ILPB1/4511-1-374/15-4/AMN | Interpretacja indywidualna

Podatek dochodowy od osób fizycznych w zakresie obowiązków płatnika.
ILPB1/4511-1-374/15-4/AMNinterpretacja indywidualna
  1. Niemcy
  2. oddelegowanie
  3. podróż
  4. pracownik
  5. zwolnienia przedmiotowe
  1. Podatek dochodowy od osób fizycznych (PIT) -> Zwolnienia przedmiotowe

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613) oraz § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 16 marca 2015 r. (data wpływu 18 marca 2015 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie obowiązków płatnika – jest nieprawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 18 marca 2015 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie obowiązków płatnika.

Wniosek nie spełniał wymogów formalnych, o których mowa w art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, w związku z czym pismem z dnia 1 czerwca 2015 r. znak ILPB1/4511-1-374/15-2/AMN na podstawie art. 169 § 1 tej ustawy wezwano Wnioskodawcę do usunięcia braków w terminie 7 dni od dnia doręczenia wezwania pod rygorem pozostawienia wniosku bez rozpatrzenia.

Wezwanie skutecznie doręczono w dniu 3 czerwca 2015 r., a w dniu 12 czerwca 2015 r. wniosek uzupełniono (nadano w polskiej placówce pocztowej w dniu 9 czerwca 2015 r.).

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Sp. z o.o. Sp. j. (zwana dalej: „Spółką” lub „Wnioskodawcą”) prowadzi działalność gospodarczą obejmującą także świadczenie usług opieki nad osobami starszymi lub niepełnosprawnymi. Spółka prowadzi swoją działalność w Polsce oraz wysyła opiekunów do pracy na terenie Unii Europejskiej (głównie do Niemiec). Siedziba Spółki znajduje się w A. Delegowani pracownicy mają zapewnione nieodpłatnie zakwaterowanie w Niemczech, umożliwiające im wykonywanie usług opieki.

W tym celu Spółka zawiera z opiekunami (dalej: „Pracownicy” lub „Pracownik”) umowy o pracę. Są oni oddelegowani do świadczenia pracy za granicą.

W związku z oddelegowaniem do pracy pracowników mają miejsce dwie sytuacje:

  1. Pracownik mający miejsce zamieszkania w miejscowości, w której znajduje się siedziba Spółki, nie ma odliczanych od przychodu podwyższonych kosztów uzyskania przychodów.
  2. Pracownik ma miejsce zamieszkania poza miejscowością, w której znajduje się siedziba Spółki, w związku z czym ma odliczane od przychodu podwyższone koszty uzyskania przychodów.

W toku opisanej wyżej działalności Spółki, zaistniały wątpliwości co do tego, czy pracownicy oddelegowani do Niemiec, mający zapewnione nieodpłatnie zakwaterowanie, mają prawo do zwolnienia od podatku z tytułu zakwaterowania do kwoty 500 zł, w związku z tym, że nie wykonują pracy w siedzibie zakładu pracy w Polsce, lecz na terenie Niemiec, niezależnie od rozliczanych kosztów uzyskania przychodów w związku z miejscem zamieszkania.

W uzupełnieniu wniosku zainteresowany wskazał, że oddelegowanie pracowników do świadczenia pracy za granicą nie ma formy podróży służbowej. Koszty zakwaterowania za granicą są zindywidualizowane i dotyczą konkretnych pracowników. Pracownik nie przebywa za granicą przez okres lub okresy przekraczające łącznie 183 dni w okresie dwunastu miesięcy rozpoczynającym się lub kończącym w danym roku podatkowym.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy w stanie faktycznym opisanym powyżej w przypadku pracowników opisanych w sytuacji nr 1 można również skorzystać ze zwolnienia od podatku do kwoty 500 zł na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 19 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w związku z tym, że pracodawca ponosi na ich rzecz koszty zakwaterowania przy wykonywaniu ich pracy na terenie Niemiec...

Zdaniem Wnioskodawcy, wartość świadczeń ponoszonych przez pracodawcę z tytułu zakwaterowania pracownika oddelegowanego do wykonywania pracy w innej miejscowości (w kraju lub za granicą) jest zwolniona z opodatkowania - do wysokości nieprzekraczającej miesięcznie kwoty 500 zł.

