0115-KDIT2-1.4011.354.2018.2.DW | Interpretacja indywidualna

Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej,
1) Czy działalność twórcza Pracowników Spółki stanowi działalność twórczą, o której mowa w art. 22 ust. 9b ustawy o PIT?
2) Czy Spółka stosując przedstawioną metodę określania Honorarium autorskiego, wywiązując się z obowiązków płatnika podatku dochodowego od osób fizycznych, może zastosować w odniesieniu do Honorarium autorskiego koszty uzyskania przychodów w wysokości 50% przychodu zgodnie z art. 22 ust. 9 pkt 3 ustawy o PIT z uwzględnieniem limitu, o którym mowa w art. 22 ust. 9a ww. ustawy?

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2018 r., poz. 800, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 25 września 2018 r. (data wpływu 3 października 2018 r.), uzupełnionym pismem z dnia 30 listopada 2018 r. (data wpływu 4 grudnia 2018 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie obowiązków płatnika – jest prawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 3 października 2018 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek, uzupełniony pismem z dnia 30 listopada 2018 r. (data wpływu 4 grudnia 2018 r.), o wydanie interpretacji indywidualnej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie obowiązków płatnika.

We wniosku oraz jego uzupełnieniu przedstawiono następujący stan faktyczny i zdarzenie przyszłe.

Spółka jest częścią globalnej marki U..... - wiodącego dostawcy wysokiej jakości zindywidualizowanych rozwiązań e-biznesowych w Europie. W skład oferty grupy U... wchodzą zintegrowane rozwiązania i usługi z dziedziny projektowania, consultingu, tworzenia, implementacji i utrzymania systemów głównie na potrzeby e-commerce, marketingu oraz pracy grupowej. Klientami grupy są głównie przedsiębiorstwa z Europy, a wśród nich marki, tj: A..., B..., C,,,, C..., C..., U....

Głównym zadaniem Spółki jest uczestnictwo w tworzeniu oraz rozwoju produktów informatycznych grupy U.... Spółka świadczy usługi polegające na opracowywaniu programów przy użyciu zaawansowanych platform typu: SAP Hybris, Adobe CQ oraz Sitecore. Usługi te są wykonywane w ramach projektów obejmujących wiele etapów i zadań. Zadania wykonywane przez zespół Wnioskodawcy są realizowane w ścisłej współpracy z U.... Polski zespół pełni w ramach grupy U... rolę podwykonawcy wysokospecjalistycznych usług informatycznych.

W celu realizacji zadań biznesowych Spółka zatrudnia i planuje zatrudniać wysoko wykwalifikowanych specjalistów (dalej „Pracownicy”), m.in.:

  • inżynierów oprogramowania, zatrudnianych na stanowiskach, tj. programista interfejsu, inżynier aplikacji;
  • architektów aplikacji;
  • twórców konceptów;
  • testerów;
  • projektantów interfejsu użytkownika;
  • projektantów oraz architektów doświadczeń użytkownika;
  • grafików;
  • inżynierów wymagań;
  • specjalistów ds. jakości;
  • kadrę zarządzającą i personel wspierający.

W ramach realizowania obowiązków służbowych Pracownicy Spółki, w oparciu o swoją indywidualną i kreatywną pracę wykonują czynności, tj.: m.in. tworzenie oraz weryfikowanie kodu źródłowego, projektowanie rozwiązań, definiowanie architektury rozwiązań, specyfikowanie podzadań, weryfikowanie wymagań dla prawidłowej implementacji danych funkcjonalności, tworząc przy tym unikalne utwory, m.in.:

  • kody źródłowe programów komputerowych lub aplikacji mobilnych lub webowych;
  • kody źródłowe testów automatycznych;
  • scenariusze testowe;
  • bazy oraz struktury danych;
  • strony internetowe;
  • dokumentację techniczną;
  • specyfikacje, plany i strategie;
  • prototypy nowych rozwiązań lub produktów;
  • koncepcje i specyfikacje programistyczne;
  • analizy i raporty;
  • opinie oraz rekomendacje;
  • projekty graficzne (np. interfejsu użytkownika, GUI);
  • grafikę komputerową;
  • utwory audiowizualne;
  • materiały reklamowe oraz prezentacje.

