IBPB-2-2/4511-734/16-1/KRB | Interpretacja indywidualna

Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach,
Czy zwykły zasiłek relokacyjnych przyznawany przez Spółkę pracownikom korzysta ze zwolnienia z podatku dochodowego od osób fizycznych na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 14 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w odniesieniu do każdego oddelegowania, niezależnie od czasu jego trwania?

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2015 r. poz. 613 ze zm.) oraz § 5 pkt 2 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U. poz. 643) – Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działający w imieniu Ministra Finansów, stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z 24 czerwca 2016 r. (data otrzymania 30 czerwca 2016 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych m.in. w zakresie zastosowania zwolnienia z art. 21 ust. 1 pkt 14 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych – jest prawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 30 czerwca 2016 r. otrzymano ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych m.in. w zakresie zastosowania zwolnienia z art. 21 ust. 1 pkt 14 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

We wniosku został przedstawiono następujący stan faktyczny:

Wnioskodawca jest spółką kapitałową z siedzibą w Polsce, prowadzącą działalność w sektorze automatyki przemysłowej.

Podstawowym przedmiotem działalności Spółki jest świadczenie usług na rzecz podmiotów z grupy i podmiotów trzecich, głównie z siedzibą poza Polską, w zakresie:

  • zarządzania realizacją projektów instalacyjnych,
  • realizacji projektów instalacyjnych,
  • doradztwa w zakresie automatyki przemysłowej,
  • serwisu oraz utrzymania sprzętu związanego z automatyką przemysłową, a także
  • usług wynajmu wykwalifikowanego personelu (dalej zbiorczo zwanych: „Usługami”).

Świadczenie usług zazwyczaj wymaga obecności pracowników Spółki na terenie realizacji projektów położonych w różnych krajach, jak również na różnych kontynentach. Umowa o pracę zawarta z pracownikiem wskazuje, iż miejscem wykonywania pracy jest siedziba Spółki.

W związku z wyjazdami pracowników w celu realizacji usług Spółka zawiera z pracownikami ramowe umowy oddelegowania oraz informacje o oddelegowaniu w przypadku konkretnego oddelegowania, gdzie wskazuje m.in. okres trwania wyjazdu oraz miejsce wykonywania usług. Co do zasady, wyjazdy pracowników do innych krajów celem wykonywania usług nie są uznawane za delegacje służbowe w rozumieniu przepisów Kodeksu Pracy (Dz. U. z 1997 r., nr 21, poz. 94 ze zm.). Jednocześnie, obowiązki pracowników związane z realizacją usług wykonywane są poza miejscem ich stałego zamieszkania oraz poza miejscem świadczenia pracy wskazanym w umowie o pracę.

W działalności Spółki oddelegowania mogą mieć zastosowanie m.in. w przypadku zawarcia umowy o tymczasowe wynajęcie personelu.

Spółka pragnie dodać, iż w ramach prowadzonej przez nią działalności gospodarczej mają miejsce także podróże służbowe, niemniej jednak występują one w sytuacjach innych niż stan faktyczny opisany w niniejszym wniosku. Dlatego przedmiotowy wniosek nie odnosi się do podróży służbowych.

W związku z wyjazdami celem wykonywania usług Spółka przyznaje pracownikom oddelegowanym dwa rodzaje dodatków do wynagrodzeń.

W nazewnictwie stosowanym przez Spółkę jeden z dodatków nosi nazwę COLA (który to skrót pochodzi z angielskiego wyrażenia „costs of living allowance”, co w wolny tłumaczeniu oznacza dodatek na koszty życia). COLA jest to dodatek delegacyjny, którego celem jest pokrycie codziennych wydatków związanych ze zmianą miejsca wykonywania pracy.

W dalszej części dodatek COLA będzie określany jako „zwykły zasiłek relokacyjny”.

