0114-KDIP2-2.4010.19.2018.1.AM | Interpretacja indywidualna

Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej,
Stosowanie przepisów dotyczących tzw. cienkiej kapitalizacji, tj. art. 16 ust. 1 pkt 60, w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2015 r., w stosunku do udziałowca posiadającego 1% udziałów, gdy pozostali wspólnicy posiadający odpowiednio 49% i 50% udziałów również udzielali pożyczek. Możliwość zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów, odsetek od pożyczki w wysokości przewyższającej tzw. odsetki maksymalne, o których mowa w art. 359 § 21 k.c.

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r., poz. 201, z późn, zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 14 września 2017 r. (data wpływu 8 stycznia 2018 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie:

  • ustalenia czy do odsetek wypłacanych udziałowcowi "a" posiadającemu u Wnioskodawcy 1 udział (stanowiący 1% wszystkich udziałów i 1 prawo głosu) z tytułu pożyczki udzielonej Wnioskodawcy po 1.01.2015 r. należy zastosować przepisy art. 16 ust. 1 pkt 60 ustawy, czyli ustalenia czy "a" jest pożyczkodawcą kwalifikowanym, biorąc pod uwagę, że Wnioskodawca korzystał także z pożyczek udzielonych przez udziałowca "b" i udziałowca "c" posiadających łącznie 99% udziałów (pytanie oznaczone we wniosku nr 1) – jest prawidłowe;
  • ustalenia czy odsetki w części przekraczającej ich wysokość określoną jako maksymalne stanowią koszty uzyskania przychodu (pytanie oznaczone we wniosku nr 2) – jest nieprawidłowe;
  • ustalenia czy wartość zadłużenia z tytułu pożyczki od "a" należy uwzględnić w wartości zadłużenia spółki, o której mowa w art. 16 ust. 1 pkt 60 przy obliczaniu odsetek stanowiących koszty podatkowe zapłaconych z tytułu otrzymanych pożyczek na rzecz "b" i "c" (pytanie oznaczone we wniosku nr 4) – jest prawidłowe;
  • ustalenia momentu zaliczenia odsetek od pożyczki od "a" do kosztów uzyskania przychodów (pytanie oznaczone we wniosku nr 5) – jest prawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 8 stycznia 2018 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie kosztów uzyskania przychodów.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Spółka z o.o. została zarejestrowana w Krajowym Rejestrze Sądowym w dniu 18.02.2013 r. Jako osoba prawna jest podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych. Rokiem podatkowym – zgodnie ze statutem Spółki jest rok kalendarzowy. Jest również podatnikiem VAT czynnym dla potrzeb podatku od towarów i usług.

Zgodnie z wpisem do Krajowego Rejestru Sądowego przedmiotem działalności spółki jest:

  • kupno i sprzedaż nieruchomości na własny rachunek (68, 10, z);
  • wynajem i zarządzanie nieruchomościami własnymi lub dzierżawionymi (68, 20, z);
  • pośrednictwo w obrocie nieruchomościami (68, 31, z);
  • realizacja projektów budowlanych związanych ze wznoszeniem budynków (41, 10, z);
  • roboty budowlane związane ze wznoszeniem budynków mieszkalnych i niemieszkalnych (41, 20, z);
  • pozostała działalność wspomagająca usługi finansowe, z wyłączeniem ubezpieczeń i funduszów emerytalnych (66, 19, z);
  • sprzedaż hurtowa i detaliczna samochodów osobowych i furgonetek (45, 11, z);
  • pozostała działalność usługowa w zakresie informacji, gdzie indziej niesklasyfikowana (63, 99, z);
  • pozostała sprzedaż detaliczna prowadzona w niewyspecjalizowanych sklepach (47, 19, z);
  • działalność agencji reklamowych (73, 11, z).

Aktualnie działalność Spółki koncentruje się przede wszystkim na nabywaniu nieruchomości w celu ich odsprzedaży (w tym również m.in. po dokonaniu ich remontu lub modernizacji) lub – do czasu sprzedaży tych nieruchomości – na ich wynajmie, a także na pośrednictwie obrotem nieruchomościami.

Udziałowcami wnioskodawcy są trzej wspólnicy – "a" – osoba prawna (spółka z o.o.) oraz "b" i "c" – osoby fizyczne.

Z uwagi, na konieczność zaangażowania w działalności spółki dużych nakładów finansowych Wnioskodawca finansuje swoją działalność m.in. z otrzymanych pożyczek pieniężnych.

Pożyczkodawcami są/byli:

  • udziałowiec "a" – osoba prawna (spółka z o.o.) – który w momencie zawarcia umowy pożyczki (a także nadal) posiada 1 udział o łącznej wartości 50 zł.
    Wnioskodawca ani też pozostali udziałowcy Wnioskodawcy – tj. udziałowiec "b" i "c" nie są wspólnikami u udziałowca, tj. w spółce "a";
  • udziałowiec "b" – osoba fizyczna – który w momencie zawarcia umowy pożyczki (a także nadal) posiada 49 udziałów o wartości odpowiednio 2 450 zł;
  • udziałowiec "c" – osoba fizyczna – który w momencie zawarcia umowy pożyczki (i nadal) posiada 50 udziałów o wartości 2500 zł.

Zgodnie z umowami pożyczek:

  • środki pieniężne od pożyczkodawcy/udziałowca "a" – zgodnie z umową – mogły być przeznaczone wyłącznie na uregulowanie zobowiązań z tytułu zakupu konkretniej nieruchomości, oraz dokonanych w niej prac remontowych, wymienionej w umowie pożyczki, stanowiącej u Wnioskodawcy docelowo towar handlowy;
  • pieniądze otrzymane na podstawie umów pożyczki zawartych z udziałowcami "b" i "c" przeznaczone są – zgodnie z zapisem w umowach – na prowadzenie działalności gospodarczej.

Pożyczkobiorcy (winno być pożyczkodawcy – przyp. organu) "a" – zgodnie z umową – Wnioskodawca zobowiązany był/jest zapłacić odsetki w wysokości wyższej niż określone w ustawie Kodeks cywilny jako maksymalne.

