ITPB3/4510-345/16-1/MJ | Interpretacja indywidualna

Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy,
W jakiej wysokości należy uwzględnić nieodpłatne świadczenie w postaci poręczenia kredytu na bieżącą działalność Spółki?

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613 z późn. zm.) oraz § 4 pkt 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r., poz. 643), Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku z dnia 16 czerwca 2016 r. (data wpływu 27 czerwca 2016 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia, w jakiej wysokości należy uwzględnić nieodpłatne świadczenie w postaci poręczenia kredytu na bieżącą działalność Spółki - jest prawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 27 czerwca 2016 r. wpłynął ww. wniosek, o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w zakresie ustalenia, w jakiej wysokości należy uwzględnić nieodpłatne świadczenie w postaci poręczenia kredytu na bieżącą działalność Spółki.

We wniosku tym przedstawiono następujący stan faktyczny:

Spółka A uzyskała kredyt bankowy na bieżącą działalność, został on zabezpieczony hipoteką na nieruchomości stanowiącej własność Spółki A oraz hipoteką na nieruchomości będącą własnością wspólnika spółki B, która jest w 99 % udziałowcem kredytobiorcy oraz udzielone zostało poręczenie przez Spółkę B-udziałowca kredytobiorcy i osoby fizyczne będące współudziałowcami Spółki B. Czy poręczenie dokonane przez udziałowców Spółki B i przez Spółkę B, jak również zabezpieczenie w postaci hipoteki na nieruchomości, która jest własnością wspólnika Spółki B stanowi nieodpłatne świadczenie dla Spółki A, w rozumieniu art. 1 pkt 2 updop? Jeśli tak, to czy powinniśmy wykazywać nieodpłatne świadczenie od każdej z osób prawnych i fizycznych indywidualnie i wyceniać oddzielnie, w wysokości odrębnych świadczeń, czy też uwzględnić wartość poręczenia w całości przyjmując że gdyby poręczenie nastąpiło przez np. fundusz poręczeniowy czy inny bank, wówczas zabezpieczenie byłoby wystarczające dla całej wartości kredytu. Spółka B nie jest podmiotem świadczącym tego rodzaju usługi na rzecz innych podmiotów.

W związku z powyższym zadano następujące pytania:
  • Czy poręczenie dokonane przez udziałowców Spółki B i przez Spółkę B, jak również zabezpieczenie w postaci hipoteki na nieruchomości, która jest własnością wspólnika Spółki B stanowi nieodpłatne świadczenie dla Spółki A, w rozumieniu art. 1 pkt 2 updop?
  • W jakiej wysokości należy uwzględnić nieodpłatne świadczenie w postaci poręczenia kredytu na bieżącą działalność Spółki, jeżeli poręczenie nastąpiło przez udziałowca Spółki (też spółki z o.o.) oraz udziałowców (osoby fizyczne) Spółki, która jest udziałowcem kredytobiorcy? Czy powinna być to wartość przyjęta dla całego zabezpieczenia, czy też przez każdą osobę prawną i fizyczną indywidulanie?

Wnioskodawca przedstawił następujące stanowisko:

Naszym zdaniem udzielenie Spółce nieodpłatnego poręczenia kredytu bankowego przez udziałowca Spółki i wspólników udziałowca stanowi dla spółki nieodpłatne świadczenie w rozumieniu art. 12 ust 1 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz skutkuje powstaniem przychodu z tego tytułu. Według Spółki wysokość tego przychodu powinna być określona wspólnie dla wszystkich tych osób (prawnych i fizycznych) na zasadach na jakich udziela takiego poręczenia np. bank, czy też inna instytucja świadcząca tego typu usługi. Nie widzimy możliwości rozbicia wartości tego świadczenia na poszczególne osoby, gdyż jest to zabezpieczenie ogólnej wartości kredytu, bez wskazania który z podmiotów zabezpiecza do jakiej wartości (poręczenie solidarne).

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego – jest prawidłowe.