Zasady przyznawania zwykłego zasiłku relokacyjnego są następujące:

  • jest on przyznawany pracownikom, z którymi Spółka zawarła umowę o oddelegowanie i którzy podpisali informację o oddelegowaniu; w tym ostatnim dokumencie wskazuje się nowe miejsce wykonywania pracy, inne niż to, które wynika z umowy o pracę; umowa o oddelegowaniu stanowi aneks do umowy o pracę,
  • zwykły dodatek relokacyjny jest przyznawany pracownikom, którzy są oddelegowani do pracy w innym niż Polska kraju,
  • umowa o oddelegowaniu co do zasady stanowi, iż pracownik może zostać oddelegowany do dowolnego kraju na świecie; w praktyce, krajami oddelegowania mogą być kraje europejskie, jak również kraje azjatyckie (np.: Korea Południowa, Chiny, Turcja), kraje Ameryki Północnej (np.: Meksyk, Stany Zjednoczone) czy Ameryki Południowej (np.: Brazylia); oznacza to, iż w przypadku oddelegowań na inne kontynenty oddalenie od miejsca stałego zamieszkania pracownika, jak również miejsca wykonywania pracy wskazanego w umowie o pracę, może wynosić nawet kilkanaście tysięcy kilometrów, celem przyznania zwykłego zasiłku relokacyjnego jest pokrycie dodatkowych wydatków związanych ze zmianą miejsca wykonywania pracy z miejsca położonego w Polsce na miejsce wykonywania pracy znajdujące się w innym kraju europejskim lub pozaeuropejskim; przykładowo, czynnikiem powodującym wyższe wydatki może być np.: ogólny wyższy poziom cen towarów i usług istniejący w kraju oddelegowania,
  • celem przyznania zwykłego zasiłku relokacyjnego jest pokrycie dodatkowych wydatków związanych ze zmianą miejsca wykonywania pracy z miejsca położonego w Polsce na miejsce wykonywania pracy znajdujące się w innym kraju europejskim lub pozaeuropejskim: przykładowo, czynnikiem powodującym wyższe wydatki może być np.: ogólny wyższy poziom cen towarów i usług istniejący w kraju oddelegowania,
  • zwykły zasiłek relokacyjny jest wyliczany jako iloczyn dni oddelegowania oraz stawki zasiłku relokacyjnego ustalonej za każdy dzień oddelegowania; jest on wypłacany tylko za okres faktycznego przebywania poza granicami Polski w związku z wykonywaniem obowiązków wynikających z oddelegowania,
  • stawki zwykłego zasiłku relokacyjnego są określane w wysokościach ustalonych przez zewnętrzną, międzynarodową Firmę doradczą wyspecjalizowaną w zagadnieniach dotyczących oddelegowań pracowniczych, nie są one ustalane arbitralnie przez Spółkę,
  • stawki dzienne zasiłku relokacyjnego są określone odrębnie dla każdego kraju oddelegowania,
  • wypłata zasiłku relokacyjnego następuje co do zasady miesięcznie w terminie wypłaty zasadniczego wynagrodzenia za pracę oddelegowanego pracownika,
  • w przypadku, kiedy pracownik zakończy pracę w miejscu pracy wskazanym w oddelegowaniu (np.: z powodu zakończenia projektu realizowanego za granicą), i powróci do Polski, następuje zaprzestanie wypłacania zwykłego zasiłku relokacyjnego; jeżeli jednak pracownik znowu zostanie oddelegowany do pracy za granicą, wówczas Spółka rozpocznie wypłacanie zwykłego zasiłku relokacyjnego w związku z nowym oddelegowaniem, według stawki właściwej dla nowego kraju oddelegowania.

Spółka jako płatnik podatku od osób fizycznych traktuje zwykły zasiłek relokacyjny jako część wynagrodzenia za pracę pracownika oddelegowanego, wyliczając i opłacając z tego tytułu zaliczki na podatek dochodowy od osób fizycznych.