Na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 19 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, wolna od podatku dochodowego jest wartość świadczeń ponoszonych przez pracodawcę z tytułu zakwaterowania pracowników, z zastrzeżeniem ust. 14 - do wysokości nieprzekraczającej miesięcznie kwoty 500 zł. W związku z powyższym, skoro Spółka ponosi wydatki na zakwaterowanie pracowników - w związku z ich pobytem za granicą w ramach obowiązków pracowniczych na rzecz Spółki - to wartość tego świadczenia (noclegu) będzie stanowić dla tych pracowników nieodpłatne świadczenie jako przychód ze stosunku pracy. Przychód ten jednakże będzie korzystać ze zwolnienia z podatku dochodowego określonego w art. 21 ust. 1 pkt 19 wyżej wskazanej ustawy, tj. do wysokości nieprzekraczającej miesięcznie kwoty 500 zł. Natomiast wartość świadczenia - przekraczająca kwotę 500 zł - ponoszona przez pracodawcę z tytułu zapewnienia noclegu pracownikowi, Spółka będzie miała obowiązek doliczyć do wynagrodzenia wypłaconego temu pracownikowi w danym miesiącu i od łącznej wartości obliczyć, pobrać i odprowadzić zaliczkę na podatek dochodowy według zasad przewidzianych dla opodatkowania przychodów ze stosunku pracy, zgodnie z przepisami art. 31, 32 i 38 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest nieprawidłowe.

Zgodnie z przepisem art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r., poz. 361, z późn. zm.), osoby fizyczne, jeżeli mają miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, podlegają obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów (przychodów) bez względu na miejsce położenia źródeł przychodów (nieograniczony obowiązek podatkowy).

W myśl art. 3 ust. 1a ww. ustawy, za osobę mającą miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej uważa się osobę fizyczną, która:

  1. posiada na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej centrum interesów osobistych lub gospodarczych (ośrodek interesów życiowych) lub
  2. przebywa na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej dłużej niż 183 dni w roku podatkowym.

Przepisy art. 3 ust. 1, 1a, 2a i 2b stosuje się z uwzględnieniem umów w sprawie unikania podwójnego opodatkowania, których stroną jest Rzeczpospolita Polska (art. 4a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych).

Z treści wniosku wynika, że Spółka prowadzi w Polsce działalność obejmującą świadczenie usług opieki nad osobami starszymi lub niepełnosprawnymi. Spółka wysyła opiekunów do pracy na terenie Unii Europejskiej. Delegowani pracownicy mają zapewnione nieodpłatnie zakwaterowanie w Niemczech, umożliwiające im wykonywanie usług opieki - w tym celu Spółka zawiera z opiekunami umowy o pracę. Oddelegowanie pracowników do świadczenia pracy za granicą nie ma formy podróży służbowej. Koszty zakwaterowania za granicą są zindywidualizowane i dotyczą konkretnych pracowników. Pracownik nie przebywa za granicą przez okres lub okresy przekraczające łącznie 183 dni w okresie dwunastu miesięcy rozpoczynającym się lub kończącym w danym roku podatkowym. W związku z oddelegowaniem do pracy, pracownicy mający miejsce zamieszkania w miejscowości, w której znajduje się siedziba Spółki, nie mają odliczanych od przychodu podwyższonych kosztów uzyskania przychodów. Wnioskodawca ponosi na rzecz oddelegowanych pracowników koszty zakwaterowania w związku z wykonywaniem przez nich pracy w Niemczech.

Z opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca deleguje zatrudnione przez siebie w Polsce osoby do pracy m.in. w Niemczech. W przedmiotowej sprawie mają więc zastosowanie przepisy umowy między Rzecząpospolitą Polską a Republiką Federalną Niemiec w sprawie unikania podwójnego opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i od majątku, podpisanej w Berlinie dnia 14 maja 2003 r. (Dz. U. z 2005 r. Nr 12, poz. 90).

