0112-KDIL3-1.4011.155.2018.1.AMN | Interpretacja indywidualna

Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej,
Obowiązki płatnika w związku ze zwrotem pracownikom kosztów paliwa.

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r., poz. 201, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 7 marca 2018 r. (data wpływu 21 marca 2018 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie obowiązków płatnika – jest nieprawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 21 marca 2018 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie obowiązków płatnika.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

A. Sp. z ograniczoną odpowiedzialnością (dalej: Spółka lub Wnioskodawca) prowadzi działalność m.in. w zakresie produkcji opakowań kartonowych. Spółka planuje przyznać wybranym pracownikom w oparciu o stosowny aneks do umowy o pracę, stawkę dzienną netto, na częściowe pokrycie kosztów paliwa za dojazd do pracy i z pracy własnym samochodem. Kwota miesięczna będzie iloczynem faktycznie przepracowanych dni w miesiącu i stawki dziennej.

Podstawowym celem planowanego przyznania pracownikom możliwości wykorzystywania samochodów będących ich własnością jest ułatwienie im wykonywania obowiązków służbowych na rzecz Spółki ze względu na zakres powierzonych obowiązków, sprawowane funkcje oraz związane z tym wymagania odnośnie dyspozycyjności i mobilności pracowników. W praktyce, samochody użytkowane będą przez pracowników Spółki, od których wymagana jest dyspozycyjność związana np. z koniecznością zapewnienia ciągłości prowadzenia produkcji i reakcji na ewentualne nieprzewidziane okoliczności w zakładzie produkcyjnym (w tym m.in. pracownicy utrzymania produkcji), utrzymania nieruchomości oraz osoby od których wymagana jest dyspozycyjność związana z koniecznością podejmowania niezbędnych działań.

Wnioskodawca pragnie podkreślić, iż stała gotowość do podjęcia zadań służbowych jest kluczowa dla zapewnienia prawidłowego funkcjonowania Spółki, w związku z czym istotnym z perspektywy Spółki jest zapewnienie pracownikom odpowiedniej dyspozycyjności i mobilności, co pośrednio przekłada się również na dążenie przez Spółkę do maksymalizacji jej zysków. W konsekwencji, w celu zapewnienia wspomnianej powyżej gotowości i mobilności do podjęcia zadań służbowych wybranym pracownikom Spółki, którzy mogą być wezwani przez Wnioskodawcę, aby zabezpieczyć ciągłość pracy, planuje się przyznanie możliwość korzystania z samochodów prywatnych w zamian za przyznanie tym pracownikom (w oparciu o stosowny aneks do umowy o pracę) wskazanej na wstępie stawki dziennej netto, na częściowe pokrycie kosztów paliwa za dojazd do pracy własnym samochodem.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.

Czy w przedstawionym zdarzeniu przyszłym wypłacone pracownikowi kwoty z tytułu częściowego zwrotu kosztu paliwa w formie stawki dziennej za dojazdy z domu do miejsca wykonywania pracy prowadzi do powstania u tego pracownika przychodu ze stosunku pracy i w konsekwencji, czy Spółka jako płatnik PIT nie będzie zobowiązana do ustalenia przychodu po stronie pracownika i pobrania zaliczki na podatek dochodowy od osób fizycznych?

Zdaniem Wnioskodawcy, w przedstawionym zdarzeniu przyszłym, częściowy zwrot kosztów paliwa w formie stawki dziennej używanego przez pracownika swojego prywatnego samochodu do celów służbowych stanowi korzyść pracodawcy i na tej podstawie nie powinien być opodatkowany jako przychód pracownika ze stosunku pracy. W konsekwencji, Spółka jako płatnik PIT nie będzie zobowiązana do ustalenia przychodu po stronie pracownika i pobrania zaliczki na podatek dochodowy od osób fizycznych.

Uzasadnienie

Zgodnie z art. 31 ustawy o PIT osoby fizyczne, osoby prawne oraz jednostki organizacyjne nieposiadające osobowości prawnej, zwane dalej „zakładami pracy”, są obowiązane jako płatnicy obliczać i pobierać w ciągu roku zaliczki na podatek dochodowy od osób, które uzyskują od tych zakładów przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej lub spółdzielczego stosunku pracy, zasiłki pieniężne z ubezpieczenia społecznego wypłacane przez zakłady pracy, a w spółdzielniach pracy - wypłaty z tytułu udziału w nadwyżce bilansowej.