Dokonując wyliczenia podatku dochodowego od osób fizycznych Spółka stosuje zwolnienie z podatku dochodowego od osób fizycznych, określone w art. 21 ust. 1 pkt 20 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, zwalniając z podatku tę cześć dochodu pracowniczego, która odpowiada 30% ustawowych diet określonych w przepisach o zagranicznych podróżach służbowych. W chwili obecnej zwolnienie to pomniejsza przychód z tytułu zwykłego zasiłku relokacyjnego.

W związku z powyższym stanem faktycznym zadano m.in. następujące pytanie:

Czy zwykły zasiłek relokacyjny przyznawany przez Spółkę pracownikom korzysta ze zwolnienia z podatku dochodowego od osób fizycznych na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 14 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w odniesieniu do każdego oddelegowania, niezależnie od czasu jego trwania?

Zdaniem Wnioskodawcy, zwykły zasiłek relokacyjny przyznawany przez Spółkę pracownikom oddelegowanym korzysta ze zwolnienia z podatku dochodowego od osób fizycznych na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 14 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w odniesieniu do każdego oddelegowania, niezależnie od długości okresu na jaki jest ono dokonywane, a w konsekwencji Spółka, działając jako płatnik, nie jest zobowiązania do obliczenia, pobrania i odprowadzenia zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych w zakresie w jakim to zwolnienie będzie miało zastosowaniem, tzn. do wartości dwóch wynagrodzeń w miesiącu dokonania przeniesienia służbowego.

Na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 14 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, „wolne od podatku dochodowego są kwoty otrzymywane przez pracowników z tytułu zwrotu kosztów przeniesienia służbowego oraz zasiłków na zagospodarowanie i osiedlenie w związku z przeniesieniem służbowym, do wysokości 200% wynagrodzenia należnego za miesiąc, w którym nastąpiło przeniesienie”.

Analizując zacytowany przepis można wskazać na następujące okoliczności warunkujące jego zastosowanie:

  • otrzymywane kwoty zasiłków pozostają w związku z przeniesieniem służbowym,
  • pracownik otrzymuje kwoty zasiłków na zagospodarowanie i osiedlenie.

Dla zastosowania niniejszego przepisu najistotniejsze znaczenie ma określenie zakresu znaczeniowego wyrażenia „przeniesienie służbowe”. W pierwszym rzędzie zostanie przeanalizowane znaczenie tego terminu występujące w praktyce organów podatkowych oraz sądów.

W celu dokładnego określenia zakresu przedmiotowego przepisu art. 21 ust. 1 pkt 14 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych należy odnieść się do definicji legalnej pojęcia pracownika, która zawarta została w art. 2 ustawy z dnia 26 czerwca 1974 Kodeks pracy (t.j. Dz. U. z 1998 r. Nr 21, poz. 94) i stanowi, że pracownikiem jest osoba zatrudniona na podstawie umowy o pracę, powołania, wyboru, mianowania lub spółdzielczej umowy o pracę.

Zgodnie z poglądami piśmiennictwa prawniczego, art. 2 Kodeksu pracy formułuje materialnoprawną definicję pracownika dla całego systemu polskiego prawa pracy. Ma ona charakter uniwersalny, ponieważ odnosi się zarówno do indywidualnego, jak i zbiorowego prawa pracy. Zatem, aby uzyskać status pracownika należy nawiązać stosunek pracy, przykładowo na podstawie umowy o pracę.

Spółka uważa ponadto, że definicja przeniesienia służbowego jak najbardziej znajduje zastosowanie w odniesieniu do pracowników zatrudnionych na podstawie umowy o pracę.

Co prawda, znany jest Spółce pogląd wyrażony w wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 26 lutego 2000 r., sygn. I SA/Ka 2247/99, iż należy odróżnić stosunek pracy i stosunek służbowy oraz, że Kodeks pracy nie zna pojęcia „przeniesienie służbowe”, a zmiana miejsca- pracy, jako jednego z istotnych warunków umowy o pracę, następuje w trybie określonym w art. 42 Kodeksu pracy tej ustawy, jako wypowiedzenie zmieniające warunki pracy.