Zgodnie art. 15 ust. 1 tej umowy, z zastrzeżeniem postanowień artykułów 16, 17, 18 i 19 uposażenia, płace i podobne wynagrodzenia, które osoba mająca miejsce zamieszkania w Umawiającym się Państwie otrzymuje z pracy najemnej, podlegają opodatkowaniu tylko w tym Państwie, chyba że praca najemna wykonywana jest w drugim Umawiającym się Państwie. Jeżeli praca jest tak wykonywana, to otrzymywane za nią wynagrodzenie może być opodatkowane w tym drugim Państwie.

Jednakże zgodnie z art. 15 ust. 2 tej umowy, bez względu na postanowienia ustępu 1 niniejszego artykułu wynagrodzenie, jakie osoba mająca miejsce zamieszkania w Umawiającym się Państwie otrzymuje z pracy najemnej, wykonywanej w drugim Umawiającym się Państwie, podlega opodatkowaniu tylko w pierwszym Państwie, jeżeli:

  1. odbiorca przebywa w drugim Państwie przez okres lub okresy nieprzekraczające łącznie 183 dni podczas dwunastomiesięcznego okresu, rozpoczynającego się lub kończącego w danym roku podatkowym, i
  2. wynagrodzenie jest wypłacane przez pracodawcę lub w imieniu pracodawcy, który nie ma miejsca zamieszkania lub siedziby w drugim Państwie, i
  3. wynagrodzenie nie jest ponoszone przez zakład lub stałą placówkę, którą pracodawca posiada w drugim Państwie.

W świetle powyższych przepisów, dochody pracownika mającego miejsce zamieszkania w Polsce podlegają opodatkowaniu tylko w Polsce, chyba, że praca wykonywana jest na terytorium Niemiec. Natomiast art. 15 ust. 2 umowy polsko-niemieckiej określają wyjątek od powyższej zasady, zgodnie z którymi wynagrodzenie pracownika podlega opodatkowaniu wyłącznie w państwie rezydencji, czyli w Polsce, o ile łącznie zostaną spełnione określone w tych artykułach warunki. Niespełnienie któregokolwiek z tych warunków powoduje, że dochody pracownika podlega opodatkowaniu na zasadach określonych ww. przepisami, czyli w państwie, w którym praca jest wykonywana oraz w państwie miejsca zamieszkania podatnika.

Wnioskodawca (Spółka z siedziba w Polsce) wskazał, że ponosi koszty zakwaterowania pracowników oddelegowanych do świadczenia pracy na terenie Unii Europejskiej (głównie do Niemiec) na okres lub okresy nieprzekraczające łącznie 183 dni w okresie dwunastu miesięcy rozpoczynającym się lub kończącym w danym roku podatkowym.

Skoro zatem w przedmiotowej sprawie świadczenia są wypłacane przez pracodawcę lub w imieniu pracodawcy, który nie ma miejsca siedziby na terenie Unii Europejskiej (głównie Niemiec) i pracodawca ten nie prowadzi działalności za pomocą położonego w tym kraju zakładu lub stałej placówki, a łączny okres pobytu pracownika na terenie tego kraju podczas oddelegowania nie przekroczy 183 dni w okresie dwunastu miesięcy rozpoczynającym się lub kończącym w danym roku podatkowym, to dochód pracownika za pracę wykonywania poza terytorium Polski, podlega opodatkowaniu w Polsce.

Zgodnie z zasadą powszechności opodatkowania wyrażoną w art. 9 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych podlegają zatem wszelkie dochody osiągane przez podatnika, z wyjątkiem tych dochodów, które zostały enumeratywnie wymienione przez ustawodawcę jako zwolnione od podatku, bądź od których zaniechano poboru podatku, w drodze rozporządzenia wydanego przez Ministra Finansów.

Wskazać należy, że zgodnie z art. 11 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9 i 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, art. 19, art. 20 ust. 3 i art. 30f, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

Za przychody należy zatem uznać każdą formę przysporzenia majątkowego, zarówno formę pieniężną jak i niepieniężną, w tym nieodpłatne świadczenia otrzymane przez podatnika. Dla celów podatkowych nieodpłatne świadczenie obejmuje działanie lub zaniechanie na rzecz innej osoby oraz wszystkie zjawiska gospodarcze i zdarzenia prawne, których następstwem jest uzyskanie korzyści kosztem innego podmiotu, lub te wszystkie zdarzenia prawne i zdarzenia gospodarcze w działalności osób, których skutkiem jest nieodpłatne – to jest niezwiązane z kosztami lub inną formą ekwiwalentu – przysporzenie majątku innej osobie, mające konkretny wymiar finansowy.

