0111-KDIB1-3.4010.197.2018.1.BM | Interpretacja indywidualna

Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej,
W zakresie ustalenia, czy:- prowadzone przez Spółkę prace związane z opracowywaniem oprogramowania, stanowią działalność badawczo-rozwojową w rozumieniu ustawy o CIT,- prace badawczo-rozwojowe realizowane przez pracowników działu konstrukcyjnego, stanowią działalność badawczo-rozwojową w rozumieniu ustawy o CIT,- Spółka może uwzględnić w kosztach działalności badawczo-rozwojowej wydatki z tytułu zatrudnienia pracowników przy ww. projektach - wypłacane wynagrodzenia oraz należne składki ZUS.

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a i art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2018 r., poz. 800 z późn. zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 16 kwietnia 2018 r. (data wpływu 24 kwietnia 2018 r.) o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia, czy:

  • prowadzone przez Spółkę prace związane z opracowywaniem oprogramowania, stanowią działalność badawczo-rozwojową w rozumieniu ustawy o CIT (pytanie oznaczone we wniosku nr 1),
  • prace badawczo-rozwojowe realizowane przez pracowników działu konstrukcyjnego, stanowią działalność badawczo-rozwojową w rozumieniu ustawy o CIT (pytanie oznaczone we wniosku nr 2),
  • Spółka może uwzględnić w kosztach działalności badawczo-rozwojowej wydatki z tytułu zatrudnienia pracowników przy ww. projektach - wypłacane wynagrodzenia oraz należne składki ZUS (pytanie oznaczone we wniosku nr 3)

-jest prawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 24 kwietnia 2018 r. wpłynął do tut. Organu wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia, czy:

  • prowadzone przez Spółkę prace związane z opracowywaniem oprogramowania, stanowią działalność badawczo-rozwojową w rozumieniu ustawy o CIT,
  • prace badawczo-rozwojowe realizowane przez pracowników działu konstrukcyjnego, stanowią działalność badawczo-rozwojową w rozumieniu ustawy o CIT,
  • Spółka może uwzględnić w kosztach działalności badawczo-rozwojowej wydatki z tytułu zatrudnienia pracowników przy ww. projektach - wypłacane wynagrodzenia oraz należne składki ZUS.
We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny/zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca – Spółka z o.o. – działa w branży informatycznej oraz branży ICT, łącząc i rozwijając możliwości jakie dają nowoczesne urządzenia telekomunikacyjne i systemy informatyczne, a także usługi im towarzyszące, w tym gromadzenie, przetwarzanie, udostępnianie informacji w formie elektronicznej z wykorzystaniem technik cyfrowych oraz transmisji danych. Wnioskodawca jest wiodącym pod względem technologicznym dostawcą rozwiązań wspierających zarządzanie flotą pojazdów i zleceniami, ale również paliwem, a także zasobami w terenie. Działa w branży informatycznej oraz branży ICT, łącząc i rozwijając możliwości jakie dają nowoczesne urządzenia telekomunikacyjne i systemy informatyczne, a także usługi im towarzyszące, w tym gromadzenie, przetwarzanie, udostępnianie informacji w formie elektronicznej z wykorzystaniem technik cyfrowych oraz transmisji danych. Powyższe elementy składają się na systemowe rozwiązania tj. system XTrack, który pozwala na kompleksowe zarządzanie pojazdami, maszynami, obiektami pasywnymi oraz pracownikami w przedsiębiorstwie. Stwarza możliwość m.in. monitorowania pojazdów oraz obiektów na mapie, kontrolowania poziomu paliwa, optymalizowania tras przejazdów, rejestrowania poszczególnych parametrów pracy maszyn, tworzenie harmonogramów pracy oraz kontrolę ich realizacji itp. Dzięki wyjątkowej elastyczności i modułowej budowie, system XTrack może zostać dopasowany do indywidualnych potrzeb poszczególnych Klientów. Na dzień dzisiejszy jego elementy można spotkać m.in w branżach: komunalnej, dystrybucyjnej, budowlanej, rolnej, transportowej oraz na lotniskach, w leśnictwie, kolejnictwie czy pojazdach służb publicznych. Produkty Wnioskodawcy są innowacyjne, wysoko wyspecjalizowane, bowiem integrują możliwości kilku różnych kategorii systemów (planowanie, nawigacja, komunikacja dyspozytor-kierowca, monitoring pojazdów, ważenie i identyfikacja pojemników na odpady). Niemalże wszystkie elementy systemu (urządzenia telemetryczne/terminale komunikacyjne/oprogramowanie) Wnioskodawca produkuje i rozwija we własnym zakresie.