Wymienione wyżej prace charakteryzują się wysoką niepowtarzalnością, indywidualnością oraz oryginalnością, w związku z czym podlegają ochronie na podstawie ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych (t. j. Dz. U. z 2017 r. Nr 880 z późn. zm., dalej: „ustawa o PAPP”). Utwory te są przy tym ukierunkowane na powstanie programów komputerowych - a zatem są elementem procesu tworzenia programów komputerowych.

Oprócz czynności i efektów twórczych wykazanych powyżej, w ramach obowiązków Pracowników mieszczą się także inne czynności, niebędące czynnościami o charakterze twórczym, jak np. zadania administracyjne, menedżerskie, zarządcze, organizacyjne czy techniczne. Niemniej jednak intencją Spółki jest wyłącznie potwierdzenie, że działalność twórcza jej Pracowników (a nie wykonywane przez nich inne czynności) stanowią działalność twórczą, o której mowa w art. 22 ust. 9b ustawy o PIT.

Autorskie prawa majątkowe do utworu stworzonego przez pracownika w wyniku wykonywania przez niego obowiązków wynikających ze stosunku pracy przysługują - co do zasady - pracownikowi, jednak zgodnie z ustawą o PAPP pracodawca nabywa je z mocy prawa w momencie przyjęcia utworu. Wyjątek stanowią autorskie prawa majątkowe do programu komputerowego stworzonego przez pracownika w wyniku wykonywania obowiązków ze stosunku pracy, które zgodnie z art. 74 ust. 3 ustawy o PAPP przysługują pracodawcy. Niemniej jednak ustawa o PAPP dopuszcza, aby strony - tzn. pracodawca oraz pracownik - uregulowały wskazane powyżej kwestie pierwotnej własności oraz zasad przejścia praw majątkowych do utworów stworzonych przez pracownika w ramach wykonywania jego obowiązków pracowniczych odmiennie w ramach stosownych zapisów umowy o pracę.

Umowy o pracę, które Spółka zawiera i będzie zawierać z Pracownikami stanowią, iż autorskie prawa majątkowe do utworów stworzonych przez Pracowników w ramach stosunku pracy przysługują tym Pracownikom. Ponadto, umowy te zawierają postanowienia dotyczące przeniesienia na rzecz Spółki przedmiotowych autorskich praw majątkowych w zamian za należne Pracownikom honorarium autorskie. Zgodnie z tymi postanowieniami z chwilą przyjęcia utworu przez U... majątkowe prawa autorskie do przyjętego utworu zostają przeniesione na Spółkę bez konieczności składania dodatkowych oświadczeń woli.

Pracownicy Spółki zobowiązani są do prowadzenia imiennej, bieżącej ewidencji utworów tworzonych przez nich w ramach stosunku pracy. Raporty z tej ewidencji pozwalają Spółce na:

  • ustalenie czy w danym okresie rozliczeniowym Pracownik rzeczywiście wytworzył utwór w rozumieniu ustawy o PAPP (Spółka dokonuje oceny czy praca zgłaszana przez Pracownika spełnia przesłanki utworu zgodnie z art. 1 ustawy o PAPP, a tym samym czy może być przedmiotem prawa autorskiego) oraz
  • określenie kategorii tworzonego utworu (np. kod źródłowy programu komputerowego, grafika, publikacja, itp.) pozwalającej na stwierdzenie czy dany utwór powstał w wyniku działalności, o której mowa w art. 22 ust. 9b ustawy o PIT, w szczególności działalności twórczej w zakresie programów komputerowych.