Natomiast należne odsetki – wynikające z umów zawartych z "b" i "c" ustalone zostały w wysokości zbliżonej do odsetek od kredytów bankowych (nie przekraczają wysokości odsetek określanych jako maksymalne).

Pożyczkodawca (winno być pożyczkobiorca – przyp. organu) zawarł umowy pożyczki z "b" i "c" zarówno przed 31 grudnia 2014 r., jak i po 1 stycznia 2015 r., natomiast z "a" po 1.01.2015 r.

Wnioskodawca podkreśla, że każda pożyczka zawierana jest na podstawie odrębnej umowy i odrębnie podpisywana z każdym pożyczkodawcą, a także były one zawierane w różnych terminach w zależności od potrzeb finansowych spółki; nie są to pożyczki udzielane jednego dnia lub jednocześnie.

Wnioskodawca, w odniesieniu do sposobu zaliczania do kosztów podatkowych odsetek od pożyczek udzielonych przez udziałowców po dniu 1.01.2015 r., jak i tych sprzed tej daty nie skorzystał z możliwości, o której mowa w art. 15c ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych (dalej: updop) obowiązującym od 1.01.2015 r. oraz w art. 7 ust. 2 ustawy z dnia 29 sierpnia 2014 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2014 r., poz. 1328) i tym samym ani w 2015, ani w 2016 r. ani też w tym roku podatkowym nie zawiadomi właściwego naczelnika urzędu skarbowego o wyborze stosowania zasad uznania odsetek w koszty podatkowe określonych w/w art. 15c.

Wnioskodawca przewiduje, iż nie dokona wyboru alternatywnej metody naliczania odsetek do kosztów uzyskania przychodów określonych w/w art. 15c także w następnych latach podatkowych.

Zatem do wypłacanych odsetek od pożyczek zawartych przez Wnioskodawcę do 31.12.2014 r. zastosowanie znajduje art. 7 ust. 1 w/w ustawy z dnia 29 sierpnia 2014 r. stanowiący: „Do odsetek od pożyczek (kredytów), w przypadku których kwota udzielonej podatnikowi pożyczki (kredytu) została temu podatnikowi faktycznie przekazana przed dniem wejścia wżycie niniejszej ustawy, stosuje się przepisy art. 16 ust. 1 pkt 60 i 61 oraz ust. 6 ustawy wymienionej w art. 1, w brzmieniu obowiązującym przed dniem 1 stycznia 2015 r.”.

Natomiast do odsetek od pożyczek zawartych po 1.01.2015 r. Wnioskodawcę obowiązują przepisy art. 16 ust. 1 pkt 60 i 61 w brzmieniu obowiązującym od 1.01.2015 r.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.
  1. Czy do odsetek wypłacanych udziałowcowi "a" posiadającemu u Wnioskodawcy 1 udział (stanowiący 1% wszystkich udziałów i 1 prawo głosu) z tytułu pożyczki udzielonej Wnioskodawcy po 1.01.2015 r. należy zastosować przepisy art. 16 ust. 1 pkt 60 ustawy, czyli czy "a" jest pożyczkodawcą kwalifikowanym, biorąc pod uwagę, iż Wnioskodawca korzystał także z pożyczki udzielonych także przez udziałowca "b" i udziałowca "c" posiadających łącznie 99% udziałów?
  2. Czy jeżeli odpowiedź na pytanie nr 1 jest przecząca, to czy odsetki w części przekraczającej ich wysokość określoną jako maksymalne stanowią koszty uzyskania przychodu?
  3. Czy, jeżeli odpowiedź na pytanie nr 1 będzie twierdząca, to czy do wyliczenia proporcji odsetek stanowiących koszty podatkowe należy wziąć pod uwagą całą kwotą wypłacanych odsetek czy też tylko tą, która została ustalona z uwzględnieniem odsetek określonych jako maksymalne oraz czy do wyliczenia proporcji, o której mowa w art. 16 ust. 1 pkt 60 w wartości zadłużenia należy uwzględnić zadłużenie wobec "a" z tytułu otrzymanej pożyczki?
  4. Czy wartość zadłużenia z tytułu pożyczki od "a" należy uwzględnić w wartości zadłużenia spółki, o której mowa w art. 16 ust. 1 pkt 60 przy obliczaniu odsetek stanowiących koszty podatkowe zapłaconych z tytułu otrzymanych pożyczek na rzecz "b" i "c"?
  5. Czy odsetki od pożyczki od "a" będą stanowić bezpośrednie koszty uzyskania przychodu ze sprzedaży, tzn. będą podlegały potrąceniu w roku podatkowym, w którym wystąpi przychód z uprzednio nabytej i/lub wyremontowanej nieruchomości czy są to koszty inne niż koszty bezpośrednio związane z przychodami?

Stanowisko Wnioskodawcy.

Ad. 1

Pożyczkodawca "a" nie jest pożyczkodawcą kwalifikowanym, o którym mowa w art. 16 ust. 1 pkt 60 ustawy z dnia 15 lutego 1992 o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2017 r., poz. 2343) w brzmieniu obowiązującym zarówno przed, jak i po 1.01.2015 r., bowiem nie udzielił on pożyczki łącznie z pozostałymi udziałowcami a ponadto pożyczka udzielona przez "a" była na konkretny cel, tj. na nabycie i remont określonej nieruchomości jako towaru handlowego, natomiast pożyczki otrzymane od "b" i "c" – na prowadzenie działalności gospodarczej. Z tego względu, wypłacone pożyczkodawcy "a" odsetki nie podlegają ograniczeniu wynikającemu z art. 16 ust. 1 pkt 60 updop.

Ad. 2

Skoro zapłacone odsetki mają/będą mieć wpływ na uzyskany przez wnioskodawcę przychód a ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych wprost nie zabrania zaliczenia tych kosztów do kosztów podatkowych – to, o ile pożyczkodawca "a" nie jest w niniejszej sprawie "udziałowcem kwalifikowanym" – zapłacone odsetki w całości, w tym w części przekraczającej odsetki maksymalne stanowią koszt uzyskania przychodu, zwłaszcza, że odsetki te mieszczą się w pojęciu art. 15c ust. 8, tj. składają się one na wszelkie poniesione na rzecz pożyczkodawcy koszty związane z uzyskaniem i korzystaniem z pożyczki.