Przepis art. 10 ust. 1 pkt 1 ww. ustawy stanowi, że źródłami przychodów są: stosunek służbowy, stosunek pracy, w tym spółdzielczy stosunek pracy, członkostwo w rolniczej spółdzielni produkcyjnej lub innej spółdzielni zajmującej się produkcją rolną, praca nakładcza, emerytura lub renta.

Stosownie do postanowień art. 12 ust. 1 ustawy, za przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej oraz spółdzielczego stosunku pracy uważa się wszelkiego rodzaju wypłaty pieniężne oraz wartość pieniężną świadczeń w naturze bądź ich ekwiwalenty, bez względu na źródło finansowania tych wypłat i świadczeń, a w szczególności: wynagrodzenia zasadnicze, wynagrodzenia za godziny nadliczbowe, różnego rodzaju dodatki, nagrody, ekwiwalenty za niewykorzystany urlop i wszelkie inne kwoty niezależnie od tego, czy ich wysokość została z góry ustalona, a ponadto świadczenia pieniężne ponoszone za pracownika, jak również wartość innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych.

W myśl art. 12 ust. 3 cyt. ustawy, wartość pieniężną innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych ustala się według zasad określonych w art. 11 ust. 2 – 2b.

Na podstawie art. 11 ust. 2a ww. ustawy, wartość pieniężną innych nieodpłatnych świadczeń ustala się:

  1. jeżeli przedmiotem świadczenia są usługi wchodzące w zakres działalności gospodarczej dokonującego świadczenia - według cen stosowanych wobec innych odbiorców;
  2. jeżeli przedmiotem świadczeń są usługi zakupione - według cen zakupu;
  3. jeżeli przedmiotem świadczeń jest udostępnienie lokalu lub budynku - według równowartości czynszu, jaki przysługiwałby w razie zawarcia umowy najmu tego lokalu lub budynku;
  4. w pozostałych przypadkach - na podstawie cen rynkowych stosowanych przy świadczeniu usług lub udostępnianiu rzeczy lub praw tego samego rodzaju i gatunku, z uwzględnieniem w szczególności ich stanu i stopnia zużycia oraz czasu i miejsca udostępnienia.

Wobec niezdefiniowania w ustawie podatkowej pojęcia „nieodpłatnego świadczenia” zasadne jest odwołanie się do znaczenia tego pojęcia ukształtowanego w orzecznictwie sądowym, zgodnie z którym, nieodpłatnym świadczeniem w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym – generalnie – jest każde zdarzenie prawne i zjawisko gospodarcze, których następstwem jest uzyskanie korzyści kosztem innego podmiotu, lub te wszystkie zdarzenia prawne i gospodarcze, których skutkiem jest nieodpłatne, to jest niezwiązane z kosztami lub inną formą ekwiwalentu, przysporzenie majątku danej osobie, mające konkretny wymiar finansowy. Przysporzenie to może polegać na zwiększeniu majątku (aktywów) bądź uniknięciu jego pomniejszenia (zaoszczędzenie wydatków).

Należy zauważyć, że z powodu niejednolitości stanowisk sądowych dotyczących kwestii „nieodpłatnego świadczenia”, zasadniczego znaczenia nabrał wyrok Trybunału Konstytucyjnego z dnia 8 lipca 2014 r., sygn. akt K 7/13 (Dz.U. z 2014 r., poz. 947), w którym Trybunał Konstytucyjny dokonał ustalenia, jakie kryteria statuują nieodpłatne świadczenie do zakwalifikowania go jako przychodu pracownika z tytułu stosunku pracy.

Podstawowym kryterium, które powinno być stosowane przy ustalaniu, czy dane świadczenie nieodpłatne pracodawcy stanowiło przychód ze stosunku pracy, jest wystąpienie po stronie pracownika przysporzenia, czy to w postaci nabycia wymiernej korzyści majątkowej, czy to w postaci również wymiernego zaoszczędzenia wydatku.