Miesiąc przejścia majątkowych praw autorskich na Spółkę, a tym samym miesiąc nabycia prawa do honorarium autorskiego przez Pracownika określany będzie w oparciu o odrębny dokument sporządzany przez Spółkę oraz akceptowany przez Pracownika na koniec każdego okresu rozliczeniowego („Oświadczenie”).

Innymi słowy, Spółka posiada dokumentację pozwalającą jednoznacznie ustalić:

  • czy w danym okresie rozliczeniowym Pracownik stworzył utwór;
  • jaki utwór został stworzony;
  • czy prawa do tego utworu zostały w danym okdfresie rozliczeniowym przeniesione na Spółkę.

Spółka planuje wynagradzać Pracowników za przeniesienia na Spółkę autorskich praw majątkowych do utworów stworzonych przez nich w ramach stosunku pracy poprzez ustalenie honorarium autorskiego w kwocie stałej, ustalonej przez Spółkę z każdym pracownikiem i zapisanej w umowach o pracę („Honorarium autorskie”). Kwota ta zostanie ustalona z każdym Pracownikiem w sposób, który w ocenie Spółki i Pracownika będzie wyznacznikiem rzeczywistej wartości wytworzonych utworów.

Wypłata Honorarium autorskiego będzie się odbywać w oparciu o następujące zasady:

  • w pierwszej kolejności Spółka zweryfikuje na podstawie prowadzonej ewidencji czy w danym okresie rozliczeniowym doszło do powstania Utworów i przeniesienia praw do nich na U...; weryfikacja ta jest podstawą dalszych działań, gdyby bowiem okazało się, że w danym okresie rozliczeniowym Pracownik nie stworzył Utworów, to nie otrzyma on Honorarium autorskiego;
  • jeśli w tym okresie rozliczeniowym doszło do powstania Utworów i przeniesienia praw do nich na U..., to Spółka wypłaci Pracownikowi Honorarium autorskie określone kwotowo w umowie o pracę.

Ponadto, w uzupełnieniu wniosku Wnioskodawca wskazał, że honorarium autorskie zostanie ustalone przez Spółkę z każdym pracownikiem. Honorarium to będzie określone kwotowo i zapisane w umowie o pracę. Ustalając indywidualnie kwotę honorarium autorskiego strony uwzględniają takie kryteria jak doświadczenie zawodowe pracownika w branży twórczej czy możliwość wykorzystania utworu/utworów w działalności U... Kryteria te mają służyć odzwierciedleniu ekonomicznej wartości utworów, do których prawa autorskie nabywa Spółka. Z tego względu w treści wniosku o wydanie interpretacji Spółka wskazała, iż kwota ta zostanie ustalona z każdym Pracownikiem w sposób, który w ocenie Spółki i Pracownika będzie wyznacznikiem rzeczywistej wartości wytworzonych utworów. Honorarium to będzie wypłacane za okresy miesięczne, wraz z pozostałą częścią wynagrodzenia (tj. częścią przysługującą za prace nietwórcze) i będzie uzależnione od ilości stworzonych utworów w tym sensie, że jeśli w danym miesiącu nie dojdzie do powstania utworu lub utworów i przeniesienia praw do nich na U.., to pracownik nie otrzyma honorarium autorskiego. Tym samym, nie można w ocenie Spółki powiedzieć, że kwota honorarium będzie wypłacana niezależnie od ilości stworzonych utworów. Jeśli natomiast w danym miesiącu dojdzie do powstania utworu lub utworów i przeniesienia praw do nich na U... to Spółka wypłaci pracownikowi honorarium autorskie w ustalonej kwocie. Nie ma zatem wątpliwości co do tego, że honorarium będzie stanowiło przychód z tytułu korzystania przez twórców z praw autorskich lub rozporządzania przez nich tymi prawami (jak wskazuje art. 22 ust. 9 pkt 3 ustawy o PIT), będzie bowiem wynagrodzeniem za przeniesienie praw do konkretnego stworzonego utworu lub utworów; honorarium zostanie wypłacone w ustalonej z pracownikiem kwocie niezależnie od tego, czy efekt pracy twórczej pracownika będzie, na gruncie przepisów o prawie autorskim, kwalifikowany jako jeden utwór czy też jako więcej niż jeden utwór. Innymi słowy w sytuacji, gdy efekty prac twórczych pracownika w danym miesiącu zostaną uznane za - przykładowo -dwa utwory, honorarium autorskie za przeniesienie praw do tych utworów na Spółkę nie zostanie wypłacane oddzielnie za każdy utwór, lecz będzie stanowić wynagrodzenie za oba utwory.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.
  1. Czy działalność twórcza Pracowników Spółki stanowi działalność twórczą, o której mowa w art. 22 ust. 9b ustawy o PIT?
  2. Czy Spółka stosując przedstawioną metodę określania Honorarium autorskiego, wywiązując się z obowiązków płatnika podatku dochodowego od osób fizycznych, może zastosować w odniesieniu do Honorarium autorskiego koszty uzyskania przychodów w wysokości 50% przychodu zgodnie z art. 22 ust. 9 pkt 3 ustawy o PIT z uwzględnieniem limitu, o którym mowa w art. 22 ust. 9a ww. ustawy?