Spółka opracowała już we własnym zakresie szereg produktów, które co do zasady można podzielić na produkty będące oprogramowaniem (software):

  • Aplikacja desktopowa XTrack Analizer,
  • Aplikacja desktopowa XTrack OptiTrax,Aplikacja desktopowa XTrack Manager,
  • Aplikacja webowa WebXClient,
  • Aplikacja webowa WebX,
  • Aplikacje mobilne - XTrack WorkMate, XTrack Personal Tracker, LevelApp, XTrack Navi, XTrack Inventory,

oraz produkty - urządzenia (hardware):

  • XTrack terminal - terminal paliwowy,
  • XT4 - rejestrator danych do systemu telematycznego,
  • RZX - rejestrator zdjęć XTrack.

W Przedsiębiorstwie wyodrębniono zespół, który zajmuje się pracami badawczo-rozwojowymi. Pracownicy tego zespołu stale pracują nad rozwojem nowych produktów oraz ulepszeniem dotychczasowych. Rozwijane jest zarówno oprogramowanie przez pracowników Pionu Wytwarzania Oprogramowania oraz urządzenia, które rozwijane są w Dziale Konstruktorskim. Aplikacje opracowane przez Spółkę są utworami w rozumieniu ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych. Praca nad nowymi produktami oraz prowadząca do ulepszenia już istniejących jest pracą twórczą, bowiem bazuje na dotychczasowej wiedzy i doświadczeniach oraz obserwowanym na rynku zapotrzebowaniu na nowe funkcjonalności lub narzędzia, pracownicy stale pracują nad rozwojem systemu XTrack.

Pion Wytwarzania Oprogramowania odpowiedzialny jest za:

1. Prace nad nowymi wersjami oprogramowania można podzielić na następujące etapy:

1.1. Planowanie nowej wersji oprogramowania;

1.2. Proces wytwarzania oprogramowania;

1.3. Testowanie nowych funkcjonalności;

1.4. Przekazanie nowej wersji oprogramowania na produkcję oraz wsparcie serwisowe.

Opis poszczególnych etapów:

1.1. Planowanie nowej wersji oprogramowania.

W trakcie tego etapu przygotowywana jest lista wymagań, które zostaną wprowadzone do kolejnej wersji oprogramowania XTrack - są to wymagania dotyczące zarówno przygotowania nowych funkcjonalności, zmian dotyczących architektury oprogramowania jak i uwzględniających unikalne rozwiązania dla konkretnych klientów. Lista proponowanych zmian przesyłana jest do Pionu Wytwarzania Oprogramowania (PWO) m.in. przez kierownika Działu Sprzedaży Bezpośredniej, przez Kierowników poszczególnych projektów czy też określana jest wewnętrznie w samym Pionie. Sama lista zaś przybiera formę Tabeli Wymagań.

Przebieg etapu jest następujący (przy założeniu, że wzorcowy cykl wytwarzania oprogramowania trwa 8 tygodni):

  1. Na początku 5 tygodnia wysyłane jest mailowe przypomnienie do osób przygotowujących listę wymaganych zmian o dostarczenie tabel wymagań.
  2. Po otrzymaniu tabel wymagań w 6 tygodniu, odbywa się spotkanie Komitetu Programowego - grupy osób decyzyjnych określających zakres funkcjonalności, które mają wejść do kolejnej wersji oprogramowania. Określane są priorytety w skali całej firmy oraz przygotowywana jest Zbiorcza Tabela Wymagań utworzona na podstawie otrzymanych tabel wymagań.
  3. W 7 tygodniu Pion Wytwarzania Oprogramowania szacuje tematy ze Zbiorczej Tabeli Wymagań - zadania są omawiane i zatwierdzane do wykonania, szacowana jest ich pracochłonność. Część proponowanych funkcjonalności nie zostaje zatwierdzona.
  4. W kolejnym tygodniu tworzona jest Roadmapa - plan na najbliższą wersję. Na jej podstawie zadania rozpisywane są w oprogramowaniu do prowadzenia projektów - XTrack Redmine oraz przypisywane do wykonania poszczególnym pracownikom Pionu Wytwarzania Oprogramowania.

1.2. Proces wytwarzania oprogramowania.

Cykl wydawania wersji trwa zazwyczaj 8 tygodni. W tym czasie realizowane są bieżące zadania z Roadmapy, które rozpisywane są na podzadania w oprogramowaniu do prowadzenia projektów oraz przypisywane poszczególnym pracowników. Pracownicy korzystają dodatkowo z oprogramowania do ewidencjonowania czasu pracy.

Realizacja każdego zadania (wytworzenia nowej funkcjonalności) kończy się przekazaniem do testów - testowana jest zarówno sama funkcjonalność jak i jej wpływ na inne funkcjonalności oprogramowania.

