S-ILPB3/4510-1-64/16/17-S/KS | Interpretacja indywidualna

Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej,
Podatek dochodowego od osób prawnych w zakresie obowiązku prowadzenia ewidencji rachunkowej odrębnej dla działalności opodatkowanej i działalności zwolnionej oraz obowiązku dyskontowania uzyskanej pomocy publicznej (tj. faktycznie otrzymanego zwolnienia z podatku dochodowego od osób prawnych na podstawie dwóch zezwoleń) najpierw na dzień uzyskania Zezwolenia I, a po wyczerpaniu przysługującego w ramach Zezwolenia I limitu pomocy publicznej, na dzień wydania Zezwolenia II.

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r., poz. 201, z późn. zm.) oraz art. 223 Ustawy z dnia 16 listopada 2016 r. Przepisy wprowadzające ustawę o Krajowej Administracji Skarbowej (Dz. U. z 2016 r., poz. 1948, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej po ponownym rozpatrzeniu sprawy w związku z wyrokiem Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu z 05 kwietnia 2017 r. sygn. akt I SA/Po 1303/16 (data wpływu prawomocnego orzeczenia 26 czerwca 2017 r.) stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 02 marca 2016 r. (data wpływu 07 marca 2016 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie:

  • obowiązku prowadzenia ewidencji rachunkowej odrębnej dla działalności opodatkowanej i działalności zwolnionej (pytanie nr 1) – jest prawidłowe;
  • obowiązku dyskontowania uzyskanej pomocy publicznej (tj. faktycznie otrzymanego zwolnienia z podatku dochodowego od osób prawnych na podstawie dwóch zezwoleń) najpierw na dzień uzyskania Zezwolenia I, a po wyczerpaniu przysługującego w ramach Zezwolenia I limitu pomocy publicznej, na dzień wydania Zezwolenia II (pytanie nr 2) – jest prawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 07 marca 2016 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie:

  • obowiązku prowadzenia ewidencji rachunkowej odrębnej dla działalności opodatkowanej i działalności zwolnionej (pytanie nr 1);
  • obowiązku dyskontowania uzyskanej pomocy publicznej (tj. faktycznie otrzymanego zwolnienia z podatku dochodowego od osób prawnych na podstawie dwóch zezwoleń) najpierw na dzień uzyskania Zezwolenia I, a po wyczerpaniu przysługującego w ramach Zezwolenia I limitu pomocy publicznej, na dzień wydania Zezwolenia II (pytanie nr 2).

Dotychczasowy przebieg postępowania

W dniu 04 maja 2016 r. Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działający w imieniu Ministra Finansów wydał dla Wnioskodawcy indywidualną interpretację nr ILPB3/4510-1-64/16-2/KS, w której uznał za nieprawidłowe stanowisko Wnioskodawcy w zakresie obowiązku prowadzenia ewidencji rachunkowej odrębnej dla działalności opodatkowanej i działalności zwolnionej (pytanie nr 1); obowiązku dyskontowania uzyskanej pomocy publicznej (tj. faktycznie otrzymanego zwolnienia z podatku dochodowego od osób prawnych na podstawie dwóch zezwoleń) najpierw na dzień uzyskania Zezwolenia I, a po wyczerpaniu przysługującego w ramach Zezwolenia I limitu pomocy publicznej, na dzień wydania Zezwolenia II (pytanie nr 2). Wnioskodawca na interpretację przepisów prawa podatkowego z 04 maja 2016 r. nr ILPB3/4510-1-64/16-2/KS wniósł pismem z 19 maja 2016 r. wezwanie do usunięcia naruszenia prawa.

W odpowiedzi na powyższe wezwanie do usunięcia naruszenia prawa Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działający w imieniu Ministra Finansów pismem z 21 czerwca 2016 r. nr ILPB3/4510-2-13/16-2/KS stwierdził brak podstaw do zmiany ww. indywidualnej interpretacji przepisów prawa podatkowego.

Wnioskodawca na interpretację przepisów prawa podatkowego z 04 maja 2016 r. nr ILPB3/4510-1-64/16-2/KS złożył skargę z 25 lipca 2016 r. (data wpływu 26 lipca 2016 r.).

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu wyrokiem z 05 kwietnia 2017 r. sygn. akt I SA/Po 1303/16 uchylił zaskarżoną interpretację indywidualną z 04 maja 2016 r. nr ILPB3/4510-1-64/16-2/KS.