Zgodnie z art. 32 ust. 1 ustawy o PIT zaliczki te pobierane są miesięcznie w wysokości uzależnionej od osiąganego dochodu. Natomiast zgodnie z art. 32 ust. 2 ustawy o PIT za dochód należy rozumieć m.in. uzyskane w ciągu miesiąca przychody w rozumieniu art. 12 ustawy o PIT pomniejszone o koszty.

Zgodnie z art. 12 ustawy o PIT przychodem ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej oraz spółdzielczego stosunku pracy uważa się wszelkiego rodzaju wypłaty pieniężne oraz wartość pieniężną świadczeń w naturze bądź ich ekwiwalenty, bez względu na źródło finansowania tych wypłat i świadczeń, a w szczególności: wynagrodzenia zasadnicze, wynagrodzenia za godziny nadliczbowe, różnego rodzaju dodatki, nagrody, ekwiwalenty za niewykorzystany urlop i wszelkie inne kwoty niezależnie od tego, czy ich wysokość została z góry ustalona, a ponadto świadczenia pieniężne ponoszone za pracownika, jak również wartość innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych.

Z powyższych regulacji wynika zatem, że przychodem ze stosunku pracy jest co do zasady każde przysporzenie majątkowe związane z pozostawaniem podatnika w stosunku pracy. Przysporzeniem są natomiast trwałe i bezzwrotne wartości pieniężne i niepieniężne, które podatnik uzyskał w związku z pozostawaniem w stosunku pracy. Takie przysporzenie majątkowe musi skutkować zwiększeniem majątku pracownika. Jeśli natomiast podatnik ponosi wydatek na zakup paliwa oraz uszczerbek związany z zużyciem prywatnego samochodu, które są mu następnie zwracane przez pracodawcę, to nie sposób powiedzieć, że dochodzi w takim wypadku do przyrostu jego majątku. Co najwyżej można mówić o wyrównaniu uszczerbku majątkowego w sytuacji, gdy pracownik z własnych środków sfinansował wydatek, który został mu następnie zwrócony przez pracodawcę. Zdaniem Wnioskodawcy, brak przysporzenia majątkowego po stronie pracownika to podstawowy argument przemawiający za uznaniem, że dokonywany przez Spółkę zwrot kosztów używania przez pracownika swojego prywatnego samochodu do celów służbowych w ramach jazd lokalnych (niebędących podróżami służbowymi w rozumieniu k.p.), nie prowadzi do powstania u pracownika przychodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem PIT.

Warto również podkreślić, że zgodnie z art. 94 k.p. pracodawca jest obowiązany między innymi organizować pracę w sposób zapewniający pełne wykorzystanie czasu pracy, jak również osiąganie przez pracowników, przy wykorzystaniu ich uzdolnień i kwalifikacji, wysokiej wydajności i należytej jakości pracy oraz organizować pracę w sposób zapewniający zmniejszenie uciążliwości pracy. Zatem Wnioskodawca uważa, że nie sposób mówić o uzyskaniu przez pracowników korzyści majątkowej z tego tylko tytułu, że pracodawca zapewnia im możliwość prawidłowego wykonywania powierzonych im zadań. Jeżeli zleca się pracownikowi zadanie wymagające pozostawania w gotowości i sprawnego przejazdu do miejsca pracy, Spółka jako pracodawca stawiająca pracownikowi takie wymagania, jest obowiązana do zwrotu pracownikowi kosztów jakie w związku z tym poniósł. Skoro bowiem pracownik, w związku z wykorzystywaniem samochodu prywatnego dla celów służbowych, poniósł określone koszty (koszty paliwa, oleju silnikowego, zużycie samochodu, itp.) ma roszczenie o ich zwrot do pracodawcy, gdyż działał w jego imieniu i w jego interesie. Zwrot ten nie prowadzi zaś do jakiegokolwiek przysporzenia majątkowego po stronie pracownika.