Po wykonaniu wszystkich zadań przypisanych do realizowanej wersji, testowana jest cała wersja oprogramowania.

1.3. Testowanie nowych funkcjonalności.

Każda z funkcjonalności testowana jest przez zespół testerów z Pionu Wytwarzania Oprogramowania, po czym trafia na środowisko testowe Alpha. Gdy wszystkie funkcjonalności zaplanowane do wytworzenia w bieżącej wersji trafią na środowisko Alpha, testowana jest cała wersja oprogramowania. Po jej pozytywnym zatwierdzeniu, trafia na środowisko testowe Beta, do którego dostęp mają pracownicy Działu Sprzedaży Bezpośredniej (handlowcy) oraz Pionu Realizacji. Wówczas możliwa jest ponowna weryfikacja poprawności działania wersji oraz korekta ewentualnych nieprawidłowości oraz błędów. W przypadku, gdy dana funkcjonalność wykonywana jest dla konkretnego klienta, wówczas jego przedstawiciele otrzymują dostęp do środowiska Beta - przeprowadzane są wówczas testy akceptacji.

Ewentualne błędy i nieprawidłowości w funkcjonowaniu wersji zgłaszane są jako Bug - poprawki błędów. Na tym etapie ich rozwiązywaniem zajmują się pracownicy PWO (L3 - trzecia linia wsparcia).

Pozytywne testy na środowisku Beta skutkują przekazaniem gotowej wersji na produkcję, tj. przekazaniem informacji do Pionu Realizacji o możliwości instalacji nowej wersji u klientów.

1.4. Przekazanie nowej wersji oprogramowania na produkcję oraz wsparcie serwisowe Stabilna oraz przetestowana wersja oprogramowania przekazywana jest na produkcję, co w praktyce oznacza przekazanie jej do Pionu Realizacji, którego pracownicy zajmują się m.in. wdrażaniem systemu XTrack u klientów.

W okresie stabilizacji wersji świadczone są usługi standardowego wsparcia serwisowego, a ewentualne błędy zgłaszane są do L1 i L2 - pierwszej i drugiej linii wsparcia w Pionie Realizacji bądź L3, gdy naprawa błędu wymaga prac programistycznych.

2. Wsparcie aplikacji wdrożonych produkcyjnie w infrastrukturze klienta oraz na serwerach Spółki.

Wsparcie polega na poprawkach błędów oraz pomocy Pionowi Realizacji (dział świadczący wsparcie wdrożeniowe oraz serwisowe) w rozwiązywaniu problemów wymagających udziału programistów.

3. Prace nad rozwojem architektury oprogramowania, co prowadzi do zmian w sposobie przetwarzania danych przez system XTrack, a tym samym ciągłego podnoszenia jego efektywności, Określenie problemów do rozwiązania - wymagań jakie ma spełniać nowa architektura:

Zmieniła się perspektywa wdrożeniowa dla naszych systemów. Kilka lat temu najwięksi klienci mieli około 200-500 monitorowanych obiektów (pojazdów, zbiorników). Obecnie oraz w niedługiej przyszłości Wnioskodawca stoi przed wdrożeniami w dużo większej skali. Wnioskodawca będzie musiał obsłużyć dziesiątki tysięcy obiektów. Obecne rozwiązania Wnioskodawcy nie są skalowalne, to znaczy zwiększenie zasobów na infrastrukturę serwerową nie przekłada się na zwiększenie wydajności przetwarzania danych. Wnioskodawca podjął prace mające na celu wytworzenie skalowalnej architektury przetwarzania danych z obiektów monitorowanych, aby umożliwić wydajne przetwarzanie bardzo dużego strumienia danych i możliwości zwiększenia mocy przetwarzania przez rozbudowanie infrastruktury serwerowej. Docelowa architektura umożliwi instalację warstwy przetwarzania danych na komercyjnych chmurach typu AVS (Amazon).

Etapy prac nad tego typu zagadnieniami:

3.1. Sformułowanie wymagań, które zmiany będą musiały zajść w architekturze;

3.2. Przygotowanie dokumentu opisującego koncepcję zmian;

3.3. Ewaluacja przedstawionego rozwiązania - dyskusja w zespole;

3.4. Wybranie kilku technologii do przetestowania przydatności;

3.5. Testy oceny przydatności;

3.6. Przedstawienie wniosków;

3.7. Wybranie używanych technologii;

3.8. Iteracyjne wytwarzanie zmian w architekturze w oparciu o wybrane technologie. Gotowe moduły przekazywane do testów;

3.9. Testy zmian (dalej tak jak to zostało opisane w punkcie 1.3).

4. Prace nad zupełnie nowymi rozwiązaniami XTrack, będącymi odpowiedzią na zapotrzebowania rynku bądź też konkretnych klientów.

