0114-KDIP3-3.4011.398.2017.2.IM | Interpretacja indywidualna

Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej,
Czy pracownik z tytułu zakupienia dla niego polisy ubezpieczeniowej w opisanym wyżej zakresie na czas trwania podróży służbowej uzyskuje przychód opodatkowany podatkiem dochodowym od osób fizycznych i w związku z tym czy na Wnioskodawcy ciążą obowiązki płatnika, o którym mowa w art. 31 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych tj. do obliczenia, poboru i odprowadzenia zaliczek na podatek dochodowy?

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r., poz. 201, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 30 sierpnia 2017 r. (data wpływu 20 września 2017 r.) uzupełnione pismem z dnia 20 października 2017 r. (data nadania nadania 20 października 2017 r., data wpływu 25 października 2017 r.) na wezwanie Nr 0114-KDIP3-3.4011.398.2017.1.IM z dnia 9 października 2017 r. (data wysłania 10 października 2017 r., data doręczenia 13 października 2017 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych z tytułu poniesienia przez Spółkę jako pracodawcę wydatków na zakup polisy ubezpieczeniowej pracowników odbywających zagraniczną podróż służbową jest:

  • prawidłowe– w części dotyczącej kosztów leczenia za granicą oraz transportu zwłok do kraju w razie zgonu pracownika za granicą;
  • nieprawidłowe – w pozostałym zakresie.

UZASADNIENIE

W dniu 20 września 2017 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych z tytułu poniesienia przez Spółkę jako pracodawcę wydatków na zakup polisy ubezpieczeniowej pracowników odbywających zagraniczną podróż służbową.

Z uwagi na braki formalne, pismem z dnia 9 października 2017 r. Nr 0114-KDIP3-3.4011.398.2017.1.IM (data nadania 10 października 2017 r., data doręczenia 13 października 2017 r.), wezwano Wnioskodawcę do uzupełnienia braków formalnych wniosku poprzez doprecyzowanie stanu faktycznego.

Pismem z dnia 20 października 2017 r. (data nadania 20 października 2017 r., data wpływu 25 października 2017 r.) Wnioskodawca uzupełnił wniosek w terminie.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Pracownicy Wnioskodawcy odbywają częste podróże służbowe za granicę. Wnioskodawca co roku wykupuje dla swoich pracowników podróżujących służbowo ubezpieczenie. Na dzień zawierania ubezpieczenia Pracodawca nie zna dokładnie ilości dni i osób, które zostaną objęte ubezpieczeniem w danym roku polisowym. Dlatego też, zawierając ubezpieczenie, Wnioskodawca deklaruje szacunkową ilość „osobodni” (prawdopodobna, przybliżona ilość dni w ciągu roku, w których pracownicy będą przebywać w podróży służbowej), na które wykupuje polisę. Po ukończonym okresie ubezpieczenia dokonuje się rozliczenia faktycznie wykorzystanej liczby „osobodni” i następuje wówczas dopłata (jeśli w okresie ubezpieczeniowym pracownicy pozostaną w podróży służbowej dłużej, niż przewidziano podając szacunkową ilość „osobodni”).

Ubezpieczenie obejmuje koszty leczenia za granicą (6,30 zł/dzień), ubezpieczenie od następstw nieszczęśliwych wypadków (7,00 zł/dzień) oraz ubezpieczenie bagażu. Polisy te stanowią zabezpieczenie przed ewentualnymi wydatkami związanymi ze zwrotem na rzecz pracownika kosztów leczenia, które byłyby z pewnością wyższe niż koszt wykupu polisy. Bagaż jest natomiast ubezpieczony od utraty (na kwotę 3000,00 zł) oraz opóźnienia (na kwotę 2000,00 zł). Warunki związane z opóźnieniem są następujące:

„Przedmiotem ubezpieczenia są koszty poniesione przez Ubezpieczonego poza granicami Rzeczypospolitej Polskiej oraz które w związku z opóźnieniem dostarczenia bagażu o co najmniej 4 godziny - na zakup niezbędnych w podróży przedmiotów użytku, które mają zastąpić przedmioty znajdujące się w bagażu powierzonym zawodowemu przewoźnikowi do przewozu odpowiedniego dokumentu przewozowego.

W przypadku szkody Ubezpieczony obowiązany jest dostarczyć Ubezpieczycielowi wystawione przez przewoźnika dokumenty potwierdzające wystąpienie i okres trwania opóźnienia dostarczenia bagażu.

Zwrot kosztów poniesionych przez Ubezpieczającego w związku z opóźnieniem dostarczenia bagażu następuje wyłącznie na podstawie oryginałów dowodów zakupu określonych powyżej przedmiotów”.

Wyżej wskazane ubezpieczenie jest zabezpieczeniem pokrycia kosztów związanych z utratą sprzętu należącego do pracodawcy, zwrotu kosztów utraty prywatnych przedmiotów pracownika oraz kosztów związanych z zakupem niezbędnych w podróży przedmiotów użytku, związanych z opóźnieniem bagażu.

