IBPB-2-2/4511-327/16/HS | Interpretacja indywidualna

Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach,
Czy w przypadku zapewnienia pracownikowi nieodpłatnego noclegu w związku z oddelegowaniem do wykonywania określonych zadań, prac powstanie przychód ze stosunku pracy?

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2015 r. poz. 613 ze zm.) oraz § 5 pkt 2 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U. poz. 643) – Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działający w imieniu Ministra Finansów, stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z 9 marca 2016 r. (data otrzymania 14 marca 2016 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych zapewniania pracownikom nieodpłatnego noclegu w związku z oddelegowaniem do wykonywania określonych zadań, prac – jest prawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 14 marca 2016 r. otrzymano ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych zapewniania pracownikom nieodpłatnego noclegu w związku z oddelegowaniem do wykonywania określonych zadań, prac.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca prowadzi działalność gospodarczą w zakresie realizacji kontraktów budowlanych na terenie kraju. Działalność gospodarcza jest wykonywana przy pomocy zatrudnionych pracowników budowlanych oraz pracowników nadzoru. W sytuacji, kiedy Spółka wygra przetarg na realizację robót budowlanych i podpisze umowę, oddelegowuje swoich pracowników do realizacji zadania objętego zawartą umową o roboty budowlane. W celu należytego wywiązania się z obowiązków wynikających z zawieranych umów Wnioskodawca zapewnia pracownikom zakwaterowanie w miejscu wykonywania przez nich pracy.

W związku z powyższym zdarzeniem przyszłym zadano następujące pytanie.

Czy w przypadku zapewnienia pracownikowi nieodpłatnego noclegu w związku z oddelegowaniem do wykonywania określonych zadań, prac powstanie przychód ze stosunku pracy...

Zdaniem Wnioskodawcy, zapewnienie pracownikowi nieodpłatnego noclegu w związku z oddelegowaniem do wykonywania określonych zadań, prac nie prowadzi do powstania przychodu ze stosunku pracy. Należy przyjąć, że prawidłowe i efektywne wykonywanie obowiązków pracowniczych wymaga od pracownika nocowania w hotelu, aby w określonym czasie i miejscu wskazanym przez pracodawcę mógł rozpocząć wykonywanie pracy na budowie, która mieści się poza miejscowością, w której znajduje się siedziba Wnioskodawcy i miejsce zamieszkania pracownika. Zagwarantowanie pracownikowi noclegu w celu wykonywania obowiązków wynikających z umowy o pracę nie jest korzyścią pracownika, tylko wypełnieniem przez pracodawcę ustawowego obowiązku prawidłowego organizowania pracy tak, aby była ona wydajna, efektywna, należytej jakości, odpowiadała zasadom przewidzianym w kodeksie pracy w zakresie zapewnienia pracownikowi obowiązkowego odpoczynku dobowego. Pracownik oddelegowany do wykonywania określonej pracy nie byłby w stanie jej wykonywać bez zapewnienia mu niezbędnego noclegu.

Prawidłowe i efektywne wykonywanie obowiązków pracowniczych wymaga od pracodawcy zagwarantowania pracowniku nocowania w hotelu, aby w określonym czasie mógł on rozpocząć wykonywanie swojej pracy na terenie budowy. Zapewnienie tej możliwości przez pracodawcę nie jest zatem korzyścią pracownika, ale wypełnieniem przez pracodawcę ustawowego obowiązku prawidłowego organizowania pracy i odpowiada obowiązkowi pracodawcy organizowania pracy w sposób zmniejszający uciążliwość pracy, a gwarantujący należyte wykonywanie obowiązków pracowniczych.

W konsekwencji przyjąć należy, że w ujęciu w art. 12 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie każde świadczenie spełnione przez pracodawcę na rzecz pracownika podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Obowiązku podatkowego w podatku dochodowym od osób fizycznych nie rodzą nieodpłatne świadczenia, które zostały w szczególności spełnione bez zgody pracownika, nie przyniosły mu korzyści w postaci powiększenia aktywów lub uniknięcia wydatków, gdyż zostały spełnione w interesie pracodawcy oraz są dostępne w sposób ogólny, a co za tym idzie, nie można ich przypisać konkretnej osobie.