Zdaniem Wnioskodawcy:

  1. Działalność twórcza Pracowników Spółki stanowi działalność twórczą, o której mowa w art. 22 ust. 9b ustawy o PIT.
  2. Spółka stosując przedstawioną metodę określania Honorarium autorskiego, wywiązując się z obowiązków płatnika podatku dochodowego od osób fizycznych może zastosować w odniesieniu do Honorarium autorskiego koszty uzyskania przychodów w wysokości 50% przychodu zgodnie z art. 22 ust. 9 pkt 3 ustawy o PIT z uwzględnieniem limitu, o którym mowa w art. 22 ust. 9a ww. ustawy.

Ad. 1

Zgodnie z obowiązującym od 1 stycznia 2018 r. art. 22 ust. 9b ustawy o PIT koszty uzyskania przychodów w wysokości 50% przychodów z tytułu przeniesienia praw autorskich, o których mowa w art. 22 ust. 9 pkt 3 ustawy o PIT, mają zastosowanie wyłącznie do przychodów uzyskiwanych z określonych w tym przepisie rodzajów działalności.

Z perspektywy Spółki jako podmiotu zajmującego się tworzeniem oraz rozwojem produktów informatycznych znaczenie ma przede wszystkim działalność twórcza w zakresie programów komputerowych, pomocniczo zaś działalność:

  • twórcza w zakresie sztuk plastycznych,
  • twórcza w zakresie twórczości audiowizualnej,
  • badawczo-rozwojowa.

Odnosząc się do problematyki działalności twórczej w zakresie programów komputerowych U... zauważa, że ani ustawa o PIT, ani też ustawa o PAPP, do której do której pośrednio odnosi się analizowany przepis, nie zawierają definicji legalnej terminu program komputerowy. Niemniej jednak, w ustawie o PAPP przewidziano przepisy szczególne dla programów komputerowych, które stanowią implementację Dyrektywy Rady z 14 maja 1991 r. w sprawie ochrony prawnej programów komputerowych 91/250/EWG, zastąpionej później przez Dyrektywę Parlamentu Europejskiego i Rady 2009/24/WE z dnia 23 kwietnia 2009 r. w sprawie ochrony prawnej programów komputerowych. W literaturze przedmiotu dotyczącej praw autorskich przyjmuje się, iż jako program komputerowy należy rozumieć przedstawiony w postaci kodu źródłowego zestaw instrukcji adresowany do komputera, których wykonanie przez komputer prowadzi do uzyskania odpowiednich wyników. Jako programy komputerowe nie są natomiast traktowane elementy, które powstają w związku z programem, nawet jeśli są konieczne dla rozwoju oraz funkcjonowania samego programu, takie jak np.: specyfikacje wymagań, opisy funkcjonalności, architektura oprogramowania, czy dokumentacja użytkownika lub graficzny interfejs użytkownika programu komputerowego. Elementy te mogą jako utwory podlegać ochronie prawem autorskim na zasadach ogólnych.

