1462-IPPB2.4514.514.2016.1.MM | Interpretacja indywidualna

Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie,
W zakresie skutków podatkowych dokonania podziału spółki przez wydzielenie

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r. poz. 613 ze zm.) oraz § 7 pkt 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r. poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Rozwoju i Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku z dnia 28 października 2016 r. (data wpływu 31 października 2016 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od czynności cywilnoprawnych w zakresie skutków podatkowych dokonania podziału spółki przez wydzielenie - jest prawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 31 października 2016 r. wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od czynności cywilnoprawnych w zakresie skutków podatkowych dokonania podziału spółki przez wydzielenie.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

D. sp. z o.o. (dalej: „Spółka” lub „Wnioskodawca”) jest spółką kapitałową, której przedmiotem działalności jest m.in. prowadzenie robót budowlanych związanych z wznoszeniem budynków mieszkalnych i niemieszkalnych oraz kupno i sprzedaż nieruchomości na własny rachunek. Wnioskodawca nie zatrudnia pracowników.

Główne aktywa bilansowe Spółki to: grunt, zapasy (mieszkania na sprzedaż), środki trwałe oraz środki pieniężne (z tytułu sprzedaży lokali mieszkalnych, wynajmu powierzchni reklamowych i miejsc parkingowych). Wśród najistotniejszych pasywów Spółki, obok kapitału zakładowego należy wymienić również zobowiązania pożyczkowe oraz zobowiązania handlowe. Spółka posiada również szereg pozabilansowych aktywów, które wykorzystuje w swojej działalności, np.: umowy z kontrahentami, know-how, prestiż wynikający z już zrealizowanego projektu i inne.

Wnioskodawca uzyskuje przychody ze sprzedaży mieszkań (główne źródło) oraz innego wykorzystania nieruchomości (np. wynajem powierzchni reklamowych, wynajem miejsc parkingowych). Wnioskodawca obecnie realizuje inwestycję mieszkaniową w Krakowie (dalej: „Inwestycja”) na gruncie stanowiącym własność Wnioskodawcy (dalej: „Grunt”), polegającą na budowie budynków mieszkalnych oraz budynku domu studenckiego. Zakup Gruntu został sfinansowany ze środków uzyskanych przez Spółkę w ramach finansowania otrzymanego od udziałowców/inwestorów.

Ze względu na wielkość posiadanego Gruntu, sytuację rynkową (m.in. nieopłacalność wybudowania jednocześnie zbyt dużej liczby mieszkań), możliwości i oczekiwania inwestorów co do finansowania i zwrotu z inwestycji Wnioskodawca podzielił Inwestycję na etapy, które stanowią oddzielne przedsięwzięcia biznesowe. Wnioskodawca do każdego z etapów przyporządkował określoną część Gruntu oraz kosztów związanych z jego nabyciem, w tym zobowiązań. W trakcie rozwoju danego etapu Wnioskodawca przyporządkowuje do niego inne koszty (projektu architektonicznego, pozwolenia na budowę, sprzedaży oraz budowy) i przychody (ze sprzedaży mieszkań, oraz innego wykorzystania gruntu). Etapy Inwestycji mają różne terminy rozpoczęcia i realizacji, różne metody finansowania, a także różnych klientów docelowych z perspektywy Spółki (a co za tym idzie różne procesy sprzedaży i marketingu) - więcej informacji na ten temat Spółka przedstawia w dalszej części wniosku.

Spółka prowadzi odrębne budżety dla każdego z etapów Inwestycji, które są rozliczane z inwestorami i służą do oceny zyskowności realizowanego etapu, jak i do podjęcia decyzji o uruchamianiu kolejnych etapów. Wnioskodawca na podstawie prowadzonych ksiąg rachunkowych, stosując odpowiednie klucze alokacji, ma możliwość monitorowania stopnia zaangażowania aktywów w poszczególne etapy, sposobu i wysokości finansowania oraz wysokości należności i zobowiązań związanych z nimi. Na skutek dokonywanej odrębnej alokacji aktywów i pasywów możliwe jest również sporządzanie przez Wnioskodawcę odrębnych bilansów oraz rachunków zysków i strat dla każdego z przedsięwzięć.