Ad. 3

Ponieważ wnioskodawca faktycznie zapłaci odsetki wyższe od odsetek określonych jako maksymalne i odsetki te mieszczą się w pojęciu art. 15c ust. 8, tj. składają się one na wszelkie poniesione na rzecz pożyczkodawcy koszty związane z uzyskaniem i korzystaniem z pożyczki – to do wyliczenia wartości odsetek zapłaconych "a" – gdyby został on uznany za pożyczkodawcę kwalifikowanego – stanowiących koszty podatkowe wnioskodawca uwzględni faktycznie zapłacone odsetki czyli odsetki wyższe od maksymalnych. Ponadto, skoro pożyczkodawca "a" posiada w spółce bezpośrednio jedynie 1 udział i jednocześnie 1 prawo głosu, to w wartości zadłużenia uwzględnianego przy ustalaniu odsetek w sposób określony w art. 16 ust. 1 pkt 60 zadłużenie wobec "a" nie będzie uwzględniane, bowiem w myśl tego przepisu do wyliczenia proporcji jaka będzie miała wypływ na wysokość odsetek od pożyczki udzielonej przez "a" stanowiącej koszt uzyskania przychodu wpływa jedynie zadłużenie spółki „wobec podmiotów posiadających bezpośrednio lub pośrednio nie mniej niż 25% udziałów (akcji) tej spółki, uwzględniającego również zadłużenie z tytułu pożyczek”.

Ad. 4

Skoro pożyczkodawca "a" posiada w spółce bezpośrednio jedynie 1 udział i jednocześnie 1 prawo głosu, to w wartości zadłużenia uwzględnianego przy ustalaniu odsetek w sposób określony w art. 16 ust. 1 pkt 60, zadłużenie wobec "a" nie będzie uwzględniane, bowiem w myśl tego przepisu do wyliczenia proporcji jaka będzie miała wypływ na wysokość odsetek od pożyczki udzielonej przez "b" lub "c" stanowiącej koszt uzyskania przychodu wpływa jedynie zadłużenie spółki „wobec podmiotów posiadających bezpośrednio lub pośrednio nie mniej niż 25% udziałów (akcji) tej spółki, uwzględniającego również zadłużenie z tytułu pożyczek”.

Ad. 5

Odsetki od pożyczek na zakup towarów handlowych (w tym będących nieruchomością) związane są ze źródłem finansowania nabycia tych składników majątku, a nie są wydatkami na nabycie towarów handlowych. Z tego względu nie stanowią kosztów bezpośrednio związanych z przychodami. Są to koszty inne niż koszty bezpośrednio związane z przychodami, i z tego względu są potrącalne w dacie ich poniesienia, pod warunkiem, że zostały zapłacone.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ww. ustawy, kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1 (...).

W myśl art. 16 ust. 1 pkt 10 lit. a pdop, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wydatków na spłatę pożyczek (kredytów), z wyjątkiem skapitalizowanych odsetek od tych pożyczek (kredytów) (...). Natomiast stosownie do treści art. 16 ust. 1 pkt 11 w/w ustawy, kosztów podatkowych nie stanowią naliczone, lecz niezapłacone albo umorzone odsetki od zobowiązań, w tym również od pożyczek (kredytów).

Jeżeli jednak pożyczka została udzielona spółce kapitałowej przez jej udziałowca, to zapłacone odsetki od pożyczki w całości lub w części będą mogły stanowić koszty uzyskania, o ile zostaną ustalone z uwzględnieniem okoliczności, o których mowa w art. 16 ust. 1 pkt 60 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych (art. 16 ust. 1 pkt 61 nie ma w sprawie wnioskodawcy zastosowania).

Od dnia 1.01.2015 r. zgodnie z art. 16 ust. 1 pkt 60 pdop za koszty podatkowe nie uważa się: „odsetek od pożyczek udzielonych spółce przez podmiot posiadający bezpośrednio lub pośrednio nie mniej niż 25% udziałów (akcji) tej spółki albo udzielonych łącznie przez podmioty posiadające łącznie bezpośrednio lub pośrednio nie mniej niż 25% udziałów (akcji) tej spółki, jeżeli wartość zadłużenia spółki wobec podmiotów posiadających bezpośrednio lub pośrednio nie mniej niż 25% udziałów (akcji) tej spółki, uwzględniającego również zadłużenie z tytułu pożyczek, przekroczy łącznie wartość kapitału własnego spółki – w proporcji, w jakiej wartość zadłużenia przebaczająca wartość kapitału własnego spółki pozostaje do całkowitej kwoty tego zadłużenia wobec tych podmiotów, określonej na ostatni dzień miesiąca poprzedzającego miesiąc zapłaty odsetek od pożyczek; przepisy te stosuje się odpowiednio do spółdzielni, członków spółdzielni oraz funduszu własnego takiej spółdzielni”.

Jednocześnie w myśl art. 16 ust. 6 wskaźnik procentowy, o którym mowa w ust. 1 pkt 60 i 61, posiadanych udziałów (akcji) w spółce określa się na podstawie liczby praw głosu, jakie w związku z posiadanymi udziałami (akcjami) przysługują danemu podmiotowi; przepis art. 11 ust. 5b stosuje się odpowiednio (ostatnie zdanie tego przepisu nie ma zastosowania w sprawie wnioskodawcy), a wg ust. 7b art. 16 pożyczka, o której mowa m.in. w ust. 1 pkt 60 i 61 to „każda umowa, w której dający pożyczkę zobowiązuje się przenieść na własność biorącego określoną ilość pieniędzy, a biorący zobowiązuje się zwrócić tę samą ilość pieniędzy; przez pożyczkę tę rozumie się także kredyt, emisję papierów wartościowych o charakterze dłużnym, depozyt nieprawidłowy lub lokatę; pochodnych instrumentów finansowych nie uważa się za pożyczkę w rozumieniu tego przepisu”.

