) ma treść art. 11 ust. 1 u.p.d.o.f., w którym ustawodawca wskazał, że "przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9 i 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, art. 19 i art. 20 ust. 3 są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń".

Wyraźnie więc w powołanym przepisie ustawodawca wyróżnił dwa rodzaje (sposoby) powstania przychodu:

  1. otrzymanie określonego świadczenia;
  2. postawienie go do dyspozycji podatnika.

Oba one odnoszą się do pieniędzy i wartości pieniężnych. Jednakże gdy chodzi o przychód ze świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń, to ustawodawca wyraźnie stwierdza, że podlega on opodatkowaniu dopiero w momencie, gdy należy go uznać za otrzymany przez podatnika. Zgodnie z językowym znaczeniem słowo "otrzymać" oznacza dostać coś w darze, dostać coś co się należy, na co się zasługuje, do czego się dąży, uzyskać coś z czegoś (Uniwersalny słownik języka polskiego, pod red. S. Dubisza, Warszawa 2003, s. 602). Rozpatrujący niniejszą sprawę skład orzekający podziela przy tym pogląd zajęty przez Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 6 października 2011 r., sygn. akt II FSK 697/10 (dostępny: www.orzecznictwo.nsa.gov.pl), że skoro ustawodawca rozróżnia w art. 11 ust. 1 u.p.d.o.f. dwa znaczenia słów "otrzymać" i "postawić do dyspozycji", oznacza to, że zwrot "otrzymać" nie może być rozumiany jako "postawić do dyspozycji". Nie można więc zwrotów tych utożsamiać, gdyż zbędne okazałoby się ich rozróżnienie w ustawie podatkowej. W konsekwencji zasadny jest wniosek, że w odniesieniu do świadczeń w naturze (innych nieodpłatnych świadczeń) przychód podatkowy powstaje wówczas, gdy nie są one tylko postawione do dyspozycji podatnika lecz zostały przez niego otrzymane. Zwrot "otrzymane" odnosi się zarówno do samego faktu uzyskania świadczenia, jak i jego wielkości.

Sąd podkreślił, że rozpatrujący niniejszą sprawę skład orzekający nie podziela stanowiska Ministra sprowadzającego się do tego że fakt skorzystania z posiłków i napoi lub też nie, nie przesądza o powstaniu przychodu ze stosunku pracy, a o powstaniu przychodu przesądza sam fakt umożliwienia pracownikowi skorzystania z tych rzeczy oraz usług realizowanych w trakcie spotkani. Pogląd ten nie uwzględnia bowiem użytego w art. 11 ust. 1 u.p.d.o.f., w odniesieniu do świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń, zwrotu "otrzymane", w przedstawionym wyżej rozumieniu.

Zdaniem Sadu, z przedstawionego we wniosku o wydanie indywidualnej interpretacji stanu faktycznego wynika, że organizowane przez Spółkę imprezy integracyjne mają charakter otwarty i nieobowiązkowy. Zatem to od woli pracownika zależeć będzie jego udział w takiej imprezie. We wniosku nie wskazano przy tym, że prawo pracownika do udziału w imprezie integracyjnej objęte zostało ustalonymi z pracodawcą warunkami pracy i płacy (czy też, że wola udziału przez pracownika w imprezie integracyjnej została wyrażona w inny sposób, w drodze odrębnego oświadczenia). Przeciwnie, wnioskodawca wyraźnie akcentuje otwarty charakter imprezy i dobrowolny w nim udział.

Sąd wskazał, że zasadniczo poza ramami zadanego pytania (i zajętego przez Spółkę stanowiska) pozostaje natomiast kwestia zakresu korzystania ze świadczeń oferowanych w ramach spotkania integracyjnego, jeżeli pracownik wziął w nim aktywny udział, tym bardziej, że Spółka we wniosku wyraźnie zaakcentowała, że nie jest możliwe ustalenie czy i w jakim stopniu pracownik skorzystał z konkretnych świadczeń.