W ramach Inwestycji zostały już zrealizowane, odebrane i oddane do użytkowania budynki mieszkalne A/B/C/D (dalej: „Etap I”). Wnioskodawca sprzedał większość mieszkań tego etapu, jednak na moment złożenia wniosku prowadzi nadal sprzedaż pozostałych kilkunastu mieszkań. Jednocześnie Wnioskodawca realizuje kolejne zadania inwestycyjne, w szczególności dwie fazy (zadania) w ramach etapu II.

Etap II obejmuje budowę kilku budynków mieszkalnych oraz budynku domu studenckiego (dalej: „Etap II”). Ze względów biznesowych (więcej na ten temat dalej) Etap II jest podzielony na dwie fazy (zadania) - fazę IIa, która obejmuje dwa budynki mieszkalne (dalej: „Etap IIa”) oraz fazę IIb (dalej: „Etap IIb”), która obejmuje dwa budynki mieszkalne oraz budynek domu studenckiego. Fazy Etapu II ze względu na swój odmienny charakter opisany niżej stanowią w istocie odmienne przedsięwzięcia biznesowe.

Etap IIb realizowany jest przez Wnioskodawcę na zamówienie konkretnego inwestora (podmiotu niepowiązanego), który kupi wszystkie wybudowane budynki, tj. 2 budynki mieszkalne oraz budynek domu studenckiego. Zgodnie z informacjami przekazanymi Wnioskodawcy nabywca ma wynajmować obiekty mieszkaniowe znajdujące się w kupionych budynkach osobom indywidualnym (w tym studentom, w zakresie budynku domu studenckiego). Wnioskodawca uzgodnił z nabywcą szereg ważnych elementów inwestycji (np. wykończenie wybudowanych obiektów mieszkalnych w systemie „pod klucz” obejmujące: wybudowane elementy wykończeniowe jak płytki, podłogi, drzwi, przygotowywane na wymiar meble kuchni i garderoby oraz ruchome elementy wykończenia jak łóżka, szafki, AGD, itd.) oraz szczegółowy harmonogram finansowania poprzez wpłaty zaliczek w momencie osiągnięcia danego % zaawansowania prac. Etap IIb ma charakter budowy na zamówienie i w trakcie budowy nie będzie wymagał już zaangażowania sprzedażowego/marketingowego - kluczowe będzie utrzymywanie właściwych relacji z nabywcą i realizacja prac w terminie. Ze względu na bardzo wysoki poziom swojego zaangażowania (w tym skali wpłacanych zaliczek, a tym samym ryzyka finansowego) nabywca oczekuje od Wnioskodawcy szeregu dodatkowych zabezpieczeń (np. ustanowienie hipoteki, czy ubezpieczenia tytułu własności nieruchomości), jak i zapisów umownych nie stosowanych w standardowych umowach na sprzedaż mieszkań zawieranych przez Spółkę z nabywcami poszczególnych lokali. Z tego względu ryzyko biznesowe Wnioskodawcy w Etapie IIb jest inne - w niewielkim stopniu obejmuje ryzyko związane z finansowaniem i/lub sprzedażą mieszkań, a w znacznie większym spełnienie warunków wynikających z przedwstępnej umowy sprzedaży. W efekcie w trakcie tej fazy inwestycji Wnioskodawca będzie angażował inne zasoby.

Etap IIa ma inny charakter gospodarczy - Wnioskodawca oferuje budowane mieszkania do sprzedaży dla klientów indywidualnych. W szczególności Wnioskodawca zawarł już część umów rezerwacyjnych z klientami indywidualnymi zainteresowanymi zakupem mieszkań realizowanych w ramach Etapu IIa. Na podstawie umów rezerwacyjnych Wnioskodawca otrzymuje również pierwsze płatności rezerwacyjne od tych klientów.