Ponadto zgodnie z art. 16 ust. 7g i 7h wartość zadłużenia, o którym mowa m.in. w ust. 1 pkt 60 „pomniejsza się o wartość pożyczek udzielonych podmiotom powiązanym, wskazanym w tych przepisach”, a wartość kapitału własnego „określa się na ostatni dzień miesiąca poprzedzającego miesiąc zapłaty odsetek od pożyczek, o których mowa w tych przepisach, bez uwzględnienia kapitałów z aktualizacji wyceny oraz części kapitału własnego pochodzącego z otrzymanych pożyczek podporządkowanych. Wartość tę pomniejsza się o wartość kapitału zakładowego spółki lub funduszu udziałowego w spółdzielni, jaka nie została na ten kapitał łub fundusz faktycznie przekazana lub jaka została pokryta wierzytelnościami z tytułu pożyczek oraz z tytułu odsetek od tych pożyczek, przysługującymi wspólnikom wobec tej spółki lub członkom wobec tej spółdzielni, a także wartościami niematerialnymi lub prawnymi, od których nie dokonuje się odpisów amortyzacyjnych zgodnie z art. 16a-16m”.

Zatem – zgodnie z w/w przepisami – obowiązek ewentualnego wyłączenia z kosztów podatkowych zapłaconych odsetek od pożyczek uzyskanych od udziałowców w części lub w całości występuje gdy:

  1. oprocentowanej pożyczki udzielił spółce kapitałowej podmiot będący tzw. kwalifikowanym pożyczkodawcą, tj. wspólnik spółki – pożyczkobiorcy, który posiada bezpośrednio lub pośrednio nie mniej niż 25% udziałów liczonych prawami głosu albo łącznie wspólnicy spółki, którzy posiadają bezpośrednio lub pośrednio łącznie nie mniej niż 25% udziałów tej spółki,
  2. na ostatni dzień miesiąca poprzedzającego miesiąc, w którym odsetki są wypłacane wartość zadłużenia spółki wobec podmiotów posiadających bezpośrednio lub pośrednio nie mniej niż 25% udziałów (akcji) tej spółki łącznie z zadłużeniem z tytułu tych pożyczek przekroczy łącznie wartość kapitału własnego spółki, skorygowanego w przypadku, o którym mowa w art. 16 ust. 7g, przy czym w wartości kapitału własnego nie uwzględnia się:
    • kapitałów z aktualizacji wyceny;
    • tej części, która pochodzi z otrzymanych pożyczek podporządkowanych;
    • tej części, która nie została na kapitał własny faktycznie przekazana;
    • tej części jaka została pokryta wierzytelnościami z tytułu pożyczek oraz z tytułu odsetek od tych pożyczek, przysługującym wspólnikom wobec tej spółki;
    • tej części jaka została pokryta wartościami niematerialnymi lub prawnymi, od których nie dokonuje się odpisów amortyzacyjnych zgodnie z art. 16a-16m.

Wśród pożyczkodawców wnioskodawcy dwaj spełniają definicję kwalifikowanego pożyczkodawcy, bowiem ich udziały w spółce przekraczają 25 udziałów. Natomiast pożyczkodawca "a" ma tylko jeden 1% udziałów i tyle samo praw głosu.

  1. Wątpliwość wnioskodawcy dotyczy interpretacji części pierwszego zadania z pkt 60 art. 16 ust. 1, tj. jak należy rozumieć kwalifikowanego pożyczkodawcę, gdy są nim podmioty łącznie udzielające pożyczki i łącznie posiadające bezpośrednio lub pośrednio co najmniej 25% udziałów spółki.

Jak wynika z w/w przepisu "kwalifikowanym pożyczkodawcą" jest:

  • udziałowiec (akcjonariusz) spółki pożyczkobiorcy, posiadający co najmniej 25% udziałów (akcji) tej spółki. Może to być zarówno osoba fizyczna jak i osoba prawna;
  • co najmniej dwaj udziałowcy (akcjonariusze), posiadający łącznie nie mniej niż 25% udziałów (akcji) w spółce pożyczkobiorcy.

Pożyczkodawca "a" nie posiada udziałów w wysokości przekraczającej 25%, a więc kwalifikowanym udziałowcem może być jedynie łącznie z jednym z dwóch lub łącznie z dwoma pozostałymi udziałowcami spółki. Powstaje pytanie – jak należy rozumieć wyrażenie „udzielonych łącznie przez podmioty posiadające łącznie bezpośrednio lub pośrednio nie mniej niż 25% udziałów (akcji) tej spółki” i czy bez względu na okoliczności, czas i cel udzielonej pożyczki od "a", pożyczkodawcę/udziałowca "a" należy uznać za kwalifikowanego pożyczkodawcę, ponieważ wnioskodawca pożyczał także pieniądze od "b" i "c"?

Czy dla uznania udziałowca "a" za kwalifikowanego pożyczkodawcę istotne jest, że:

  • udzielił on pożyczki spółce, ale uprzednio (przed otrzymaniem pożyczki od "a") spółka zaciągnęła już pożyczki od pozostałych wspólników "b" i "c" i nie są one jeszcze spłacone;
  • udzielił on pożyczki tego samego dnia, w tym samym miesiącu lub w tym samym roku podatkowym lub w różnych latach podatkowych co pożyczkodawca "b" lub "c" lub "b" i "c" i cel przeznaczenia pożyczki od "a" jest różny od celu pożyczki od "b" lub "c";
  • pożyczki udzielone przez "a" oraz "b" lub "c" czy też przez "a", "b" i "c" zostały udzielone w tym samym czasie (w tym samym momencie) i były to pożyczki przeznaczone na realizacje tego samego konkretnie zdefiniowanego (np. zakup składnika majątku, zakup usług, budowa budynku, zakup nieruchomości itp.) celu.