Argumenty te potwierdził organ podatkowy – Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie, w wydanej interpretacji z dnia 1 kwietnia 2011 r. Nr IPPB2/415-56/11-2/MG, na tle zbliżonego stanu faktycznego stwierdził bowiem, że pokrywanie przez Wnioskodawcę kosztów poniesionych przez pracownika w związku z wyjazdem służbowym (niebędącym podróżą służbową w rozumieniu Kodeksu pracy) nie prowadzi do powstania u pracownika przychodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych i to niezależnie od tego, w jaki sposób pracownik dokumentuje poniesiony wydatek i niezależnie od tego, czy pracownik otrzymuje od Spółki zaliczkę na poczet kosztów wyjazdu służbowego, czy też nie.

W ocenie Spółki realizacja obowiązków służbowych przez pracownika nie może powodować powstania dla pracownika dodatkowego przychodu ze stosunku pracy.

Również Trybunał Konstytucyjny podziela stanowisko o braku powstania przychodu w omawianym przypadku.

W wyroku z dnia 8 lipca 2014 r., sygn. K 7/13, Trybunat sformułował ogólne wskazówki, które należy uwzględnić rozpatrując problematykę nieodpłatnych świadczeń otrzymywanych przez pracowników od swoich pracodawców. Zdaniem Trybunału opodatkowane mogą być jedynie takie świadczenia, które spełniają łącznie poniższe przesłanki:

  1. zostały spełnione za zgodą pracownika, tzn. pracownik skorzystał z nich w pełni dobrowolnie,
  2. zostały spełnione w jego interesie, a nie w interesie pracodawcy i przyniosły mu korzyść w postaci zwiększenia aktywów lub uniknięcia wydatków, które pracownik musiałby ponieść,
  3. korzyść ta jest wymierna i przypisana indywidualnemu pracownikowi; nie jest dostępna w sposób ogólny dla wszystkich podmiotów.

Zdaniem Wnioskodawcy, w przedmiotowej sprawie nie jest spełniona przede wszystkim przesłanka sformułowana w pkt 2. Po pierwsze, o powstaniu nieodpłatnego przychodu ze stosunku pracy można byłoby mówić wówczas, gdy pracownik uniknął wydatku, który – gdyby nie pracodawca – musiałby ponieść we własnej sprawie (w swoim, a nie pracodawcy interesie). W tym kontekście nietrudno stwierdzić, że gdyby nie pracodawca (Wnioskodawca), pracownik wcale nie odbywałby swoim prywatnym samochodem przejazdów, jakie będzie wykonywać, gdyż będzie realizować zadanie zlecone przez pracodawcę, polegające na szybkim przejeździe do miejsca pracy.

Po drugie, w ocenie Wnioskodawcy, nie ulega wątpliwości, że przedstawiony w niniejszym wniosku częściowy zwrot kosztów paliwa w formie stawki dziennej samochodów będących własnością pracownika do celów de facto służbowych dokonywany będzie w interesie pracodawcy (Wnioskodawcy), a nie pracownika. Świadczenie należy uznać za spełnione w interesie podatnika „gdy stanowi ono realne przysporzenie majątkowe (korzyść), którego efekt jest uchwytny w jego majątku” (część III pkt 3.4.2. uzasadnienia wyroku TK). W tym zakresie należy przypomnieć, że to pracodawca, nie pracownik na podstawie art. 94 k.p. jest zobowiązany do zapewnienia pracownikom, na własny koszt, odpowiedniego środowiska pracy do wykonywania powierzonych im czynności. Zakres tego obowiązku jest zróżnicowany w zależności od rodzaju wykonywanej pracy. Jeżeli do prawidłowego i efektywnego wykonania swoich obowiązków pracownik musi skorzystać z samochodu i użytkuje do tego celu swój prywatny pojazd, to zwrot częściowy zwrot kosztów paliwa w formie stawki dziennej stanowi wypełnienie przez Spółkę, jako pracodawcę, ustawowego obowiązku zapewnienia pracownikom odpowiedniej organizacji pracy. Inaczej mówiąc, gdyby pracownik nie wykonywał swojej pracy – wymagającej odbywania omawianych przejazdów, pracodawca nie mógłby efektywnie prowadzić własnej działalności.