Zdaniem Sądu, w realiach stanu faktycznego zarysowanego we wniosku o wydanie indywidualnej interpretacji, nie jest możliwe zastosowanie metod ustalania wartości świadczeń w naturze czy nieodpłatnych świadczeń, wskazanych w art. 11 ust. 2-2b u.p.d.o.f., a w szczególności metody o której mowa w 2a pkt 2 u.p.d.o.f., to jest według cen zakupu. Okoliczności stanu faktycznego zawarte we wniosku o wydanie indywidualnej interpretacji wyraźnie wskazują na brak możliwości przypisania konkretnemu pracownikowi skonkretyzowanej wartości świadczenia jakie otrzymał, czego konsekwencją - przy zaaprobowaniu stanowiska Ministra - mogłoby być opodatkowanie wartości świadczeń, które przez podatnika nie zostały otrzymane. Istotą natomiast podatków dochodowych jest opodatkowanie skonkretyzowanego przysporzenia, a nie potencjalnej możliwości jego uzyskania. Reguła ta zwłaszcza dotyczy uzyskanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń, w odniesieniu do których ustawodawca w sposób jednoznaczny posłużył się zwrotem "otrzymane". Jeszcze raz wskazać wypada, że według rozpatrującego sprawę składu orzekającego użyty w art. 11 ust. 1 u.p.d.o.f., w odniesieniu do świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń zwrot "wartość otrzymanych", odnosi się zarówno do samego faktu uzyskania takiego świadczenia, jak i jego wielkości (wartości). Wyjątku od tej zasady, w odniesieniu do okoliczności stanu faktycznego wskazanych we wniosku o wydanie indywidualnej interpretacji, ustawodawca nie przewidział.

Sąd wskazał, że jak stwierdził Naczelny Sąd Administracyjny przychód nie może zostać hipotetycznie przypisany en bloc (grupie podatników czy też - w rezultacie przeprowadzenia prostej operacji matematycznej - jednemu podatnikowi). Przeciwnie, powinien on poddawać się weryfikacji w sensie możności jego wyliczenia i skonkretyzowania. Tylko taki punkt widzenia odpowiada zasadom określonym w art. 2 i art. 217 Konstytucji RP (wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 11 stycznia 2011 r., sygn. akt II FSK 1531/09).

Sąd podkreślił, że znaczenie zasady wyłączności ustawy w prawie podatkowym podkreślał wielokrotnie Trybunał Konstytucyjny. W wyroku z 6 marca 2002 r., sygn. akt P 7/00 (publik, w OTK-A z 2002 r., nr 2, poz. 13), wskazał, że "Celem przyjętej w art. 217 Konstytucji zasady wyłączności ustawy w sferze prawa daninowego jest nie tylko stworzenie gwarancji praw podatnika wobec organów władzy publicznej (por. wyroki TK z: 1 września 1998 r., sygn. akt U 1/98, OTK ZU Nr 5/1998, poz. 65, 16 czerwca 1998 r., sygn. akt U 9/97, OTK ZU Nr 4/1998, poz. 51), lecz przede wszystkim wzmocnienie pozycji demokratycznych struktur przedstawicielskich i ich odpowiedzialności politycznej". Nie jest zatem rzeczą ani sądów, ani organów podatkowych zastępowanie ustawodawcy w tworzeniu przepisów prawa.

Zaprezentowany w niniejszym wyroku pogląd składu orzekającego nie koliduje ze stanowiskiem (niewiążącym co prawda w tej sprawie) przyjętym w sprawie zakupu przez pracodawcę tzw. "pakietów świadczeń medycznych" w Uchwale pełnego składu Izby Finansowej Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 24 października 2011 r. (sygn. akt II FPS 7/10, dostępne: www.orzecznictwo.nsa.gov.pl). Nieodpłatne świadczenie w przypadku tychże pakietów stanowiła cena swoistej polisy ubezpieczeniowej, jaką pracodawca wykupił faktycznie na rzecz pracownika, a nie wartość potencjalnych usług medycznych (przyszłych i niepewnych), których realizację polisa ta gwarantowała w razie ziszczenia się zdarzenia objętego ubezpieczeniem. Jednostkowa wartość takiej polisy możliwa jest do przypisania konkretnemu pracownikowi. Pracownik uzyskał więc skonkretyzowane co do wartości przysporzenie wyłącznie wynikające z wyręczenia go z ponoszenia świadczenia na ubezpieczenie. Podobna sytuacja dotyczy ubezpieczenia przez pracodawcę kierowców w zagranicznej podróży, obejmująca koszty leczenia, usługi assistance oraz odpowiedzialność cywilną (zob. wyrok NSA z dnia 1 czerwca 2012 r., sygn. akt II FSK 2351/10, dostępne www.orzecznictwo.nsa.gov.pl). Wartość przychodu pracownika stanowi wartość opłaconej składki ubezpieczeniowej.

