IBPBI/2/423-1505/14/MO | Interpretacja indywidualna

Czy ograniczenia w zakresie możliwości ujmowania w kosztach podatkowych odsetek od pożyczek uzyskanych od podmiotów powiązanych, o których mowa w art. 16 ust. 1 pkt 61 ustawy o PDOP w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2015 r., powinny znajdować zastosowanie w sytuacji, gdy podmiotem posiadającym w kapitale spółek będących stronami umowy pożyczki udział bezpośredni lub pośredni przekraczający poziom wskazany w ustawie jest Skarb Państwa? (pytanie oznaczone we wniosku Nr 1)
IBPBI/2/423-1505/14/MOinterpretacja indywidualna
  1. akcjonariusz
  2. niedostateczna kapitalizacja
  3. odsetki od pożyczki
  4. pożyczka
  5. udziałowiec
  6. wartość zadłużenia
  1. Podatek dochodowy od osób prawnych (CIT) -> Koszty uzyskania przychodów

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2012 r. poz. 749 ze zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U. Nr 112, poz. 770 ze zm.), Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działający w imieniu Ministra Finansów, stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku z 16 grudnia 2014 r. (data wpływu do tut. BKIP 19 grudnia 2014 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych m.in. w kwestii ustalenia, czy ograniczenia w zakresie możliwości ujmowania w kosztach podatkowych odsetek od podmiotów powiązanych, o których mowa w art. 16 ust. 1 pkt 61 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, powinny znaleźć zastosowanie w sytuacji, gdy podmiotem posiadającym w kapitale spółek będących stronami umowy pożyczki udział bezpośredni lub pośredni przekraczający poziom wskazany w ustawie jest Skarb Państwa (pytanie oznaczone we wniosku Nr 1) – jest nieprawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 19 grudnia 2014 r. wpłynął do tut. BKIP wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych m.in. w kwestii ustalenia, czy ograniczenia w zakresie możliwości ujmowania w kosztach podatkowych odsetek od podmiotów powiązanych, o których mowa w art. 16 ust. 1 pkt 61 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, powinny znaleźć zastosowanie w sytuacji, gdy podmiotem posiadającym w kapitale spółek będących stronami umowy pożyczki udział bezpośredni lub pośredni przekraczający poziom wskazany w ustawie jest Skarb Państwa.

We wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Spółka akcyjna (dalej: Wnioskodawca) należy do wiodących krajowych podmiotów, prowadzących działalność w sektorze wydobycia i dystrybucji węgla kamiennego. Jedynym akcjonariuszem Wnioskodawcy jest Skarb Państwa. W związku z potrzebą pozyskania środków finansowych na bieżącą działalność oraz projekty inwestycyjne, Wnioskodawca rozważa możliwość skorzystania z finansowania dłużnego, w szczególności w formie pożyczek. Podmiotami, które udostępnią swoje środki Wnioskodawcy, mogą być zarówno jednostki niepowiązane z Wnioskodawcą, jak i podmioty, z którymi będzie powiązany w rozumieniu art. 11 ust. 1 i 4 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2014 poz. 851 ze zm., dalej: ustawa o PDOP). Jednym z nich może być podmiot, w którym Wnioskodawca posiada bezpośrednio 100% udziałów (dalej: Spółka córka) z siedzibą w Szwecji. W konsekwencji, pośrednim udziałowcem Spółki córki będzie jedyny akcjonariusz Wnioskodawcy, którym jest Skarb Państwa.

Wnioskodawca nie może wykluczyć, że w chwili pozyskania finansowania, tj. po 1 stycznia 2015 r., wartość faktycznie otrzymanej pożyczki będzie przekraczała wartość kapitałów własnych Wnioskodawcy, o których mowa w art. 16 ust. 1 pkt 60 i 61 ustawy o PDOP, w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2015 r. Równocześnie, umowa pożyczki zawarta pomiędzy stronami może przewidywać możliwość dokonania przez Wnioskodawcę w pierwszej kolejności spłaty całości lub części kwoty głównej zadłużenia, a następnie spłaty odsetek. Wnioskodawca nie wyklucza, że skorzysta ze wskazanych zapisów umownych i w pierwszej kolejności dokonywać będzie spłaty kwoty głównej zadłużenia, a dopiero w późniejszym okresie odsetek.

W związku z przedstawionym zdarzeniem przyszłym, Wnioskodawca potwierdza prawidłowość swojego rozumienia w zakresie regulacji zawartych w art. 16 ust. 1 pkt 60 i 61 ustawy o PDOP w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2015 r., tj. ograniczeń dotyczących możliwości zaliczania do kosztów uzyskania przychodów odsetek od pozyskanego finansowania dłużnego w sytuacji, gdy pożyczka udzielana jest przez Spółkę córkę (podmiot kwalifikowany), w której podmiotem posiadającym pośrednio ponad 25% udziałów (akcji) jest Skarb Państwa, który jest jednocześnie właścicielem 100% udziałów w kapitale zakładowym pożyczkobiorcy - Wnioskodawcy.