Ww. argumentacja stanowiła podstawę rozstrzygnięcia Naczelnego Sądu Administracyjnego w wyroku z dnia 2 października 2014 r., sygn. II FSK 2387/12. W zbliżonej do sytuacji Wnioskodawcy sprawie zwrotu kosztów poniesionych w czasie służbowych jazd lokalnych niestanowiących podróży służbowych (w realiach sprawy kosztów zakwaterowania) NSA stwierdził: „obowiązek zapewnienia prawidłowej organizacji pracy nie może być utożsamiany tylko z zapewnieniem biurka, materiałów biurowych czy pokryciem kosztów eksploatacji samochodu służbowego czy kosztów zużytej energii elektrycznej. Ten obowiązek należy i trzeba odnosić i analizować w kontekście konkretnych obowiązków pracowniczych i wynikających z tych obowiązków oczekiwań pracodawcy. Skoro więc prawidłowe i efektywne wykonywanie obowiązków pracowniczych wymaga od pracownika nocowania w hotelu aby w określonym czasie wynikającym z kontaktów handlowych pracodawcy i kontrahenta dotrzeć do kontrahenta, to zapewnienie tej możliwości przez pracodawcę nie jest korzyścią pracownika ale właśnie wypełnieniem przez pracodawcę ustawowego obowiązku prawidłowego organizowania pracy tak aby była ona wydajna i należytej jakości. Zapewnienie możliwości nocnego wypoczynku odpowiada także obowiązkowi pracodawcy organizowania pracy w sposób zmniejszający uciążliwość pracy; przepis art. 94 pkt 3 Kodeksu pracy tylko przykładowo wymienia w aspekcie zmniejszenia uciążliwości pracy pracę monotonną i pracę w ustalonym z góry tempie”.

NSA zgodził się także ze stanowiskiem sądu I instancji, w którym podniesiono, że: „przepisy prawa pracy nie nakładają no pracownika obowiązku ponoszenia za pracodawcę wydatków związanych ze świadczeniem pracy. Wszystkie koszty związane ze świadczeniem pracy przez pracownika pokrywa pracodawca”.

Reasumując, w przypadku zobowiązania pracownika przez Spółkę do pozostawania w gotowości do wykonywania obowiązków służbowych wiążącym się z koniecznością przemieszczania się do miejsca pracy prywatnym samochodem, wypłacane pracownikowi kwoty częściowego zwrotu kosztu paliwa w formie stawki dziennej za dojazdy z domu do miejsca wykonywania, nie będą stanowić dla tego pracownika przychodu ze stosunku pracy, co w konsekwencji oznacza, że Spółka jako płatnik PIT nie będzie zobowiązana do ustalenia przychodu po stronie pracownika i pobrania zaliczki na podatek dochodowy od osób fizycznych.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest nieprawidłowe.

Zgodnie z przepisem art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2018 r., poz. 200, z późn. zm.), opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9 i 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, art. 19, art. 25b i art. 30f, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń (art. 11 ust. 1 ww. ustawy).

W myśl art. 10 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, źródłami przychodów są: stosunek służbowy, stosunek pracy, w tym spółdzielczy stosunek pracy, członkostwo w rolniczej spółdzielni produkcyjnej lub innej spółdzielni zajmującej się produkcją rolną, praca nakładcza, emerytura lub renta.

Stosownie do art. 12 ust. 1 ww. ustawy, za przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej oraz spółdzielczego stosunku pracy uważa się wszelkiego rodzaju wypłaty pieniężne oraz wartość pieniężną świadczeń w naturze bądź ich ekwiwalenty, bez względu na źródło finansowania tych wypłat i świadczeń, a w szczególności: wynagrodzenia zasadnicze, wynagrodzenia za godziny nadliczbowe, różnego rodzaju dodatki, nagrody, ekwiwalenty za niewykorzystany urlop i wszelkie inne kwoty niezależnie od tego, czy ich wysokość została z góry ustalona, a ponadto świadczenia pieniężne ponoszone za pracownika, jak również wartość innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych.

Zgodnie z art. 12 ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych za pracownika w rozumieniu ustawy uważa się osobę pozostającą w stosunku służbowym, stosunku pracy, stosunku pracy nakładczej lub spółdzielczym stosunku pracy.

Na podstawie art. 31 cytowanej ustawy, osoby fizyczne, osoby prawne oraz jednostki organizacyjne nieposiadające osobowości prawnej, zwane dalej „zakładami pracy”, są obowiązane jako płatnicy obliczać i pobierać w ciągu roku zaliczki na podatek dochodowy od osób, które uzyskują od tych zakładów przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej lub spółdzielczego stosunku pracy, zasiłki pieniężne z ubezpieczenia społecznego wypłacane przez zakłady pracy, a w spółdzielniach pracy - wypłaty z tytułu udziału w nadwyżce bilansowej.