Proces komercjalizacji mieszkań prowadzony jest przez Wnioskodawcę z wykorzystaniem biura sprzedaży, które znajduje się na gruncie związanym z Etapem II (składa się na nie pawilon na terenie Inwestycji, ambona widokowa umożliwiająca śledzenie postępu inwestycji oraz ruchomości: sofa, meble biurowe, telewizor, chłodziarka, panel podświetlany, serwer, system tworzenia kopii zapasowych danych). Konsekwentnie ta faza inwestycji narażona jest na typowe ryzyka w branży mieszkaniowej - np. konieczność prowadzenia intensywnego i rozdrobnionego procesu sprzedaży, konieczność finansowania inwestycji w trakcie prac, spełnienie wymogów wynikających z zawieraniem umów z klientami indywidualnymi (konsumentami). Dodatkowo istotne dla przejrzystości procesu sprzedaży i komfortu klientów indywidualnych jest oddzielenie tej fazy od ryzyka związanego z kontraktem Etapu IIb, gdzie jeden duży klient instytucjonalny ma określone zabezpieczenia, które teoretycznie mogą wpływać na bezpieczeństwo Etapu Ila/klientów Etapu IIa (np. gdyby klient instytucjonalny zajął na poczet swoim roszczeń inne aktywa Wnioskodawcy, w tym te związane z Etapem IIa). Ryzyko roszczeń poszczególnych klientów w Etapie IIa dotyczy rozdrobnionych kwot (klient indywidualny) i nie zagraża realizacji inwestycji jako takiej i bezpieczeństwu pozostałych klientów indywidualnych.

Dodatkowo z perspektywy realizacji Etapu IIa kluczowe jest zapewnienie odpowiedniego finansowania, gdyż obecne warunki rynkowe (dynamika sprzedaży - tj. sprzedawanie mieszkań także po zakończeniu budowy; konieczność korzystnego ustawiania harmonogramu zaliczek od nabywców, aby zachęcać ich do zakupu) wymuszają dodatkowe źródło finansowania. W efekcie Wnioskodawca planuje uzyskać dodatkowo kredyt bankowy na realizację inwestycji związanej z Etapem II. W tym celu od strony prawnej i biznesowej niezbędne jest oddzielenie pozostałych aktywów spółki od aktywów związanych z Etapem IIa - wynika to z faktu, że bank udzielający finansowania będzie oczekiwał zabezpieczenia na całym majątku kredytobiorcy. Tym samym bank oczekiwałby zabezpieczenia na ziemi i inwestycji Etapu I, Etapu IIb i Etapu III. Z oczywistych względów utrudniałoby to lub wręcz uniemożliwiałoby realizacja tych zadań.

Etapy IIa i IIb są wyodrębnione w ramach spółki zarówno od strony finansowej (tak jak wskazano wyżej dla etapów inwestycji), jak i organizacyjnej (inny proces sprzedaży i realizacji faz wymusza na Spółce korzystanie z różnych osób spośród tych, które w imieniu spółki zajmują się tymi zadaniami, np. sprzedaż w ramach Etapu IIb nie korzysta w ogóle z biura sprzedaży czy marketingu kierowanego do klienta indywidualnego, lecz wymaga osób z dużym doświadczeniem biznesowym natomiast relacje z nabywcami Etapu IIa wymagają osób z dużym doświadczeniem w sprzedaży i marketingu).

Konsekwentnie, w związku z odmiennymi charakterami inwestycji (inny nabywca, inne ryzyka, inny proces sprzedaży, odrębność finansowania), wymogami bankowymi a także sposobami komercjalizacji Etapu IIa oraz Etapu IIb, dla Wnioskodawcy istotne jest osiągnięcie struktury pozwalającej na zabezpieczenie prawne majątku wchodzącego do Etapu IIa zarówno ze strony potencjalnych roszczeń nabywcy budynków Etapu IIb jak i ze strony banku udzielającego kredytu na finansowanie Etapu IIa. W związku z tym Wnioskodawca (oraz inwestorzy) zamierza podjąć działania prawne, które dopasują strukturę realizowanej przez Wnioskodawcę Inwestycji do wymogów wynikających z obecnej sytuacji biznesowej, w szczególności dla umożliwienia pozyskania finansowania bankowego dla Etapu IIa, którego zabezpieczenie będzie obejmowało tylko ten etap Inwestycji, a także dla uproszczenia oraz zapewnienia transparentności prowadzonego procesu inwestycyjnego, planowany jest podział Spółki w trybie przewidzianym w art. 529 § 1 pkt 4 ustawy z dnia 15 września 2000 r. - Kodeks spółek handlowych (t.j. Dz. U. 2013 r. poz. 1030 ze zm.; dalej „KSH”), tj. poprzez przeniesienie części majątku Spółki na istniejącą spółkę (dalej: „Spółka Wydzielona”) - podział przez wydzielenie.