Ustawa z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz.U. z 2014 r., poz. 851, z późn. zm.) nie zawiera definicji przychodu. Ustawodawca ograniczył się w tym zakresie do wskazania w art. 12 ust. 1 przykładowych przysporzeń, zaliczanych do tej kategorii. Z zastrzeżeniem art. 12 ust. 3 i 4 oraz art. 14, przychodami są w szczególności otrzymane pieniądze, wartości pieniężne, w tym również różnice kursowe (art. 12 ust. 1 pkt 1). Na podstawie art. 12 ust. 1 omawianej ustawy można stwierdzić, że – co do zasady – przychodem jest każda wartość wchodząca do majątku podatnika, powiększająca jego aktywa, mająca definitywny charakter, którą może on rozporządzać jak własną.

Należy przy tym podkreślić, że z uwagi na otwarty charakter regulacji zawartej w art. 12 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ocena, czy dokonanie określonej czynności bądź zaistnienie określonego zdarzenia powoduje powstanie przychodu, nie powinna ograniczać się do stwierdzenia, że analizowana czynność/zdarzenie nie zostało wymienione w żadnym z punktów tego przepisu jako skutkujące przychodem, ale wymaga również zbadania, czy jej dokonanie/zaistnienie wiąże się z uzyskaniem przysporzeń majątkowych przez podatnika.

Wśród rodzajów przychodów ustawodawca wyszczególnił m.in. przychód z tytułu tzw. nieodpłatnych świadczeń. I tak, stosownie do art. 12 ust. 1 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, do przychodów, z zastrzeżeniem ust. 3 i 4 oraz art. 14, zalicza się w szczególności wartość otrzymanych nieodpłatnie lub częściowo odpłatnie rzeczy lub praw, a także wartość innych nieodpłatnych lub częściowo odpłatnych świadczeń, z wyjątkiem świadczeń związanych z używaniem środków trwałych otrzymanych przez samorządowe zakłady budżetowe w rozumieniu ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych oraz spółki użyteczności publicznej z wyłącznym udziałem jednostek samorządu terytorialnego lub ich związków od Skarbu Państwa, jednostek samorządu terytorialnego lub ich związków w nieodpłatny zarząd lub używanie.

Stanowiąc o nieodpłatnych świadczeniach, jako o przychodzie kształtującym podstawę opodatkowania podatkiem dochodowym, ustawodawca nie sprecyzował bliżej tego, co należy rozumieć przez „nieodpłatne świadczenie”, ograniczając się jedynie do wskazania sposobu i kryteriów ustalenia jego wartości (art. 12 ust. 6 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych).

Zgodnie z ugruntowanym poglądem, pojęcie to ma szerszy zakres niż w prawie cywilnym. Obejmuje bowiem wszystkie zjawiska gospodarcze i zdarzenia prawne, których następstwem jest uzyskanie korzyści kosztem innego podmiotu, lub te wszystkie zdarzenia prawne i zdarzenia gospodarcze w działalności osób prawnych, których skutkiem jest nieodpłatne, to jest niezwiązane z kosztami lub inną formą ekwiwalentu, przysporzenie majątku tej osobie, mające konkretny wymiar finansowy. Nieodpłatnym świadczeniem jest zatem uzyskana przez podatnika wymierna korzyść majątkowa niezwiązana z poniesieniem wydatków, powstaniem kosztów, z obowiązkiem uiszczenia wynagrodzenia lub inną formą ekwiwalentu.

Cechą świadczenia nieodpłatnego jest to, aby otrzymujący takie świadczenie nie był zobowiązany do wykonania jakiegokolwiek świadczenia wzajemnego. Oznacza to, że świadczenie uzyskane przez podatnika w sytuacji, gdy spełniający świadczenie uzyskuje albo ma uzyskać w przyszłości wzajemnie jakieś inne przysporzenie majątkowe, nie ma charakteru nieodpłatnego.