Jednak Spółka stoi na stanowisku, iż stosunek służbowy wywodzi się ze stosunku pracy i jest niejako jego pochodną, dlatego analogicznie w przypadku braku uregulowania w Kodeksie pracy przeniesienia służbowego należy stosować przepisy dotyczące przeniesienia służbowego do pracowników zatrudnionych na podstawie umowy o pracę.

Bardzo istotnym w powyższej sprawie jest określenie zakresu przedmiotowego przymiotnika „służbowy”. Według Spółki, trafny jest pogląd wyrażony w Komentarzu do ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, autorstwa A. Bartosiewicza, R. Kubackiego, iż przymiotnik „służbowy”, określający rodzaj „przeniesienia”, należy rozumieć przede wszystkim potocznie jako „wypływający ze stosunku podległości względem pracodawcy”. Podległość, o której mowa, jest jedną z zasadniczych cech stosunku pracy. W tym znaczeniu „służbowe” będzie każde przeniesienie, które następuje w związku ze stosownym poleceniem pracodawcy.

Analogiczne stanowisko, iż polecenie służbowe może mieć zastosowanie także w odniesieniu do pracowników wykonujących pracę na podstawie umowy o pracę o nie tylko na podstawie stosunku służbowego znajduje potwierdzenie w interpretacji Ministra finansów z dnia 13 stycznia 2016 (nr DD3.8222.2.181.2015.OBQ), gdzie zostało wyrażone następujące zapatrywanie:

„Zatem przedmiotowe zwolnienie, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 14 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych ma zastosowanie zarówno do pracowników zatrudnionych na podstawie umowy o pracę, jak i pozostających w stosunku służbowym (pracy nakładczej lub spółdzielczym stosunku pracy). Pojęcie „przeniesienie służbowe” wskazuje wyłącznie na okoliczność zmiany miejsca wykonywania pracy przez pracownika w rozumieniu potocznym, w związku ze stosownym poleceniem pracodawcy. Tym samym brak jest podstaw do stwierdzenia, iż przepis art. 21 ust. 1 pkt 14 ustawy nie odnosi się do kwot otrzymanych przez pracowników pozostających w stosunku pracy.”

Opierając się na powyższej analizie można stwierdzić, iż „przeniesienie służbowe” to polecenie wydane przez pracodawcę wykonywania zadań wynikających ze stosunku pracy przez pracownika na stałe lub w określonym okresie czasu w innym miejscu, niezależnie od tego czy pracownik jest zatrudniony na zasadzie powołania czy też na podstawie umowy o pracę.

W praktyce wypracowanej przez Spółkę w zakresie wdrażania oddelegowań pracowników przeniesienie służbowe następuje na podstawie ramowej umowy „Umowa oddelegowania dot. prac budowlanych/projektowych z zatrudnieniem w spółce macierzystej”. Umowa ta w sposób ogólny określa prawa i obowiązki pracowników oraz Spółki w związku z oddelegowaniem. W przypadku konkretnego oddelegowania wystawiana jest tzw. „Informacja o oddelegowaniu”, gdzie Spółka w sposób władczy stwierdza: „Zostaje Pan oddelegowany do pracy na projekcie ....”, dalej zostaje wskazany adres miejsca realizacji projektu, kraj jego realizacji oraz okres oddelegowania. Na znak przyjęcia tego polecenia informacja o oddelegowaniu zostaje podpisana przez pracownika oraz w imieniu Spółki.

Biorąc pod uwagę władczą treść oświadczenia Spółki o oddelegowaniu pracownika zastosowaną w dokumencie zwanym „Informacja o oddelegowaniu” należy uznać, że jest to polecenia wydane pracownikowi wykonania określonych zadań w miejscu oddelegowania. Drugą istotną okolicznością jest faktyczne i fizyczne przemieszczenie się pracownika do miejsca wykonywania pracy wskazanego w informacji o oddelegowaniu. Realizacji obu okoliczności wskazanych wyżej, tzn. podpisania informacji o oddelegowaniu oraz faktycznego przemieszczenia pracownika do miejsca wykonywania pracy wskazanego w informacji o oddelegowaniu przesądza o tym, iż dochodzi do „przeniesienia służbowego”.

