0113-KDIPT2-3.4011.323.2018.1.ID | Interpretacja indywidualna

Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej,
Obowiązki płatnika z tytułu finansowania posiłków pracownikom

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2018 r., poz. 800, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 23 maja 2018 r. (data wpływu 28 maja 2018 r.) o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie obowiązków płatnika z tytułu finansowania posiłków pracownikom – jest nieprawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 28 maja 2018 r. do tutejszego Organu wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie obowiązków płatnika z tytułu finansowania posiłków pracownikom.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny:

Wnioskodawca – Spółka z o.o. zapewnia pracownikom zatrudnionym w systemie zmianowym posiłki gotowe do spożycia bez prawa do ekwiwalentu, za kwotę nieprzekraczającą 190 zł miesięcznie. Posiłki zapewnione są dla pracowników, co do których nie istnieje obowiązek wydania posiłków profilaktycznych zgodnie z art. 232 Kodeksu pracy.

Posiłki udostępnione są pracownikom w postaci dań gotowych, które są wydawane przez automaty gastronomiczne znajdujące się w zakładzie produkcyjnym i dostępne (czynne) 24 h na dobę. Forma automatu gastronomicznego została wybrana przez pracodawcę z uwagi na obowiązujący pracowników system zmianowy pracy i konieczność udostępnienia pracownikom możliwości korzystania z posiłku zarówno w dzień, jak i w nocy (brak w rejonie otwartych punktów gastronomicznych, w których można byłoby dokonać zakupu posiłków). Wszystkie dania wydawane przez automat, z których pracownicy mogą korzystać w ramach przyznanego im limitu kwotowego, są w formie gotowej do spożycia. Zupy są wydawane w formie podgrzanej (automat przygotowuje zupy z proszku oraz wrzątku i wydaje gotowe). Pozostałe dania pracownicy mogą spożywać w zakładzie pracy zarówno na zimno, jak i na ciepło (z wykorzystaniem udostępnionej przez pracodawcę mikrofalówki).

Posiłki wydawane są z automatu poprzez użycie indywidualnej karty elektromagnetycznej danego pracownika (dalej jako: karta) doładowywanej przez pracodawcę wyłącznie do kwoty 190 zł miesięcznie. Niemożliwe jest dokonywanie płatności za pomocą karty ponad tę kwotę. Kwota ta nie może kumulować się z kwotą za następny miesiąc, tj. w razie niewykorzystania środków w danym miesiącu po jego zakończeniu uruchamiana jest kolejna pula jedynie uzupełniająca do maksymalnej kwoty 190 zł, nie ma możliwości kumulowania i wykorzystania środków z poprzedniego miesiąca ponad limit 190 zł. Kwota wykorzystana przez pracownika w danym miesiącu jest odnotowywana w formie raportu z użycia karty. Karta jest imienna, nie ma możliwości wykorzystania jej przez innego pracownika, co zostało zastrzeżone w zasadach korzystania z kart.

Płatność kartą jest możliwa wyłącznie za posiłki z automatu gastronomicznego (tj. oferującego pierogi, krokiety, naleśniki, sałatki, kanapki) oraz za zupy z automatu oferującego zupy i napoje ciepłe. Nie ma możliwości dokonania płatności kartą za zakupy napojów z tego automatu, tym samym pracownicy nie będą mogli wykorzystać przyznanego im limitu na zakup jakichkolwiek innych produktów, oprócz ww. gotowych do spożycia posiłków. Udzielonej karty nie można również użyć w innych automatach dostępnych dla pracowników (tj. z napojami – kawą, herbatą, z drobnymi słodkimi i słonymi przekąskami), gdzie istnieje wyłącznie możliwość zakupu gotówkowego ze środków pracowników.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy Wnioskodawca będzie zobowiązany do obliczenia, pobrania i odprowadzenia zaliczki na podatek dochodowy od osób fizycznych z tytułu finansowania posiłków swoim pracownikom pracującym w systemie zmianowym?

Zdaniem Wnioskodawcy, na podstawie art. 12 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (dalej: updof), za przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej oraz spółdzielczego stosunku pracy uważa się wszelkiego rodzaju wypłaty pieniężne oraz wartość pieniężną świadczeń w naturze bądź ich ekwiwalenty, bez względu na źródło finansowania tych wypłat i świadczeń, a w szczególności: wynagrodzenia zasadnicze, wynagrodzenia za godziny nadliczbowe, różnego rodzaju dodatki, nagrody, ekwiwalenty za niewykorzystany urlop i wszelkie inne kwoty niezależnie od tego, czy ich wysokość została z góry ustalona, a ponadto świadczenia pieniężne ponoszone za pracownika, jak również wartość innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych.