W myśl art. 153 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2017 r., poz. 1369, z późn. zm.) ocena prawna i wskazania co do dalszego postępowania wyrażone w orzeczeniu sądu wiążą w sprawie organy, których działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania było przedmiotem zaskarżenia, a także sądy, chyba że przepisy prawa uległy zmianie.

Wskutek powyższego, wniosek Strony w zakresie obowiązku prowadzenia ewidencji rachunkowej odrębnej dla działalności opodatkowanej i działalności zwolnionej (pytanie nr 1); obowiązku dyskontowania uzyskanej pomocy publicznej (tj. faktycznie otrzymanego zwolnienia z podatku dochodowego od osób prawnych na podstawie dwóch zezwoleń) najpierw na dzień uzyskania Zezwolenia I, a po wyczerpaniu przysługującego w ramach Zezwolenia I limitu pomocy publicznej, na dzień wydania Zezwolenia II (pytanie nr 2) wymaga ponownego rozpatrzenia przez tut. Organ.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny oraz następujące zdarzenie przyszłe.

Spółka prowadzi działalność gospodarczą na terenie Specjalnej Strefy Ekonomicznej (dalej: „SSE”) na podstawie dwóch zezwoleń, tj. na podstawie zezwolenia wydanego w 2010 r. (dalej: „Zezwolenie I”) oraz zezwolenia wydanego w związku z dalszą rozbudową już istniejącego przedsiębiorstwa w 2014 r. (dalej: „Zezwolenie II”).

Spółka nie posiada zezwoleń na prowadzenie działalności gospodarczej na terenie jakiejkolwiek innej specjalnej strefy ekonomicznej niż Specjalna Strefa Ekonomiczna. Spółka prowadzi działalność w jednej lokalizacji i obie inwestycje (tj. ta zrealizowana na podstawie Zezwolenia I oraz ta realizowana na podstawie Zezwolenia II), umiejscowione zostały na tych samych nieruchomościach, objętych terenem tej samej SSE.

Zakres rodzajów działalności prowadzonych na terenie SSE określony w Zezwoleniu I obejmuje także zakres rodzajów działalności prowadzonych na terenie SSE określony w Zezwoleniu II, a projekt inwestycyjny zrealizowany przez Spółkę na podstawie Zezwolenia II miał na celu rozwój działalności prowadzonej przez Spółkę już na podstawie Zezwolenia I.

Zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 34 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, Spółka jest uprawniona do korzystania ze zwolnienia od podatku dochodowego od osób prawnych w stosunku do dochodów uzyskanych z działalności gospodarczej prowadzonej na terenie SSE w zakresie objętym Zezwoleniem I i Zezwoleniem II, przy czym wielkość pomocy publicznej udzielanej w formie Zezwolenia I i Zezwolenia II nie może przekroczyć wielkości pomocy publicznej dla przedsiębiorcy, dopuszczalnej dla obszarów kwalifikujących się do uzyskania pomocy w największej wysokości, zgodnie z odrębnymi przepisami.

W związku z powyższym, Spółka jest zobowiązana do sporządzania kalkulacji podstawy opodatkowania podatkiem dochodowym od osób prawnych, uwzględniającej dochód/stratę na obu rodzajach działalności, tj. działalności objętej zwolnieniami na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 34 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz działalności, z której wynik podatkowy podlega opodatkowaniu.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.
  1. Czy prowadzenie na terenie SSE działalności zwolnionej na gruncie przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 34 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych w oparciu o dwa zezwolenia (Zezwolenie I oraz Zezwolenie II) powoduje powstanie po stronie Spółki obowiązku prowadzenia ewidencji rachunkowej zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych pozwalającej ustalić dochód odrębnie dla działalności opodatkowanej i odrębnie dla działalności zwolnionej obejmującej działalność prowadzoną na podstawie Zezwolenia I i Zezwolenia II?
  2. Czy prawidłowe jest stanowisko Spółki, zgodnie z którym Spółka powinna dokonywać dyskontowania całej uzyskanej pomocy publicznej (tj. faktycznie otrzymanego zwolnienia z podatku dochodowego od osób prawnych na podstawie dwóch zezwoleń, tj. Zezwolenia I oraz Zezwolenia II łącznie) najpierw na dzień uzyskania Zezwolenia I, a po wyczerpaniu przysługującego w ramach Zezwolenia I limitu pomocy publicznej, na dzień wydania Zezwolenia II?

Stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 1.