W związku z powyższym zadano m.in. następujące pytanie:

Czy ograniczenia w zakresie możliwości ujmowania w kosztach podatkowych odsetek od pożyczek uzyskanych od podmiotów powiązanych, o których mowa w art. 16 ust. 1 pkt 61 ustawy o PDOP w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2015 r., powinny znajdować zastosowanie w sytuacji, gdy podmiotem posiadającym w kapitale spółek będących stronami umowy pożyczki udział bezpośredni lub pośredni przekraczający poziom wskazany w ustawie jest Skarb Państwa... (pytanie oznaczone we wniosku Nr 1)

Zdaniem Wnioskodawcy, w przypadku, gdy podmiotem posiadającym w kapitale spółek będących stronami umowy pożyczki udział bezpośredni lub pośredni, przekraczający poziom wskazany w ustawie, jest Skarb Państwa, ograniczenia w zakresie możliwości zaliczania odsetek od pożyczek do kosztów uzyskania przychodów, przewidziane w art. 16 ust. 1 pkt 61 ustawy o PDOP w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2015 r., nie powinny znaleźć zastosowania.

Jak wynika z art. 16 ust. 1 pkt 61 ustawy o PDOP w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2015 r., nie uważa się za koszty uzyskania przychodów odsetek od pożyczek udzielonych spółce przez inną spółkę, jeżeli w obu tych spółkach ten sam podmiot bezpośrednio lub pośrednio posiada nie mniej niż po 25% udziałów (akcji), a wartość zadłużenia spółki otrzymującej pożyczkę wobec spółki udzielającej pożyczki oraz wobec podmiotów posiadających bezpośrednio lub pośrednio nie mniej niż 25% udziałów (akcji) spółki otrzymującej pożyczkę, uwzględniającego również zadłużenie z tytułu pożyczek, przekroczy łącznie wartość kapitału własnego spółki otrzymującej pożyczkę - w proporcji, w jakiej wartość zadłużenia przekraczająca wartość kapitału własnego spółki pozostaje do całkowitej kwoty tego zadłużenia, określonej na ostatni dzień miesiąca poprzedzającego miesiąc zapłaty odsetek od pożyczek; przepisy te stosuje się odpowiednio do spółdzielni, członków spółdzielni oraz funduszu własnego takiej spółdzielni.

Jedną z najistotniejszych zmian wprowadzonych 1 stycznia 2015 r. do ustawy o PDOP było objęcie zakresem działania regulacji dotyczących tzw. niedostatecznej kapitalizacji spółek powiązanych ze sobą w sposób pośredni (w tym powiązanych z uwagi na posiadanie pośrednio i bezpośrednio tego samego udziałowca). Jak wynika z uzasadnienia do ustawy z 29 sierpnia 2014 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz niektórych innych ustaw (Dz.U. z 2014 r., poz. 1328), rozszerzającej regulacje dotyczące niedostatecznej kapitalizacji na spółki powiązane ze sobą w sposób pośredni, zmiana ta podyktowana była chęcią doprecyzowania i uzupełnienia przepisów o niedostatecznej kapitalizacji m.in. wobec zmian w prawie podatkowym dostosowującym prawo krajowe do prawa unijnego w zakresie zwolnienia z opodatkowania dywidend oraz odsetek wypłacanych pomiędzy spółkami powiązanymi, mającymi siedzibę w różnych państwach członkowskich UE. W tym kontekście, trudno doszukiwać się takiej wykładni nowych przepisów o niedostatecznej kapitalizacji, która wprowadzałaby restrykcje w odliczalności odsetek od pożyczek pomiędzy spółkami, których powiązanie w świetle art. 16 ust. 1 pkt 61 wynika z posiadania w obydwu spółkach udziału bezpośredniego lub pośredniego, przekraczającego poziom wskazany w ustawie, przez Skarb Państwa.

W powyższym zakresie należy zwrócić uwagę na szczególny status Skarbu Państwa na gruncie obowiązujących przepisów prawnych i podatkowych, uniemożliwiający w ocenie Wnioskodawcy stosowanie do niego reguł przewidzianych dla innych podmiotów krajowych, przykładem czego jest m.in. brzmienie art. 6 ust. 1 pkt 1 ustawy o PDOP, w myśl którego Skarb Państwa jest podmiotem zwolnionym z podatku dochodowego od osób prawnych.