Użyty powyżej zwrot „w szczególności” oznacza, że wymienione kategorie przychodów stanowią katalog otwarty. Przychodem ze stosunku pracy i stosunków pokrewnych są więc wszelkiego rodzaju wypłaty i świadczenia skutkujące u podatnika powstaniem przysporzenia majątkowego, mające swoje źródło w łączącym pracownika z pracodawcą stosunku pracy lub stosunku pokrewnym. Ponadto treść tego przepisu wskazuje, że do przychodów pracownika zaliczyć należy praktycznie wszystkie otrzymane przez niego świadczenia, które mógł on otrzymać od pracodawcy. Są nimi bowiem nie tylko wynagrodzenia, czyli świadczenia wprost wynikające z zawartej umowy o pracę, ale również wszystkie inne przychody (świadczenia), niezależnie od podstawy ich wypłaty, jeżeli w jakikolwiek sposób wiążą się z faktem wykonywania pracy. Oznacza to, że do przychodów pracownika ustawodawca zaliczył nie tylko pieniądze, ale także wartość świadczeń w naturze, czy świadczeń nieodpłatnych otrzymanych od pracodawcy.

W myśl art. 31 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, osoby prawne oraz jednostki organizacyjne nie posiadające osobowości prawnej, zwane dalej „zakładami pracy”, są obowiązane jako płatnicy obliczać i pobierać w ciągu roku zaliczki na podatek dochodowy od osób, które uzyskują od tych zakładów przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej lub spółdzielczego stosunku pracy, zasiłki pieniężne z ubezpieczenia społecznego wypłacane przez zakłady pracy, a w spółdzielniach pracy – wypłaty z tytułu udziału w nadwyżce bilansowej.

Zdaniem Wnioskodawcy, w opisanym stanie faktycznym, dokonując oceny czy finansowanie przez Wnioskodawcę posiłków dla pracowników zatrudnionych w systemie zmianowym prowadzi do powstania u nich przychodu ze stosunku pracy w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych należy kierować się wyrokiem Trybunału Konstytucyjnego z dnia 8 lipca 2014 r., sygn. akt K 7/13 (Dz.U. z 2014 r., poz. 947), w którym stwierdzono, że „za przychód pracownika mogą być uznane świadczenia, które:

  1. po pierwsze, zostały spełnione za zgodą pracownika (skorzystał z nich w pełni dobrowolnie),
  2. po drugie, zostały spełnione w jego interesie (a nie w interesie pracodawcy) i przyniosły mu korzyść w postaci powiększenia aktywów lub uniknięcia wydatku, który musiałby ponieść,
  3. po trzecie, korzyść ta jest wymierna i przypisana indywidualnemu pracownikowi (nie jest dostępna w sposób ogólny dla wszystkich podmiotów)”.

Zdaniem Wnioskodawcy, pierwszy i trzeci z powyższych warunków zostały spełnione. Pracownicy dobrowolnie korzystają z posiłków finansowanych przez pracodawcę do wysokości przyznanego im limitu. Korzyść może zostać indywidulanie przypisana pracownikowi korzystającemu z karty i jest wymierna, ponieważ można łatwo określić jaka kwota z limitu przyznanego na karcie została wykorzystana.

O ile jednak spełnienie dwóch powyższych przesłanek nie budzi wątpliwości, to w ocenie Wnioskodawcy nie sposób stwierdzić, że opisane w niniejszym wniosku świadczenia zostały spełnione wyłącznie w interesie pracownika, a nie pracodawcy. Odnośnie korzyści odniesionej przez pracowników w postaci (w tym przypadku) zaoszczędzenia wydatku, który i tak musieliby ponieść z własnych środków, Wnioskodawca nie jest w stanie stwierdzić, czy w rzeczywistości tak by było.