Schemat prac w tym przypadku wygląda podobnie jak podczas wytwarzania kolejnych wersji oprogramowania, które zawierają dodatkowe, zupełnie nowe funkcjonalności z punktu widzenia użytkownika końcowego. Przedstawia się następująco:

1.1. Zgłoszenie wymagań co do nowego rozwiązania. Zgłoszenie może pochodzić od działu DSB (Dział Sprzedaży Bezpośredniej zgłasza zapotrzebowanie rynkowe), działu PR (Pion Realizacji zgłasza zapotrzebowanie konkretnego klienta), lub także z działu PWO (Pion Wytwarzania Oprogramowania),

1.2. Analiza wymagań, dekompozycja problemu na mniejsze tematy,

1.3. Iteracyjne wytwarzanie zmian. Gotowe moduły przekazywane do testów,

1.4. Testy zmian (dalej tak jak to zostało opisane w punkcie 1.3).

Prace badawczo-rozwojowe realizowane są ponadto w Dziale Konstruktorskim, którego pracownicy zajmują się:

  • projektowaniem nowych urządzeń,
  • opracowywaniem i realizacją nowych funkcjonalności podnoszących wartość użytkową urządzeń z punktu widzenia klienta końcowego - zmiana oprogramowania (firmware,u) urządzenia,
  • opracowywaniem i realizacją nowych funkcjonalności poszerzających zakres zastosowania urządzeń.

Schemat prac konstruktorów przedstawia się następująco:

  1. Zgłoszenie zapotrzebowania na nowy produkt lub funkcjonalność:
    • wstępne określenie wymagań zarówno sprzętowych jak i biznesowych, które ma spełnić nowy produkt lub funkcjonalność,
    • przedstawienie wstępnej koncepcji realizacji wymagań przez projektowany produkt lub funkcjonalność.
  2. Wstępna analiza możliwości przygotowania nowego produktu lub nowej funkcjonalności.
    Na tym etapie następuje m.in.:
    • sprawdzenie czy dostępne są w urządzeniu potrzebne wejścia/wyjścia,
    • sprawdzenie sposobu komunikacji z modułem/urządzeniem zewnętrznym, które ma zostać podłączone do urządzenia XTrack,
    • sprawdzenie czy potrzebne są modyfikacje sprzętowe,
    • sprawdzenie czy potrzebne są dodatkowe nowe moduły w urządzeniu.
  3. Pozytywny wynik powyższej analizy skutkuje rozpoczęciem opracowywania prototypu. Faza prototypu polega na opracowaniu produktu o zakresie ograniczonym w stosunku do planowanego produktu końcowego. Prototyp ma na celu zbadanie, czy wymagania mogą być dostarczone oraz przedstawienie ich w środowisku zbliżonym do docelowego. Produkcja prototypu jest w dużej mierze analogiczna do produkcji docelowych elementów systemu. W fazie tej podejmowane są następujące czynności:
    • określenie zakresu prototypu - wstępna analiza wymagań i nowych funkcjonalności,
    • produkcja rozwiązania zgodnego z zakresem prototypu: programowanie, instalacja i konfiguracja systemu na środowisku testowym, wstępne testy funkcjonalności, wykonywanie poprawek, aktualizacje systemu i instalacje aktualnego środowiska testowego,
    • demonstracja prototypu: instalacja prototypu w środowisku demonstracyjnym, import danych, konfiguracja,
    • dokumentacja powyższych procesów.
  4. Konfiguracja i programowanie docelowego rozwiązania - nowego produktu lub funkcjonalności:
    • w oprogramowaniu do prowadzenia projektów zaplanowane zostają etapy produkcji nowego produktu lub funkcjonalności: estymacja zadań, przypisanie pracowników do zadań, określenie zakresu funkcjonalnego, którego dotyczy dany etap produkcji,
    • budowa rozwiązania, na co składają się następujące czynności: programowanie funkcjonalności i ewentualne opracowanie modyfikacji sprzętowych potrzebnych do realizacji danej funkcjonalności.
  5. Wewnętrzne testy i weryfikacja:
    • uruchomienie funkcjonalności na odpowiednio przygotowanych sprzęcie umożliwiającym przetestowanie wymagań,
    • aktualizacja dokumentacji wewnętrznej (XTrack Wiki - system wewnętrzny służący do gromadzenia wiedzy dostępny pracownikom firmy), opracowanie nowej dokumentacji jeśli jest taka potrzeba, ew. dokumentacji montażowej i dla użytkownika.
  6. Instalacja produkowanych elementów systemu na środowisku testowym klienta, konfiguracja, akceptacja klienta.