Zdaniem wnioskodawcy udziałowiec "a" stałby się kwalifikowanym pożyczkodawcą, gdyby zaistniała sytuacja określona jako ostatnia, tj, gdy pożyczka udzielona przez "a" oraz pożyczki udzielone przez "b" lub "c" czy też przez "a", "b" i "c" zostały udzielone w tym samym czasie (w tym samym momencie) i zostałyby przeznaczone na sfinansowanie (na realizację) tego samego konkretnego celu.

W przeciwnej sytuacji pożyczkodawca "a" nie jest kwalifikowanym pożyczkodawcą, o którym mowa w art. 16 ust. 1 pkt 60 i tak jest w przedstawionym stanie faktycznym wnioskodawcy, bowiem nie udzielił on pożyczki razem z pozostałymi udziałowcami a ponadto pożyczka udzielona przez "a" była na konkretny cel, tj. na nabycie i remont określonej nieruchomości, natomiast pożyczki otrzymane od "b" i "c" – na prowadzenie działalności gospodarczej. Z tego względu, wypłacone pożyczkodawcy odsetki nie podlegają ograniczeniu wynikającemu z art. 16 ust. 1 pkt 60 updop.

  1. Zgodnie z art. 720 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (dalej: Kc) przez umowę pożyczki dający pożyczkę zobowiązuje się przenieść na własność biorącego określoną ilość pieniędzy albo rzeczy oznaczonych tylko co do gatunku, a biorący zobowiązuje się zwrócić tę samą ilość pieniędzy albo tę samą ilość rzeczy tego samego gatunku i tej samej jakości.

Wynagrodzeniem za udzieloną pożyczkę są odsetki, które pożyczkodawca zobowiązuje się zapłacić w zamian za korzystanie z cudzych pieniędzy.

Jak stanowi art. 359 § 21 Kc maksymalna stawka odsetek wynikających z czynności prawnej nie może w stosunku rocznym przekraczać dwukrotności wysokości odsetek ustawowych (w brzmieniu do 31 grudnia 2015 r. – czterokrotności wysokości stopy kredytu lombardowego NBP).

Wysokość odsetek maksymalnych (z czterokrotności wysokości stopy kredytu lombardowego NBP na dwukrotność wysokości odsetek ustawowych) została zmieniona od 1.01.2016 r. na podstawie art. 2 ustawy z dnia 9 października 2015 r. o zmianie ustawy o terminach zapłaty w transakcjach handlowych ustawy – Kodeks cywilny oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2015 r., poz. l830). Zgodnie z art. 56 tej ustawy: „Do odsetek należnych za okres kończący się przed dniem wejścia w życie niniejszej ustawy stosuje się przepisy dotychczasowe”. Z kolei art. 359 § 22-§ 23 Kc stanowi, że jeżeli wysokość odsetek wynikających z czynności prawnej przekracza wysokość odsetek maksymalnych, to należą się odsetki maksymalne. Przepisy te dotyczą między innymi umów pożyczek. Jednakże postanowienia umowne nie mogą wyłączać ani ograniczać przepisów o odsetkach maksymalnych, także w razie dokonania wyboru prawa obcego. W takim przypadku stosuje się przepisy ustawy. Zatem pomimo, iż z umowy wynika, że wnioskodawca jest zobowiązany zapłacić odsetki w wysokości przekraczającej wysokość odsetek maksymalnych, to w istocie pożyczkodawca zgodnie z w/w przepisami mógłby dochodzić tylko odsetek w wysokości maksymalnych, bo tylko one są mu należne. Jednakże skutkiem zastrzeżenia dla odsetek wynikających z czynności prawnej w wyższej wysokości niż odsetki maksymalne nie jest nieważność czynności – potwierdza to SN w wyroku z 23.02.2017 r. Sądu Najwyższego, V CSK 361/16, w którym orzekł: „Czynność prawna, dokonana z naruszeniem art. 359 § 21 k.c., jest ważna, jednakże zamiast postanowienia czynności prawnej, które przewiduje odsetki w wysokości przekraczającej dwukrotność wysokości odsetek ustawowych, stosuje się przepis ustawy o odsetkach maksymalnych”.

Wnioskodawca, zgodnie z umową zapłaci/zapłacił pożyczkodawcy odsetki zgodnie z wysokością zapisaną w umowie. Ustawa o pdop nie zastrzega wyłączenia z kosztów podatkowych zapłaconych odsetek w kwocie wyższej niż określone jako maksymalne. Jedynie odsetki niezapłacone, nie poniesione w celu uzyskania, zachowania lub zabezpieczenia przychodu oraz ograniczone cienką kapitalizacją nie stanowią kosztów podatkowych. Te zapłacone przez wnioskodawcę zostały poniesione w celu uzyskania przychodów i przychody te zostały już przez wnioskodawcę uzyskane lub zostaną uzyskane wkrótce.

Z tego względu wnioskodawca uważa, że skoro poniesione odsetki mają/będą mieć wpływ na uzyskany przez wnioskodawcę przychód a ustawa o podatku dochodowym wprost nie zabrania zaliczenia tych kosztów do kosztów podatkowych – to, o ile pożyczkodawca "a" nie jest w niniejszej sprawie "udziałowcem kwalifikowanym" – zapłacone odsetki w całości, w tym w części przekraczającej odsetki maksymalne stanowią koszt uzyskania przychodu.

Ponadto w myśl art. 15c ust. 8: „Przez odsetki od pożyczki, o których mowa w niniejszym artykule oraz w art. 16 ust. 1 pkt 60 i 61, rozumie się wszelkie poniesione na rzecz pożyczkodawcy koszty związane z uzyskaniem i korzystaniem z pożyczki, o której mowa art. 16 ust. 7b (odsetki, opłaty, prowizje, premie), a także opłaty z tytułu opóźnionej zapłaty zobowiązań”. Zatem odsetki te (również w części przekraczającej odsetki maksymalne) mieszczą się w pojęciu w/w art. 15c ust. 8, tj. składają się one na wszelkie poniesione na rzecz pożyczkodawcy koszty związane z uzyskaniem i korzystaniem z pożyczki.