Wykup polisy nie powoduje po stronie pracownika powstania żadnego przysporzenia majątkowego.

W uzupełnieniu z dnia 20 października 2017 r. Wnioskodawca wyjaśnił, że:

  1. Wnioskodawca zobligowany jest wprost do poniesienia wydatków bądź refundacji wydatków związanych z kosztami leczenia za granicą na podstawie § 19 ust. 1 rozporządzenia Ministra Pracy i Polityki Społecznej z dnia 29 stycznia 2013 r. w sprawie należności przysługujących pracownikowi zatrudnionemu w państwowej lub samorządowej jednostce sfery budżetowej z tytułu podróży służbowej, dalej zwane „rozporządzeniem”. Zgodnie z powołanym przepisem, w przypadku choroby powstałej podczas podróży zagranicznej pracownikowi przysługuje zwrot udokumentowanych, niezbędnych kosztów leczenia za granicą.

Jeżeli chodzi o drugie zdarzenie - nieszczęśliwe wypadki pracowników, których następstwem jest śmierć wskazać należy, że pracodawca jest zobowiązany wprost na podstawie § 19 ust. 4 rozporządzenia do pokrycia kosztów transportu zwłok do kraju.

W ocenie Wnioskodawcy, nie ma przepisu wprost obligującego pracodawcę do poniesienia wydatków związanych z innymi następstwami nieszczęśliwych wypadków. Istnieje jednak subsydiarna odpowiedzialność pracodawcy za skutki tego typu zdarzeń. Pracownik, który uległ wypadkowi przy pracy (a więc także podczas podróży służbowej) co do zasady jest uprawniony do świadczeń z ubezpieczenia społecznego, przewidzianych w ustawie z dnia 30 października 2002 r. o ubezpieczeniu społecznym z tytułu wypadków przy pracy (dalej zwana jako „ustawa wypadkowa”). Cywilnoprawna odpowiedzialność pracodawcy z tytułu szkody wyrządzonej pracownikowi wypadkiem przy pracy ma charakter odszkodowawczy. Jest to odpowiedzialność uzupełniająca w stosunku do świadczeń wypłaconych w oparciu o przepisy ustawy wypadkowej i pełni przede wszystkim rolę kompensacyjną (wyrównawczą).

Oznacza to, że pracownik może dochodzić odszkodowania na podstawie przepisów kodeksu cywilnego dopiero po rozpoznaniu prawa do świadczeń z ubezpieczenia społecznego i tylko o tyle, o ile doznał on w wyniku pracy szkody, która nic została w całości wyrównana świadczeniami wypadku przy szkody, która nic została w całości wyrównana świadczeniami wypadkowymi. Tak przyjął Sąd Najwyższy w wyroku z dnia 29 lipca 1998 r., sygn. akt. II UKN 155/98, OSNP 1999, Nr 15, poz. 495. Zasadnicze znaczenie mają tu przede wszystkim przepisy określające odpowiedzialność za czyn niedozwolony (art. 415 i nast. k.c.). Podstawowe znaczenie ma przepis art. 444 § 1 i 2 k.c., według którego w razie uszkodzenia ciała lub wywołania rozstroju zdrowia naprawienie szkody obejmuje wszelkie wynikłe z tego powodu koszty.

W sytuacji, gdy skutkiem urazów doznanych w wyniku wypadku przy pracy jest śmierć pracownika, z roszczeniami wobec pracodawcy zmarłego mają prawo wystąpić także osoby jemu bliskie.

Wskazane wyżej przepisy w pełni uzasadniają, dlaczego Pracodawca wykupując ubezpieczenie zabezpiecza się od ewentualnego poniesienia bliżej nieoznaczonych kosztów związanych z następstwami nieszczęśliwych wypadków swoich pracowników.

W zakresie zdarzenia utraty lub opóźnienia bagażu, w ocenie Wnioskodawcy nie ma wprost regulacji nakładających na pracodawcę zwrot wydatków w przypadku jego utraty. Natomiast działanie to ma na celu wprost ochronę mienia pracodawcy. Pracownik w bagażu przewozi mienie pracodawcy (najczęściej laptop, telefon komórkowy). W przypadku utraty bagażu, pracodawca ponosi szkodę w postaci utraty mienia.

Pracodawca nie kieruje się tu zatem chęcią zapewnienia korzyści pracownikowi, a zabezpieczeniem swojego mienia na wypadek jego utraty. Ubezpieczenie opóźnienia bagażu również ma na celu ochronę interesu pracodawcy. Pracownik dostaje wówczas środki na zakup niezbędnych środków do wykonywania dalszych obowiązków służbowych bez narażenia pracodawcy na szkodę z tego tytułu.

  1. Obowiązek zwrotu ww. wydatków nie wynika wprost z wewnętrznych regulacji stanowiących normatywne źródło prawa pracy. Nie istnieje żaden wewnętrzny dokument, przyznający pracownikowi jakiekolwiek roszczenia w tym zakresie.