Reasumując Sąd wskazał, że w przypadku, gdy wartości świadczeń pracowniczych nie można przyporządkować do świadczeń uzyskiwanych przez konkretnego pracownika, brak jest podstaw do ustalenia dla niego kwoty przychodu uzyskanego z tytułu finansowania przez pracodawcę poczęstunku w ramach zorganizowanej imprezy integracyjnej. Nie sposób stwierdzić bowiem, czy pracownik w istocie otrzymał określone świadczenie i jaka jest jego wartość.

Zdaniem Sądu, należy również zwrócić uwagę na ważny aspekt proceduralny sprawy. I tak, przedmiotem postępowania przed Ministrem Finansów (upoważnionym organem) było udzielenie interpretacji podatkowej, w trybie art. 14b i nast. O.p., co oznacza, że granice tego postępowania są określane przez stronę w zapytaniu skierowanym do tegoż organu.

Zgodnie z art. 14b § 3 O.p. składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego oraz do przedstawienia własnego stanowiska w sprawie oceny prawnej tego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Stosownie zaś do treści art. 14c § 1 O.p. interpretacja indywidualna zawiera ocenę stanowiska wnioskodawcy wraz z uzasadnieniem prawnym tej oceny. Można odstąpić od uzasadnienia prawnego, jeżeli stanowisko wnioskodawcy jest prawidłowe w pełnym zakresie. W razie negatywnej oceny stanowiska wnioskodawcy interpretacja indywidualna zawiera wskazanie prawidłowego stanowiska wraz z uzasadnieniem prawnym (art. 14c § 2 O.p.). Ponadto art. 14h O.p. w sprawach dotyczących interpretacji indywidualnej stosuje się odpowiednio przepisy art. 120, art. 121 § 1, art. 125, art. 129, art. 130, art. 135-137, art. 140, art. 143, art. 165a, art. 169 § 1-2, art. 170 i art. 171 oraz przepisy rozdziału 5, 6,10 i 23 działu IV.

Sad podkreślił, że z powyższej regulacji należy wynika więc, że organ dokonuje jedynie oceny prawnej przedstawionego przez podatnika stanu faktycznego, bez możliwości jego modyfikowania, czy też prowadzenia postępowania dowodowego w trybie przepisów działu IV Ordynacji podatkowej. Zatem kontrola Sądu w swej istocie powinna polegać na ocenie czy za podstawę udzielonej przez organ interpretacji podatkowej posłużył stan faktyczny przedstawiony przez skarżącą we wniosku o interpretację podatkową, a jeśli tak to czy organ w sposób prawidłowy zinterpretował przepisy prawa.

Sąd wskazał, że mając na uwadze powyższe zakwestionować należy próbę interpretowania przez Ministra Finansów (organ upoważniony) stanu faktycznego przedstawionego przez stronę skarżącą w sposób go modyfikujący. Skoro Skarżąca we swoim wniosku wskazała, że nie ma możliwości zindywidualizowania świadczenia uzyskiwanego przez konkretnego pracownika, to organ podatkowy zobowiązany jest przyjąć właśnie taki stan faktyczny.