W konsekwencji, celem planowanego podziału przez wydzielenie jest takie przeprowadzenie Inwestycji, w którym:

  1. przedmiotem zabezpieczenia kredytu współfinansującego Etap IIa jest wyłącznie majątek Etapu IIa, a nie cały majątek Wnioskodawcy,
  2. ewentualne roszczenia związane z Etapem IIb nie obciążają Etapu IIa,
  3. proces inwestycyjny oraz komercjalizacja w późniejszym okresie są zarządzane przez osobno dedykowane do tego podmioty.

W wyniku ww. operacji podziału Etap IIa zostanie wydzielony do Spółki Wydzielonej, natomiast pozostałe etapy realizowane w ramach Inwestycji pozostaną u Wnioskodawcy. Spółka Wydzielona w zamian za otrzymany w wyniku podziału Etap IIa wyda udziałowcowi swoje udziały.

Po podziale, Spółka Wydzielona będzie samodzielnie prowadzić działalność na otrzymanym majątku i kontynuować realizację Etapu IIa. Podobnie Wnioskodawca będzie samodzielnie kontynuować pozostałe etapy realizowane w ramach Inwestycji. W szczególności do Spółki Wydzielonej zostaną wyodrębnione następujące składniki bilansowe i pozabilansowe przypisane do Etapu IIa:

  • działki gruntu, na których mają zostać zrealizowane budynki mieszkalne Etapu IIa (działki są geodezyjnie wyodrębnione),
  • wszelkie ruchomości związane z biurem sprzedaży zostaną w ramach planu podziału przypisane do Spółki Wydzielonej, jednocześnie Spółka Wydzielona na moment podziału będzie posiadać uprawnienia do korzystania z terenu, na którym ulokowany będzie pawilon mieszczący biuro sprzedaży na podstawie umowy najmu zawartej z Wnioskodawcą lub innym podmiotem (np. w przypadku sprzedaży Etapu III, na którym znajduje się biuro do zewnętrznego inwestora),
  • prawa do projektu budowlanego w części dotyczącej budynków Etapu IIa,
  • prawa i obowiązki z umowy deweloperskiej dotyczące Etapu IIa,
  • prawa i obowiązki z umów dotyczących przygotowania inwestycji,
  • prawa i obowiązki z umów rezerwacyjnych dotyczących Etapu IIa,
  • zobowiązania z tytułu pożyczki finansującej nabycie części gruntu alokowanego dla Spółki Wydzielonej,
  • odpowiednia część pozostałych zobowiązań Wnioskodawcy (np. wobec podwykonawców),
  • dedykowane Etapowi IIa rachunki bankowe,
  • odpowiednia część środków pieniężnych,
  • przychody, należności oraz zobowiązania związane z zawartymi umowami rezerwacyjnymi, wynajmem gruntów na cele reklamowe oraz miejsc parkingowych, wszystkie inne elementy związane z prowadzoną działalnością, które będą alokowane według klucza alokacji,
  • Dodatkowo, na dzień podziału, w oparciu m.in. o uprzednio wydaną na Wnioskodawcę decyzję środowiskową, będzie wydana decyzja w sprawie pozwolenia na budowę, która będzie podlegać podziałowi i w zakresie Etapu II zostanie przypisana do Spółki Wydzielonej tak aby oba podmioty mogły każdy realizować swoją fazę inwestycji. Tym samym, Spółka Wydzielona w zakresie w jakim będzie to prawnie, praktycznie i biznesowo możliwe, będzie korzystać z wydanej decyzji środowiskowej,
  • wszystkie inne elementy związane z prowadzoną działalnością, które będą alokowane według klucza alokacji.