W wewnętrznych regulacjach Wnioskodawcy, zwanymi „Polityką podróży służbowych” jest tylko zapis informujący, że wszyscy pracownicy odbywający podróż służbową poza granicami kraju, objęci są ubezpieczeniem, na podstawie umowy ubezpieczenia zawartej pomiędzy pracodawcą a właściwym towarzystwem ubezpieczeniowym.

  1. Wyżej wymienione świadczenie obejmują w sposób generalny wszystkich pracowników. Wnioskodawca raz w roku wykupuje ubezpieczenie w wyżej wymienionym zakresie. Nie zna wówczas dokładnej liczby osób, która będzie odbywać podróże służbowe ani długości ich trwania. Deklaruje jedynie szacunkową liczbę osobodni, a na koniec okresu ubezpieczeniowego następuje szczegółowe rozliczenie. Pracownicy, którym zlecono podróż służbową lub ich przełożeni informują o tym fakcie dedykowaną do kontaktów z ubezpieczycielem osobę, a ona zgłasza ubezpieczycielowi dane pracownika, PESEL i czas trwania podróży służbowej.
  2. Zakres zdarzeń objętych ubezpieczeniem jest taki sam dla wszystkich pracowników Wnioskodawcy bez względu na zajmowane stanowisko.
W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy pracownik z tytułu zakupienia dla niego polisy ubezpieczeniowej w opisanym wyżej zakresie na czas trwania podróży służbowej uzyskuje przychód opodatkowany podatkiem dochodowym od osób fizycznych i w związku z tym czy na Wnioskodawcy ciążą obowiązki płatnika, o którym mowa w art. 31 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych tj. do obliczenia, poboru i odprowadzenia zaliczek na podatek dochodowy?

Zdaniem Wnioskodawcy, w opisanym powyżej stanie faktycznym, po stronie pracownika nie powstanie przychód opodatkowany podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Zgodnie z art. 11 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych przychodami (tj. z dnia 7 grudnia 2016 r. Dz. U. z 2016 r. poz. 2032) dalej zwaną „ustawą”, z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. l pkt 6,9 i 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, art. 19, art. 25b i art. 30f, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

Z kolei, przepis art. 12 ust. 1 ustawy wskazuje, że za przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej oraz spółdzielczego stosunku pracy uważa się wszelkiego rodzaju wypłaty pieniężne oraz wartość pieniężną świadczeń w naturze bądź ich ekwiwalenty, bez względu na źródło finansowania tych wypłat i świadczeń, a w szczególności: wynagrodzenia zasadnicze, wynagrodzenia za godziny nadliczbowe, różnego rodzaju dodatki, nagrody, ekwiwalenty za niewykorzystany urlop i wszelkie inne kwoty niezależnie od tego, czy ich wysokość została z góry ustalona, a ponadto świadczenia pieniężne ponoszone za pracownika, jak również wartość innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych.

Bez wątpienia zatem, przychodami ze stosunku pracy są nie tylko pieniądze, które pracownik otrzymuje w związku ze stosunkiem pracy, ale i wartość świadczeń w naturze czy nieodpłatnych świadczeń poniesionych za pracownika.

Aby ustalić zatem czy mamy do czynienia z przychodem w przedmiotowej sprawie, należałoby zdefiniować pojęcie „świadczeń nieodpłatnych” celem ewentualnego zakwalifikowania do nich zakupu polisy ubezpieczeniowej na czas podróży służbowej przez pracodawcę. Przepisy nie definiują przedmiotowego pojęcia, zatem konieczne jest odwołanie się do orzecznictwa. Zgodnie z nim, świadczeniem nieodpłatnym jest każde zdarzenie prawne i zjawisko gospodarcze, których następstwem jest uzyskanie korzyści kosztem innego podmiotu, lub te wszystkie zdarzenia prawne i gospodarcze, których skutkiem jest nieodpłatne, to jest niezwiązane z kosztami lub inną formą ekwiwalentu, przysporzenie majątku danej osobie, mające konkretny wymiar finansowy. Przysporzenie to może polegać na zwiększeniu majątku (aktywów) bądź uniknięciu jego pomniejszenia (zaoszczędzenie wydatków). Nieodpłatne świadczenie wiąże się zatem z powstaniem przysporzenia majątkowego dla jednej strony (strona nie płaci za korzystanie z rzeczy, wykonanie usługi) oraz zmniejszenia aktywów, nie uzyskania przysporzenia przez drugą stronę.

Wskazać należy także na interpretację przedmiotowych przepisów dokonaną przez Trybunał Konstytucyjny z dnia 8 lipca 2014 r., sygn. akt K 7/13 (Dz. U. z 2014 r., poz. 947), w którym ustalił on, jakie kryteria statuują nieodpłatne świadczenie do zakwalifikowania go jako przychodu pracownika z tytułu stosunku pracy.