Zdaniem Sądu, jest to tym bardziej jest uzasadnione, że wydana interpretacja co do zakresu i sposobu stosowania prawa podatkowego jest wiążąca dla organów podatkowych i organów kontroli skarbowej, ale tylko w zakresie stanu faktycznego, na tle którego została wydana (por. wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu z dnia 6 maja 2009 r. sygn. akt I SA/Wr 168/09). Odmienne ustalenia od przedstawionych przez podatnika we wniosku mogą zostać poczynione w toku kontroli podatkowej lub w postępowaniu podatkowym prowadzonym przez organ w celu zweryfikowania prawdziwości okoliczności faktycznych wskazanych we wniosku o wydanie interpretacji. W takiej sytuacji ustalenie w tych postępowaniach, że rzeczywisty stan faktyczny występujący w zakresie okoliczności faktycznych wskazanych przez skarżącego we wniosku o wydanie interpretacji jest inny, może stanowić podstawę do dokonania w stosunku do podatnika wymiaru w zakresie podatku dochodowego od osób fizycznych. Przeszkodą w tym zakresie nie będzie interpretacja stwierdzająca, że stanowisko podatnika wyrażone we wniosku o wydanie interpretacji jest prawidłowe, gdyż stanowisko to odnosić się będzie do innego stanu faktycznego, niż stan faktyczny ustalony przez organy w postępowaniu wymiarowym (por. wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu z dnia 10 listopada 2009r. sygn. akt I SA/Po 869/09).

Sąd wskazał, że ponownie rozpatrując wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej organ interpretujący powinien dokonać oceny stanowiska Skarżącej zaprezentowanego we wniosku z uwzględnieniem oceny prawnej wyrażonej w niniejszym wyroku (art. 153 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Z 2012 r., poz. 270 ze zm.), dalej „p.p.s.a.

Sąd nie wypowiedział się w przedmiocie merytorycznej prawidłowości stanowiska Organu interpretacyjnego w części niekwestionowanej przez Skarżącą. Było to przy tym stanowisko korzystne dla Skarżącej, potwierdzające jej własny pogląd, stąd w powyższym zakresie Minister Finansów jest związany stanowiskiem prezentowanym uprzednio w zaskarżonej interpretacji indywidualnej prawa podatkowego.

Stwierdzenie przez Sąd, że na podstawie art. 152 p.p.s.a. uchylona interpretacja indywidualna nie podlega wykonaniu oznacza, że interpretacja ta nie wywołuje skutków prawnych, które wynikają z jej rozstrzygnięcia, od chwili wydania wyroku, mimo że wyrok uchylający tę interpretację nie jest jeszcze prawomocny.

W świetle obowiązującego stanu prawnego – biorąc pod uwagę rozstrzygnięcie zawarte w wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 14 marca 2013 r., sygn. akt III SA/Wa 1799/12 - stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 361 ze zm.) opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

W myśl art. 10 ust. 1 pkt 1 ww. ustawy, źródłem przychodów są stosunek służbowy, stosunek pracy, w tym spółdzielczy stosunek pracy, członkostwo w rolniczej spółdzielni produkcyjnej lub innej spółdzielni zajmującej się produkcją rolną, praca nakładcza, emerytura lub renta. Stosownie zaś do pkt 9 tegoż artykułu źródłem przychodów są również inne źródła.

Zgodnie z art. 11 ust. 1 ww. ustawy, przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9 i 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, art. 19, art. 25b i art. 30f, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

Stosownie do art. 12 ust. 1 ww. ustawy, za przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej oraz spółdzielczego stosunku pracy uważa się wszelkiego rodzaju wypłaty pieniężne oraz wartość pieniężną świadczeń w naturze bądź ich ekwiwalenty, bez względu na źródło finansowania tych wypłat i świadczeń, a w szczególności: wynagrodzenia zasadnicze, wynagrodzenia za godziny nadliczbowe, różnego rodzaju dodatki, nagrody, ekwiwalenty za niewykorzystany urlop i wszelkie inne kwoty niezależnie od tego, czy ich wysokość została z góry ustalona, a ponadto świadczenia pieniężne ponoszone za pracownika, jak również wartość innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych.

W myśl art. 12 ust. 3 ww. ustawy, Wartość pieniężną innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych ustala się według zasad określonych w art. 11 ust. 2-2b.