W wyniku podziału u Wnioskodawcy pozostaną następujące składniki majątkowe oraz niemajątkowe dotyczące pozostałych etapów:

  • działki gruntu, na których jest zrealizowany Etap IIb,
  • działki gruntu stanowiące rezerwę – Etap III (grunt przeznaczony na kolejną fazę Inwestycji lub na sprzedaż),
  • mieszkania z Etapu I (niesprzedane na moment podziału, w trakcie sprzedaży) wraz z przypadającymi na nie udziałami w Gruncie,
  • należności i zobowiązania wynikające z prowadzonego procesu sprzedaży tych mieszkań,
  • prawa do korzystania z biura sprzedaży w celu finalizacji komercjalizacji mieszkań Etapu I,
  • prawa i obowiązki wynikające z decyzji środowiskowej (decyzji środowiskowych) w części dotyczącej pozostałych etapów;
  • prawa i obowiązki wynikające z umowy z nabywcą całego Etapu IIb, w tym w szczególności prawa do otrzymywania zaliczek (finansujących budowę),
  • pozwolenie na budowę w części dotyczącej prac realizowanych w ramach Etapu IIb,
  • prawa do projektu budowlanego w części dotyczącej budynków Etapu I oraz Etapu IIb,
  • prawa i obowiązki z umowy deweloperskiej (wynikające ze stosownych aneksów zawartych do tej umowy) oraz pozostałych umów w części dotyczącej Etapu I oraz Etapu IIb,
  • zobowiązania z tytułu pożyczki finansującej nabycie części gruntu alokowanego do Etapów I, IIb, III,
  • zobowiązania w stosunku do nabywców mieszkań (np. gwarancje);
  • odpowiednia część pozostałych zobowiązań Wnioskodawcy (np. wobec podwykonawców),
  • dedykowane rachunki bankowe,
  • środki pieniężne,
  • wszystkie inne elementy związane z prowadzoną działalnością, które będą alokowane według klucza alokacji.

Do dnia dokonania podziału, Spółka może dodatkowo zawrzeć nowe umowy, niemniej albo będą dotyczyć one poszczególnych etapów albo będą funkcjonalnie alokowane do każdej z nich.

Na moment podziału będzie możliwe przypisanie składników bilansowych (w tym zobowiązań) oraz składników pozabilansowych do Spółki Wydzielonej (Etap IIa), jak i do Wnioskodawcy (Etap I, IIb i III). Po podziale Etap IIa oraz odpowiednio pozostające w Spółce etapy Inwestycji będą odpowiednio charakteryzować się możliwością samodzielnego kontynuowania działalności przez Spółkę Wydzieloną (w zakresie realizacji Etapu IIa) oraz Wnioskodawcę (w zakresie realizacji Etapu I, IIb i ewentualnie III).

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:
  1. Czy w świetle opisanego zdarzenia przyszłego, planowany podział Spółki poprzez wydzielenie zgodnie z trybem określonym w art. 529 par. 1 pkt 4 KSH nie będzie skutkować dla niej powstaniem przychodu w związku z przeniesieniem składników majątkowych oraz niemajątkowych dotyczących Etapu IIa na Spółkę Wydzieloną?
  2. Czy w świetle opisanego zdarzenia przyszłego, planowany podział Spółki poprzez wydzielenie zgodnie z trybem określonym w art. 529 par. 1 pkt 4 KSH będzie stanowił czynność pozostającą poza zakresem opodatkowania podatkiem od towarów i usług w związku z przeniesieniem składników majątkowych oraz niemajątkowych Etapu IIa na Spółkę Wydzieloną?
  3. Czy w świetle opisanego zdarzenia przyszłego, planowany podział Spółki poprzez wydzielenie zgodnie z trybem określonym w art. 529 par. 1 pkt 4 KSH skutkujący podwyższeniem kapitału zakładowego w spółce Wydzielonej pochodzącym z kapitału zakładowego Wnioskodawcy nie będzie podlegał opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych?

Niniejsza interpretacja dotyczy podatku od czynności cywilnoprawnych. W zakresie podatku od towarów i usług oraz podatku dochodowego od osób prawnych zostaną wydane odrębne rozstrzygnięcia.

Stanowisko Wnioskodawcy.

Zdaniem Wnioskodawcy planowany podział Spółki poprzez wydzielenie zgodnie z trybem określonym w art. 529 par. 1 pkt 4 KSH będzie stanowić czynność pozostającą poza zakresem opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych.