Mając na uwadze wyżej powołane uregulowania prawne, zaznaczyć należy, że przepis art. 12 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wymienia jedynie przykładowo przychody ze stosunku pracy. Świadczy o tym użycie słowa „w szczególności” co oznacza, że wymienione kategorie przychodów stanowią katalog otwarty. Przychodami ze stosunku pracy są więc wszelkiego rodzaju wypłaty pieniężne skutkujące u podatnika powstaniem przysporzenia majątkowego, mające swoje źródło w łączącym pracownika z pracodawcą stosunku pracy, jak również wartość innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych.

Tak szerokie zdefiniowanie pojęcia przychodu pracownika wskazuje, że w każdym przypadku, w którym uzyska on od pracodawcy realną korzyść mającą wymiar finansowy, będzie to rodzić obowiązek zwiększenia jego przychodu, z wyjątkiem świadczeń określonych w katalogu zwolnień przedmiotowych, zawartych w art. 21, 52, 52a i 52c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Z przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego wynika, że Spółka planuje przyznać wybranym pracownikom w oparciu o stosowny aneks do umowy o pracę, stawkę dzienną netto, na częściowe pokrycie kosztów paliwa za dojazd do pracy i z pracy własnym samochodem. Podstawowym celem planowanego przyznania pracownikom możliwości wykorzystywania samochodów będących ich własnością jest ułatwienie im wykonywania obowiązków służbowych na rzecz Spółki ze względu na zakres powierzonych obowiązków, sprawowane funkcje oraz związane z tym wymagania odnośnie dyspozycyjności i mobilności pracowników. Samochody użytkowane będą przez pracowników Spółki, od których wymagana jest dyspozycyjność związana np. z koniecznością zapewnienia ciągłości prowadzenia produkcji i reakcji na ewentualne nieprzewidziane okoliczności w zakładzie produkcyjnym, utrzymania nieruchomości oraz osoby od których wymagana jest dyspozycyjność związana z koniecznością podejmowania niezbędnych działań. Stała gotowość do podjęcia zadań służbowych jest kluczowa dla zapewnienia prawidłowego funkcjonowania Spółki, w związku z czym istotnym z perspektywy Spółki jest zapewnienie pracownikom odpowiedniej dyspozycyjności i mobilności, co pośrednio przekłada się również na dążenie przez Spółkę do maksymalizacji jej zysków.

Dokonując oceny tak przedstawionego zdarzenia wyjaśnić należy, że ustawodawca definiując na potrzeby ustawy pojęcie przychodu w art. 11 ust. 1 ustawy, dokonał rozróżnienia pieniędzy i wartości pieniężnych od wartości otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń. Wyodrębniając pojęcie nieodpłatnych świadczeń od pieniędzy uznał tym samym, że nieodpłatne świadczenia muszą mieć postać niepieniężną. Stanowisko to potwierdza również brzmienie art. 11 ust. 2-2b ustawy, w których to regulacjach ustawodawca wskazuje sposób ustalania wartości świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

W powołanym przez Wnioskodawcę wyroku Trybunału Konstytucyjnego z dnia 8 lipca 2014 r., sygn. akt K 7/13, Trybunał orzekł, że art. 12 ust. 1 w związku z art. 11 ust. 1 oraz art. 12 ust. 3 w związku z art. 11 ust. 2-2b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych rozumiane w ten sposób, że inne nieodpłatne świadczenie oznacza wyłącznie przysporzenie majątkowe o indywidualnie określonej wartości, otrzymane przez pracownika, są zgodne z art. 2 w związku z art. 217 Konstytucji.