Mając powyższe na uwadze należy dojść do wniosku, że zapewnienie pracownikowi nieodpłatnego noclegu w związku z oddelegowaniem do wykonywania określonych zadań jest obowiązkiem pracodawcy i nie prowadzi do powstania przychodu ze stosunku pracy.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz.U. z 2012 r. poz. 361 ze zm.) – opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Stosownie do art. 11 ust. 1 przywołanej ustawy – przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9 i 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, art. 19, art. 25b i art. 30f, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

W myśl art. 10 ust. 1 ww. ustawy – źródłem przychodów jest stosunek służbowy, stosunek pracy, w tym spółdzielczy stosunek pracy, członkostwo w rolniczej spółdzielni produkcyjnej lub innej spółdzielni zajmującej się produkcją rolną, praca nakładcza, emerytura lub renta.

W świetle art. 12 ust. 1 cytowanej ustawy – za przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej oraz spółdzielczego stosunku pracy uważa się wszelkiego rodzaju wypłaty pieniężne oraz wartość pieniężną świadczeń w naturze bądź ich ekwiwalenty, bez względu na źródło finansowania tych wypłat i świadczeń, a w szczególności: wynagrodzenia zasadnicze, wynagrodzenia za godziny nadliczbowe, różnego rodzaju dodatki, nagrody, ekwiwalenty za niewykorzystany urlop i wszelkie inne kwoty niezależnie od tego, czy ich wysokość została z góry ustalona, a ponadto świadczenia pieniężne ponoszone za pracownika, jak również wartość innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych.

W myśl art. 12 ust. 3 cyt. ustawy, wartość pieniężną innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych ustala się według zasad określonych w art. 11 ust. 2 – 2b.

Zgodnie z art. 31 ww. ustawy – osoby fizyczne, osoby prawne oraz jednostki organizacyjne nieposiadające osobowości prawnej, zwane dalej „zakładami pracy”, są obowiązane jako płatnicy obliczać i pobierać w ciągu roku zaliczki na podatek dochodowy od osób, które uzyskują od tych zakładów przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej lub spółdzielczego stosunku pracy, zasiłki pieniężne z ubezpieczenia społecznego wypłacane przez zakłady pracy, a w spółdzielniach pracy – wypłaty z tytułu udziału w nadwyżce bilansowej.

Przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie zawierają definicji nieodpłatnych świadczeń, o których mowa w art. 11 ust. 1 oraz art. 12 ust. 1 ustawy. Rozumienie tego pojęcia zostało jednak wypracowane w judykaturze.

W wyroku z 8 lipca 2014 r. sygn. akt K 7/13 Trybunał Konstytucyjny określił istotne cechy kategorii „innych nieodpłatnych świadczeń” jako przychodu w rozumieniu art. 12 ust. 1 i art. 11 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. W ww. wyroku Trybunał Konstytucyjny stwierdził, że „(...) za przychód pracownika mogą być uznane świadczenia, które:

  • po pierwsze, zostały spełnione za zgodą pracownika (skorzystał z nich w pełni dobrowolnie);
  • po drugie, zostały spełnione w jego interesie (a nie w interesie pracodawcy) i przyniosły mu korzyść w postaci powiększenia aktywów lub uniknięcia wydatku, który musiałby ponieść;
  • po trzecie, korzyść ta jest wymierna i przypisana indywidualnemu pracownikowi (nie jest dostępna w sposób ogólny dla wszystkich podmiotów)”.

Uwzględniając powyższe ustalenia Trybunału Konstytucyjnego, Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z 19 września 2014 r. sygn. akt II FSK 2280/12 wyraził pogląd, że: „jakkolwiek skorzystanie ze świadczenia w postaci noclegu wykupionego przez pracodawcę niewątpliwie następuje za zgodą pracownika, niemniej świadczenie to nie jest spełnione w jego interesie, ale w interesie pracodawcy oraz nie przynosi pracownikowi korzyści w postaci powiększenia aktywów lub uniknięcia wydatków, które musiałby ponieść. Jak już wcześniej wspomniano, udostępnienie miejsc noclegowych pracownikom leży wyłącznie w interesie pracodawcy, a nie pracowników, którzy swoje potrzeby mieszkaniowe zaspokajają w innym miejscu i w inny sposób oraz którzy – gdyby nie konieczność wywiązania się z obowiązków wynikających z umowy o pracę – nie mieliby powodu do ponoszenia kosztu takich noclegów”.