Art. 1 ust. 1 ustawy o PCC zawiera zamknięty katalog czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych. Wśród czynności tych, art. 1 ust. 1 pkt 1 lit. k oraz art. 1 ust. 1 pkt 2 ustawy o PCC wskazują na opodatkowanie umowy spółki oraz jej zmiany, jeśli powoduje to podwyższenie podstawy opodatkowania.

Z kolei w art. 1 ust. 3 ustawy o PCC określono, co należy uznawać za zmianę umowy spółki. Przepis ten wskazuje, iż pod tym pojęciem należy rozumieć „przekształcenie lub łączenie spółek, jeżeli ich wynikiem jest zwiększenie majątku spółki osobowej lub podwyższenie kapitału zakładowego”. Art. 1 ustawy o PCC wymienia więc jedynie czynności przekształcenia oraz łączenia, pomija zaś czynność podziału spółki. W konsekwencji fakt, że w artykule zawierającym zamknięty katalog czynności opodatkowanych nie wskazano czynności podziału oznacza, że czynność ta pozostaje poza zakresem podatku od czynności cywilnoprawnych.

Brak czynności podziału spółki w katalogu art. 1 ust. 3 pkt 3 ustawy PCC związany jest z nowelizacją ustawy o PCC, która weszła w życie z dniem 1 stycznia 2009 r. W brzmieniu obowiązującym do dnia 31 grudnia 2008 r., a więc przed wejściem w życie ustawy nowelizującej, przepis ten stanowił, że w przypadku umowy spółki za zmianę umowy uważało się przekształcenie, podział lub łączenie spółek, jeżeli ich wynikiem jest zwiększenie majątku spółki lub podwyższenie kapitału zakładowego.

W poprzednim brzmieniu art. 1 ust. 3 ustawy o PCC wprost wymieniał podział spółek jako formę zmiany umowy spółki. Wykreślenie z katalogu zmian umowy spółki podlegających opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych podziału spółek świadczy o zamiarze wyłączenia tego rodzaju aktywności spod opodatkowania.

Ww. nowelizacja implementowała do polskiego systemu prawnego Dyrektywę Rady 2008/7WE z dnia 12 lutego 2008 r. dotyczącą podatków pośrednich od gromadzenia kapitału (Dz. Urz. UE L 46 z 21.02.2008 r., str. 11; dalej: „Dyrektywa”).

Jak wskazuje preambuła Dyrektywy, celem regulacji było „ujednolicenie prawodawstwa dotyczącego podatków pośrednich od gromadzenia kapitału, tak aby w możliwie największym stopniu wyeliminować czynniki, które mogą zakłócać warunki konkurencji lub utrudniać swobodny przepływ kapitału”.

W art. 4 Dyrektywy wskazano następującą definicję działań restrukturyzacyjnych:

  1. „przeniesienie przez jedną lub kilka spółek kapitałowych wszystkich swoich aktywów i pasywów, lub jednego bądź więcej oddziałów do jednej lub więcej spółek kapitałowych, które są w trakcie tworzenia lub już istnieją, pod warunkiem, że rekompensata obejmuje przynajmniej częściowo papiery wartościowe reprezentujące kapitał spółki przejmującej;
  2. przejęcie przez spółkę kapitałową, która jest w trakcie tworzenia lub już istnieje, udziałów dających większość głosów w innej spółce kapitałowej, pod warunkiem, że rekompensata obejmuje przynajmniej częściowo papiery wartościowe reprezentujące kapitał tej pierwszej spółki. W przypadku, gdy większość praw głosu uzyskuje się za pomocą co najmniej dwóch operacji, za działania restrukturyzacyjne uznaje się wyłącznie operację, w której uzyskano większość praw głosu, i wszelkie kolejne operacje.

Działania restrukturyzacyjne obejmują również przeniesienie do spółki kapitałowej wszystkich aktywów i pasywów innej spółki kapitałowej będącej w pełni własnością tej pierwszej spółki”.