Osoby fizyczne, osoby prawne oraz jednostki organizacyjne nieposiadające osobowości prawnej, zwane dalej „zakładami pracy”, są obowiązane jako płatnicy obliczać i pobierać w ciągu roku zaliczki na podatek dochodowy od osób, które uzyskują od tych zakładów przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej lub spółdzielczego stosunku pracy, zasiłki pieniężne z ubezpieczenia społecznego wypłacane przez zakłady pracy, a w spółdzielniach pracy - wypłaty z tytułu udziału w nadwyżce bilansowej (art. 31 ww. ustawy).

Na podstawie art. 11 ust. 2a ww. ustawy, wartość pieniężną innych nieodpłatnych świadczeń ustala się:

  1. jeżeli przedmiotem świadczenia są usługi wchodzące w zakres działalności gospodarczej dokonującego świadczenia - według cen stosowanych wobec innych odbiorców;
  2. jeżeli przedmiotem świadczeń są usługi zakupione - według cen zakupu;
  3. jeżeli przedmiotem świadczeń jest udostępnienie lokalu lub budynku - według równowartości czynszu, jaki przysługiwałby w razie zawarcia umowy najmu tego lokalu lub budynku;
  4. w pozostałych przypadkach - na podstawie cen rynkowych stosowanych przy świadczeniu usług lub udostępnianiu rzeczy lub praw tego samego rodzaju i gatunku, z uwzględnieniem w szczególności ich stanu i stopnia zużycia oraz czasu i miejsca udostępnienia.

Wobec niezdefiniowania w ustawie podatkowej pojęcia „nieodpłatnego świadczenia” zasadne jest odwołanie się do znaczenia tego pojęcia ukształtowanego w orzecznictwie sądowym, zgodnie z którym, nieodpłatnym świadczeniem w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym - generalnie - jest każde zdarzenie prawne i zjawisko gospodarcze, których następstwem jest uzyskanie korzyści kosztem innego podmiotu, lub te wszystkie zdarzenia prawne i gospodarcze, których skutkiem jest nieodpłatne, to jest niezwiązane z kosztami lub inną formą ekwiwalentu, przysporzenie majątku danej osobie, mające konkretny wymiar finansowy. Przysporzenie to może polegać na zwiększeniu majątku (aktywów) bądź uniknięciu jego pomniejszenia (zaoszczędzenie wydatków).

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, że B. Sp. z o.o. (dalej jako: „B.”, „Spółka”) jest spółka prowadzącą działalność gospodarczą w branży opakowaniowej. W celu lepszej integracji pracowników, wymiany doświadczeń oraz omówienia bieżących zadań organizowane są spotkania poszczególnych zmian pracowników oraz spotkania działów. W spotkaniach tych uczestniczą pracownicy poszczególnych zmian oraz działów jak również osoby z kadry zarządzającej Spółki. W trakcie spotkań omawiane są między innymi dotychczasowe wyniki oraz terminowość wykonania prac. Spotkania te mają na celu również motywowanie pracowników oraz ich zintegrowanie co ma wpływać na efektywność ich pracy. Spotkania te organizowane są przez kierowników zmian czy też działów. Osoby te otrzymują zaliczkę w ramach ustalonego limitu. Limit ten jest identyczny dla wszystkich zmian/działów. Spotkania są otwarte dla pracowników poszczególnych zmian/działów. Udział w spotkaniach nie jest obowiązkowy, niemniej Spółka i kadra zarządzająca działami/zmianami zachęca pracowników do udziału w tych spotkaniach, mają one bowiem na celu motywowanie i integrowanie pracowników, co jest w interesie Spółki jak również stanowi wyraz realizacji przez Spółkę nałożonych na nią na podstawie przepisu art. 94 pkt 10 Kodeksu pracy zadań pracodawcy polegających na wpływaniu na kształtowanie w zakładzie racy zasad współżycia społecznego. Spółka nie posiada informacji, który z pracowników uczestniczył w spotkaniu. W trakcie spotkania Spółka zapewnia pracownikom napoje oraz poczęstunek. Wydatki związane z organizacją spotkań o charakterze informacyjno – integracyjnym są finansowane ze środków obrotowych Spółki.