W ocenie Spółki, prowadzenie przez nią na terenie SSE działalności zwolnionej na gruncie podatku dochodowego od osób prawnych na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 34 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych w oparciu o dwa zezwolenia (Zezwolenie I oraz Zezwolenie II) na prowadzenie działalności gospodarczej na terenie SSE powoduje powstanie po stronie Spółki obowiązku prowadzenia ewidencji rachunkowej zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych pozwalającej określić odrębnie dochód z działalności opodatkowanej i odrębnie dochód z działalności zwolnionej obejmującej działalność prowadzoną na podstawie Zezwolenia I i Zezwolenia II.

Zdaniem Spółki, wśród przepisów regulujących zasady korzystania ze zwolnienia podatkowego z tytułu prowadzenia działalności na terenie specjalnych stref ekonomicznych brak jest przepisów, które nakładałyby obowiązek prowadzenia księgowości podatkowej w inny sposób. W szczególności brak jest takich przepisów w ustawie o SSE, w rozporządzeniu w sprawie pomocy (rozporządzenie to ma zastosowanie w odniesieniu do obydwu podsiadanych przez Spółkę zezwoleń), a także brak jest takich przepisów w ustawie o podatku dochodowym od osób prawnych. Co więcej, wśród regulacji dotyczących podmiotów działających na terenie specjalnych stref ekonomicznych, brak jest także regulacji nakazujących ustalenie wyniku finansowego w inny niż wskazany sposób, jeżeli obydwa projekty są zlokalizowane na terenie jednej specjalnej strefy ekonomicznej, a działalność z nimi związana będzie wykonywana przez tego samego podatnika podatku dochodowego od osób prawnych.

Zgodnie z art. 12 ustawy o SSE, dochody uzyskane z działalności gospodarczej prowadzonej przez osobę prawną na terenie strefy w ramach zezwolenia są zwolnione z podatku dochodowego na zasadach określonych w ustawie o podatku dochodowym od osób prawnych. Natomiast zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 34 i ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, z przedmiotowego zwolnienia korzystają dochody z działalności gospodarczej prowadzonej w zakresie określonym w zezwoleniu, o którym mowa w art. 16 ust. 1 ustawy o SSE, przy czym zwolnienie to dotyczy wyłącznie dochodów uzyskanych z działalności gospodarczej prowadzonej na terenie strefy.

Zgodnie z § 5 ust. 5 Rozporządzenia w sprawie pomocy, zwolnienia od podatku dochodowego przysługują wyłącznie z tytułu działalności prowadzonej na terenie strefy. W przypadku prowadzenia przez przedsiębiorcę działalności gospodarczej również poza obszarem strefy, działalność prowadzona na terenie strefy musi być wydzielona organizacyjnie, a wielkość zwolnienia określa się w oparciu o dane jednostki organizacyjnej prowadzącej działalność wyłącznie na terenie strefy.

W związku z powyższym, należy przyjąć, że Rozporządzenie w sprawie pomocy nakazuje wyodrębnianie uzyskiwanego dochodu tylko w odniesieniu do działalności prowadzonej na terenie specjalnej strefy ekonomicznej oraz poza strefą. W szczególności oznacza to, iż w przypadku prowadzenia przez przedsiębiorcę działalności gospodarczej również poza obszarem strefy, cała działalność na terenie strefy musi być wydzielona organizacyjnie (względem tej prowadzonej poza obszarem strefy), a wysokość dochodu podlegającego zwolnieniu określa się w oparciu o dane jednostki organizacyjnej prowadzącej działalność wyłącznie na terenie strefy.

Zgodnie ze wskazanym powyżej przepisem Rozporządzenia w sprawie pomocy, obowiązek ustalania odrębnego wyniku odnosi się wyłącznie do sytuacji, kiedy ten sam podatnik prowadzi jednocześnie działalność na terenie strefy i poza nią, i obejmuje ustalenie dochodu odrębnie dla działalności opodatkowanej i zwolnionej.

W konsekwencji, zdaniem Spółki, w przypadku prowadzenia działalności na terenie jednej SSE, w zakresie działalności prowadzonej na terenie SSE Spółka będzie zobowiązana do prowadzenia jednej ewidencji spełniającej wymogi art. 9 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, jednak w sposób zapewniający m.in. określenie kwoty dochodu zwolnionego z podatku dochodowego od osób prawnych oraz podlegającego opodatkowaniu niezależnie od liczby posiadanych zezwoleń na prowadzenie działalności na terenie SSE. Taki sposób postępowania odpowiada bowiem treści § 5 ust. 5 Rozporządzenia w sprawie pomocy. W przepisach regulujących zasady kalkulacji wyniku podatkowego przedsiębiorcy strefowego brak jest natomiast wymogu dodatkowego podziału dochodów z działalności prowadzonej na terenie strefy dla projektów strefowych związanych z dwoma odrębnymi zezwoleniami realizowanymi na terenie jednej strefy.