Na specyficzny charakter Skarbu Państwa jako podmiotu sprawującego kontrolę nad jednostkami prowadzącymi działalność gospodarczą zwróciła również uwagę Rada Międzynarodowych Standardów Rachunkowości, która aktualizując w 2009 r. Międzynarodowy Standard Rachunkowości 24, dotyczący ujawniania informacji na temat podmiotów powiązanych, wprowadziła zwolnienie z wymogu ujawniania transakcji zawieranych pomiędzy państwem a jednostkami sprawozdawczymi, nad którymi państwo ma kontrolę, współkontrolę lub na które wywiera znaczący wpływ, oraz jednostką sprawozdawczą a inną jednostką, która jest podmiotem powiązanym, ponieważ państwo sprawuje kontrolę lub współkontrolę nad jednostką sprawozdawczą i tą drugą jednostką lub ma na nie znaczący wpływ.

Uzasadnieniem zmian wprowadzonych w MSR 24 w odniesieniu do podmiotów kontrolowanych przez państwo był stopień skomplikowania sieci jednostek, w których Skarb Państwa występuje w charakterze właściciela lub współwłaściciela, co z kolei powoduje, że jednostki te niejednokrotnie nie uświadamiają sobie, że dokonały transakcji z innymi podmiotami kontrolowanymi przez państwo. Władze spółek z udziałem Skarbu Państwa kierują się najczęściej bardzo różnymi celami, a transakcje pomiędzy nimi prowadzone są zwykle w taki sposób, jakby było to jednostki niepowiązane (a więc z zastosowaniem cen rynkowych).

Podsumowując, zdaniem Wnioskodawcy, znowelizowany art. 16 ust. 1 pkt 61 ustawy o PDOP w zakresie, w jakim wprowadza ograniczenia dotyczące możliwości zaliczania do kosztów uzyskania przychodów odsetek od pożyczek udzielanych pomiędzy spółkami, w których Skarb Państwa jest jednostką posiadającą jednocześnie wskazany w ustawie udział bezpośredni i pośredni, nie powinny znajdować zastosowania. Przyjęcie przeciwnego stanowiska pozostawałoby w sprzeczności z celem wprowadzenia analizowanych regulacji, jak również, zważywszy na skomplikowaną sieć jednostek, w których Skarb Państwa jest podmiotem sprawującym kontrolę w sposób bezpośredni i pośredni, powodowałoby liczne problemy w zakresie prawidłowego podatkowego kwalifikowania różnych form finansowania udzielanego pomiędzy tego rodzaju jednostkami.

Na tle przedstawionego zdarzenia przyszłego stwierdzam, co następuje:

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2014 r., poz. 851 ze zm., dalej: „ustawa o pdop”), kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1.

Powyższe oznacza, że wszystkie poniesione wydatki, po wyłączeniu wydatków enumeratywnie wymienionych w przywołanym art. 16 ust. 1 ustawy o pdop, mogą stanowić koszt uzyskania przychodu, o ile pozostają w związku przyczynowo-skutkowym z osiąganymi przychodami, w tym służą zachowaniu lub zabezpieczeniu funkcjonowania źródła przychodów.

Stosownie do art. 16 ust. 1 pkt 10 lit. a) ustawy o pdop, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wydatków na spłatę pożyczek (kredytów), z wyjątkiem skapitalizowanych odsetek od tych pożyczek (kredytów). Ponadto na podstawie art. 16 ust. 1 pkt 11 ustawy o pdop, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów naliczonych, lecz niezapłaconych albo umorzonych odsetek od zobowiązań, w tym również od pożyczek (kredytów).

Odsetki od pożyczki mogą więc zostać zaliczone do kosztów uzyskania przychodów dopiero w momencie ich faktycznej zapłaty lub kapitalizacji, jednak pod warunkiem, że nie zachodzą m.in. okoliczności, o których mowa w art. 16 ust. 1 pkt 60 i 61 ustawy o pdop.

Wskazać w tym miejscu należy, że ustawą z dnia 29 sierpnia 2014 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz niektórych innych ustaw (Dz.U. z 2014 r. poz. 1328 ze zm.), m.in. dokonano zmiany przepisów o niedostatecznej kapitalizacji. Z dniem 1 stycznia 2015 r. nowe brzmienie otrzymały art. 16 ust. 1 pkt 60 i 61 oraz art. 16 ust. 7b ustawy o pdop. Zostały dodane również nowe przepisy regulujące ww. kwestię tzn. art. 16 ust. 7g i 7h oraz art. 15c ustawy o pdop. Zmiany te spowodowały, że od 1 stycznia 2015 r. zasady stosowania przepisów o niedostatecznej kapitalizacji, znacznie różnią od tych obowiązujących do 31 grudnia 2014 r.