  1. Jeżeli pożyczkodawca – udziałowiec "a" zostanie uznany za "udziałowca kwalifikowanego", to wyliczając odsetki ewentualnie stanowiące koszty podatkowe wnioskodawca ustali wysokość zadłużenia wobec "znaczących udziałowców", tj. udziałowca "b" i "c", bowiem w myśl art. 16 ust. 1 pkt 60 do wyliczenia proporcji jaka będzie miała wypływ na wysokość odsetek od pożyczki udzielonej przez "a" stanowiącej koszt uzyskania przychodu wpływa jedynie zadłużenie spółki „wobec podmiotów posiadających bezpośrednio lub pośrednio nie mniej niż 25% udziałów (akcji) tej spółki, uwzględniającego również zadłużenie z tytułu pożyczek”.

Skoro pożyczkodawca "a" posiada w spółce bezpośrednio jedynie 1 udział a jednocześnie 1 prawo głosu, to w wartości zadłużenia uwzględnianego przy ustalaniu odsetek w sposób określony w art. 16 ust. 1 pkt 60 zadłużenie wobec "a" nie będzie uwzględniane.

Jednocześnie, ponieważ wnioskodawca faktycznie zapłaci odsetki wyższe od maksymalnych i odsetki te mieszczą się w pojęciu w/w art. 15c ust. 8, tj. składają się one na wszelkie poniesione na rzecz pożyczkodawcy koszty związane z uzyskaniem i korzystaniem z pożyczki – to do wyliczenia wartości odsetek stanowiących koszty podatkowe wnioskodawca uwzględni faktycznie zapłacone odsetki czyli odsetki wyższe od maksymalnych.

  1. Mając na uwadze zapis art. 16 ust. 1 pkt 60 stanowiący, że do wyliczenia proporcji, jaka będzie miała wypływ na wysokość odsetek od pożyczki udzielonej przez "b" i/lub "c" stanowiącej koszt uzyskania przychodu wpływa jedynie zadłużenie spółki „wobec podmiotów posiadających bezpośrednio lub pośrednio nie mniej niż 25% udziałów (akcji) tej spółki, uwzględniającego również zadłużenie z tytułu pożyczek”, to wyliczając odsetki ewentualnie stanowiące koszty podatkowe, zapłacone na rzecz "b" i "c" wnioskodawca ustali wysokość zadłużenia jedynie wobec "znaczących udziałowców", tj. udziałowca "b" i "c" łącznie z wartością zadłużenia z tytułu otrzymanych od nich pożyczek wg stanu „na ostatni dzień miesiąca poprzedzającego miesiąc zapłaty odsetek od pożyczek”.

Skoro pożyczkodawca "a" posiada w spółce bezpośrednio jedynie 1 udział a jednocześnie 1 prawo głosu, to w wartości zadłużenia uwzględnianego przy ustalaniu odsetek w sposób określony w art. 16 ust. l pkt 60 na rzecz "b" i "c" zadłużenie wobec "a" nie będzie uwzględniane.

  1. Zgodnie z art. 15 ust. 4 ustawy o pdop, koszty uzyskania przychodów bezpośrednio związane z przychodami, poniesione w latach poprzedzających rok podatkowy oraz w roku podatkowym, są potrącalne w tym roku podatkowym, w którym osiągnięte zostały odpowiadające im przychody, z zastrzeżeniem wyjątków z art. 15 ust. 4b i 4c tej ustawy.

Na podstawie art. 15 ust. 4b pkt 1 koszty uzyskania przychodów bezpośrednio związane z przychodami, odnoszące się do przychodów danego roku podatkowego, a poniesione po zakończeniu tego roku podatkowego do dnia sporządzenia sprawozdania finansowego, zgodnie z odrębnymi przepisami, nie później jednak niż do upływu terminu określonego do złożenia zeznania, jeżeli podatnicy są obowiązani do sporządzania takiego sprawozdania, są potrącalne w roku podatkowym, w którym osiągnięte zostały odpowiadające im przychody.

Natomiast koszty uzyskania przychodów bezpośrednio związane z przychodami, odnoszące się do przychodów danego roku podatkowego, a poniesione po dniu, o którym mowa wyżej (sporządzenie sprawozdania finansowego bądź upływ terminu określonego do złożenia zeznania), są potrącalne w roku podatkowym następującym po roku, za który sporządzane jest sprawozdanie finansowe lub składane zeznanie (art. 15 ust. 4c ).

Z kolei, w myśl art. 15 ust. 4d koszty uzyskania przychodów, inne niż koszty bezpośrednio związane z przychodami, są potrącalne w dacie ich poniesienia. Jeżeli koszty te dotyczą okresu przekraczającego rok podatkowy, a nie jest możliwe określenie, jaka ich część dotyczy danego roku podatkowego, w takim przypadku stanowią koszty uzyskania przychodów proporcjonalnie do długości okresu, którego dotyczą. Za dzień poniesienia tego kosztu (z zastrzeżeniem ust. 4a i 4f-4h), uważa się dzień, na który ujęto koszt w księgach rachunkowych (zaksięgowano) na podstawie otrzymanej faktury (rachunku), albo dzień, na który ujęto koszt na podstawie innego dowodu w przypadku braku faktury (rachunku), z wyjątkiem sytuacji gdy dotyczyłoby to ujętych jako koszty rezerw albo biernych rozliczeń międzyokresowych kosztów (art. 15 ust. 4e ).

Odsetki od pożyczek na zakup towarów handlowych związane są ze źródłem finansowania nabycia tych składników majątku, a nie są wydatkami na nabycie towarów handlowych.