W art. 5 ust. 1 lit. e Dyrektywy wskazano, że państwa członkowskie nie nakładają na spółki kapitałowe podatku pośredniego w żadnej formie w odniesieniu do działań restrukturyzacyjnych, o których mowa w art. 4 Dyrektywy. Oznacza to, że wyłączono spod możliwości opodatkowania podatkiem kapitałowym czynności związanych z podziałem spółek.

Ponadto, w uzasadnieniu do ww. nowelizacji wskazano, że „w celu zapewnienia zgodności polskich przepisów z prawem Unii Europejskiej, projekt realizuje zasadę jednokrotnego opodatkowania kapitału w spółkach kapitałowych” oraz że projekt „przewiduje zniesienie opodatkowania podziału spółek jako czynności restrukturyzacyjnych w świetle dyrektywy”. Z uzasadnienia wynika więc jednoznacznie, że celem wprowadzenia ustawy nowelizującej oraz wolą ustawodawcy było m.in. zniesienie opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych czynności podziału spółek.

Podsumowując, od 1 stycznia 2009 r. do katalogu zmian umowy spółki podlegających opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych nie należą już podziały spółek.

Uwzględniając powyższe należy zatem stwierdzić, że podział w trybie art. 529 par. 1 pkt 4 KSH, nie będzie podlegała opodatkowaniu PCC. Powyższe znajduje odzwierciedlenie w licznych interpretacjach prawa wydawanych przez polskie organy podatkowe, w szczególności:

  • interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 26 lutego 2016 r. (sygn. IPPB2/4514-578/15-2/MK1);
  • interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi z dnia 29 listopada 2015 r. (sygn. IPTPB2/4514-19/15-2/KK);
  • interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 13 lutego 2015 r. (sygn. ILPB2/436-312/14-4/WS).
W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 1 ust. 1 pkt 1 lit. k i pkt 2 ustawy z dnia 9 września 2000 r. o podatku od czynności cywilnoprawnych (t.j. Dz.U. z 2016 r. poz. 223 ze zm.) podatkowi temu podlegają umowy spółki oraz ich zmiany, jeżeli powodują one podwyższenie podstawy opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych.

Stosownie do art. 1 ust. 3 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych w przypadku umowy spółki za zmianę umowy uważa się:

  1. przy spółce osobowej – wniesienie lub podwyższenie wkładu, którego wartość powoduje zwiększenie majątku spółki albo podwyższenie kapitału zakładowego, pożyczkę udzieloną spółce przez wspólnika, dopłaty oraz oddanie przez wspólnika spółce rzeczy lub praw majątkowych do nieodpłatnego używania;
  2. przy spółce kapitałowej – podwyższenie kapitału zakładowego z wkładów lub ze środków spółki oraz dopłaty.
  3. przekształcenie lub łączenie spółek, jeżeli ich wynikiem jest zwiększenie majątku spółki osobowej lub podwyższenie kapitału zakładowego;
  4. przeniesienie na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej z terytorium państwa niebędącego państwem członkowskim:
    1. rzeczywistego ośrodka zarządzania spółki kapitałowej, jeżeli jej siedziba nie znajduje się na terytorium państwa członkowskiego,
    2. siedziby spółki kapitałowej, jeżeli jej rzeczywisty ośrodek zarządzania nie znajduje się na terytorium państwa członkowskiego
    - także wtedy, gdy czynność ta nie powoduje podwyższenia kapitału zakładowego.

Z kolei zgodnie z art. 1a pkt 2 ww. ustawy określenie spółka kapitałowa oznacza spółkę: z ograniczoną odpowiedzialnością, akcyjną lub europejską.

Z przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego wynika, że D. sp. z o.o. z siedzibą w Warszawie (dalej: „Spółka” lub „Wnioskodawca”) jest spółką kapitałową, której przedmiotem działalności jest m.in. prowadzenie robót budowlanych związanych z wznoszeniem budynków mieszkalnych i niemieszkalnych oraz kupno i sprzedaż nieruchomości na własny rachunek. Wnioskodawca nie zatrudnia pracowników.