Ustawa o PIT nie zawiera także definicji zwrotu działalność twórcza. Zgodnie z definicją Słownika języka polskiego PWN (wydanie internetowe, https://sjp.pwn.pl/) pod pojęciem „działalność” należy rozumieć 1) „zespół działań podejmowanych w jakimś celu”, 2) „funkcjonowanie czegoś lub oddziaływanie na coś”. Pojęcie „twórczy” oznacza natomiast 1) „mający na celu tworzenie; też: będący wynikiem tworzenia”, 2) „dotyczący twórców”. Natomiast na gruncie ustawy o PAPP, do której pośrednio odnosi się analizowany przepis, użycie zwrotu działalność twórcza oznacza, że ustawodawca za przedmiot prawa autorskiego uznaje tylko rezultat (przejaw) takiego działania, który choćby w minimalnym stopniu odróżnia się od innych rezultatów takiego samego działania a zatem, że posiada cechę nowości (J. Barta (red.), Komentarz do ustawy: Prawo autorskie i prawa pokrewne, Legalis 2017).

Tym samym, mając powyższe na uwadze w ocenie Wnioskodawcy należy uznać, iż użyty w art. 22 ust. 9b ustawy o PIT zwrot działalność twórcza w zakresie programów komputerowych należy odnosić do ogółu działań, które posiadają cechę nowości i są podejmowane w celu tworzenia programów komputerowych. Należy przy tym uwzględnić, że choć program komputerowy to zasadniczo kod źródłowy, to już sam proces twórczy tworzenia programów komputerowych składa się nie tylko ze stworzenia kodu źródłowego, lecz także z całego szeregu czynności koniecznych do stworzenia końcowego produktu informatycznego, a efekty pracy powstające na każdym etapie tego procesu posiadają zwykle cechę nowości, jak również mają indywidualny charakter.

Powyższe prowadzi do wniosku, iż przychody z działalności twórczej w zakresie programów komputerowych, o których mowa w art. 22 ust. 9b pkt 1 ustawy o PIT, należy rozumieć jako przychody z korzystania i rozporządzania prawami autorskimi do wszelkich utworów (rozumianych jako przejaw działalności twórczej o indywidualnym charakterze), które powstają w związku z działaniami podejmowanymi w celu tworzenia programów komputerowych. Takie rozumienie sformułowania działalność twórcza w zakresie programów komputerowych potwierdza interpretacja indywidualna Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 30 marca 2018 r. (sygn. 0112-KDIL3- 3.4011.48.2018.2.DS).

Ponadto, mając na uwadze postęp technologiczny należy w ocenie Wnioskodawcy przyjąć, iż sformułowanie działalność twórcza w zakresie programów komputerowych odnosi się również do działalności twórczej, która związana jest z tworzeniem aplikacji mobilnych oraz webowych, które w istocie stanowią specyficzny rodzaj programów komputerowych.

Mając na uwadze powyższe, w ocenie Wnioskodawcy działalność twórcza Pracowników Spółki, której efektem, obok kodów źródłowych programów komputerowych, aplikacji mobilnych lub webowych są także kody źródłowe testów automatycznych, bazy oraz struktury danych, strony internetowe, dokumentacja techniczna, specyfikacje, plany i strategie, prototypy nowych rozwiązań lub produktów, analizy i raporty, opinie oraz rekomendacje, projekty graficzne (np. interfejsu użytkowania, GUI), grafika komputerowa, utwory audiowizualne, materiały reklamowe oraz prezentacje - stanowi działalność, o której mowa w art. 22 ust. 9b ustawy o PIT, w szczególności działalność twórczą w zakresie programów komputerowych, o ile ww. utwory powstają w związku z tworzonym oprogramowaniem.