Należy też pokreślić, że ustawowe pojęcie nieodpłatnych świadczeń musi być zawsze interpretowane w konkretnym kontekście, a nie w oderwaniu od niego z pominięciem okoliczności realizacji pewnych uprawnień, zjawisk gospodarczych i zdarzeń prawnych.

Ponadto należy zaznaczyć, że są świadczenia, które gwarantują higieniczne i bezpieczne warunki pracy i służą jej organizacji (umożliwiają prawidłowe wykonywanie pracy), których spełnienie leży przede wszystkim w interesie pracodawcy w celu odpowiedniego zorganizowania własnej działalności gospodarczej, która musi być nastawiona ze swej istoty na osiągnięcie przychodów. W takim przypadku pracownik korzysta z tych świadczeń (w ramach wykonywania przypisanej pracy), jednak dla niego jest to korzyść niewychodząca na zewnątrz stosunku pracy i nie stanowi dochodu, będącego przedmiotem opodatkowania.

Skorzystanie przez pracowników ze świadczenia w postaci zapewnionego przez pracodawcę bezpłatnego noclegu niewątpliwie następuje za zgodą pracownika, niemniej świadczenie to nie jest spełnione w jego interesie, ale w interesie pracodawcy oraz nie przynosi pracownikowi korzyści w postaci powiększenia aktywów lub uniknięcia wydatków, które musiałby ponieść. Udostępnienie miejsc noclegowych pracownikom leży wyłącznie w interesie pracodawcy, a nie pracowników, którzy swoje potrzeby mieszkaniowe zaspokajają w innym miejscu i w inny sposób oraz którzy – gdyby nie konieczność wywiązania się z obowiązków wynikających z umowy o pracę – nie mieliby powodu do ponoszenia kosztu takich noclegów.

Biorąc pod uwagę stan faktyczny opisany we wniosku należy uznać że zapewnienie zakwaterowania pracownikom, którzy mają miejsce zamieszkania w miejscowości, w której znajduje się siedziba Spółki, w stosunku do których nastąpiła zmiana stałego miejsce świadczenia pracy wskutek oddelegowania do pracy w Niemczech, leży w interesie Wnioskodawcy jako pracodawcy i nie będzie generować po stronie tych pracowników powstania przychodu, o którym mowa w art. 12 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Z uwagi na brak powstania po stronie ww. pracowników przychodu w zawiązku z ponoszonymi przez pracodawcę kosztami zakwaterowania przy wykonywaniu przez nich pracy na terenie Unii Europejskiej (głównie Niemiec), nie znajdzie zastosowania do tych świadczeń zwolnienie z opodatkowania, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 19 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Wobec powyższego stanowisko Wnioskodawcy jest nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu, ul. Ratajczaka 10/12, 61-815 Poznań, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.

© 2011-2016 Interpretacje.org
StrukturaWybrane zagadnieniaSerwis
Działy przedmiotowe
Komentarze podatkowe
Najnowsze interpretacje
Aport
Gmina
Koszty uzyskania przychodów
Najem
Nieruchomości
Obowiązek podatkowy
Odszkodowania
Pracownik
Prawo do odliczenia
Projekt
Przedsiębiorstwa
Przychód
Różnice kursowe
Sprzedaż
Stawki podatku
Świadczenie usług
Udział
Zwolnienia przedmiotowe
Aktualności
Informacje o serwisie
Kanały RSS
Reklama w serwisie
Serwis zawiera interpretacje podatkowe publikowane przez Ministerstwo Finansów, na które składają się: interpretacje indywidualne oraz interpretacje ogólne wydane na podstawie art. 14a oraz art. 14b ustawy z 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (tj. Dz. U. z 2005 r. Nr 8 poz. 60 ze zm.), jak również informacje o zakresie stosowania przepisów prawa podatkowego (interpretacje podatkowe wydane na podstawie przepisów obowiązujących przed 1 lipca 2007 r.), a także wybrane orzeczenia dotyczące problematyki podatkowej.