Wobec powyższego, ocena kwestii powstania przychodu, o którym mowa w art. 12 ust. 1 pkt 2 omawianej ustawy, wymaga zbadania, czy sytuacja zaistniała po stronie podatnika wiąże się z uzyskaniem przez niego określonej korzyści majątkowej, bez konieczności świadczenia ekwiwalentnego. W szczególności, istotna jest analiza charakteru czynności, w której uczestniczy podatnik – ustalenie, czy należy ona do czynności przysparzających, w przypadku których strona dokonująca przysporzenia otrzymuje w zamian korzyść majątkową.

Z przedstawionego przez Wnioskodawcę stanu faktycznego wynika, Spółka A uzyskała kredyt bankowy na bieżącą działalność, został on zabezpieczony hipoteką na nieruchomości stanowiącej własność Spółki A oraz hipoteką na nieruchomości będącą własnością wspólnika spółki B, która jest w 99 % udziałowcem kredytobiorcy oraz udzielone zostało poręczenie przez Spółkę B-udziałowca kredytobiorcy i osoby fizyczne będące współudziałowcami Spółki B.

Z treści wniosku wynika, że Spółka (Wnioskodawca) przedmiotowe poręczenie kredytu bankowego uzyskała nieodpłatnie.

Odnosząc niniejszy stan faktyczny do powyżej przedstawionych regulacji należy wyjaśnić, że o uznaniu poręczenia za nieodpłatne świadczenie, na gruncie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, można mówić, jeżeli:

  • jedna ze stron otrzymuje materialną korzyść w związku z poręczeniem, której wartość można wycenić,
  • udzielenie poręczenia nie pociąga za sobą żadnych kosztów bądź świadczenia wzajemnego ze strony podmiotu je otrzymującego,
  • udzielenie poręczenia jest związane z wolą poręczyciela, co oznacza, że jest on gotowy udzielić poręczenia bez wynagrodzenia.

Należy przy tym podkreślić, że nieodpłatne udzielenie poręczenia nie jest zdarzeniem obojętnym gospodarczo zarówno dla podmiotu poręczającego, jak i podmiotu, którego zobowiązanie jest poręczeniem zabezpieczane. Udzielenie poręczenia skutkuje przyjęciem przez poręczającego finansowego ryzyka niewywiązania się dłużnika ze swojego zobowiązania względem wierzyciela. Ryzyko to posiada określoną wartość, tj. cenę, którą uzyskujący poręczenie w normalnych warunkach rynkowych musiałby poręczycielowi zapłacić. Korzyść majątkowa po stronie otrzymującego poręczenie może natomiast polegać m.in. na zwiększeniu się jego zdolności kredytowej, uzyskaniu niższego oprocentowania kredytu (pożyczki), czy też samej możliwości jego zaciągnięcia. Z drugiej strony udzielenie poręczenia zazwyczaj nie pozostaje bez wpływu na możliwość i warunki zaciągania innych zobowiązań przez poręczyciela.

W świetle powyższego należy uznać, że Spółka uzyskała nieodpłatnie konkretną korzyść, polegającą na zabezpieczeniu udzielonego Spółce kredytu, a więc uzyskała nieodpłatne świadczenie o którym mowa w ww. art. 12 ust.1 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Ponadto w celu ustalenia wartości otrzymanego świadczenia zastosowanie znajdzie art. 12 ust. 6 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, który stanowi, że wartość świadczeń w naturze, w tym nieodpłatnych świadczeń, ustala się na podstawie cen rynkowych stosowanych przy świadczeniu usług lub udostępnieniu rzeczy lub praw tego samego rodzaju i gatunku, z uwzględnieniem w szczególności ich stanu i stopnia zużycia oraz czasu i miejsca udostępnienia.

Reasumując, z powyższego opisu stanu faktycznego wynika, że przedmiotowe poręczenie Spółka uzyskała nieodpłatnie, a więc jak wskazał Wnioskodawca, uzyskał nieodpłatne świadczenie o którym mowa w ww. art. 12 ust.1 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, którego wartość należy ustalić zgodnie z postanowieniami ww. art. 12 ust. 6 pkt 4 ww. ustawy.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Białymstoku, ul. H. Sienkiewicza 84, 15-950 Białystok, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2016 r., poz. 718 z późn. zm.). Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną. Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.