Z powodu niejednolitości stanowisk sądowych dotyczących kwestii „nieodpłatnego świadczenia”, zasadniczego znaczenia nabrał wyrok Trybunału Konstytucyjnego z dnia 8 lipca 2014 r., sygn. akt K 7/13 (Dz.U. z 2014 r., poz. 947), w którym Trybunał Konstytucyjny dokonał ustalenia, jakie kryteria statuują nieodpłatne świadczenie do zakwalifikowania go jako przychodu pracownika z tytułu stosunku pracy.

Podstawowym kryterium, które powinno być stosowane przy ustalaniu, czy dane świadczenie nieodpłatne pracodawcy stanowiło przychód ze stosunku pracy, jest wystąpienie po stronie pracownika przysporzenia, czy to w postaci nabycia wymiernej korzyści majątkowej, czy to w postaci również wymiernego zaoszczędzenia wydatku.

Należy też pokreślić, że ustawowe pojęcie nieodpłatnych świadczeń musi być zawsze interpretowane w konkretnym kontekście, a nie w oderwaniu od niego z pominięciem okoliczności realizacji pewnych uprawnień, zjawisk gospodarczych i zdarzeń prawnych.

Organizowanie imprezy integracyjnej dla pracowników nie jest koniecznością wynikającą z przepisów powszechnie obowiązującego prawa. Aczkolwiek prawdą jest, że imprezy takie sprzyjają polepszeniu atmosfery w pracy, co niewątpliwie jest korzystne nie tylko dla pracowników lecz także dla pracodawcy. Impreza integracyjna jest spotkaniem, w którym uczestnictwo nie jest obowiązkowe, w przeciwieństwie do obowiązku świadczenia pracy, która jest ukierunkowana, co do zasady, na zwiększenie przychodów pracodawcy.

Należy zaznaczyć, że są świadczenia, które gwarantują higieniczne i bezpieczne warunki pracy i służą jej organizacji (umożliwiają prawidłowe wykonywanie pracy), których spełnienie leży przede wszystkim w interesie pracodawcy w celu odpowiedniego zorganizowania własnej działalności gospodarczej, która musi być nastawiona ze swej istoty na osiągnięcie przychodów. W takim przypadku pracownik korzysta z tych świadczeń (w ramach wykonywania przypisanej pracy), jednak dla niego jest to korzyść niewychodząca na zewnątrz stosunku pracy i nie stanowi dochodu, będącego przedmiotem opodatkowania.

Natomiast w odniesieniu do nieprzewidzianych w umowie o pracę świadczeń, jak w szczególności: organizowanie spotkań i wyjazdów integracyjnych, należy zauważyć, że w takich przypadkach również są podejmowane przedsięwzięcia w interesie pracodawcy, ale nie wynikają one z istoty stosunku pracy i nie stanowią o organizacji wymaganych warunków pracy, chociaż bezspornie służą podniesieniu jakości pracy i jej wydajności, a w ostatecznym rachunku – tworzeniu zysku pracodawcy. Te świadczenia mogą mieć dla pracowników inne znaczenie w postrzeganiu przez nich wartości tych świadczeń z punktu widzenia konkretnego dla nich przysporzenia majątkowego z tego powodu, że nie są wpisane w treść obowiązków pracowniczych.

Trybunał sformułował zasadnicze kryteria pozwalające wyodrębnić te „inne nieodpłatne świadczenia” (w ogólności) spełniane przez pracodawcę, które u pracowników mogą być traktowane jako przychód w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

  1. świadczenia te zostały spełnione za zgodą pracownika (korzystał z nich w pełni dobrowolnie),
  2. zostały one spełnione w jego interesie (a nie w interesie pracodawcy) i przyniosły mu korzyść w postaci powiększenia aktywów lub uniknięcia wydatków, które musiałby ponieść,
  3. korzyść jest wymierna i przypisana indywidualnemu pracownikowi (nie jest dostępna w sposób ogólny dla wszystkich podmiotów).