Powyżej przedstawione prace realizowane są przez pracowników Spółki zatrudnionych na podstawie umowy o pracę oraz współpracowników. Pracownicy na bieżąco prowadzą ewidencję wykonywanych przez siebie czynności, na podstawie której Spółka jest w stanie ustalić, ile godzin w miesiącu dana osoba zajmowała się pracami w poszczególnych fazach opisanych powyżej. W związku z tym, istnieje możliwość przypisania wynagrodzeń poszczególnych pracowników do każdej z faz realizacji projektów. Podobne przypisanie dokonywane jest na poziomie narzutów na wynagrodzenia finansowanych przez pracodawcę.

Wszystkie opisane powyżej prace prowadzone są w sposób systematyczny i ciągły, gdyż specyfika oferowanych produktów wymaga nieustających zmian w zakresie ich funkcjonowania i muszą one odpowiadać na dynamicznie zmieniające się oczekiwania rynku.

Zdaniem Spółki, realizowane przez nią prace wymienione w poszczególnych fazach powyżej, wypełniają definicję prac rozwojowych, wskazaną w art. 4a pkt 28 ustawy, a tym samym Spółka może zaliczyć wydatki na wynagrodzenia wypłacane pracownikom oraz składki ZUS finansowane przez pracodawcę do wydatków kwalifikowanych, o których mowa w art. 18d ustawy o CIT. Konsekwentnie podlegają one odliczeniu od podstawy opodatkowania w rocznej kalkulacji podatku dochodowego, za rok w którym zostały lub zostaną w przyszłości poniesione.

Wydatki na wynagrodzenia pracowników oraz narzuty na te wynagrodzenia są ewidencjonowane w księgach rachunkowych Spółki na wyodrębnionych subkontach.

Wydatki ponoszone przez Spółkę, a zaliczone jako wydatki kwalifikowane, nie zostały Spółce zwrócone w jakikolwiek sposób, oraz również w przyszłości ponoszone wydatki nie zostaną zwrócone. Poniesione wydatki, a uznane za wydatki kwalifikowane w rozumieniu art. 18d ustawy o CIT, pomniejszyły podstawę opodatkowania w kalkulacji podatku dochodowego za 2016 i 2017 rok oraz będą pomniejszać podstawę opodatkowania w latach kolejnych (chodzi o wydatki poniesione w przyszłości) - koszty te (stanowiące wynagrodzenia pracowników oraz składki ZUS na ubezpieczenia społeczne opłacane przez pracodawcę) są zaliczane do kosztów podatkowych w ostatnim dniu okresu, za który wynagrodzenie jest należne, na podstawie art. 15 ust. 4g oraz ust. 4h ustawy o CIT. Wynagrodzenie oraz składki ZUS są regulowane w terminach wynikających z umów z pracownikami oraz ustawy o systemie ubezpieczeń społecznych.

Wnioskodawca informuje, że Spółka nie prowadzi działalności na terenie specjalnej strefy ekonomicznej.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.
  1. Czy prace związane z opracowywaniem oprogramowania, polegające na:
    • opracowaniu kolejnych wersji oprogramowania,
    • wsparciu aplikacji wdrożonych u klienta,
    • opracowywaniu nowej architektury oprogramowania,
    • opracowaniu nowych rozwiązań programistycznych
      prowadzone przez Spółkę stanowią działalność badawczo-rozwojową w rozumieniu ustawy o CIT, w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2016 r. (pytanie oznaczone we wniosku nr 1)?
  2. Czy prace badawczo-rozwojowe realizowane przez pracowników działu konstrukcyjnego, polegające na:
    • projektowaniu nowych urządzeń,
    • opracowaniu i realizacji nowych funkcjonalności podnoszących wartość użytkową urządzenia z punktu widzenia jego użytkownika,
    • opracowaniu i realizacji funkcjonalności poszerzających zakres zastosowania urządzenia stanowią działalność badawczo-rozwojową w rozumieniu ustawy o CIT, w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2016 r. (pytanie oznaczone we wniosku nr 2)?
  3. Czy w kosztach działalności badawczo-rozwojowej Spółka może uwzględnić (w ramach przewidzianych w ustawie limitów) wydatki z tytułu zatrudnienia przy ww. projektach pracowników - wypłacane wynagrodzenia oraz należna składki ZUS opłacane przez pracodawcę (pytanie oznaczone we wniosku nr 3)?