Zapewnienie ciepłych posiłków dostępnych w automatach pracownikom pracującym w systemie zmianowym leży nie tylko w ich interesie, ale także w interesie pracodawcy z następujących przyczyn:

  1. prawidłowe odżywianie wpływa na ogólne samopoczucie i wydajność pracowników, co jest szczególnie ważne w przypadku pracowników fizycznych,
  2. pracownicy nie muszą opuszczać terenu zakładu pracy w celu zakupu posiłku, co pozwala na pełne wykorzystanie przerw w pracy na konsumpcję posiłków, tym bardziej, że w porze nocnej nie jest możliwe skorzystanie z punktów gastronomicznych w okolicy zakładu,
  3. przyznanie dofinansowania sprawi, że pracownicy będą czuli, że mają zapewnione możliwie najwyższe standardy pracy, co wzmocni więzi lojalności wobec Wnioskodawcy,
  4. posiłki dostępne dla pracowników mieszczą się w granicach zwyczajowo przyjętych, nie są to dania inne niż standardowo spożywane, tzn. nie powodują u pracownika dodatkowego przysporzenia majątkowego związanego z otrzymaniem ponadprzeciętnego świadczenia mającego charakter oczywiście osobisty,
  5. spożywanie wspólnie posiłków przez pracowników w zakładzie pracy służy integracji i budowaniu dobrej atmosfery.

Wyżej wskazane okoliczności prowadzą do konkluzji, że finansowanie pracownikom zmianowym posiłków leży tak w ich interesie, jak w interesie pracodawcy, a zatem nie może prowadzić do powstania po stronie pracownika przychodu ze stosunku pracy.

Wnioskodawca przywołuje także fragment orzeczenia Naczelnego Sądu Administracyjnego z 2 października 2014 r., sygn. akt II FSK 2387/12, w którym stwierdzono: „W ocenie Naczelnego Sądu Administracyjnego obowiązek zapewnienia prawidłowej organizacji pracy nie może być utożsamiany tylko z zapewnieniem biurka, materiałów biurowych czy pokryciem kosztów eksploatacji samochodu służbowego czy kosztów zużytej energii elektrycznej. Ten obowiązek należy i trzeba odnosić i analizować w kontekście konkretnych obowiązków pracowniczych i wynikających z tych obowiązków oczekiwań pracodawcy”.

Przenosząc te rozważania na opisany we wniosku stan faktyczny, zdaniem Wnioskodawcy jeżeli pracodawca oczekuje od pracowników pracy w trybie zmianowym, także w porze nocnej, to zapewniając prawidłową organizację pracy, pracodawca powinien zagwarantować możliwość skorzystania przez tych pracowników z ciepłych posiłków.

Podsumowując, zdaniem Wnioskodawcy, nie będzie On zobowiązany do obliczenia, pobrania i odprowadzenia zaliczki na podatek dochodowy od osób fizycznych z tytułu finansowania swoim pracownikom pracującym w systemie zmianowym posiłków.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest nieprawidłowe.

Zgodnie z przepisem art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2018 r., poz. 200, z późn. zm.), opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

W myśl przepisu art. 11 ust. 1 ww. ustawy, przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9 i 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, art. 19, art. 25b i art. 30f, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 1 cytowanej ustawy, źródłem przychodów jest m.in. stosunek pracy.

Z kolei, zgodnie z art. 12 ust. 1 powołanej ustawy, za przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej oraz spółdzielczego stosunku pracy uważa się wszelkiego rodzaju wypłaty pieniężne oraz wartość pieniężną świadczeń w naturze bądź ich ekwiwalenty, bez względu na źródło finansowania tych wypłat i świadczeń, a w szczególności: wynagrodzenia zasadnicze, wynagrodzenia za godziny nadliczbowe, różnego rodzaju dodatki, nagrody, ekwiwalenty za niewykorzystany urlop i wszelkie inne kwoty niezależnie od tego, czy ich wysokość została z góry ustalona, a ponadto świadczenia pieniężne ponoszone za pracownika, jak również wartość innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych.

Wartość pieniężną świadczeń w naturze przysługujących pracownikom na podstawie odrębnych przepisów ustala się według przeciętnych cen stosowanych wobec innych odbiorców – jeżeli przedmiotem świadczenia są rzeczy lub usługi wchodzące w zakres działalności pracodawcy (art. 12 ust. 2 ww. ustawy).

Stosownie do art. 12 ust. 3 cytowanej ustawy, wartość pieniężną innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych ustala się według zasad określonych w art. 11 ust. 2-2b.