Tym samym za przychody pracownika, o których mowa w art. 12 ust. 1 i art. 11 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych mogą być uznane świadczenia, które:

  • po pierwsze, zostały spełnione za zgodą pracownika (skorzystał z nich w pełni dobrowolnie),
  • po drugie, zostały spełnione w jego interesie (a nie w interesie pracodawcy) i przyniosły mu korzyść w postaci powiększenia aktywów lub uniknięcia wydatku, który musiałby ponieść,
  • po trzecie, korzyść ta jest wymierna i przypisana indywidualnie pracownikowi (nie jest dostępna w sposób ogólny dla wszystkich podmiotów).

Wykupywane przez Wnioskodawcę ubezpieczenie na rzecz pracownika na czas trwania zagranicznej podróży służbowej daje ochronę w zakresie kosztów leczenia, następstw nieszczęśliwych wypadków i utraty lub opóźnienia bagażu. Wnioskodawca tym samym zabezpiecza się przed ewentualną koniecznością zwrotu z własnych środków kosztów poniesionych przez pracownika za granicą w związku z leczeniem, następstwem nieszczęśliwego wypadku czy utarty lub opóźnienia bagażu. Wskazać należy bowiem, że zgodnie z art. 775 § 1 Kodeksu pracy (ustawa z dnia 26 czerwca 1974 r., Dz. U. z 2016 r., poz. 1666 z późn. zm.) - Pracownikowi wykonującemu na polecenie pracodawcy zadanie służbowe poza miejscowością, w której znajduje się siedziba pracodawcy, lub poza stałym miejscem pracy przysługują należności na pokrycie kosztów związanych z podróżą służbową.

Z kolei na podstawie § 2 rozporządzenia Ministra Pracy i Polityki Społecznej z dnia 29 stycznia 2013 r. w sprawie należności przysługujących pracownikowi zatrudnionemu w państwowej lub samorządowej jednostce sfery budżetowej z tytułu podróży służbowej (Dz. U. z 2013 r., poz. 167), z tytułu podróży krajowej oraz podróży zagranicznej, odbywanej w terminie i miejscu określonym przez pracodawcę, pracownikowi przysługują: diety, zwrot kosztów (przejazdów, pojazdów środkami komunikacji miejscowej, noclegów, i innych niezbędnych udokumentowanych wydatków, określonych lub uznanych przez pracodawcę odpowiednio do uzasadnionych potrzeb.

Z kolei § 19 ust. 1 przedmiotowego rozporządzenia stanowi, że w przypadku choroby powstałej podczas podróży zagranicznej pracownikowi przysługuje zwrot udokumentowanych niezbędnych kosztów leczenia za granicą. Dalej rozporządzenie stanowi, że zwrot tych kosztów następuje ze środków pracodawcy, z wyjątkiem świadczeń gwarantowanych udzielonych zgodnie z przepisami o koordynacji systemów zabezpieczenia społecznego w Unii Europejskiej, o których mowa w art. 5 pkt 32 ustawy z dnia 27 sierpnia 2004 r. o świadczeniach opieki zdrowotnej finansowanych ze środków publicznych (ustawa z dnia 19 października 2016 r. - Dz. U. z 2016 r., poz. 1793) oraz, że zwrotowi koszty zakupu leków, których nabycie za granicą nie było konieczne, koszty zabiegów chirurgii plastycznej i kosmetycznych oraz koszty nabycia protez ortopedycznych, dentystycznych lub okularów. Dodatkowo, w razie zgonu pracownika za granicą, to pracodawca pokrywa koszty transportu zwłok do kraju.

Podsumowując, uznać należy, że wykupienie polisy ubezpieczeniowej dla pracownika odbywającego zagraniczną podróż służbową nie będzie generować po stronie pracowników powstania przychodu, o którym mowa art. 12 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Działania takie, do których Wnioskodawca jest uprawniony na mocy art. 805 Kodeksu cywilnego stanowią wyłącznie jego zabezpieczenie przed ewentualnymi, nieprzewidzianymi wydatkami związanymi ze zwrotem na rzecz pracownika udokumentowanych wydatków na wypadek ziszczenia się określonych w umowie ubezpieczenia okoliczności, do których Wnioskodawca jest zobowiązany zgodnie z przywołanymi wyżej przepisami Rozporządzenia.

W przypadku ubezpieczenia bagażu, chroni natomiast swój sprzęt, którym dysponuje pracownik, a także zabezpiecza się od kosztów związanych z utratą przez pracownika podczas wykonywania obowiązków służbowych bagażu lub kosztów które musiał on ponieść w związku z opóźnieniem bagażu. Pracownik nie otrzymuje świadczenia, ani nie jest możliwe określenie wartości ekonomicznej uzyskanego przez pracowników przysporzenia, gdyż nie zwiększa się majątek osobisty pracownika. Stanowisko takie potwierdza także Interpretacja Indywidualna IBPBII/1/415-666/13/JP z dnia 19 września 2013 r. wydana przez Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach.