Z tego względu nie stanowią kosztów bezpośrednio związanych z przychodami a są to koszty inne niż koszty bezpośrednio związane z przychodami i stanowią koszt podatkowy w dacie ich poniesienia, pod warunkiem, że zostały zapłacone.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego w zakresie:
  • ustalenia czy do odsetek wypłacanych udziałowcowi "a" posiadającemu u Wnioskodawcy 1 udział (stanowiący 1% wszystkich udziałów i 1 prawo głosu) z tytułu pożyczki udzielonej Wnioskodawcy po 1.01.2015 r. należy zastosować przepisy art. 16 ust. 1 pkt 60 ustawy, czyli ustalenia czy "a" jest pożyczkodawcą kwalifikowanym, biorąc pod uwagę, że Wnioskodawca korzystał także z pożyczek udzielonych przez udziałowca "b" i udziałowca "c" posiadających łącznie 99% udziałów (pytanie oznaczone we wniosku nr 1 ) – jest prawidłowe;
  • ustalenia czy odsetki w części przekraczającej ich wysokość określoną jako maksymalne stanowią koszty uzyskania przychodu (pytanie oznaczone we wniosku nr 2) – jest nieprawidłowe;
  • ustalenia czy wartość zadłużenia z tytułu pożyczki od "a" należy uwzględnić w wartości zadłużenia spółki, o której mowa w art. 16 ust. 1 pkt 60 przy obliczaniu odsetek stanowiących koszty podatkowe zapłaconych z tytułu otrzymanych pożyczek na rzecz "b" i "c" (pytanie oznaczone we wniosku nr 4) – jest prawidłowe;
  • ustalenia momentu zaliczenia odsetek od pożyczki od "a" do kosztów uzyskania przychodów (pytanie oznaczone we wniosku nr 5) – jest prawidłowe.

Ad. 1, 4 i 5

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, w zakresie stanowiska Wnioskodawcy odnoszącego się do pytania nr 1, 4 i 5 odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Ad. 2

Zgodnie z art. 720 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2017 r., poz. 459, z późn. zm., dalej jako k.c.), przez umowę pożyczki dający pożyczkę zobowiązuje się przenieść na własność biorącego określoną ilość pieniędzy albo rzeczy oznaczonych tylko co do gatunku, a biorący zobowiązuje się zwrócić tę samą ilość pieniędzy albo tę samą ilość rzeczy tego samego gatunku i tej samej jakości.

Umowa pożyczki – oprócz skutków w prawie cywilnym – powoduje również określone konsekwencje w prawie podatkowym. Należy jednak zauważyć, że o ile udzielenie pożyczki jest neutralne podatkowo dla stron umowy, o tyle odsetki z nią związane, do poniesienia których jest zobowiązany pożyczkobiorca (tu: Spółka), po spełnieniu określonych warunków mogą stanowić koszty uzyskania przychodów.

Zasady kwalifikowania wydatków do kosztów uzyskania przychodów określają przepisy art. 15 i 16 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2017 r., poz. 2343; dalej: updop).

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów ze źródła przychodów lub w celu zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1.

W konsekwencji, kosztem uzyskania przychodu jest wyłącznie taki koszt, który spełnia łącznie warunki, określone w art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, tj.:

  • został poniesiony przez podatnika,
  • jego poniesienie miało na celu uzyskanie przychodów ze źródła przychodów lub zachowanie albo zabezpieczenie źródła przychodów, tj. istnieje związek przyczynowy pomiędzy poniesieniem kosztu a powstaniem lub realną szansą powstania przychodów podatkowych ze źródła przychodów, bądź też zachowaniem albo zabezpieczeniem źródła ich uzyskiwania oraz
  • nie został wyłączony z kategorii kosztów podatkowych mocą art. 16 ust. 1 powołanej ustawy.

Podatnik kwalifikując zatem poniesione wydatki do kosztów uzyskania przychodów powinien kierować się podstawową zasadą zaistnienia związku przyczynowo-skutkowego pomiędzy poniesionym wydatkiem, a możliwością osiągnięcia z tego tytułu przychodu, albowiem to na nim spoczywa ciężar udowodnienia, że jego poniesienie ma (lub może mieć) wpływ na wysokość osiąganych przychodów (lub na zachowanie lub zabezpieczenie źródła przychodów).

Koszty poniesione na zachowanie źródła przychodu to koszty, które poniesione zostały, aby przychody z danego źródła przychodów w dalszym ciągu uzyskiwano oraz aby takie źródło w ogóle dalej istniało. Natomiast za koszty służące zabezpieczeniu źródła przychodów należy uznać koszty poniesione na ochronę istniejącego źródła przychodów, w sposób, gwarantujący bezpieczne funkcjonowanie tego źródła. Istotą tego rodzaju kosztów jest więc ich obligatoryjne poniesienie w celu nie dopuszczenia do utraty źródła przychodu w przyszłości.

Zgodnie z art. 16 ust. 1 pkt 10 lit. a powołanej ustawy, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wydatków na spłatę pożyczek (kredytów), z wyjątkiem skapitalizowanych odsetek od tych pożyczek (kredytów).

W myśl art. 16 ust. 1 pkt 11 tej ustawy, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów naliczonych, lecz nie zapłaconych albo umorzonych odsetek od zobowiązań, w tym również od pożyczek (kredytów).

W tym miejscu wyjaśnić należy, że na mocy przepisów ustawy z dnia 27 października 2017 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne (Dz. U. z 2017 r., poz. 2175; dalej jako: ustawa nowelizująca) nastąpiła nowelizacja przepisów ograniczających wysokość zaliczanych do kosztów uzyskania przychodów odsetek (kosztów finansowania dłużnego). Stosownie jednak do art. 7 ustawy z dnia 27 października 2017 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne do odsetek od kredytów (pożyczek), w przypadku których kwota udzielonego podatnikowi kredytu (pożyczki) została temu podatnikowi faktycznie przekazana przed dniem wejścia w życie niniejszej ustawy, stosuje się przepisy art. 15c lub art. 16 ust. 1 pkt 60 i 61 oraz ust. 6, 7b, 7g i 7h ustawy zmienianej w art. 2, w brzmieniu dotychczasowym, nie dłużej jednak niż do dnia 31 grudnia 2018 r.

W rezultacie odsetki od pożyczki będą mogły zostać zaliczone do kosztów uzyskania przychodów w momencie ich faktycznej zapłaty lub kapitalizacji, jeżeli nie zachodzą okoliczności wskazane m.in. w art. 16 ust. 1 pkt 60 i 61 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych ale przede wszystkim jeżeli są spełnione przesłanki wynikające z art. 15 ust. 1 powołanej ustawy.