Zdaniem Wnioskodawcy, na podstawie art. 18d ustawy o CIT, od podstawy opodatkowania odlicza się koszty uzyskania przychodów poniesione przez podatnika na działalność badawczo-rozwojową zwane dalej „kosztami kwalifikowanymi”. Za koszty kwalifikowane uznaje się m.in. należności z tytułów, o których mowa w art. 12 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, oraz składki z tytułu tych należności określone w ustawie z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych, w części finansowanej przez płatnika składek, jeżeli te należności i składki dotyczą pracowników zatrudnionych w celu realizacji działalności badawczo-rozwojowej. Natomiast, zgodnie z definicją zawartą w art. 4a pkt 26 ustawy o CIT, działalność badawczo-rozwojowa oznacza działalność twórczą obejmującą badania naukowe lub prace rozwojowe, podejmowane w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań. Prace rozwojowe zostały zaś zdefiniowane w pkt 28 tego przepisu, jako nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności z dziedziny nauki, technologii i działalności gospodarczej oraz innej wiedzy i umiejętności do planowania produkcji oraz tworzenia i projektowania nowych, zmienionych lub ulepszonych produktów, procesów i usług, z wyłączeniem prac obejmujących rutynowe i okresowe zmiany wprowadzane do produktów, linii produkcyjnych, procesów wytwórczych, istniejących usług oraz innych operacji w toku, nawet jeżeli takie zmiany mają charakter ulepszeń, w szczególności:

  1. opracowywanie prototypów i projektów pilotażowych oraz demonstracje, testowanie i walidację nowych lub ulepszonych produktów, procesów lub usług w otoczeniu stanowiącym model warunków rzeczywistego funkcjonowania, których głównym celem jest dalsze udoskonalenie techniczne produktów, procesów lub usług, których ostateczny kształt nie został określony,
  2. opracowywanie prototypów i projektów pilotażowych, które można wykorzystać do celów komercyjnych, w przypadku gdy prototyp lub projekt pilotażowy stanowi produkt końcowy gotowy do wykorzystania komercyjnego, a jego produkcja wyłącznie do celów demonstracyjnych i walidacyjnych jest zbyt kosztowna.

Zdaniem Spółki, prowadzone przez nią prace związane z opracowywaniem oprogramowania oraz prace badawczo-rozwojowe realizowane przez pracowników działu konstrukcyjnego wypełniają powyższą definicję.

Zgodnie z przywołaną powyżej definicją prac badawczo-rozwojowych, czynności te charakteryzują się dwoma elementami - muszą przejawiać cechy twórczości oraz być prowadzone w sposób systematyczny.

W zakresie pierwszego z pojęć można wspierać się ustawą z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych (t.j. Dz. U. z 2006 r. nr 90 poz. 631 z późn. zm.), która definiuje pojęcie utworu, a zgodnie z którą przedmiotem prawa autorskiego jest każdy przejaw działalności twórczej o indywidualnym charakterze, ustalony w jakiejkolwiek postaci, niezależnie od wartości, przeznaczenia i sposobu wyrażenia (utwór). W efekcie, rodzaj działalności podatnika, który może stanowić utwór, jest bardzo szeroki - przykładowo, zgodnie z art. 41 ust. 2 pr. aut. i pr. pokr., umowa licencyjna jest umową na podstawie, której autor utworu (przez utwór należy rozumieć również oprogramowanie komputerowe) określa warunki korzystania z niego, w efekcie za prace badawczo-rozwojowe należałoby uznać także tworzenie rozwiązań i programów komputerowych.

Jednocześnie należy zauważyć, że przedmiotem prac badawczo-rozwojowych może być także produkt, usługa czy proces, które nie stanowią utworu w rozumieniu prawa autorskiego, a jedynie charakteryzują się „twórczością” prac.

Odnosząc się do przewidzianego w pkt 26 art. 4a ustawy o CIT, warunku „systematyczności” wydaje się, że powinno się przez to rozumieć nie tylko bieżące prowadzenie prac badawczo-rozwojowych rozpoczętych w przeszłości, ale także rozpoczęcie działalności w tym zakresie przy założeniu, iż podatnik w przyszłości planuje wykonywać tego rodzaju prace.

Zdaniem Spółki, prace rozwojowe zdefiniowane w art. 4a pkt 28 ustawy o CIT, są przez ustawodawcę rozumiane bardzo szeroko oraz wiążą się one zarówno z nabywaniem, jak i przetwarzaniem wiedzy w celu kreowania ulepszonych produktów. Jedynie rutynowe i okresowe zmiany istniejących m.in. produktów lub usług nie stanowią prac rozwojowych. Ustawa nie przewiduje żadnej procedury weryfikacji, czy potwierdzania, że przeprowadzone i przedstawione do odpisu podatkowego prace badawczo-rozwojowe spełniają założone definicje. Nie chodzi tutaj o weryfikację poziomu innowacyjności, czy rodzaju prac, ale stwierdzenie faktu, że przeprowadzone czynności rzeczywiście powinny zostać uznane za prace rozwojowo-badawcze. Odnosząc się do znaczenia tego pojęcia funkcjonującego w języku powszechnym, należy jednak wskazać, że „prace”- w kontekście omawianego przypadku - to ogół czynności wykonywanych przez grupę ludzi realizujących jakieś zadanie, celowa działalność człowieka zmierzająca do wytworzenia określonych dóbr, a badawczo-rozwojowe to związane z badaniami, z rozwojem, planowaniem badań i rozwoju; „rozwój” natomiast oznacza proces zmian, przechodzenia do form bądź stanów bardziej złożonych lub pod pewnymi względami doskonalszych.