Reasumując Pracownik, który odbywa zagraniczną podróż służbową nie uzyskuje żadnych korzyści z tytułu wykupionego przez Wnioskodawcę ubezpieczenia, co oznacza, że z tego tytułu nie powstaje dla niego przychód.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest:
  • prawidłowe– w części dotyczącej kosztów leczenia za granicą transportu zwłok do kraju w razie zgonu pracownika za granicą;
  • nieprawidłowe – w pozostałym zakresie.

W myśl art. 31 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2016 r., poz. 2032, z późn. zm.) osoby fizyczne, osoby prawne oraz jednostki organizacyjne nie posiadające osobowości prawnej, zwane dalej „zakładami pracy”, są obowiązane jako płatnicy obliczać i pobierać w ciągu roku zaliczki na podatek dochodowy od osób, które uzyskują od tych zakładów przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej lub spółdzielczego stosunku pracy, zasiłki pieniężne z ubezpieczenia społecznego wypłacane przez zakłady pracy, a w spółdzielniach pracy - wypłaty z tytułu udziału w nadwyżce bilansowej.

Na podstawie art. 12 ust. 1 ww. ustawy za przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej oraz spółdzielczego stosunku pracy uważa się wszelkiego rodzaju wypłaty pieniężne oraz wartość pieniężną świadczeń w naturze bądź ich ekwiwalenty, bez względu na źródło finansowania tych wypłat i świadczeń, a w szczególności: wynagrodzenia zasadnicze, wynagrodzenia za godziny nadliczbowe, różnego rodzaju dodatki, nagrody, ekwiwalenty za niewykorzystany urlop i wszelkie inne kwoty niezależnie od tego, czy ich wysokość została z góry ustalona, a ponadto świadczenia pieniężne ponoszone za pracownika, jak również wartość innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych.

Wartość pieniężną świadczeń w naturze przysługujących pracownikom na podstawie odrębnych przepisów ustala się według przeciętnych cen stosowanych wobec innych odbiorców - jeżeli przedmiotem świadczenia są rzeczy lub usługi wchodzące w zakres działalności pracodawcy (art. 12 ust. 2 ww. ustawy).

Wartość pieniężną innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych ustala się według zasad określonych w art. 11 ust. 2-2b (art. 12 ust. 3 ww. ustawy).

Stosownie do art. 11 ust. 1 ww. ustawy przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9 i 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, art. 19, art. 25b i art. 30f, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

Zgodnie z art. 11 ust. 2 ww. ustawy wartość pieniężną świadczeń w naturze, z zastrzeżeniem art. 12 ust. 2-2c, określa się na podstawie cen rynkowych stosowanych w obrocie rzeczami lub prawami tego samego rodzaju i gatunku, z uwzględnieniem w szczególności ich stanu i stopnia zużycia oraz czasu i miejsca ich uzyskania.

Jak stanowi natomiast art. 11 ust. 2a ww. ustawy wartość pieniężną innych nieodpłatnych świadczeń ustala się:

  1. jeżeli przedmiotem świadczenia są usługi wchodzące w zakres działalności gospodarczej dokonującego świadczenia - według cen stosowanych wobec innych odbiorców;
  2. jeżeli przedmiotem świadczeń są usługi zakupione - według cen zakupu;
  3. jeżeli przedmiotem świadczeń jest udostępnienie lokalu lub budynku - według równowartości czynszu, jaki przysługiwałby w razie zawarcia umowy najmu tego lokalu lub budynku;
  4. w pozostałych przypadkach - na podstawie cen rynkowych stosowanych przy świadczeniu usług lub udostępnianiu rzeczy lub praw tego samego rodzaju i gatunku, z uwzględnieniem w szczególności ich stanu i stopnia zużycia oraz czasu i miejsca udostępnienia.

Za przychody należy zatem uznać każdą formę przysporzenia majątkowego, zarówno formę pieniężną jak i niepieniężną, w tym nieodpłatne świadczenia otrzymane przez podatnika.

Dla celów podatkowych nieodpłatne świadczenie obejmuje każde działanie lub zaniechanie na rzecz innej osoby oraz wszystkie zjawiska gospodarcze i zdarzenia prawne, których następstwem jest uzyskanie korzyści kosztem innego podmiotu lub te wszystkie zdarzenia prawne i zdarzenia gospodarcze w działalności osób, których skutkiem jest nieodpłatne - to jest niezwiązane z kosztami lub inną formą ekwiwalentu - przysporzenie majątku innej osobie, mające konkretny wymiar finansowy.

Trybunał Konstytucyjny w wyroku z dnia 8 lipca 2014 r. sygn. akt K 7/13 stwierdził, że podstawowym kryterium, które powinno być stosowane przy ustalaniu, czy dane świadczenie nieodpłatne pracodawcy stanowi przychód ze stosunku pracy, jest wystąpienie po stronie pracownika przysporzenia, czy to w postaci nabycia wymiernej korzyści majątkowej, czy to w postaci również wymiernego zaoszczędzenia wydatku.