Jednocześnie, Spółka pragnie wskazać, iż stanowisko przedstawione przez Spółkę spójne jest z praktyką organów podatkowych i znajduje potwierdzenie w interpretacjach indywidualnych organów podatkowych m.in. interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z 18 marca 2015 r. nr ILPB3/423-674/14-2/KS, w której organ stwierdził, iż: „żaden przepis prawa nie obliguje Spółki do prowadzenia odrębnej ewidencji rachunkowej dla każdego poszczególnego zezwolenia, w związku z czym Spółka może prowadzić jedną ewidencję rachunkową dla celów obliczenia dochodu (straty) z tytułu działalności gospodarczej prowadzonej na terenie strefy dla wszystkich posiadanych zezwoleń oraz odrębną ewidencję dla działalności podlegającej opodatkowaniu. Niezależnie zatem od liczby posiadanych zezwoleń na prowadzenie działalności na terenie strefy w celu ustalenia przychodu (dochodu) na działalności zwolnionej, Spółka jest zobowiązana do prowadzenia jednej ewidencji spełniającej wymogi art. 9 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych bez konieczności ustalania odrębnego wyniku zwolnionego dla poszczególnych zezwoleń”.

Powyższe stanowisko zostało potwierdzone w licznych interpretacjach, m.in. w interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z 23 marca 2015 r. nr IBPBI/2/423-1522/14/AP; interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z 28 października 2014 r. nr ILPB3/423-363/14-2/KS; interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z 23 września 2014 r. nr ILPB3/423-295/14-2/KS; interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy z 21 sierpnia 2014 r. nr ITPB3/423-228a/14/PST; interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi z 15 listopada 2013 r. nr IPTPB3/423-382/13-2/Ki.

Jednocześnie, Spółka pragnie wskazać, że zgodnie ze stanowiskiem prezentowanym przez sądy administracyjne, w przypadku prowadzenia działalności gospodarczej na terenie różnych specjalnych stref ekonomicznych przedsiębiorca powinien oceniać dopuszczalny limit korzystania z pomoc publicznej odrębnie w odniesieniu do każdej strefy z osobna (tak np. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach w wyroku I SA/Gl 381/16 z 6 października 2015 r., czy też Wojewódzki Sąd Administracyjnych w Poznaniu w wyroku I SA/Po 1235/14 z 26 czerwca 2015 r.). Jak wskazują sądy administracyjne w przywołanych wyrokach, zwolnieniem z opodatkowania objęte są tylko te dochody uzyskane w specjalnej strefie ekonomicznej, które wynikają z zezwolenia (art. 17 ust. 1 pkt 34 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych), przy czym zezwolenie na prowadzenie działalności gospodarczej ma dotyczyć „danej strefy”. Natomiast sprzeczne z literalnym/językowym brzmieniem art. 17 ust. 1 pkt 34 byłoby wykorzystywanie zwolnienia przysługującego z tytułu prowadzenia działalności na terenie danej specjalnej strefy ekonomicznej z dochodami osiąganymi z działalności prowadzonej na terenie innych specjalnych stref ekonomicznych. Tym samym, a contrario w oparciu o stanowisko prezentowane przez sądy administracyjne, należy stwierdzić, że w przypadku prowadzenia działalności gospodarczej na terenie tylko jednej specjalnej strefy ekonomicznej dopuszczalny limit korzystania z pomocy publicznej należy liczyć łącznie dla wszystkich zezwoleń wydanych na prowadzenie działalności na terenie danej strefy.