Zgodnie zaś z definicją stosowaną dla celów statystyki publicznej „prace rozwojowe” to prace konstrukcyjne, technologiczno-projektowe oraz doświadczalne polegające na zastosowaniu istniejącej już wiedzy, uzyskanej dzięki pracom badawczym lub jako wynik doświadczenia praktycznego, do opracowania nowych lub istotnego ulepszenia istniejących materiałów, urządzeń, wyrobów, procesów, systemów czy usług, łącznie z przygotowaniem prototypów doświadczalnych oraz instalacji pilotowych. Do prac rozwojowych nie zalicza się czynności związanych z samym wdrożeniem nowego produktu, wykraczającymi poza zakres działalności badawczo-rozwojowej, związanych w szczególności z wykonaniem dokumentacji technicznej, oprzyrządowania, próbnych instalacji, próbnej serii nowego wyrobu, przeprowadzeniem poprawek po próbach itp. Tak też wskazywał Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy w interpretacji indywidualnej z 17 lipca 2012 r. znak ITPB3/423-199/12/PS.

Analizując orzecznictwo (np. wyrok WSA we Wrocławiu z 11 kwietnia 2012 r. sygn. akt I SA/Wr 242/12) można uznać, że sądy administracyjne definiowały pojęcie „prac rozwojowych” dla celów podatku dochodowego (wg stanu prawnego obowiązującego do 31 grudnia 2015 r.) w oparciu o normę zawartą w ustawie z dnia 30 kwietnia 2010 r. o zasadach finansowania nauki (t.j. Dz. U. z 2014 r. poz. 1620 z późn. zm.). Zgodnie z definicją z art. 2 pkt 4 ww. ustawy, przez prace rozwojowe należy rozumieć nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności z dziedziny nauki, technologii i działalności gospodarczej oraz innej wiedzy i umiejętności do planowania produkcji oraz tworzenia i projektowania nowych, zmienionych lub ulepszonych produktów, procesów i usług, z wyłączeniem prac obejmujących rutynowe i okresowe zmiany wprowadzane do produktów, linii produkcyjnych, procesów wytwórczych, istniejących usług oraz innych operacji w toku, nawet jeżeli takie zmiany mają charakter ulepszeń.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Bydgoszczy w wyroku z 5 listopada 2012 r. o sygn. akt I SA/Bd t: 933/12 uszczegółowił, że „prace” w pojęciu potocznym zawsze zmierzają do pewnego rezultatu, co samo w sobie jest postrzegane intuicyjnie, jako rozwój, a w takim wypadku należy uważać, by nie popaść w absurd i odnieść pojęcia prac rozwojowych, o których mowa w przepisach podatkowych do wszelkich prac. Zatem w ocenie sądu przy kwalifikowaniu prac jako prac rozwojowych, o jakich mowa w przepisach podatkowych, należy tylko pomocniczo wspierać się zapisami ustawy o zasadach finansowania nauki. Pamiętając o zasadzie, że zwrotom języka prawnego nie wolno bez wyraźnie określonego powodu nadawać innego znaczenia niż mają w języku naturalnym, niewątpliwie określenie to nie może być węższe niż wynika to z ustawy o zasadach finansowania nauki. Co więcej, niektóre działania są pracami rozwojowymi, o jakich mowa w przepisach podatkowych, mimo że nie obejmuje ich definicja zawarta w ustawie o zasadach finansowania nauki, gdyż definicja ta została stworzona dla innych (węższych) celów niż przepisy podatku dochodowego, w odniesieniu, do których zawsze obowiązuje indywidualna ocena stanu faktycznego.

Biorąc pod uwagę powyższe ustalenia, Spółka stoi na stanowisku, że prace badawczo-rozwojowe winny być traktowane dla celów podatkowych, jako rodzaj inwestycji, której efektem w zamierzeniu jest wytworzenie dobra, które mogłoby przyczynić się do powiększenia jego majątku. Tym dobrem w odniesieniu do sytuacji Spółki są usługi, produkty i rozwiązania informatyczne, które dzięki pracom podjętym (i wciąż podejmowanym) przez Spółkę we własnym zakresie, uzyskały cechy funkcjonalne pozwalające świadczyć za ich pośrednictwem usługi lub oferować produkty/rozwiązania informatyczne w ramach prowadzonej działalności gospodarczej i w ten sposób przyczyniać się do powiększenia majątku Spółki.