W konsekwencji uznał, że za przychód pracownika mogą być uznane świadczenia, które:

  • po pierwsze zostały spełnione za zgodą pracownika,
  • po drugie spełnione zostały w jego interesie, a nie w interesie pracodawcy i przyniosły mu korzyści w postaci powiększenia aktywów lub uniknięcia wydatku, który musiałby ponieść,
  • po trzecie, korzyść ta jest wymierna i przypisana indywidualnemu pracownikowi.

Odnosząc powyższe na grunt niniejszej sprawy, istotne dla rozstrzygnięcia jest zatem ustalenie m.in. czy objęcie określonych zdarzeń ubezpieczeniem następuje w interesie pracodawcy.

Jak wskazano we wniosku oraz uzupełnieniu, Wnioskodawca zobligowany jest wprost do poniesienia wydatków bądź refundacji wydatków związanych z kosztami leczenia za granicą na podstawie § 19 ust. 1 rozporządzenia Ministra Pracy i Polityki Społecznej z dnia 29 stycznia 2013 r. w sprawie należności przysługujących pracownikowi zatrudnionemu w państwowej lub samorządowej jednostce sfery budżetowej z tytułu podróży służbowej. W przypadku zdarzeń jakim są nieszczęśliwe wypadki pracowników, których następstwem jest śmierć, pracodawca jest zobowiązany wprost na podstawie § 19 ust. 4 ww. rozporządzenia do pokrycia kosztów transportu zwłok do kraju. W ocenie Wnioskodawcy, nie ma przepisu wprost obligującego pracodawcę do poniesienia wydatków związanych z innymi następstwami nieszczęśliwych wypadków. W zakresie zdarzenia utraty lub opóźnienia bagażu, w ocenie Wnioskodawcy nie ma wprost regulacji nakładających na pracodawcę zwrot wydatków w przypadku jego utraty. Obowiązek zwrotu ww. wydatków nie wynika wprost z wewnętrznych regulacji stanowiących normatywne źródło prawa pracy. Nic istnieje żaden wewnętrzny dokument, przyznający pracownikowi jakiekolwiek roszczenia w tym zakresie. W wewnętrznych regulacjach Wnioskodawcy, zwanymi „Polityką podróży służbowych” jest tylko zapis informujący, że wszyscy pracownicy odbywający podróż służbową poza granicami kraju, objęci są ubezpieczeniem, na podstawie umowy ubezpieczenia zawartej pomiędzy pracodawcą a właściwym towarzystwem ubezpieczeniowym. Wyżej wymienione świadczenie obejmują w sposób generalny wszystkich pracowników. Wnioskodawca raz w roku wykupuje ubezpieczenie w wyżej wymienionym zakresie. Nie zna wówczas dokładnej liczby osób, która będzie odbywać podróże służbowe ani długości ich trwania. Deklaruje jedynie szacunkową liczbę osobodni, a na koniec okresu ubezpieczeniowego następuje szczegółowe rozliczenie. Pracownicy, którym zlecono podróż służbową lub ich przełożeni informują o tym fakcie dedykowaną do kontaktów z ubezpieczycielem osobę, a ona zgłasza ubezpieczycielowi dane pracownika, PESEL i czas trwania podróży służbowej. Zakres zdarzeń objętych ubezpieczeniem jest taki sam dla wszystkich pracowników Wnioskodawcy bez względu na zajmowane stanowisko.

Zgodnie z § 19 ust. 1 rozporządzenia Ministra Pracy i Polityki Społecznej z dnia 29 stycznia 2013 r. w sprawie należności przysługujących pracownikowi zatrudnionemu w państwowej lub samorządowej jednostce sfery budżetowej z tytułu podróży służbowej (Dz. U. z 2013 r. poz. 167) w przypadku choroby powstałej podczas podróży zagranicznej pracownikowi przysługuje zwrot udokumentowanych niezbędnych kosztów leczenia za granicą.

Na podstawie § 19 ust. 2 ww. rozporządzenia zwrot kosztów, o których mowa w ust. 1, następuje ze środków pracodawcy, z wyjątkiem świadczeń gwarantowanych udzielonych zgodnie z przepisami o koordynacji systemów zabezpieczenia społecznego w Unii Europejskiej, o których mowa w art. 5 pkt 32 ustawy z dnia 27 sierpnia 2004 r. o świadczeniach opieki zdrowotnej finansowanych ze środków publicznych (Dz. U. z 2008 r. Nr 164, poz. 1027, z późn. zm.).

Stosownie do § 19 ust. 3 ww. rozporządzenia nie podlegają zwrotowi koszty zakupu leków, których nabycie za granicą nie było konieczne, koszty zabiegów chirurgii plastycznej i kosmetycznych oraz koszty nabycia protez ortopedycznych, dentystycznych lub okularów.