Należy również zwrócić uwagę, że orzeczenie to zapadło na wniosek Prezydenta Konfederacji Lewiatan o zbadanie zgodności z art. 2 i art. 217 Konstytucji przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (art. 12 ust. 1 w związku z art. 11 ust. 1 oraz art. 12 ust. 3 w związku z art. 11 ust. 2-2b) w zakresie, w jakim przewidują opodatkowanie wszelkich świadczeń: 1) które pracownik może potencjalnie otrzymać w związku z pozostawaniem w stosunku pracy, 2) które są ściśle związane z działalnością gospodarczą prowadzoną przez pracodawcę, 3) których wartości nie da się wyliczyć w zgodzie z metodologią wskazaną w wymienionej ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Wyrok ten dotyczył zatem wyłącznie świadczeń nieodpłatnych, dlatego też nie może mieć zastosowania do świadczeń pieniężnych. Stosowanie tez zawartych w tym wyroku do świadczeń o charakterze pieniężnym otrzymywanych przez pracownika a więc również do zwrotu kosztów używania przez pracownika samochodu prywatnego na potrzeby dojazdów do i z pracy oraz używania samochodu prywatnego do celów służbowych w jazdach lokalnych nie jest uzasadnione.

Przyjęcie ww. dodatkowego świadczenia oferowanego przez Wnioskodawcę niewątpliwie leży w interesie pracownika, gdyż jest równoznaczne z uniknięciem przez niego wydatku jaki musiałby ostatecznie ponieść, gdyby pracodawca nie dokonał jego zwrotu. Zauważyć należy, że w sytuacji nieotrzymania zwrotu poniesionych kosztów przez pracownika, byłby on zobowiązany do ich pokrycia z własnych środków. Stąd też kwoty wypłacone przez Wnioskodawcę pracownikom tytułem zwrotu kosztów używania przez pracownika samochodu prywatnego na potrzeby dojazdów do i z pracy oraz używania samochodu prywatnego do celów służbowych w jazdach lokalnych stanowią przychód pracownika w rozumieniu art. 12 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Jednocześnie zauważyć należy, że zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 23b ww. ustawy, wolny od podatku dochodowego jest zwrot kosztów poniesionych przez pracownika z tytułu używania pojazdów stanowiących własność pracownika, dla potrzeb zakładu pracy, w jazdach lokalnych, jeżeli obowiązek ponoszenia tych kosztów przez zakład pracy albo możliwość przyznania prawa do zwrotu tych kosztów wynika wprost z przepisów innych ustaw - do wysokości miesięcznego ryczałtu pieniężnego albo do wysokości nieprzekraczającej kwoty ustalonej przy zastosowaniu stawek za 1 kilometr przebiegu pojazdu, określonych w odrębnych przepisach wydanych przez właściwego ministra, jeżeli przebieg pojazdu, z wyłączeniem wypłat ryczałtu pieniężnego, jest udokumentowany w ewidencji przebiegu pojazdu prowadzonej przez pracownika; przepis art. 23 ust. 7 stosuje się odpowiednio.

Z powyższego wynika, że zwrot kosztów poniesionych przez pracownika z tytułu używania pojazdu stanowiącego własność pracownika dla potrzeb zakładu pracy jest wolny od podatku dochodowego, jeżeli samochód jest wykorzystywany w jazdach lokalnych, a obowiązek ponoszenia tych kosztów przez zakład pracy albo możliwość przyznania prawa do zwrotu tych kosztów wynika wprost z przepisów odrębnych ustaw.

Odrębnymi ustawami do których odsyła art. 21 ust. 1 pkt 23b ww. ustawy są np.:

  • ustawa z dnia 5 września 2008 r. o komercjalizacji państwowego przedsiębiorstwa użyteczności publicznej „Poczta Polska” (Dz. U. Nr 180, poz. 1109 z późn. zm.),
  • ustawa z dnia 28 września 1991 r. o lasach (Dz. U. z 2015 r., poz. 2100, z późn. zm.),
  • ustawa z dnia 12 marca 2004 r. o pomocy społecznej (Dz. U. z 2015 r., poz. 163, z późn. zm.).

Tak więc, powyższe zwolnienie obejmuje zwrot kosztów (wypłacenie ryczałtu, tzw. kilometrówka) tylko niektórym pracownikom, dla których szczególne ustawy przewidują możliwość przyznania prawa do zwrotu kosztów poniesionych z tytułu używania pojazdów stanowiących własność pracownika lub nakładają na pracodawcę obowiązek ich zwrotu.

Stosownie do postanowień art. 34a ust. 1 ustawy z dnia 6 września 2001 r. o transporcie drogowym (Dz. U. z 2017 r., poz. 2200, z późn. zm.), na podstawie umów cywilnoprawnych mogą być używane, do celów służbowych, samochody osobowe, motocykle i motorowery niebędące własnością pracodawcy.