Ad. 2

Zgodnie z art. 22 ust. 9 pkt 3 ustawy o PIT, koszty uzyskania przychodów z tytułu korzystania przez twórcę z praw autorskich, w rozumieniu odrębnych przepisów, lub rozporządzania przez niego tymi prawami, wynoszą 50% uzyskanego przychodu, z zastrzeżeniem ust. 9a i 9b tego przepisu, pomniejszonego o potrącone przez płatnika w danym miesiącu należne składki na ubezpieczenia emerytalne i rentowe oraz na ubezpieczenie chorobowe, których podstawę wymiaru stanowi ten przychód.

Art. 22 ust 9a ustawy o PIT określa limit kwotowy stosowania kosztów uzyskania przychodów w wysokości 50% przychodu zaś art. 22 ust. 9b ustawy o PIT wskazuje zamknięty katalog rodzajów działalności, dla przychodów z której można stosować 50% koszty uzyskania przychodów.

Jak wynika z analizy art. 22 ust. 9 pkt 3 ustawy o PIT ma on zastosowanie także do przychodów uzyskiwanych przez pracowników w ramach stosunku pracy, o ile spełnione są łącznie następujące przesłanki:

  • efekty pracy wykonywanej przez pracownika — twórcę są przedmiotem prawa autorskiego, a więc spełniają przesłanki utworu określone w ustawie o PAPP,
  • dochodzi do rozporządzenia prawami autorskimi, tj. wtórnego nabycia przez pracodawcę autorskich praw majątkowych do utworów stworzonych przez pracownika w wykonaniu obowiązków służbowych, z tytułu którego pracownik uzyskuje przychód,
  • umowa o pracę łącząca pracownika i pracodawcę przewiduje zróżnicowanie wynagrodzenia należnego pracownikowi za część związaną z rozporządzeniem prawami autorskimi i część związaną z wykonywaniem obowiązków nietwórczych,
  • prowadzona jest ewidencja przekazanych utworów,
  • utwory są efektem działalności twórczej pracownika określonej w art. 22 ust. 9b ustawy o PIT (w sytuacji U... - w szczególności działalności twórczej w zakresie programów komputerowych).

Ustawa o PIT nie definiuje pojęć użytych w analizowanym przepisie takich jak np. „twórca”, „korzystanie przez twórców z praw autorskich” ani pojęć z nimi związanych, jak np. „utwór”. W tym zakresie ustawodawca odsyła do odrębnych przepisów, przez które należy rozumieć ustawę o PAPP. W art. 1 ust. 1 ustawa o PAPP definiuje jako utwór „każdy przejaw działalności twórczej o indywidualnym charakterze, ustalony w jakiejkolwiek postaci, niezależnie od wartości, przeznaczenia i sposobu wyrażenia”. Tym samym, o przyznaniu ochrony na gruncie ustawy o PAPP decyduje wyłącznie przesłanka twórczości i indywidualności.

Jako przykłady utworów podlegających ochronie ustawa o PAPP wymienia w art. 1 ust. 2 m.in. utwory:

  • wyrażone słowem, symbolami matematycznymi, znakami graficznymi (literackie, publicystyczne, naukowe, kartograficzne oraz programy komputerowe);
  • plastyczne;
  • fotograficzne;
  • audiowizualne (w tym filmowe).

Dodatkowo należy zauważyć, iż w świetle przepisów ustawy o PAPP dla uznania utworu za podlegający ochronie na gruncie tej ustawy wystarczające jest, aby tylko jeden z elementów utworu miał twórczy i indywidualny charakter.

Mając powyższe na uwadze, efekty prac Pracowników przedstawione w opisie stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego niewątpliwie stanowią przedmiot ochrony prawa autorskiego.