Analizowany przepis nie określa na jak długi okres przeniesienie służbowe powinno być dokonywane. W związku z tym, w opinii Spółki przeniesienie służbowe zachodzi wówczas kiedy jest dokonywane zarówno na kilka tygodni (tzn. dłużej niż na 2 tygodnie), jak również wówczas kiedy jest dokonywane na kilka, kilkanaście lub kilkadziesiąt miesięcy.

Konkludując, ze zwolnienia podatkowego na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 14 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych korzystać mogą kwoty zasiłków na zagospodarowanie i osiedlenie w związku z przeniesieniem służbowym, otrzymywane zarówno przez pracowników zatrudnionych na podstawie umowy o pracę, jak i pozostających w stosunku służbowym.

W przypadku Spółki oddelegowania dotyczą pracowników Spółki wykonujących pracę na podstawie umów o pracę, dlatego pierwsza przesłanka określona w art. 21 pkt 14 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych powinna zostać uznana za spełnioną.

W szczególności, w praktyce stosowanej przez Spółkę do przeniesienia służbowego dochodzi za każdym razem, kiedy następuje ziszczenie się następujących okoliczności:

  • pracownik podpisuje informację o oddelegowaniu,
  • po podpisaniu informacji o oddelegowaniu tenże pracownik fizycznie przemieszcza się do miejsca oddelegowania wskazanego w informacji o oddelegowaniu, niezależnie od długości okresu oddelegowania.

Drugim warunkiem skorzystania ze zwolnienia, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 14 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych jest to, aby wypłacane świadczenia miały charakter zasiłków na zagospodarowanie i osiedlenie. Przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ani innych ustaw podatkowych nie definiują tych pojęć. Dlatego, jest zasadne, aby dla określenia ich treść odwołać się do ich znaczenia stosowanego w języku potocznym.

Zgodnie ze internetowym Słownikiem Języka Polskiego znaczenie powyższych słów jest następujące:

  • zasiłek: świadczenie pieniężne wypłacane regularnie osobom w trudnej sytuacji materialnej, zapomoga.
  • zagospodarować – zagospodarowywać: racjonalnie wykorzystać teren lub zasoby,
    objąć kogoś lub coś swoim wpływem; zagospodarować się – zagospodarowywać się urządzić własny dom lub mieszkanie tak, żeby można było w nim normalnie żyć,
  • osiedlić się – osiedlać się: zamieszkać gdzieś.

Na podstawie wyżej wskazanych definicji słownikowych oraz uwzględniając kontekst w jakim te słowa są użyte w art. 21 ust. 1 pkt 14 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, można wskazać, iż wyrażenie „zasiłki na zagospodarowanie i osiedlenie” ma następujące znaczenie:

  • są to świadczenie pieniężne wypłacane regularnie osobom, które zostały przeniesione służbowo,
  • na potrzeby urządzenia mieszkania oraz na potrzeby związane z zamieszkaniem w miejscu przeniesienia służbowego.

W szczególności ostatni element tego wyrażenia tzn. słowo „osiedlenie”, którego słownikowa definicja to „zamieszkać gdzieś” wskazuje, iż chodzi o świadczenia pieniężne związane z zamieszkaniem w miejscu oddelegowania, co oznacza, iż zakres celów zasiłków określonych w art. 21 ust. 1 pkt 14 ustawy o podatku dochodowym odo osób fizycznych odnosi się do kompensowania zwiększonych wydatków ponoszonych w związku z oddelegowaniem i przebywaniem w miejscu oddelegowania.

Analizując art. 21 ust. 1 pkt 14 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych z punktu widzenia wykładni celowościowej można dojść do wniosku, iż celem wprowadzenia tego przepisu było ograniczenie opodatkowania świadczeń pieniężnych otrzymywanych przez pracownika przeniesionego służbowo, których celem jest pokrycie dodatkowych wydatków, powstających w związku z tym przeniesieniem. Ustawodawca uznał, iż takie świadczenia mają charakter wyrównawczy, kompensacyjny, i jako takie powinny być zwolnione z opodatkowania podatkiem dochodowym, do limitu określonego w tym przepisie.