Ponadto Spółka chciałaby wskazać, że przeciwko przyjęciu stanowiska, zgodnie z którym dla dochodów uzyskiwanych przez Spółkę z działalności prowadzonej na terenie SSE w oparciu o Zezwolenie I i Zezwolenie II należy prowadzić odrębne ewidencje przemawiają także silne argumenty celowościowe. W szczególności, w przypadku przyjęcia takiego stanowiska właściwe rozliczanie dochodu osiąganego na działalności wykorzystującej jednocześnie składniki majątkowe nabyte w trakcie realizacji kilku projektów inwestycyjnych byłoby zasadniczo niemożliwe i zawsze musiałoby się opierać na szacunkach, gdyż w przypadku prowadzania procesu wykorzystującego składniki majątkowe nabyte w ramach kilku projektów inwestycyjnych zasadniczo nie sposób określić, w jakim stopniu wykorzystanie poszczególnych składników majątkowych przyczynia się do wytworzenia wartości dodanej powstającej w ramach danego procesu.

Spółka chciałaby także wskazać, że zgodnie z przepisami regulującymi zasady ustalania wartości wydatków kwalifikowanych, w oparciu o które ustala się wysokość przysługującego limitu pomocy publicznej, dopuszczalne jest zaliczenie do wartości wydatków kwalifikowanych wydatków na modernizację środków trwałych, w tym środków trwałych nabytych w ramach realizacji wcześniejszego projektu inwestycyjnego. W konsekwencji, w przypadku uznania, że dochód z tytułu działalności prowadzonej na terenie jednej specjalnej strefy ekonomicznej powinien być rozliczany oddzielnie dla każdego zezwolenia, należałoby uznać, że dochód wypracowywany przy wykorzystaniu środka trwałego nabytego w ramach jednego projektu inwestycyjnego i zmodernizowanego w ramach innego należałoby w jakiś sposób dzielić, co byłoby w oczywisty sposób niemożliwe (w niektórych przypadkach modernizacja może prowadzić na przykład jedynie do ograniczenia kosztów – np. zmniejszyć energochłonność danego urządzenia). W konsekwencji, zgodnie z powszechnie akceptowaną dyrektywą wykładni prawa nakazującą odrzucać wykładnię, której wynikiem jest niedająca się zastosować norma prawna, należy uznać, że dochód z tytułu działalności prowadzonej na terenie jednej specjalnej strefy ekonomicznej należy rozliczać łącznie, niezależnie od ilości zezwoleń, jakie zostały wydane na prowadzenie działalności na terenie danej strefy.

W konsekwencji, ze względu na fakt, że Spółka prowadzi działalność wyłącznie na terenie jednej specjalnej strefy ekonomicznej (SSE), dopuszczalny limit korzystania z pomocy publicznej przysługujący Spółce na podstawie posiadanych zezwoleń (tj. Zezwolenia I i Zezwolenia II) należy liczyć łącznie.

Biorąc pod uwagę powyższe, zdaniem Spółki, dla celów korzystania z dwóch zezwoleń strefowych, tj. Zezwolenia I oraz Zezwolenia II, Spółka nie będzie obowiązana do prowadzenia odrębnej ewidencji księgowej i ustalania odrębnego wyniku podatkowego dla każdego z nich.

W związku z powyższym, zdaniem Spółki, dla celów korzystania z dwóch zezwoleń, tj. Zezwolenia I oraz Zezwolenia II, dodatkowa ewidencja Spółki powinna jedynie zapewniać wyodrębnienie środków trwałych oraz utworzonych miejsc pracy związanych z nowym projektem. Operacja ta umożliwi rozliczenie obydwu projektów pod kątem wypełnienia warunków określonych w ww. zezwoleniach oraz ustalenie kosztów inwestycji poniesionych w związku z realizacją tych projektów dla celów kalkulacji przysługującego Spółce limitu pomocy publicznej.

Konkludując, Spółka uważa, że biorąc pod uwagę zaprezentowany stan faktyczny/zdarzenie przyszłe, jest ona zobowiązana do prowadzenia ewidencji spełniającej wymogi z art. 9 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, czyli w sposób pozwalający m.in. na określenie kwoty dochodu (wyniku podatkowego) zwolnionego z podatku dochodowego od osób prawnych (osiąganego na terenie tej samej Strefy) oraz podlegającego opodatkowaniu, niezależnie od liczby posiadanych zezwoleń strefowych na prowadzenie działalności na terenie SSE. Brak jest natomiast wymogu dodatkowego podziału dochodów z działalności prowadzonej na terenie SSE dla projektów strefowych związanych z odrębnymi zezwoleniami, tj. Zezwoleniem I oraz Zezwoleniem II. Uznanie, że Spółka jest zobowiązana do prowadzenia zawierające podział dochodów na dochody realizowane na działalności prowadzonej wyłącznie na podstawie Zezwolenia I i dochody realizowane wyłącznie na podstawie Zezwolenia II stanowiłoby wprowadzenie dodatkowego, niewynikającego z przepisów prawnych warunku korzystania ze zwolnienia z podatku dochodowego od osób prawnych wynikającego z art. 17 ust. 1 pkt 34 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz Rozporządzenia ws. pomocy i w konsekwencji bezpodstawne ograniczenie zastosowania tego zwolnienia.