Jak wskazano w opisie stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego umowy o pracę, które Spółka zawiera z Pracownikami zawierają postanowienia dotyczące przeniesienia na rzecz Spółki autorskich praw majątkowych do utworów stworzonych przez nich w ramach stosunku pracy w zamian za Honorarium autorskie. Do przeniesienia praw autorskich dochodzi z chwilą przyjęcia przez Spółkę utworu stworzonego przez Pracownika bez konieczności składania dodatkowych oświadczeń woli.

W przypadku, gdy na podstawie stosunku pracy pracownicy wykonują zarówno czynności, których efekty podlegają ochronie prawem autorskim, jak i czynności pozbawione cech twórczych konieczne jest precyzyjne określenie oraz udokumentowanie wartości wynagrodzenia z tytułu korzystania z prawa autorskiego. Jak podkreśla Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w licznych interpretacjach indywidualnych, m.in. w interpretacji indywidualnej z dnia 4 kwietnia 2018 r. (sygn. 0112-KDIL3-1.4011.114.2018.l.AN) tylko wyraźne rozróżnienie, jak również dokumentowanie prac - utworów chronionych prawem autorskim oraz wypłaconych wynagrodzeń z tego tytułu daje podstawę do zastosowania 50% kosztów uzyskania przychodów, przy zapewnieniu właściwej realizacji obowiązków płatnika w zakresie prawidłowego obliczania i poboru zaliczek na podatek dochodowy. W interpretacjach tych Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej podkreśla również, iż koszty uzyskania przychodów, o których mowa w art. 22 ust. 9 pkt 3 ustawy o PIT mają zastosowanie wyłącznie w odniesieniu do faktycznej wysokości honorarium z tytułu wykonywania praw autorskich lub rozporządzania tymi prawami. Przepis ten nie znajduje zatem zastosowania do wynagrodzenia wyliczanego w sposób hipotetyczny, np. jako z góry ustalony procent wynagrodzenia zasadniczego czy też na podstawie udziału czasu pracy twórczej pracownika w całkowitym czasie pracy tego pracownika.

Analiza orzecznictwa Krajowej Informacji Skarbowej wskazuje dodatkowo, że:

  • samo posiadanie statusu twórcy utworów jest niewystarczające do zastosowania podwyższonych kosztów uzyskania przychodu zaś wykonywanie pracy twórczej nie oznacza (...) automatycznie powstania utworu i przejścia praw z tego tytułu na pracodawcę (interpretacja indywidualna z 5 kwietnia 2018 r., sygn. 0112-KDIL3-3.4011.72.2018.1.DS);
  • zastosowanie podwyższonych kosztów uzyskania przychodów może nastąpić wyłącznie w miesiącu wypłaty honorarium (interpretacja indywidualna z 23 lutego 2018 r., sygn. 0115- KDIT2-1.4011.366.2017.2.MK);
  • konieczne jest dokładne wyróżnienie (w jasny, czytelny sposób) tej części wynagrodzenia, która związana jest z przeniesieniem bądź korzystaniem z praw autorskich przez podatnika (interpretacja indywidualna z 23 lutego 2018 r., sygn. 0115-KDIT2-1.4011.366.2017.2.MK).

Reasumując, z wytycznych Krajowej Informacji Skarbowej wynika, iż dla zastosowania 50% kosztów uzyskania przychodu w odniesieniu do honorarium autorskiego wypłacanego za dany okres rozliczeniowy konieczne jest przede wszystkim, aby:

  • utwór rzeczywiście powstał i aby w tym okresie rozliczeniowym, za który wypłacane jest honorarium autorskie doszło do przeniesienia praw do tego utworu na pracodawcę (tzn. nie jest wystarczające, aby zastosować 50% koszty uzyskania przychodu jedynie na tej podstawie, że Pracownik poświęcił jakąś część swego czasu pracy na działalność twórczą);
  • honorarium autorskie było w sposób jasny i precyzyjny wyodrębnione (wyróżnione) z wynagrodzenia zasadniczego.