Zgodnie natomiast z § 1 ust. 1 rozporządzenia Ministra Infrastruktury z dnia 25 marca 2002 r. w sprawie warunków ustalania oraz sposobu dokonywania zwrotu kosztów używania do celów służbowych samochodów osobowych, motocykli i motorowerów niebędących własnością pracodawcy (Dz. U. z 2002 r., Nr 27, poz. 271, z późn. zm.), zwrot kosztów używania przez pracownika w celach służbowych do jazd lokalnych samochodów osobowych, motocykli i motorowerów niebędących własnością pracodawcy, zwanych dalej "pojazdami do celów służbowych", następuje na podstawie umowy cywilnoprawnej, zawartej między pracodawcą a pracownikiem, o używanie pojazdu do celów służbowych, na warunkach określonych w rozporządzeniu.

Natomiast w myśl § 4 ust. 1 ww. rozporządzenia, zwrot kosztów używania pojazdów do celów służbowych następuje w formie miesięcznego ryczałtu obliczonego jako iloczyn stawki za 1 kilometr przebiegu, o której mowa w § 2, i miesięcznego limitu przebiegu kilometrów na jazdy lokalne, o którym mowa w § 3, po złożeniu przez pracownika pisemnego oświadczenia o używaniu przez niego pojazdu do celów służbowych w danym miesiącu. Oświadczenie to powinno zawierać dane dotyczące pojazdu (pojemność silnika, marka, numer rejestracyjny) oraz określać ilość dni nieobecności pracownika w miejscu pracy w danym miesiącu z powodu choroby, urlopu, podróży służbowej lub innej nieobecności, a także ilość dni, w których pracownik nie dysponował pojazdem do celów służbowych.

Wobec powyższego, częściowy zwrot kosztu paliwa w formie stawki dziennej za dojazd z domu do miejsca wykonywania pracy przyznany pracownikowi w oparciu o stosowny aneks umowy o pracę, nie mieści się w dyspozycji cytowanego powyżej przepisu art. 21 ust. 1 pkt 23b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Jak już wcześniej wspomniano, zwrot ten nie wynika wprost z jakiegokolwiek przepisu odrębnej ustawy, lecz następuje na podstawie przywołanego powyżej zapisu w aneksie do umowy o pracę. Wnioskodawca zaś nie wskazał w opisie zdarzenia przyszłego, jakoby Spółka miała stanowić zakład pracy, którego działalność regulowana jest przez odrębną ustawę, z przepisów której wynikałaby wprost możliwość przyznania pracownikowi prawa do zwrotu przez zakład pracy kosztów poniesionych przez pracownika z tytułu używania pojazdu stanowiącego jego własność dla potrzeb zakładu pracy, albo z przepisów której wynikałby wprost obowiązek ponoszenia ww. kosztów przez zakład pracy.

Stosownie zaś do treści przepisu art. 21 ust. 1 pkt 112 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, wolny od podatku dochodowego jest zwrot kosztów dojazdu pracownika do zakładu pracy, jeżeli obowiązek ponoszenia tych kosztów przez zakład pracy wynika wprost z przepisów innych ustaw. A zatem, należy zaznaczyć, że przedmiotowym zwolnieniem są objęte tylko te świadczenia, które wynikają z przepisów odrębnych ustaw nakazujących pracodawcy zwracanie tego rodzaju wydatków.

Z przedstawionego przez Wnioskodawcę zdarzenia przyszłego nie wynika również, aby podstawą wypłaty częściowego zwrotu kosztów paliwa w formie stawki dziennej za dojazdy z domu do miejsca wykonywania pracy były regulacje zawarte w innych ustawach. Wobec powyższego otrzymanego przez pracownika świadczenia, tj. rekompensaty kosztów dojazdu nie można zakwalifikować również do dochodów zwolnionych na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 112 ww. ustawy, z uwagi na zakres objęty dyspozycją tego artykułu.