Mając na uwadze powyższe, Spółka wnioskuje o potwierdzenie prawidłowości zaprezentowanego stanowiska.

Stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 2.

Zdaniem Spółki, powinna ona dokonywać dyskontowania całej uzyskanej pomocy publicznej (tj. faktycznie otrzymanego zwolnienia z podatku dochodowego od osób prawnych na podstawie dwóch zezwoleń, tj. Zezwolenia I oraz Zezwolenia II, łącznie) najpierw na dzień uzyskania Zezwolenia I, a po wyczerpaniu przysługującego w ramach Zezwolenia I limitu pomocy publicznej, na dzień wydania Zezwolenia II.

Pomocą publiczną z tytułu prowadzenia działalności na terenie specjalnej strefy ekonomicznej jest zwolnienie z opodatkowania dochodów uzyskanych na terenie strefy z działalności gospodarczej określonej w otrzymanym zezwoleniu strefowym. Rozporządzenie Rady Ministrów z 11 sierpnia 2004 r. w sprawie szczegółowego sposobu obliczania wartości pomocy publicznej udzielanej w różnych formach (Dz. U. z 2004 r. Nr 194, poz. 1983 ze zm.) w § 4 pkt 2 lit. a stanowi, że dla ulgi podatkowej polegającej na obniżeniu wysokości podatku, a w szczególności zwolnieniu z podatku, pomoc publiczną stanowi różnica między kwotą podatku należnego bez uwzględniania ulgi a kwotą podatku po jej uwzględnieniu.

Zgodnie z art. 2 pkt 11 lit. b ustawy z dnia 30 kwietnia 2004 r. o postępowaniu w sprawach dotyczących pomocy publicznej (t. j. Dz. U. z 2007 r. Nr 59, poz. 404 ze zm.), pod pojęciem dnia udzielenia pomocy publicznej rozumie się dzień, w którym zgodnie z odrębnymi przepisami upływa termin złożenia zeznania rocznego – w przypadku udzielenia pomocy w formie ulgi w podatku dochodowym od osób prawnych. W konsekwencji, dniem uzyskania pomocy publicznej, tj. dniem faktycznego skorzystania ze zwolnienia z podatku dochodowego od osób prawnych, jest w przypadku Spółki dzień 31 marca danego roku (rok podatkowy Spółki jest tożsamy z rokiem kalendarzowym).

W celu określenia limitu dostępnej pomocy publicznej oraz pomocy publicznej faktycznie wykorzystanej, Spółka obowiązana jest do stosowania mechanizmu określonego wzorem zdefiniowanym w § 7 ust. 6 Rozporządzenia w sprawie pomocy, przy czym, zgodnie z § 7 ust. 1 ww. rozporządzenia, koszty inwestycji oraz wielkość pomocy są dyskontowane na dzień uzyskania zezwolenia.

Mając na uwadze, że Spółka posiada Zezwolenie I oraz że w związku z realizacją kolejnego projektu inwestycyjnego uzyskała Zezwolenie II, a także z uwagi na ww. mechanizm kalkulacji dostępnej i uzyskanej pomocy publicznej oraz czynnik dyskonta, Spółka uznaje, że do dnia wykorzystania pomocy publicznej przysługującej w ramach Zezwolenia I, całą pomoc publiczną uzyskiwaną na dzień 31 marca kolejnych lat podatkowych, Spółka powinna dyskontować wyłącznie na dzień uzyskania Zezwolenia I, jako pomoc publiczną odpowiednio uznając niezapłacony podatek od sumy dochodów strefowych.

W roku podatkowym, w którym suma otrzymanej pomocy publicznej zdyskontowanej na dzień uzyskania Zezwolenia I przekroczy koszty kwalifikowane zdyskontowane na dzień uzyskania Zezwolenia I, Spółka powinna rozpocząć rozliczanie pomocy publicznej w ramach Zezwolenia II. Spółka powinna wówczas dyskontować całą pomoc publiczną uzyskaną na dzień 31 marca danego roku na dzień uzyskania Zezwolenia II.