Z kolei w wyroku z 2 października 2014 r. sygn. akt II FSK 2387/12, Naczelny Sąd Administracyjny orzekł, że: „obowiązek zapewnienia prawidłowej organizacji pracy nie może być utożsamiany tylko z zapewnieniem biurka, materiałów biurowych czy pokryciem kosztów eksploatacji samochodu służbowego czy kosztów zużytej energii elektrycznej. Ten obowiązek należy i trzeba odnosić i analizować w kontekście konkretnych obowiązków pracowniczych i wynikających z tych obowiązków oczekiwań pracodawcy. Skoro więc prawidłowe i efektywne wykonywanie obowiązków pracowniczych wymaga od pracownika nocowania w hotelu, aby w określonym czasie wynikającym z kontaktów handlowych pracodawcy i kontrahenta dotrzeć do kontrahenta, to zapewnienie tej możliwości przez pracodawcę nie jest korzyścią pracownika ale właśnie wypełnieniem przez pracodawcę ustawowego obowiązku prawidłowego organizowania pracy, tak aby była ona wydajna i należytej jakości. Zapewnienie możliwości nocnego wypoczynku odpowiada także obowiązkowi pracodawcy organizowania pracy w sposób zmniejszający uciążliwość pracy (...)”.

W konsekwencji, przyjąć należy, że mimo bardzo szerokiego ujęcia w art. 12 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych przychodów ze stosunku pracy, nie każde świadczenie spełnione przez pracodawcę na rzecz pracownika podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych. Przykładem tego rodzaju świadczeń są świadczenia spełnione wyłącznie w interesie pracodawcy, tj. mające charakter służbowy a nie prywatny.

Na tle omawianej sprawy, a także w świetle wyroku Trybunału Konstytucyjnego z 8 lipca 2014 r. oraz orzeczeń Naczelnego Sądu Administracyjnego uznać należy, że zapewnienie pracownikom oddelegowanym bezpłatnego noclegu w czasie wykonywania obowiązków służbowych wynikających z umowy o pracę nie prowadzi do powstania u pracowników przychodu z tytułu nieodpłatnego świadczenia, o którym mowa w art. 12 ust. 1 w związku z art. 11 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Nie są bowiem spełnione kryteria, o których mowa w wyroku Trybunału Konstytucyjnego dotyczące uznania opisanego we wniosku świadczenia za przychód pracownika. Przedmiotowe świadczenie, tj. zapewnienie zakwaterowania w trakcie oddelegowania leży w interesie Spółki, ponieważ pracownicy oddelegowani do wykonywania określonej pracy nie byliby w stanie jej wykonywać bez zapewnienia im niezbędnego noclegu. Ponadto pracownikom bezpłatne zakwaterowanie w miejscu pracy nie przynosi dodatkowej korzyści (przychodu), pracownicy nie maja również możliwości i swobody w rozporządzaniu tym świadczeniem, a wykorzystują je tylko w celu wykonania obowiązków pracowniczych. Tym samym na Spółce jako pracodawcy nie ciążą z tego tytułu obowiązki płatnika, nie jest ona zobowiązana do naliczenia i poboru zaliczki na podatek dochodowy z tytułu zapewnienie pracownikom bezpłatnego zakwaterowania (noclegu) w czasie wykonywania przez nich obowiązków służbowych.

Należy więc zgodzić się ze Spółką (Wnioskodawcą), że zapewnienie pracownikowi nieodpłatnego noclegu w związku z oddelegowaniem do wykonywania określonych zadań, prac nie prowadzi do powstania przychodu ze stosunku pracy.

Stanowisko Wnioskodawcy uznaje się za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie, ul. Rakowicka 10, 31-511 Kraków, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz.U. z 2012 r. poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie – w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.