Konsekwentnie, w związku z odmiennymi charakterami inwestycji (inny nabywca, inne ryzyka, inny proces sprzedaży, odrębność finansowania), wymogami bankowymi a także sposobami komercjalizacji Etapu IIa oraz Etapu IIb, dla Wnioskodawcy istotne jest osiągnięcie struktury pozwalającej na zabezpieczenie prawne majątku wchodzącego do Etapu IIa zarówno ze strony potencjalnych roszczeń nabywcy budynków Etapu IIb jak i ze strony banku udzielającego kredytu na finansowanie Etapu IIa. W związku z tym Wnioskodawca (oraz inwestorzy) zamierza podjąć działania prawne, które dopasują strukturę realizowanej przez Wnioskodawcę Inwestycji do wymogów wynikających z obecnej sytuacji biznesowej, w szczególności dla umożliwienia pozyskania finansowania bankowego dla Etapu IIa, którego zabezpieczenie będzie obejmowało tylko ten etap Inwestycji, a także dla uproszczenia oraz zapewnienia transparentności prowadzonego procesu inwestycyjnego, planowany jest podział Spółki w trybie przewidzianym w art. 529 § 1 pkt 4 ustawy z dnia 15 września 2000 r. - Kodeks spółek handlowych (t.j. Dz. U. 2013 r. poz. 1030 ze zm.; dalej „KSH”), tj. poprzez przeniesienie części majątku Spółki na istniejącą spółkę (dalej: „Spółka Wydzielona”) - podział przez wydzielenie.

W konsekwencji, celem planowanego podziału przez wydzielenie jest takie przeprowadzenie Inwestycji, w którym:

  1. przedmiotem zabezpieczenia kredytu współfinansującego Etap IIa jest wyłącznie majątek Etapu IIa, a nie cały majątek Wnioskodawcy,
  2. ewentualne roszczenia związane z Etapem IIb nie obciążają Etapu IIa,
  3. proces inwestycyjny oraz komercjalizacja w późniejszym okresie są zarządzane przez osobno dedykowane do tego podmioty.

W wyniku ww. operacji podziału Etap IIa zostanie wydzielony do Spółki Wydzielonej, natomiast pozostałe etapy realizowane w ramach Inwestycji pozostaną u Wnioskodawcy. Spółka Wydzielona w zamian za otrzymany w wyniku podziału Etap IIa wyda udziałowcowi swoje udziały.

Wobec powyższego wskazać należy, że przy ustalaniu przedmiotu opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych ustawodawca wprowadził zasadę enumeratywnego określenia czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych. Oznacza to, że opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych podlegają wyłącznie czynności wprost wskazane w określającym przedmiot opodatkowania art. 1 ustawy.

Zgodnie natomiast z art. 529 § 1 pkt 4 ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (t.j. Dz.U. z 2016 r. poz. 1578 ze zm.) podział może być dokonany przez przeniesienie części majątku spółki dzielonej na istniejącą spółkę lub na spółkę nowo zawiązaną (podział przez wydzielenie).

Jak wynika z zacytowanych wyżej przepisów ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych, wśród czynności, które w świetle tej ustawy traktowane są jako zmiana umowy spółki, nie została wymieniona czynność podziału spółki.

Powyższe oznacza, że w niniejszej sprawie czynność podziału Spółki poprzez przeniesienie części majątku Spółki na istniejącą spółkę (Spółkę Wydzieloną) pozostaje poza zakresem przedmiotowym ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych. Wobec tego nie implikuje on obowiązku zapłaty podatku od czynności cywilnoprawnych.

W rezultacie, w opisanej sprawie, Wnioskodawca nie będzie zobowiązany do zapłaty podatku od czynności cywilnoprawnych.

Wobec powyższego, stanowisko Wnioskodawcy należy uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

W tym miejscu organ podatkowy wskazuje, że Wnioskodawca w treści przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego powołał nieaktualny dziennik ustaw Kodeksu spółek handlowych (t.j. Dz. U. 2013 r. poz. 1030 ze zm.; dalej „KSH”). Od dnia 15 września 2016 r. w Kodeksie spółek handlowych obowiązuje następujący akt prawny - t.j Dz.U. z 2016 r. poz. 1578 ze zm, co nie miało wpływu na rozstrzygnięcie sprawy.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi- Dz.U. z 2016 r. poz. 718 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.