Reasumując, wykonywane przez Spółkę prace związane z opracowywaniem oprogramowania, polegające na: opracowaniu kolejnych wersji oprogramowania, wsparciu aplikacji wdrożonych u klienta, opracowywaniu nowej architektury oprogramowania, opracowaniu nowych rozwiązań programistycznych oraz prace badawczo-rozwojowe realizowane przez pracowników działu konstrukcyjnego, polegające na: projektowaniu nowych urządzeń, opracowaniu i realizacji nowych funkcjonalności podnoszących wartość użytkową urządzenia z punktu widzenia jego użytkownika, opracowaniu i realizacji funkcjonalności poszerzających zakres zastosowania urządzenia, a scharakteryzowane szczegółowo w przedstawionym stanie faktycznym, wypełniają definicję prac rozwojowych.

Etap prac związany z rozpoznaniem potrzeb na nowe oprogramowanie, wytworzeniem nowej wersji oprogramowania, opracowywaniu nowej architektury oprogramowania czy nowych rozwiązań programistycznych zostanie uznany jako wpisujący się w definicję prac rozwojowych wg ustawy o CIT, w szczególności w jej fragment: „nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności z dziedziny (...) działalności gospodarczej oraz innej wiedzy i umiejętności do planowania produkcji oraz tworzenia i projektowania nowych, zmienionych lub ulepszonych produktów, procesów i usług”.

Prace polegające na projektowaniu nowych urządzeń, opracowaniu i realizacji nowych funkcjonalności podnoszących wartość użytkową urządzenia, opracowaniu i realizacji funkcjonalności poszerzających zakres zastosowania urządzenia zostaną uznana jako wpisująca się w definicję prac rozwojowych wg ustawy o CIT, w szczególności w jej fragment: „opracowywanie prototypów i projektów pilotażowych oraz demonstracje, testowanie i walidację nowych lub ulepszonych produktów, procesów lub usług w otoczeniu stanowiącym model warunków rzeczywistego funkcjonowania, których głównym celem jest dalsze udoskonalenie techniczne produktów, procesów lub usług, których ostateczny kształt nie został określony, oraz opracowywanie prototypów i projektów pilotażowych, które można wykorzystać do celów komercyjnych”.

Jednym z wymienionych w art. 18d ust. 2 ustawy o CIT, wydatków kwalifikowanych są wynagrodzenia za prace oraz składki ZUS z tytułu tych należności, wypłacone pracownikom zajmującym się działalnością badawczo-rozwojową. Kwota tych wydatków kwalifikowanych podlegających odliczeniu od podstawy opodatkowania podatnika wynosiła odpowiednio: maksymalnie 30% poniesionych wydatków w 2016 r., 50% poniesionych kosztów w 2017 r., natomiast od stycznia 2018 r. limit wynosi 100% poniesionych kosztów. Ustawodawca wskazuje również, że wydatkiem kwalifikowanym jest koszt uzyskania przychodu, czyli wydatek poniesiony przez podatnika w danym roku podatkowym i zaliczony przez niego do kosztów podatkowych tego roku. Wydatki kwalifikowane muszą być przez podatnika wyodrębnione w prowadzonej przez niego ewidencji.

Wszystkie powyższe warunki zostały spełnione przez Spółkę. Prowadzona ewidencja czasu pracy pracowników pozwala szczegółowo ustalić, jakie prace i w jakim zakresie wykonywali pracownicy Spółki. Wydatki na wynagrodzenia oraz związane z nimi składki ZUS opłacane przez pracodawcę, w części dotyczącej prac rozwojowych, wyodrębniane są na oddzielnych subkontach. Natomiast, same wydatki rozpoznawane są jako koszty podatkowe w rozliczeniu za okres, za który stają się należne, zgodnie z treścią art. 15 ust. 4g oraz ust.a 4h ustawy o CIT.

W związku z powyższym Spółka uważa, że przysługiwało jej prawo do obniżenia podstawy opodatkowania o poniesione wydatki na wynagrodzenia pracowników oraz narzuty na wynagrodzenia finansowane przez pracodawcę, w zakresie prac opisanych we wniosku w latach 2016 i 2017 oraz takie prawo będzie jej przysługiwało w stosunku do kalkulacji podstawy opodatkowania za rok 2018 i lata kolejne.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

  1. z zastosowaniem art. 119a;
  2. w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona interpretacja traci swoją aktualność.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym oraz zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku Al. Zwycięstwa 16/17, 80-219 Gdańsk, w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz.U. z 2017 r., poz. 1369, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.