O sposobie określania tej wartości stanowi art. 11 ust. 2a ww. ustawy, z którego wynika, że wartość pieniężną innych nieodpłatnych świadczeń ustala się:

  • jeżeli przedmiotem świadczenia są usługi wchodzące w zakres działalności gospodarczej dokonującego świadczenia – według cen stosowanych wobec innych odbiorców;
  • jeżeli przedmiotem świadczeń są usługi zakupione – według cen zakupu;
  • jeżeli przedmiotem świadczeń jest udostępnienie lokalu lub budynku – według równowartości czynszu, jaki przysługiwałby w razie zawarcia umowy najmu tego lokalu lub budynku;
  • w pozostałych przypadkach – na podstawie cen rynkowych stosowanych przy świadczeniu usług lub udostępnianiu rzeczy lub praw tego samego rodzaju i gatunku, z uwzględnieniem w szczególności ich stanu i stopnia zużycia oraz czasu i miejsca udostępnienia.

Stosownie do art. 31 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, osoby fizyczne, osoby prawne oraz jednostki organizacyjne nieposiadające osobowości prawnej, zwane dalej „zakładami pracy”, są obowiązane jako płatnicy obliczać i pobierać w ciągu roku zaliczki na podatek dochodowy od osób, które uzyskują od tych zakładów przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej lub spółdzielczego stosunku pracy, zasiłki pieniężne z ubezpieczenia społecznego wypłacane przez zakłady pracy, a w spółdzielniach pracy – wypłaty z tytułu udziału w nadwyżce bilansowej.

Stosownie do art. 38 ust. 1 ww. ustawy, płatnicy, o których mowa w art. 31 art. 33-35, przekazują, z zastrzeżeniem ust. 2 i 2a, kwoty pobranych zaliczek na podatek w terminie do dnia 20 miesiąca następującego po miesiącu, w którym pobrano zaliczki, na rachunek urzędu skarbowego, przy pomocy którego naczelnik urzędu skarbowego właściwy według miejsca zamieszkania płatnika wykonuje swoje zadania, a jeżeli płatnik nie jest osobą fizyczną, według siedziby bądź miejsca prowadzenia działalności, gdy płatnik nie posiada siedziby. Jeżeli między kwotą potrąconego podatku a kwotą wpłaconego podatku występuje różnica, należy ją wyjaśnić w deklaracji, o której mowa w ust. 1a.

Przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie zawierają definicji nieodpłatnych świadczeń, o których mowa w art. 11 ust. 1 oraz art. 12 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Rozumienie tego pojęcia zostało jednak wypracowane w orzecznictwie.

W uchwałach z dnia 18 listopada 2002 r., sygn. akt FPS 9/02 oraz z dnia 16 października 2006 r., sygn. akt FPS 1/06 Naczelny Sąd Administracyjny ustalił znaczenie tego terminu w oparciu o przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Naczelny Sąd Administracyjny uznał, że na gruncie tej ustawy, termin „nieodpłatne świadczenie” ma „szerszy zakres niż w prawie cywilnym, obejmuje wszystkie zjawiska gospodarcze i zdarzenia prawne, których następstwem jest uzyskanie korzyści kosztem innego podmiotu lub te wszystkie zdarzenia prawne i zdarzenia gospodarcze w działalności osób prawnych, których skutkiem jest nieodpłatne, tj. niezwiązane z kosztami lub inną formą ekwiwalentu przysporzenie majątku tej osobie, mające konkretny wymiar finansowy”.

Odnosząc się do powyższego stwierdzić należy, że o nieodpłatnym świadczeniu, mającym cechy przychodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym można mówić w sytuacji, gdy:

  • podmiot, na rzecz którego dokonywane jest tego rodzaju świadczenia odnosi korzyść, a więc musi zaistnieć u niego trwałe przysporzenie majątkowe;
  • korzyść ta musi zostać odniesiona kosztem innego podmiotu, a więc powinna istnieć możliwość ustalenia kto poniósł ekonomiczny ciężar owego przesunięcia majątkowego,
  • korzyść musi mieć konkretny wymiar finansowy,
  • świadczenie musi mieć nieodpłatny charakter. Nie może ono zatem wiązać się z jakimkolwiek ekwiwalentem ze strony podatnika. Nie ma przy tym znaczenia, czy ów ekwiwalent pozostaje w ekonomicznej równowadze ze świadczeniem. Jeżeli podmiot zobowiązany jest do jakiegokolwiek świadczenia wzajemnego, choćby miało ono wymiar symboliczny nie można mówić o nieodpłatnym świadczeniu.