Należy dodatkowo wskazać, że przedstawiony we wniosku opis zdarzenia przyszłego nie daje podstaw do zastosowania innego ze zwolnień przedmiotowych związanych z możliwością uniknięcia opodatkowania przychodów wypłaconych pracownikowi w ramach częściowego zwrotu kosztów używania samochodu prywatnego do celów dojazdu z miejsca zamieszkania do miejsca wykonywania pracy. Na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 16 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, wolne od podatku dochodowego są diety i inne należności za czas:

  1. podróży służbowej pracownika,
  2. podróży osoby niebędącej pracownikiem

– do wysokości określonej w odrębnych ustawach lub w przepisach wydanych przez ministra właściwego do spraw pracy w sprawie wysokości oraz warunków ustalania należności przysługujących pracownikowi zatrudnionemu w państwowej lub samorządowej jednostce sfery budżetowej, z tytułu podróży służbowej na obszarze kraju oraz poza granicami kraju.

Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych nie zawiera definicji podróży służbowej, ponadto w powołanym przepisie odwołuje się do odrębnych ustaw lub w przepisów wydanych przez ministra właściwego do spraw pracy w sprawie wysokości oraz warunków ustalania należności przysługujących pracownikowi zatrudnionemu w państwowej lub samorządowej jednostce sfery budżetowej, z tytułu podróży służbowej na obszarze kraju oraz poza granicami kraju.

Kwestie związane z podróżami służbowymi pracowników reguluje ustawa z dnia 26 czerwca 1974 r. – Kodeks pracy (Dz. U. z 2018 r. poz. 108, z późn. zm.) określająca prawa i obowiązki pracowników i pracodawców oraz akty wykonawcze wydane na jej podstawie.

Zgodnie z art. 775 § 1 ustawy Kodeks pracy, pracownikowi wykonującemu na polecenie pracodawcy zadanie służbowe poza miejscowością, w której znajduje się siedziba pracodawcy, lub poza stałym miejscem pracy przysługują należności na pokrycie kosztów związanych z podróżą służbową.

Mając na uwadze powyższe stwierdzić należy, że pod pojęciem podróży służbowej rozumie się podróż pracownika w celu wykonania na polecenie pracodawcy zadania służbowego  konkretnej sprawy służbowej, wyraźniej poleconej mu przez pracodawcę  poza miejscowością, w której znajduje się siedziba pracodawcy, lub poza stałym miejscem pracy. Zadanie to należy rozumieć jako zdarzenie incydentalne w stosunku do pracy umówionej i wykonywanej w sposób stały w ramach stosunku pracy.

Bezsprzecznie zatem w opisanym zdarzeniu przyszłym przejazd pracownika z miejsca zamieszkania do miejsca wykonywania pracy, nie stanowi podróży służbowej. Kwota zwrotu wydatków, o których mowa we wniosku nie może więc zostać zakwalifikowana do świadczeń objętych zwolnieniem, określonym w art. 21 ust. 1 pkt 16 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, nie stanowi bowiem ona zwrotu kosztów związanych z podróżą służbową.

Mając na uwadze powyższy opis zdarzenia przyszłego i przedstawione przepisy prawa stwierdzić należy, że pracownicy otrzymają świadczenie od swojego pracodawcy, które nie zostało objęte jakimkolwiek ze zwolnień przedmiotowych ujętych w art. 21 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Wobec powyższego, w przedstawionym zdarzeniu przyszłym wypłacone pracownikowi kwoty z tytułu częściowego zwrotu kosztu paliwa w formie stawki dziennej za dojazdy z domu do miejsca wykonywania pracy prowadzi do powstania u tego pracownika przychodu ze stosunku pracy i w konsekwencji, Wnioskodawca jako płatnik podatku dochodowego od osób fizycznych będzie zobowiązany do ustalenia przychodu po stronie pracownika i pobrania zaliczki na podatek dochodowy od osób fizycznych.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

  1. z zastosowaniem art. 119a;
  2. w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Odnosząc się do powołanego przez Wnioskodawcę pisma urzędowego co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego, tut. Organ informuje, że zostało ono wydane w indywidualnej sprawie i nie ma zastosowania ani konsekwencji wiążących w odniesieniu do żadnego innego zaistniałego stanu faktycznego czy też zdarzenia przyszłego.

Z kolei w odniesieniu do powołanego przez Wnioskodawcę wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego tut. organ informuje, że został on wydany w indywidualnej sprawie i dotyczy wyłącznie tej sprawy, w której zapadł.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2017 r., poz. 1369, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.