Przenosząc powyższe wnioski na grunt przedstawionego przez Spółkę stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego należy zatem uznać, że kwota Honorarium autorskiego będzie określona w sposób jednoznaczny i jasny (tj. kwotowo) w umowie o pracę, przy czym kwota tego Honorarium będzie - w ocenie stron stosunku pracy - wyznacznikiem rzeczywistej wartości Utworów, które w danym okresie zostaną wytworzone, a prawa do nich zostaną przeniesione na Spółkę.

Powyższe oznacza, że planowana metoda określania Honorarium autorskiego:

  • pozwala w każdym okresie rozliczeniowym uzależnić wypłatę Honorarium autorskiego od tego czy w tym okresie rozliczeniowym doszło do powstania Utworów i przeniesienia praw do nich na U...;
  • pozwala określić kwotę Honorarium autorskiego w sposób dokładny, jasny i jednoznaczny.

Mając na uwadze, iż wykonywanie przez Pracownika pracy twórczej nie oznacza automatycznie powstania Utworu i przejścia praw majątkowych do tego utworu na pracodawcę, dla zastosowania kosztów, o których mowa w art. 22 ust. 9 pkt 3 ustawy o PIT konieczne jest prowadzenie ewidencji, z której będzie wynikać jakie utwory faktycznie powstały oraz ustalenie (na podstawie Oświadczenia), iż prawa majątkowe do tych utworów zostały przeniesione na pracodawcę.

Jak Wnioskodawca wskazał w opisie stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego, Pracownicy Spółki zobowiązani będą do prowadzenia imiennej i bieżącej ewidencji utworów tworzonych przez nich w ramach stosunku pracy. Na podstawie raportów z tej ewidencji Spółka będzie weryfikować czy prace zgłaszane przez Pracownika spełniają przesłanki uznania ich za utwór w rozumieniu ustawy o PAPP. Na podstawie raportów z tej ewidencji Spółka weryfikować będzie także czy stworzone przez Pracowników Utwory, do których prawa majątkowe zostaną przeniesione na Spółkę powstały w wyniku działalności twórczej Pracowników, której rodzaje wskazano w art. 22 ust. 9b ustawy o PIT. Ponadto, w oparciu o zapisy w przedmiotowej ewidencji tworzone będzie Oświadczenie określające m.in. miesiąc przeniesienia majątkowych praw autorskich do poszczególnych Utworów na Spółkę.

Honorarium autorskie będzie ustalane wyłącznie dla tych Utworów, dla których weryfikacja w powyższym zakresie zakończy się pozytywnym rezultatem.

W ocenie Spółki, utwory tworzone przez Pracowników w ramach stosunku pracy są efektem działalności twórczej, o której mowa w art. 22 ust 9b ustawy o PIT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej w tym zakresie oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Odnosząc się natomiast do powołanych przez Wnioskodawcę we wniosku interpretacji indywidualnych, wskazać należy, że zostały one wydane w indywidualnych sprawach i nie mają zastosowania ani konsekwencji wiążących w odniesieniu do żadnego innego zaistniałego stanu faktycznego czy też zdarzenia przyszłego.

Zastrzeżenia wymaga, że cytowana w treści ustawa o prawie autorskim i prawach pokrewnych nie stanowi przepisów prawa podatkowego, a więc Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej nie jest upoważniony do interpretowania tej ustawy w trybie art. 14b Ordynacji podatkowej, a tym samym do stwierdzenia, czy dana osoba jest twórcą w rozumieniu przepisów ww. ustawy lub czy konkretny efekt pracy danej osoby stanowi przedmiot prawa autorskiego lub praw pokrewnych. Niniejsza interpretacja dotyczy zatem wyłącznie skutków podatkowych przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego. Nie rozstrzyga zaś kwestii prawidłowości działań na gruncie przepisów odrębnych (w tym przepisów ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych).

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia oraz zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona interpretacja traci swoją aktualność.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2018 r., poz. 1302 z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.