Kwestia rozumienia pojęcia „innych nieodpłatnych świadczeń” – w aspekcie świadczeń pracowniczych – była również przedmiotem analizy Trybunału Konstytucyjnego, który w wyroku z dnia 8 lipca 2014 r., sygn. akt K 7/13 (Dz. U. z 2014 r., poz. 947), stwierdził, że za przychód pracownika z tytułu „innych nieodpłatnych świadczeń”, o których mowa w art. 12 ust. 1 i art. 11 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, mogą być uznane takie świadczenia, które:

  • po pierwsze, zostały spełnione za zgodą pracownika (skorzystał z nich w pełni dobrowolnie),
  • po drugie, zostały spełnione w jego interesie (a nie w interesie pracodawcy) i przyniosły mu korzyść w postaci powiększenia aktywów lub uniknięcia wydatku, który musiałby ponieść,
  • po trzecie, korzyść ta jest wymierna (również w postaci zaoszczędzenia wydatku) i przypisana indywidualnemu pracownikowi (nie jest dostępna w sposób ogólny dla wszystkich podmiotów).

W kontekście pierwszego warunku, Trybunał Konstytucyjny podkreślił, że „inne nieodpłatne świadczenia” na rzecz pracownika mogą być uznane za jego dochód w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych tylko pod warunkiem, że rzeczywiście spowodowały zaoszczędzenie przez niego wydatków. Ustalenie tej okoliczności zależy od tego, czy pracownik skorzystał ze świadczenia oferowanego przez pracodawcę w pełni dobrowolnie. Zgoda na skorzystanie ze świadczenia wyraża bowiem ocenę pracownika, że świadczenie – z punktu widzenia jego sytuacji zawodowej, życiowej, rodzinnej – jest celowe i przydatne, leży w jego interesie. Oznacza to, że w braku świadczenia ze strony pracodawcy pracownik musiałby ponieść wydatek. W konsekwencji przyjęcie świadczenia oferowanego przez pracodawcę oznacza uniknięcie tego wydatku.

Formułując drugi warunek Trybunał Konstytucyjny wyjaśnił, że dla oceny czy świadczenie leżało w interesie pracownika, istotne jest czy stanowi ono realne przysporzenie majątkowe (korzyść), którego efekt jest uchwytny w jego majątku. Trybunał Konstytucyjny – w ślad za uchwałami NSA – uznał, że w zakres nieodpłatnego świadczenia, jako przychodu wchodzą wszystkie zjawiska gospodarcze i zdarzenia prawne, „których skutkiem jest nieodpłatne, tj. niezwiązane z kosztami lub inną formą ekwiwalentu, przysporzenie majątku tej osobie, mające konkretny wymiar finansowy”. W konsekwencji, aby wartość świadczenia uzyskanego od pracodawcy podlegała, opodatkowaniu, po stronie pracownika musi pojawić się dochód, czyli korzyść majątkowa. Korzyść ta może wystąpić w dwóch postaciach: prowadzi do powiększenia aktywów, co jest zwykłym skutkiem wypłaty pieniędzy, albo do zaoszczędzenia wydatków, co może być następstwem świadczenia rzeczowego lub w formie usługi. W wyniku takiego świadczenia w majątku pracownika nie pojawia się wprawdzie realny dochód (w znaczeniu ekonomicznym), ale ponieważ znaczenie dochodu na gruncie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych jest szersze, zaoszczędzenie wydatków musi być traktowane na równi z przyrostem majątku. Jako przykład Trybunał Konstytucyjny wskazał m.in. dowożenie pracownika z miejsca zamieszkania do pracy. W ocenie Trybunału Konstytucyjnego zorganizowanie tego rodzaju transportu może oznaczać zaoszczędzenie wydatku po stronie pracownika i w konsekwencji może stanowić przysporzenie objęte podatkiem dochodowym. Taka ocena jest jednak poprawna tylko pod warunkiem, że świadczenia te pracodawca spełniał, dysponując uprzednią zgodą pracownika na ich przyjęcie. O ile bowiem pracownik decyduje się skorzystać z przewozu, niewątpliwie zaoszczędza sobie wydatku, który musiałby ponieść.

Jednocześnie Trybunał Konstytucyjny zauważył, że w sytuacji, gdy nieodpłatne świadczenie zostało przyjęte jako warunek niezbędny do zgodnego z prawem wykonania pracy – po stronie pracownika nie pojawia się korzyść, która mogłaby być objęta podatkiem dochodowym.