Z opisu przedstawionego zdarzenia przyszłego wynika, że jedynym akcjonariuszem Wnioskodawcy jest Skarb Państwa. Wnioskodawca rozważa możliwość zaciągnięcia pożyczki od Spółki z siedzibą w Szwecji, w której Wnioskodawca posiada bezpośrednio 100% udziałów. Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą kwestii, czy ograniczenia w zakresie możliwości ujmowania w kosztach podatkowych odsetek od pożyczek uzyskanych od podmiotów powiązanych, o których mowa w art. 16 ust. 1 pkt 61 ustawy o pdop, w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2015 r., znajdą zastosowanie w sytuacji, gdy podmiotem posiadającym w kapitale spółek będących stronami umowy pożyczki udział bezpośredni lub pośredni przekraczający poziom wskazany w ustawie o pdop jest Skarb Państwa.

W myśl art. 16 ust. 1 pkt 61 ustawy o pdop, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów odsetek od pożyczek udzielonych spółce przez inną spółkę, jeżeli w obu tych spółkach ten sam podmiot bezpośrednio lub pośrednio posiada nie mniej niż po 25% udziałów (akcji), a wartość zadłużenia spółki otrzymującej pożyczkę wobec spółki udzielającej pożyczki oraz wobec podmiotów posiadających bezpośrednio lub pośrednio nie mniej niż 25% udziałów (akcji) spółki otrzymującej pożyczkę, uwzględniającego również zadłużenie z tytułu pożyczek, przekroczy łącznie wartość kapitału własnego spółki otrzymującej pożyczkę - w proporcji, w jakiej wartość zadłużenia przekraczająca wartość kapitału własnego spółki pozostaje do całkowitej kwoty tego zadłużenia, określonej na ostatni dzień miesiąca poprzedzającego miesiąc zapłaty odsetek od pożyczek; przepisy te stosuje się odpowiednio do spółdzielni, członków spółdzielni oraz funduszu własnego takiej spółdzielni.

Tym samym ustawodawca rozszerzył stosowanie ww. przepisu na pożyczki udzielone spółkom oraz spółdzielniom przez podmioty z nimi powiązane w sposób pośredni. Znowelizowany przepis nie wyklucza zastosowania go w sytuacji, gdy podmiotem posiadającym bezpośrednio lub pośrednio udziały/akcje, przekraczające wskazany w nim poziom, jest Skarb Państwa. Gdyby intencją ustawodawcy było wyjęcie spod dyspozycji normy art. 16 ust. 1 pkt 61 ustawy o pdop akcjonariusza - Skarbu Państwa, dałby temu bezpośredni wyraz w ustawie.

Biorąc pod uwagę powyższe należy stwierdzić, że stanowisko Spółki, w myśl którego w przypadku, gdy podmiotem posiadającym w kapitale spółek będących stronami umowy pożyczki udział bezpośredni lub pośredni, przekraczający poziom wskazany w ustawie, jest Skarb Państwa, ograniczenia w zakresie możliwości zaliczania odsetek od pożyczek do kosztów uzyskania przychodów, przewidziane w art. 16 ust. 1 pkt 61 ustawy o PDOP w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2015 r., nie powinny znaleźć zastosowania, należy uznać za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Nadmienia się, że w zakresie pytań oznaczonych we wniosku nr 2 i 3 zostały wydane odrębne rozstrzygnięcia.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach, ul. Prymasa S. Wyszyńskiego 2, 44-100 Gliwice, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz.U. z dnia 14 marca 2012 r., poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.

© 2011-2016 Interpretacje.org
StrukturaWybrane zagadnieniaSerwis
Działy przedmiotowe
Komentarze podatkowe
Najnowsze interpretacje
Aport
Gmina
Koszty uzyskania przychodów
Najem
Nieruchomości
Obowiązek podatkowy
Odszkodowania
Pracownik
Prawo do odliczenia
Projekt
Przedsiębiorstwa
Przychód
Różnice kursowe
Sprzedaż
Stawki podatku
Świadczenie usług
Udział
Zwolnienia przedmiotowe
Aktualności
Informacje o serwisie
Kanały RSS
Reklama w serwisie
Serwis zawiera interpretacje podatkowe publikowane przez Ministerstwo Finansów, na które składają się: interpretacje indywidualne oraz interpretacje ogólne wydane na podstawie art. 14a oraz art. 14b ustawy z 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (tj. Dz. U. z 2005 r. Nr 8 poz. 60 ze zm.), jak również informacje o zakresie stosowania przepisów prawa podatkowego (interpretacje podatkowe wydane na podstawie przepisów obowiązujących przed 1 lipca 2007 r.), a także wybrane orzeczenia dotyczące problematyki podatkowej.