Wnioskodawca jako sp. z o.o. prowadzi głównie działalność polegającą na nabywaniu nieruchomości w celu ich odsprzedaży (w tym m.in. po dokonaniu ich remontu lub modernizacji) lub – do czasu sprzedaży tych nieruchomości – na ich wynajmie, a także pośrednictwie obrotem nieruchomościami.

Udziałowcami wnioskodawcy są trzej wspólnicy

  • "a" – osoba prawna (spółka z o.o.) posiadająca 1% udziału, oraz
  • "b" i "c" – osoby fizyczne posiadające odpowiednio 49% i 50% udziałów.

Z uwagi, na konieczność zaangażowania w działalności spółki dużych nakładów finansowych Wnioskodawca finansuje swoją działalność m.in. z otrzymanych pożyczek pieniężnych.

Zgodnie z umowami pożyczek:

  • środki pieniężne od pożyczkodawcy/udziałowca "a" – zgodnie z umową – mogły być przeznaczone wyłącznie na uregulowanie zobowiązań z tytułu zakupu konkretniej nieruchomości, oraz dokonanych w niej prac remontowych, wymienionej w umowie pożyczki, stanowiącej u Wnioskodawcy docelowo towar handlowy;
  • pieniądze otrzymane na podstawie umów pożyczki zawartych z udziałowcami "b" i "c" przeznaczone są – zgodnie z zapisem w umowach – na prowadzenie działalności gospodarczej.

Zgodnie z umową pożyczki zawartą z udziałowcem "a" – Wnioskodawca zobowiązany był/jest zapłacić odsetki w wysokości wyższej niż określone w ustawie z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2017 r., poz. 459, z późn. zm., dalej jako k.c.) jako maksymalne. W odniesieniu do pozostałych udziałowców, należne odsetki ustalone zostały w wysokości zbliżonej do odsetek od kredytów bankowych, czyli nie przekraczają wysokości odsetek określanych jako maksymalne.

W świetle powyższego Wnioskodawca powziął wątpliwość czy odsetki w części przekraczającej ich wysokość określoną jako maksymalne w rozumieniu art. 359 k.c. stanowią koszty uzyskania przychodów.

Wnioskodawca uznał, że skoro udziałowiec "a" nie jest pożyczkodawcą kwalifikowanym w rozumieniu przepisów art. 16 ust. 1 pkt 60 i61, tj. przepisów o tzw. cienkiej kapitalizacji, a płacone przez Wnioskodawcę odsetki od pożyczki mieszczą się w definicji odsetek określonej w art. 15c ust. 8 (ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych w brzmieniu do końca 2017 r.) to również w części przekraczającej wysokość odsetek maksymalnych mogą zostać zaliczone do kosztów.

Powyższy pogląd jest nieuzasadniony.

Zgodnie z art. 359 Kodeksu cywilnego:

§ 21. Maksymalna wysokość odsetek wynikających z czynności prawnej nie może w stosunku rocznym przekraczać dwukrotności wysokości odsetek ustawowych (odsetki maksymalne).

§ 22. Jeżeli wysokość odsetek wynikających z czynności prawnej przekracza wysokość odsetek maksymalnych, należą się odsetki maksymalne.

§ 23. Postanowienia umowne nie mogą wyłączać ani ograniczać przepisów o odsetkach maksymalnych, także w razie dokonania wyboru prawa obcego. W takim przypadku stosuje się przepisy ustawy.

Do powyższej treści Kodeksu cywilnego odniósł się Sąd Najwyższy w wyroku z dnia 23 lutego 2017 r„ sygn. V CSK 361/16:

Zgodnie z art. 359 § 21 k.c., maksymalna wysokość odsetek wynikających z czynności prawnej nie może w stosunku rocznym przekraczać dwukrotności wysokości odsetek ustawowych (odsetki maksymalne). Według art. 359 § 22 k.c., jeżeli wysokość odsetek wynikających z czynności prawnej przekracza wysokość odsetek maksymalnych, należą się odsetki maksymalne. Stosownie do art. 58 § 1 k.c., czynność prawna sprzeczna z ustawą albo mająca na celu obejście ustawy jest nieważna, chyba że właściwy przepis przewiduje inny skutek, w szczególności ten, iż na miejsce nieważnych postanowień czynności prawnej wchodzą odpowiednie przepisy ustawy. Z tego powodu należy przyjąć, że czynność prawna, dokonana z naruszeniem art. 359 § 21 k.c., jest ważna, jednakże zamiast postanowienia czynności prawnej, które przewiduje odsetki w wysokości przekraczającej dwukrotność wysokości odsetek ustawowych, stosuje się przepis ustawy o odsetkach maksymalnych (art. 359 § 22 i 24 k.c.).

Zgodnie z powyższym w miejsce postanowień umownych ustalających odsetki w wysokości przewyższającej tzw. odsetki maksymalne zastosowanie ma zapis ustawy Kodeks cywilny, określający je w wysokości maksymalnej. Pożyczkobiorca zobowiązany jest więc do zapłaty odsetek jedynie do wysokości odsetek maksymalnych, a w takim przypadku zapłata odsetek w wysokości wyższej, rozpatrywana powinna być jako płatność nie mająca „swojego oparcia” w zawartej umowie pożyczki a dodatkowo, również jako niezgodna z obowiązującymi przepisami prawa.

Skutkiem powyższego, nie uzasadnione jest również rozpatrywanie tej części płaconych odsetek (tj. powyżej kwoty odsetek maksymalnych) w kategoriach kosztowych.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy odnoszące się do pytania oznaczonego we wniosku nr 2, zgodnie z którym zapłacone odsetki na rzecz udziałowca "a" w części przekraczającej odsetki maksymalne stanowią koszt uzyskania przychodu, należy uznać za nieprawidłowe.

Ad. 3

Z uwagi na to, że stanowisko Wnioskodawcy odnoszące się do pytania nr 1 uznano za prawidłowe, odpowiedź na pytanie nr 3 wniosku stała się bezprzedmiotowa.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

  1. z zastosowaniem art. 119a;
  2. w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa, w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2017 r., poz. 1369, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.