Przywołana metodologia pozwoli Spółce na precyzyjne obliczenie wartości dostępnej oraz faktycznie wykorzystanej pomocy publicznej. Wyeliminuje także ryzyko skorzystania ze zwolnienia z podatku dochodowego od osób prawnych w kwocie nienależnej, tj. przekraczającej wartość dostępnej pomocy publicznej.

Podkreślić należy, że chronologiczne korzystanie z Zezwolenia I oraz Zezwolenia II jest tym bardziej zasadne, iż w takiej właśnie kolejności Spółka je otrzymała i w takiej też kolejności realizowała projekty inwestycyjne, które stanowią podstawę do ich wydania.

Ponadto, zgodnie z odpowiednimi regulacjami, Spółka obecnie dyskontuje pomoc publiczną na dzień uzyskania Zezwolenia I. Po wykorzystaniu całego limitu przysługującego w ramach Zezwolenia I i rozpoczęciu korzystania z pomocy publicznej na podstawie Zezwolenia II pomoc publiczna będzie dyskontowana na dzień uzyskania Zezwolenia II zgodnie z właściwymi przepisami.

Spółka zaznacza, iż wraz z momentem, kiedy pomoc publiczna dyskontowana na dzień uzyskania Zezwolenia II przekroczy limit dostępnej pomocy publicznej obliczony na podstawie kosztów kwalifikowanych drugiej inwestycji (objętej Zezwoleniem II) zdyskontowanych na dzień uzyskania Zezwolenia II, będzie zobowiązana opodatkować wszystkie dochody uzyskiwane w związku z prowadzoną działalnością na terenie SSE, na zasadach ogólnych.

Zdaniem Spółki, powyższe stanowisko zgodne jest z przepisami prawa dotyczącymi obliczania pomocy publicznej należnej podmiotom prowadzącym działalność na terenie SSE. Mechanizm obliczania dostępnej i wykorzystanej pomocy publicznej w czytelny i oczywisty sposób pozwoli z kolei określić zarówno Spółce, jak i organom podatkowym, zezwolenie strefowe, w oparciu o które Spółka korzysta ze zwolnienia od opodatkowania podatkiem dochodowym od osób prawnych oraz czy i kiedy zostanie przekroczony próg wartości pomocy publicznej, do wykorzystania której Spółka jest uprawniona.

Powyższe stanowisko znajduje swoje odzwierciedlenie w stanowisku prezentowanym przez organy podatkowe, czego przykładem jest m.in. interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z 18 marca 2015 r. nr ILPB3/423-674/14-3/KS, w której organ podatkowy uznał, że: „w celu wyliczenia dochodu podlegającego zwolnieniu na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 34 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, Spółka powinna dokonywać dyskontowania całej otrzymywanej pomocy publicznej w pierwszej kolejności na dzień wydania najstarszego zezwolenia, a następnie (tj. w przypadku wykorzystania dostępnej pomocy publicznej wynikającego z zezwolenia I) na dzień wydania kolejnych zezwoleń w kolejności chronologicznej”.

Prawidłowość analogicznego do zaprezentowanego przez Spółkę stanowiska potwierdzali także m.in. Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach w interpretacji indywidualnej z 23 marca 2015 r. nr IBPBI/4510-235/15/AP; Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu w interpretacjach indywidualnych z 28 października 2014 r. nr ILPB3/423-363/14-2/KS oraz 23 września 2014 r. nr ILPB3/423-295/14-3/KS; a także Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy w interpretacji indywidualnej z 21 sierpnia 2014 r. nr ITPB3/423-228b/14/PST.