Natomiast stosownie do § 19 ust. 4 ww. rozporządzenia, w razie zgonu pracownika za granicą, pracodawca pokrywa koszty transportu zwłok do kraju.

Biorąc powyższe pod uwagę należy stwierdzić, że Wnioskodawca finansując ubezpieczenie, którego celem jest zabezpieczenie przed ewentualnymi wydatkami związanymi ze zwrotem udokumentowanych niezbędnych kosztów leczenia za granicą oraz pokrywaniem kosztów transportu zwłok do kraju w razie zgonu pracownika za granicą, w istocie zabezpiecza siebie przed ewentualną koniecznością zwrotu z własnych środków kosztów leczenia pracownika poniesionych podczas podróży za granicą, do czego obliguje go – w przypadku pracowników – powołany wyżej § 19 rozporządzenia w sprawie należności przysługujących pracownikowi zatrudnionemu w państwowej lub samorządowej jednostce sfery budżetowej z tytułu podróży służbowej. Poniesienie kosztu ubezpieczenia w tym zakresie jest zatem dokonywane w interesie pracodawcy.

Dlatego też, wartość zapłaconej z tego tytułu składki ubezpieczeniowej przez Wnioskodawcę nie stanowi przychodu pracownika, w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Natomiast, jak wskazano, Wnioskodawca wysyłający pracownika w podróż służbową poza granice kraju nie ma obowiązku ponoszenia wydatków bądź refundacji wydatków w przypadku wystąpienia pozostałych zdarzeń objętych ubezpieczeniem. Przy tym, sytuacja, w której składka opłacana jest przez inną osobę niż ta, w której interesie zawierana jest umowa ubezpieczenia powoduje powstanie przychodu u osoby, na rzecz której zawierana jest umowa, jest ona bowiem odstępstwem od ogólnej zasady pokrywania kosztów ubezpieczenia przez podmiot, którego interesów umowa dotyczy.

Tym samym, nie sposób uznać, że w interesie Wnioskodawcy następuje poniesienie wydatków tytułem ubezpieczenia pracowników obejmującego swoim zakresem koszty innych następstw nieszczęśliwych wypadków, niż te wymienione w § 19 ust. 4 ww. rozporządzenia oraz ubezpieczenia bagażu.

Mając zatem na uwadze powyższe, wydatki poniesione przez Wnioskodawcę tytułem ubezpieczenia w pozostałym zakresie niż dotyczący zdarzeń wskazanych w § 19 ust. 1, 2 i 4 ww. rozporządzenia Ministra Pracy i Polityki Społecznej, mają na celu ochronę interesów pracowników. Nie powodują uszczuplenia ich majątku, do którego musiałoby dojść, gdyby nie sfinansowanie ww. wydatków przez Wnioskodawcę, a więc stanowią dla nich przysporzenie majątkowe mające konkretny wymiar finansowy. Trybunał Konstytucyjny w ww. wyroku z dnia 8 lipca 2014 r. (sygn. akt II FSK 7/13) uznał, że przysporzenie może polegać na zwiększeniu majątku (aktywów) bądź uniknięciu jego pomniejszenia (zaoszczędzenia wydatków).

Ponadto z wniosku wynika, że zakres zdarzeń objętych ubezpieczeniem jest taki sam dla wszystkich pracowników Wnioskodawcy bez względu na zajmowane stanowisko. Wyżej wymienione świadczenie obejmują w sposób generalny wszystkich pracowników. Wnioskodawca raz w roku wykupuje ubezpieczenie w wyżej wymienionym zakresie. Co prawda Wnioskodawca, nie zna wówczas dokładnej liczby osób, która będzie odbywać podróże służbowe ani długości ich trwania i deklaruje jedynie szacunkową liczbę osobodni, jednakże na koniec okresu ubezpieczeniowego następuje szczegółowe rozliczenie. Pracownicy, którym zlecono podróż służbową lub ich przełożeni informują o tym fakcie dedykowaną do kontaktów z ubezpieczycielem osobę, a ona zgłasza ubezpieczycielowi dane pracownika, PESEL i czas trwania podróży służbowej. Zatem z wniosku jednoznacznie wynika, że krąg osób objętych ubezpieczeniem jest zamknięty, ograniczony, gdyż wiadomo, które osoby w danym okresie odbyły podróż służbową i tym samym objęte są ubezpieczeniem. Wnioskodawca zna te osoby z imienia i nazwiska. W rezultacie można więc wskazać każdą osobę, która jest objęta tym ubezpieczeniem, a także okres, w którym korzysta z ochrony ubezpieczeniowej.

W konsekwencji, w tym zakresie Wnioskodawca realizuje na rzecz pracowników nieodpłatne świadczenie w rozumieniu powołanego wyżej art. 11 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a tym samym powstaje również przychód ze stosunku pracy, o którym mowa w art. 12 ust. 1 ww. ustawy.