Odnosząc się natomiast do trzeciego warunku, Trybunał Konstytucyjny wskazał, że przychód powstaje, gdy można zindywidualizować świadczenie, określić jego wartość pieniężną oraz skonkretyzować odbiorcę. Mając powyższe na uwadze Trybunał Konstytucyjny zauważył, że w sytuacji gdy otrzymane przez pracownika nieodpłatne świadczenie stanowi świadczenie pracodawcy, na które pracownik wyraził zgodę, które zostało spełnione w jego interesie i oznacza realne przysporzenie mu korzyści, problem ustalenia podstawy opodatkowania w zasadzie ulega rozwiązaniu. Dotyczy to między innymi zorganizowania przez pracodawcę dowozu do pracy, w sytuacji gdy pracodawca wie, kto będzie korzystał z tej formy transportu oraz zna odległości, którą każdy będzie pokonywał. W takim przypadku pracodawca jest w stanie precyzyjnie określić wartość świadczenia przypadającą indywidualnie na każdego przewożonego.

Z kolei jako przykład świadczenia, które nie rodzi po stronie pracownika przysporzenia majątkowego (korzyści) Trybunał Konstytucyjny wskazał sytuację, w której pracodawca proponuje pracownikom udział w spotkaniach integracyjnych czy szkoleniowych, choćby organizowanych poza miejscem pracy (imprezy wyjazdowe). W tym przypadku, nawet jeśli pracownik uczestniczy w spotkaniu (konferencji, szkoleniu) dobrowolnie, po jego stronie nie pojawia się korzyść, choćby w postaci zaoszczędzenia wydatku. Nie sposób bowiem zakładać, że gdyby nie „kursokonferencja” organizowana przez pracodawcę, pracownik wydałby pieniądze na uczestnictwo w takim przedsięwzięciu. Trudno też poważnie utrzymywać, że przychodem pracownika z umowy o pracę czy stosunku służbowego jest możliwość okazjonalnego uczestnictwa w obiedzie czy kolacji, a wartość zjedzonych przez niego potraw i wypitych napojów wyznacza podstawę opodatkowania.

W świetle powyższego zauważyć należy, że nie każde świadczenie spełnione przez pracodawcę na rzecz pracownika bez ustalonej za nie zapłaty jest świadczeniem podlegającym podatkowi dochodowemu, podobnie jak nie każde tego rodzaju świadczenie jest wyłączone spod regulacji ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Przy czym, jak słusznie zauważył Trybunał Konstytucyjny, ze względu na otwarty i rozwijający się katalog świadczeń oferowanych przez pracodawców – nie jest możliwe enumeratywne wyliczenie w ustawie podatkowej wszystkich nieodpłatnych przysporzeń, które zgodnie z zasadą powszechności przedmiotowej podatku dochodowego powinny być przez ustawodawcę uwzględnione.

Podkreślić należy, że ustawowe pojęcie nieodpłatnych świadczeń musi być zawsze interpretowane w konkretnym kontekście, a nie w oderwaniu od niego z pominięciem okoliczności realizacji pewnych uprawnień, zjawisk gospodarczych i zdarzeń prawnych.

Trybunał Konstytucyjny w ww. wyroku z dnia 8 lipca 2014 r., sygn. akt K 7/13, uznał że przysporzenie może polegać na zwiększeniu majątku (aktywów) bądź uniknięciu jego pomniejszenia (zaoszczędzenia wydatków).

Z opisu zaistniałego stanu faktycznego wynika, że Wnioskodawca zapewnia pracownikom zatrudnionym w systemie zmianowym posiłki gotowe do spożycia bez prawa do ekwiwalentu, za kwotę nieprzekraczającą 190 zł miesięcznie. Posiłki zapewnione są dla pracowników, co do których nie istnieje obowiązek wydania posiłków profilaktycznych zgodnie z art. 232 ustawy Kodeks pracy.