Trybunał uznał, że świadczenia takie nie stanowią dla pracowników przychodu (dochodu) w rozumieniu ustawy, gdyż nie spełniają drugiego i trzeciego kryterium pozwalającego uznać je za przychód na gruncie przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Uzasadniając to stanowisko Trybunał Konstytucyjny stwierdził, m.in. - w pkt 3.4.6 wyroku, że obiektywne kryterium - wystąpienia po stronie pracownika przysporzenia majątkowego (korzyści) - nie jest natomiast spełnione, gdy pracodawca proponuje pracownikom udział w spotkaniach integracyjnych czy szkoleniowych, choćby organizowanych poza miejscem pracy (imprezy wyjazdowe). W tym przypadku, nawet jeśli pracownik uczestniczy w spotkaniu (konferencji, szkoleniu) dobrowolnie, po jego stronie nie pojawia się korzyść, choćby w postaci zaoszczędzenia wydatku. Nie sposób bowiem zakładać, że gdyby nie „kursokonferencja” organizowana przez pracodawcę, pracownik wydałby pieniądze na uczestnictwo w takim przedsięwzięciu. Trudno też poważnie utrzymywać, że przychodem pracownika z umowy o pracę, czy stosunku służbowego jest możliwość okazjonalnego uczestnictwa w obiedzie, czy kolacji, a wartość zjedzonych przez niego potraw i wypitych napojów wyznacza podstawę opodatkowania.

Z kolei w pkt 4.2.3. wyroku Trybunał podniósł m.in., że w odniesieniu do innych nieodpłatnych świadczeń - bez elementu realnego w postaci otrzymania korzyści przez pracownika nie uzyskuje on przychodu; nie występuje zdarzenie, z którym ustawa wiąże powstanie obowiązku podatkowego. Tym bardziej, bez skonkretyzowanego i indywidualnie przypisanego świadczenia, brak podstaw do określenia jego wysokości. Tak więc, udział w spotkaniu (wyjeździe) integracyjnym czy szkoleniu zaoferowanym przez pracodawcę pracownikom, nie oznacza uzyskania przychodu przez pracownika, gdyż - pomijając w tym miejscu kryterium uniknięcia wydatku (por. pkt 3.4.7. uzasadnienia) - nie ma podstaw, by świadczenie adresowane do wszystkich przypisać indywidualnym uczestnikom, jako ich wymierną korzyść.

Przychód pracownika będzie obejmował nieodpłatne świadczenie, gdy świadczenie to zostanie spełnione w interesie pracownika (a nie w interesie pracodawcy) i przynosi pracownikowi korzyść w postaci powiększenia jego aktywów lub uniknięcia wydatku, który musiałby ponieść. W zakresie tego kryterium należy wskazać, że chodzi o realny charakter przysporzenia jako warunku objęcia nieodpłatnego świadczenia podatkiem dochodowym. Bez elementu realnego w postaci otrzymania korzyści przez pracownika nie uzyskuje on przychodu, ponieważ nie występuje wówczas zdarzenie, z którym ustawa wiąże powstanie obowiązku podatkowego.

Odnosząc powyższe do przedstawionego we wniosku stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego, uznać należy, że zorganizowanie przez Wnioskodawcę – w przedstawiony we wniosku sposób – spotkania informacyjno-integracyjne dla pracowników, nie będą generować po ich stronie powstania przychodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych, a co za tym idzie na Wnioskodawcy nie będą ciążyły obowiązki płatnika.

Rację ma więc Wnioskodawca twierdząc, że w przypadku organizowania przedmiotowych spotkań dla pracowników, nie można mówić o przychodzie ze świadczenia nieodpłatnego. Spotkania informacyjno-integracyjne organizowane przez pracodawcę nie spełniają kryterium wystąpienia po stronie uczestników przysporzenia majątkowego (korzyści). Skoro, spotkania informacyjno-integracyjne będą miały charakter ogólnodostępny dla pracowników i udział w spotkaniach jest dobrowolny, po stronie uczestników nie pojawi się korzyść w postaci zaoszczędzenia wydatku. Nie sposób bowiem zakładać, że gdyby nie spotkanie organizowane przez Wnioskodawcę, uczestnik wydałby pieniądze na uczestnictwo w takim przedsięwzięciu.

W związku z powyższym na Wnioskodawcy nie ciąży z tego tytułu obowiązek obliczenia pobrania i wpłacenia zaliczki na podatek dochodowy od osób fizycznych.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.