Powyższa analiza wskazuje, iż Spółka ma prawo zastosować zwolnienie z podatku dochodowego od osób fizycznych określone w art. 21 ust. 1 pkt 14 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w odniesieniu do zwykłego zasiłku relokacyjnego, wypłacanego oddelegowanym pracownikom z następujących względów:

  • zwykły zasiłek relokacyjny jest świadczeniem pieniężnym wypłacanym okresowo, wyłącznie pracownikom oddelegowanym do pracy na projektach poza Polską; oznacza to, że jest on wypłacany tylko pracownikom Spółki, którzy zostają przeniesieni służbowo do innego miejsca wykonywania pracy niż wskazane w umowie o pracę; powyższe wskazuje, iż pierwszy warunek zastosowania analizowanego przepisu jest spełniony, gdyż dochodzi do przeniesienia służbowego pracownika Spółki,
  • jego celem jest wyrównanie kosztów, które pracownik musi ponosić w związku z zamieszkiwaniem w miejscu oddelegowania, znajdującym się poza Polską; z tego punktu widzenia świadczenie to mieści się w zakresie pojęcia „zasiłki na zagospodarowanie i osiedlenie”, gdyż stanowi świadczenie pieniężne wypłacane w związku z zagospodarowaniem się i zamieszkaniem w miejscu oddelegowania, którego celem jest pokrycie codziennych wydatków związanych ze zmianą miejsca wykonywania pracy.
W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Na wstępie należy zaznaczyć, że niniejsza interpretacja indywidualna z zakresu podatku dochodowego od osób fizycznych dotyczy przedstawionego we wniosku pytania nr: 2. W zakresie pozostałych pytań zostały wydane odrębne rozstrzygnięcia.

Zasady opodatkowania podatkiem dochodowym dochodów osób fizycznych określają przepisy ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz.U. z 2012 r. poz. 361 ze zm.).

Na podstawie art. 9 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Zgodnie z art. 11 ust. 1 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9 i 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, art. 19 i art. 20 ust. 3, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

W myśl art. 12 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, za przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej oraz spółdzielczego stosunku pracy uważa się wszelkiego rodzaju wypłaty pieniężne oraz wartość pieniężną świadczeń w naturze bądź ich ekwiwalenty, bez względu na źródło finansowania tych wypłat i świadczeń, a w szczególności: wynagrodzenia zasadnicze, wynagrodzenia za godziny nadliczbowe, różnego rodzaju dodatki, nagrody, ekwiwalenty za niewykorzystany urlop i wszelkie inne kwoty niezależnie od tego, czy ich wysokość została z góry ustalona, a ponadto świadczenia pieniężne ponoszone za pracownika, jak również wartość innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych.

Z przedstawionego stanu faktycznego wynika, że świadczenie usług przez Wnioskodawcę zazwyczaj wymaga obecności pracowników Spółki na terenie realizacji projektów położonych w różnych krajach, jak również na różnych kontynentach. Umowa o pracę zawarta z pracownikiem wskazuje, iż miejscem wykonywania pracy jest siedziba Spółki.

W związku z wyjazdami pracowników w celu realizacji usług Spółka zawiera z pracownikami ramowe umowy oddelegowania oraz informacje o oddelegowaniu w przypadku konkretnego oddelegowania, gdzie wskazuje m.in. okres trwania wyjazdu oraz miejsce wykonywania usług. Co do zasady, wyjazdy pracowników do innych krajów celem wykonywania usług nie są uznawane za delegacje służbowe w rozumieniu przepisów Kodeksu Pracy (Dz. U. z 1997 r., nr 21, poz. 94 ze zm.). Jednocześnie, obowiązki pracowników związane z realizacją usług wykonywane są poza miejscem ich stałego zamieszkania oraz poza miejscem świadczenia pracy wskazanym w umowie o pracę.