Posiłki udostępnione są pracownikom w postaci dań gotowych, które są wydawane przez automaty gastronomiczne znajdujące się w zakładzie produkcyjnym i dostępne (czynne) 24 h na dobę. Posiłki wydawane są z automatu poprzez użycie indywidualnej karty elektromagnetycznej danego pracownika (dalej jako: karta) doładowywanej przez pracodawcę wyłącznie do kwoty 190 zł miesięcznie. Niemożliwe jest dokonywanie płatności za pomocą karty ponad tę kwotę. Kwota ta nie może kumulować się z kwotą za następny miesiąc, tj. w razie niewykorzystania środków w danym miesiącu po jego zakończeniu uruchamiana jest kolejna pula jedynie uzupełniająca do maksymalnej kwoty 190 zł, nie ma możliwości kumulowania i wykorzystania środków z poprzedniego miesiąca ponad limit 190 zł. Kwota wykorzystana przez pracownika w danym miesiącu jest odnotowywana w formie raportu z użycia karty. Karta jest imienna, nie ma możliwości wykorzystania jej przez innego pracownika, co zostało zastrzeżone w zasadach korzystania z kart. Płatność kartą jest możliwa wyłącznie za posiłki z automatu gastronomicznego (tj. oferującego pierogi, krokiety, naleśniki, sałatki, kanapki) oraz za zupy z automatu oferującego zupy i napoje ciepłe. Nie ma możliwości dokonania płatności kartą za zakupy napojów z tego automatu, tym samym pracownicy nie będą mogli wykorzystać przyznanego im limitu na zakup jakichkolwiek innych produktów, oprócz ww. gotowych do spożycia posiłków Udzielonej karty nie można również użyć w innych automatach dostępnych dla pracowników (tj. z napojami – kawą, herbatą, z drobnymi słodkimi i słonymi przekąskami), gdzie istnieje wyłącznie możliwość zakupu gotówkowego ze środków pracowników.

Biorąc pod uwagę przedstawiony opis stanu faktycznego oraz przywołane uregulowania prawne, należy stwierdzić, że nie można podzielić stanowiska Wnioskodawcy, zgodnie z którym, nie będzie On zobowiązany do obliczenia, pobrania i odprowadzenia zaliczki na podatek dochodowy od osób fizycznych z tytułu finansowania swoim pracownikom pracującym w systemie zmianowym posiłków.

Na tle opisu stanu faktycznego, analizując cechy jakie musi spełniać świadczenie, aby uznać je za przychód, należy wskazać, że pierwsza z przesłanek wskazanych przez Trybunał Konstytucyjny została spełniona, albowiem skoro pracownik korzysta z zapewnionej i finansowanej przez pracodawcę usługi gastronomicznej poprzez przyjęcie karty elektromagnetycznej, to należy uznać, że skorzystał z niej w pełni dobrowolnie.

Należy zauważyć, że koszty wyżywienia pracownik musi ponosić niezależnie od tego, czy jest w pracy, czy w domu. Zatem zapewnienie usługi gastronomicznej jest wydatkiem ponoszonym przez pracodawcę w interesie pracownika i w ten sposób stanowi dla pracownika korzyść, ponieważ nie musi on w czasie pracy ponosić wydatków na wyżywienie, które tak czy inaczej by poniósł.

Biorąc pod uwagę powyższe należy stwierdzić, że w przypadku zapewnienia pracownikom posiłków przez Wnioskodawcę, zostaje spełniona również druga przesłanka wymieniona w ww. wyroku Trybunału Konstytucyjnego.

W przedmiotowej sprawie spełniona zostanie również trzecia przesłanka wynikająca z wyroku Trybunału Konstytucyjnego sygn. akt K 7/13, czyli korzyść ta jest wymierna i przypisana indywidualnie pracownikowi (karta przedpłacona jest imienna, w związku z tym przypisana jest do konkretnego pracownika). W momencie wystawienia karty następuje konkretyzacja nieodpłatnego świadczenia. Wnioskodawca może przypisać poniesiony koszt bezpośrednio konkretnemu pracownikowi.

Reasumując należy podkreślić, że w opisanej sytuacji wartość zapewnionych i finansowanych przez Wnioskodawcę posiłków pracownikom pracującym w systemie zmianowym będzie stanowić dla nich przychód ze stosunku pracy stosownie do art. 12 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych podlegający opodatkowaniu, od którego Wnioskodawca – jako płatnik – jest obowiązany obliczyć, pobrać i odprowadzić do właściwego urzędu skarbowego zaliczkę na podatek dochodowy na zasadach wynikających z art. 31 i art. 38 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Wobec powyższego, stanowisko Wnioskodawcy należy uznać za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem stanu faktycznego podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Należy również zastrzec, że zgodnie z art. 14na ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2018 r., poz. 800, z późn. zm.) przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

  1. z zastosowaniem art. 119a;
  2. w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2017 r., poz. 1369, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17,43-300 Bielsko-Biała.