Reasumując, w związku z ubezpieczeniem pracownika w zagranicznej podróży służbowej, jedynie równowartość składek zapłaconych przez Wnioskodawcę tytułem sfinansowania ubezpieczenia obejmującego niezbędne koszty leczenia pracownika za granicą oraz kosztów transportu zwłok do kraju w razie zgonu pracownika za granicą, do których zwrotu byłby zobligowany Wnioskodawca stosownie do § 19 ww. rozporządzenia w sprawie należności przysługujących pracownikowi zatrudnionemu w państwowej lub samorządowej jednostce sfery budżetowej z tytułu podróży służbowej nie stanowi dla pracownika przychodu w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Natomiast równowartość składek z tytułu wykupu przez Wnioskodawcę dla pracownika ubezpieczenia w pozostałym zakresie, tj. ubezpieczenia od następstw nieszczęśliwych wypadków (innych niż wymienione w § 19 ust. 4 ww. rozporządzenia) oraz ubezpieczenia bagażu, stanowi przychód z tytułu nieodpłatnych świadczeń podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym. Wartość tych składek opłaconych za pracownika, Wnioskodawca ma obowiązek doliczyć do przychodów pracownika oraz obliczyć i pobrać zaliczkę na podatek dochodowy od osób fizycznych, według zasad przewidzianych dla opodatkowania przychodów ze stosunku pracy, zgodnie z przepisami art. 31, 32 i 38 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy jest prawidłowe – w części dotyczącej kosztów leczenia za granicą, transportu zwłok do kraju w razie zgonu pracownika za granicą, natomiast nieprawidłowe - w pozostałym zakresie.

Należy wskazać, ze zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego).

Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego).

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedz traci swą aktualność.

Końcowo, odnosząc się do powołanej interpretacji indywidualnej, wskazać należy, że nie jest ona wiążąca dla tutejszego Organu. Interpretacje organu podatkowego dotyczą tylko konkretnych, indywidualnych spraw, w określonym stanie faktycznym i tylko w tych sprawach rozstrzygnięcia w nich zawarte są wiążące, zatem nie mogą przesądzać o niniejszym rozstrzygnięciu. Natomiast organy podatkowe mimo, że w ocenie indywidualnych spraw podatników posiłkują się wydanymi rozstrzygnięciami sądów i innych organów podatkowych, to nie maja możliwości zastosowania ich wprost, z tego powodu, że nie stanowią materialnego prawa podatkowego.

Ponadto wyjaśnić należy, ze funkcjonowanie w obrocie prawnym interpretacji indywidualnych, w których odmiennie oceniono takie same albo zbliżone stany faktyczne lub zdarzenia przyszłe, jest niewątpliwie niepożądane z punktu widzenia zasady prowadzenia postępowania, w sposób budzący zaufanie do organów, wyrażonej w art. 121 § 1 Ordynacji podatkowej. Niemniej jednak, w praktyce sytuacje takie mogą mieć miejsce, choćby z uwagi na przewidziana przez ustawodawcę możliwość zmiany interpretacji indywidualnej w trybie art. 14e § 1 pkt 1 Ordynacji podatkowej. Zgodnie z tym przepisem, Szef Krajowej Administracji Skarbowej może, z urzędu, zmienić wydaną interpretacje ogólna, indywidualna lub objaśnienie podatkowe jeżeli stwierdzi ich nieprawidłowość, uwzględniając w szczególności orzecznictwo sądów, Trybunału Konstytucyjnego lub Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej. Jak wynika z powołanego unormowania, przesłanka dla rozważenia zmiany interpretacji indywidualnej (tj. w istocie zmiany stanowiska w zakresie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego) jest w szczególności ugruntowanie się linii orzeczniczej sądów, w której prezentowany jest odrębny niż zawarty w tym rozstrzygnięciu pogląd dotyczący interpretacji określonego przepisu lub przepisów prawa podatkowego.

Wskazać również należy na generalna zasadę, że nawet gdyby w odniesieniu do innych podatków lub innych okresów rozliczeniowych, organy podatkowe wydały odmienne rozstrzygnięcia, to nigdy nie może to stanowić podstawy do zadania analogicznego rozstrzygnięcia sprawy podatnika, jeśli stoi temu na przeszkodzie treść przepisów prawa.

W przypadku takiej rozbieżności, na organie podatkowym ciąży obowiązek podjęcia z urzędu prawem przewidzianych środków do skorygowania wadliwych rozstrzygnięć, adresowanych do innych podatników. Organ nie może bowiem powielać ewentualnego błędu popełnionego w innej sprawie (wyrok WSA w Gliwicach z dnia 14 kwietnia 2008 r., sygn. akt I SA/Gl 848/07). Podobnie stwierdził WSA w Łodzi w orzeczeniu z dnia 18 listopada 2008 r. (sygn. akt I SA/Łd 907/08).

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

  1. z zastosowaniem art. 119a;
  2. w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa, w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2017 r., poz. 1369, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.