W związku z wyjazdami celem wykonywania usług Spółka przyznaje pracownikom oddelegowanym dwa rodzaje dodatków do wynagrodzeń.

W nazewnictwie stosowanym przez Spółkę jeden z dodatków nosi nazwę COLA (który to skrót pochodzi z angielskiego wyrażenia „costs of living allowance”, co w wolny tłumaczeniu oznacza dodatek na koszty życia). COLA jest to dodatek delegacyjny, którego celem jest pokrycie codziennych wydatków związanych ze zmianą miejsca wykonywania pracy. Wnioskodawca określa go jako „zwykły zasiłek relokacyjny”.

Umowa o oddelegowaniu co do zasady stanowi, iż pracownik może zostać oddelegowany do dowolnego kraju na świecie; w praktyce, krajami oddelegowania mogą być kraje europejskie, jak również kraje azjatyckie (np.: Korea Południowa, Chiny, Turcja), kraje Ameryki Północnej (np.: Meksyk, Stany Zjednoczone) czy Ameryki Południowej (np.: Brazylia); oznacza to, iż w przypadku oddelegowań na inne kontynenty oddalenie od miejsca stałego zamieszkania pracownika, jak również miejsca wykonywania pracy wskazanego w umowie o pracę, może wynosić nawet kilkanaście tysięcy kilometrów, celem przyznania zwykłego zasiłku relokacyjnego jest pokrycie dodatkowych wydatków związanych ze zmianą miejsca wykonywania pracy z miejsca położonego w Polsce na miejsce wykonywania pracy znajdujące się w innym kraju europejskim lub pozaeuropejskim; przykładowo, czynnikiem powodującym wyższe wydatki może być np.: ogólny wyższy poziom cen towarów i usług istniejący w kraju oddelegowania.

Na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 14 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wolne od podatku dochodowego są kwoty otrzymywane przez pracowników z tytułu zwrotu kosztów przeniesienia służbowego oraz zasiłków na zagospodarowanie i osiedlenie w związku z przeniesieniem służbowym, do wysokości 200% wynagrodzenia należnego za miesiąc, w którym nastąpiło przeniesienie.

Za pracownika w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych uważa się osobę pozostającą w stosunku służbowym, stosunku pracy, stosunku pracy nakładczej lub spółdzielczym stosunku pracy (art. 12 ust. 4 ww. ustawy).

Zatem przedmiotowe zwolnienie, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 14 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ma zastosowanie zarówno do pracowników zatrudnionych na podstawie umowy o pracę, jak i pozostających w stosunku służbowym (pracy nakładczej lub spółdzielczym stosunku pracy). Pojęcie „przeniesienie służbowe” wskazuje wyłącznie na okoliczność zmiany miejsca wykonywania pracy przez pracownika w rozumieniu potocznym, w związku ze stosownym poleceniem pracodawcy. Tym samym brak jest podstaw do stwierdzenia, iż przepis art. 21 ust. 1 pkt 14 ustawy nie odnosi się do kwot otrzymanych przez pracowników pozostających w stosunku pracy.

W świetle powyższego stwierdzić należy, iż otrzymany przez pracownika w odniesieniu do każdego oddelegowania zwykły zasiłek relokacyjny, którego celem jest pokrycie dodatkowych wydatków związanych ze zmianą miejsca wykonywania pracy, korzysta ze zwolnienia określonego w art. 21 ust. 1 pkt 14 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych do wysokości 200% wynagrodzenia należnego za miesiąc, w którym nastąpiło przeniesienie służbowe. Nadwyżka ponad kwotę objętą zwolnieniem, podlega opodatkowaniu. Od nadwyżki tej – Wnioskodawca, jako płatnik, obowiązany jest do obliczenia, pobrania i odprowadzenia zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych.

Wobec powyższego stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie, ul. Rakowicka 10, 31-511 Kraków, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz.U. z 2012 r. poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie – w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.