Spółka chciałaby także wskazać, że zgodnie ze stanowiskiem prezentowanym przez sądy administracyjne, nie jest możliwe dyskontowanie pomocy publicznej wynikającej łącznie ze wszystkich posiadanych zezwoleń na prowadzenie działalności gospodarczej na terenie różnych specjalnych stref ekonomicznych i chronologiczne wykorzystywanie limitów wynikających z poszczególnych zezwoleń w odniesieniu do sumy dochodów uzyskanych z działalności prowadzonej na terenie wszystkich SSE (tak np. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach w wyroku I SA/Gl 381/16 z 6 października 2015 r., czy też Wojewódzki Sąd Administracyjnych w Poznaniu w wyroku I SA/Po 1235/14 z 26 czerwca 2015 r.). Jak wskazują sądy administracyjne w przywołanych wyrokach, sprzeczne z literalnym/językowym brzmieniem art. 17 ust. 1 pkt 34 byłoby wykorzystywanie zwolnienia przysługującego z tytułu prowadzenia działalności na terenie danej specjalnej strefy ekonomicznej z dochodami osiąganymi z działalności prowadzonej na terenie innych specjalnych stref ekonomicznych. Tym samym, a contrario w oparciu o stanowisko prezentowane przez sądy administracyjne, należy uznać, że w przypadku prowadzenia działalności gospodarczej na terenie tylko jednej specjalnej strefy ekonomicznej możliwe jest dyskontowanie pomocy publicznej wynikającej łącznie ze wszystkich posiadanych zezwoleń na prowadzenie działalności gospodarczej na terenie tej strefy i chronologiczne wykorzystywanie limitów wynikających z poszczególnych zezwoleń w odniesieniu do sumy dochodów uzyskanych z działalności prowadzonej na terenie tej strefy.

W przypadku kwestii określenia sposobu wykorzystania przysługującego Spółce limitu pomocy publicznej, podobnie jak w przypadku kwestii zaadresowanej w pytaniu pierwszym niniejszego wniosku, przyjęcie odmiennego od Spółki stanowiska mogłoby doprowadzić do takiego rezultatu wykładni, który byłby sprzeczny z założeniem o racjonalności ustawodawcy lub naruszałby jedną z powszechnie przyjmowanych reguł kolizyjnych wykładni prawa, zgodnie z którą należy odrzucić taki rezultat wykładni prawa, wynikiem którego jest norma niedająca się zastosować. A w przypadku uznania, że wykorzystanie limitu pomocy publicznej przysługującego z tytułu realizacji kilku inwestycji na terenie jednej specjalnej strefy ekonomicznej powinno być rozliczane oddzielnie dla każdego zezwolenia, taka sytuacja miałaby właśnie miejsce. Bowiem, przykładowo, oddzielne ewidencjonowanie dochodów uzyskiwanych z działalności prowadzonej na podstawie dwóch zezwoleń nie jest możliwe, jeżeli w ramach projektu inwestycyjnego realizowanego na podstawie jednego zezwolenia zostały nabyte składniki majątkowe, które w ramach projektu inwestycyjnego realizowanego na podstawie drugiego zezwolenia zostały zmodernizowane (zwłaszcza jeżeli obydwa zezwolenia zostały wydane na prowadzenie tego samego rodzaju działalności).

W konsekwencji, ze względu na fakt, że Spółka prowadzi działalność na terenie tylko jednej specjalnej strefy ekonomicznej (SSE), Spółka jest uprawniona do dyskontowania pomocy publicznej wynikającej łącznie ze wszystkich posiadanych zezwoleń na prowadzenie działalności gospodarczej na terenie SSE (tj. Zezwolenia I i Zezwolenia II) i chronologiczne wykorzystywanie limitów wynikających z tych zezwoleń.

Mając na uwadze powyższe, Spółka wnioskuje o potwierdzenie prawidłowości przedstawionej przez nią metodologii.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Na wstępie należy zaznaczyć, że niniejszą interpretację oparto na przepisach prawa podatkowego obowiązujących w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym we wniosku stanie faktycznym oraz w dacie wydania pierwotnej interpretacji, bowiem niniejsza interpretacja stanowi ponowne rozstrzygnięcie tej samej sprawy w wyniku orzeczenia Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu z 05 kwietnia 2017 r. sygn. akt I SA/Po 1303/16.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Jednocześnie należy wskazać, że powołane w treści wniosku orzeczenia nie mogą wpłynąć na ocenę prawidłowości przedmiotowej kwestii. Nie negując tych orzeczeń, jako cennego źródła w zakresie wskazywania kierunków wykładni norm prawa podatkowego należy stwierdzić, że zdaniem organu podatkowego, tezy badanych rozstrzygnięć nie mają zastosowania w przedmiotowym postępowaniu.

Natomiast w odniesieniu do powołanych przez Spółkę interpretacji indywidualnych, stwierdzić należy, że są one rozstrzygnięciami wydanymi w konkretnych sprawach, osadzonych w określonym stanie faktycznym i tylko do nich się odnoszących, w związku z tym nie mają mocy powszechnie obowiązującego prawa.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

  1. z zastosowaniem art. 119a;
  2. w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Interpretacja dotyczy:

  • zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia,
  • zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania pierwotnej interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2017 r., poz. 1369, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.