1462-IPPP3.4512.878.2016.2.ISZ | Interpretacja indywidualna

Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie,
W zakresie określenia podstawy opodatkowania dla wewnątrzwspólnotowego nabycia paliw silnikowych.

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613 z późn. zm.) oraz § 6 pkt 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r., poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Rozwoju i Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku z dnia 15 listopada 2016 r. (data wpływu 21 listopada 2016 r.), uzupełnionym w dniu 16 grudnia 2016 r. (data wpływu 20 grudnia 2016 r.) na wezwanie tut. Organu z dnia 7 grudnia 2016 r. (skutecznie doręczone w dniu 12 grudnia 2016 r.) wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie określenia podstawy opodatkowania dla wewnątrzwspólnotowego nabycia paliw silnikowych - jest prawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 21 listopada 2016 r. wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie określenia podstawy opodatkowania dla wewnątrzwspólnotowego nabycia paliw silnikowych.

Wniosek uzupełniony został w dniu 16 grudnia 2016 r. (data wpływu 20 grudnia 2016 r.) na wezwanie tut. Organu z dnia 7 grudnia 2016 r.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny:

Spółka prowadzi działalność gospodarczą w zakresie obrotu paliwami ciekłymi z zagranicą na podstawie posiadanej koncesji (OPZ). W związku z tym dokonuje zakupu paliwa od podmiotów zagranicznych posiadających siedzibę działalności gospodarczej na terytoriach krajów członkowskich Unii Europejskiej innych niż Polska. Transakcje te stanowią wewnątrzwspólnotowe nabycia towarów, które są opodatkowane podatkiem od towarów i usług na terytorium Polski.

W celu dokonania zakupu paliw z zagranicy Spółka korzysta z usług podmiotu posiadającego status zarejestrowanego odbiorcy w rozumieniu art. 2 ust. 1 pkt 13 ustawy z dnia 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym (Dz. U. z 2014 r. poz. 752 z późn. zm.) dalej zwaną: „ustawa akcyzowa”. Zarejestrowany odbiorca działa w imieniu własnym i na rzecz Spółki. Nabycie paliwa za pośrednictwem zarejestrowanego odbiorcy odbywa się w ramach procedury zawieszenia poboru akcyzy.

Zarejestrowany odbiorca pełni w tym przypadku rolę płatnika podatku VAT na podstawie art. 17a ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2016 r. poz. 710 z późn. zm.) dalej zwaną: „ustawa o VAT”. Zarejestrowany odbiorca dokonuje rozliczenia podatku VAT z tytułu dokonania wewnątrzwspólnotowego nabycia paliwa na rzecz Spółki na podstawie art. 103 ust. 5a w zw. z ust. 5c ustawy o VAT. W związku z tym Spółka przekazuje przelewem środki pieniężne do zarejestrowanego odbiorcy celem uregulowania zobowiązania w podatku VAT.

Zarejestrowany odbiorca dokonuje obliczenia kwoty podatku VAT jaką powinien pobrać od Spółki i wpłacić do Izby Celnej w oparciu o metodę uproszczoną określoną w art. 30a ust. 2a ustawy o VAT. W wyniku czego podstawę opodatkowania podatkiem VAT stosowaną przez zarejestrowanego odbiorcę stanowi iloczyn ilości nabytego paliwa określonej w metrach sześciennych i ceny 1 m3 paliwa wskazanej w Biuletynie Informacji Publicznej udostępnionej na stronie urzędu obsługującego ministra właściwego do spraw finansów publicznych.

Przykład

Ilość nabytego paliwa ON = 1000 m3

Cena 1 m3 ON = 2080 zł

Podatek VAT = 1000 x 2080 x 23% = 478 400 zł

Ponadto zarejestrowany odbiorca dokonując transakcji wewnątrzwspólnotowego nabycia paliwa na rzecz Spółki dokonuje zapłaty podatku akcyzowego i opłaty paliwowej gdyż na podstawie odpowiednich przepisów jest on do tego zobowiązany. Zapłacone przez zarejestrowanego odbiorcę podatek akcyzowy i opłata paliwowa są wkalkulowane w jego wynagrodzenie za świadczenie usług nabycia paliw na rzecz Spółki.

Po rozliczeniu transakcji wewnątrzwspólnotowego nabycia paliw przez zarejestrowanego odbiorcę Spółka następnie dokonuje rozliczenia tych transakcji (WNT paliwa) w deklaracji dla podatku od towarów i usług VAT-7 za miesiące w których powstał od nich obowiązek podatkowy. Na potrzeby sporządzenia deklaracji VAT-7 Spółka dokonuje obliczenia podatku VAT z tytułu WNT według zasad ogólnych określonych przepisem art. 30a ust. 1 ustawy o VAT gdzie w podstawie opodatkowania uwzględnia zapłacony przez zarejestrowanego odbiorcę podatek akcyzowy i opłatę paliwową z tytułu dokonania wewnątrzwspólnotowego nabycia paliw na rzecz Spółki.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy do podstawy opodatkowania podatkiem VAT wewnątrzwspólnotowego nabycia paliwa na terytorium Polski rozliczanego przez Spółkę w deklaracji VAT-7 należy doliczać podatek akcyzowy i opłatę paliwową płacone przez Spółkę w kwocie wynagrodzenia za usługi zarejestrowanego odbiorcy?

Zdaniem Wnioskodawcy,

Spółka dokonując transakcji nabycia paliw od podmiotów z innych krajów członkowskich niż Polska które są transportowane do Polski w celu korzystania z procedury zawieszenia poboru akcyzy (pomijam składy podatkowe) jest zobligowana do nabycia usług podmiotu posiadającego status zarejestrowanego odbiorcy zgodnie z art. 2 ust. 1 pkt 13 ustawy akcyzowej. Nabycie paliwa za pośrednictwem tego podmiotu daje Spółce możliwość zakupu towarów bez obowiązku zapłaty podatku akcyzowego w kraju członkowskim rozpoczęcia transportu paliwa.

Zarejestrowany odbiorca działa przy dokonaniu wewnątrzwspólnotowego nabycia paliwa w imieniu własnym ale na rzecz podmiotów trzecich w tym przypadku Spółki.

W świetle art. 13 ust. 1 pkt 5 ustawy akcyzowej podatnikiem podatku akcyzowego z tytułu dokonania transakcji wewnątrzwspólnotowego nabycia wyrobów akcyzowych na rzecz innego podmiotu jest zarejestrowany odbiorca. W związku z tym jeżeli zarejestrowany odbiorca dokona transakcji nabycia paliwa na rzecz innego podmiotu staje się on podmiotem zobowiązanym do zapłaty podatku akcyzowego od takiej czynności. Podmiot zlecający dokonanie wewnątrzwspólnotowego nabycia paliwa nie jest zobowiązany do zapłaty podatku akcyzowego.

W świetle art. 37j ust. 1 pkt 3 ustawy z dnia 27 października 1994 r. o autostradach płatnych oraz o Krajowym Funduszu Drogowym (Dz. U. z 2015 r. poz. 641 z późn. zm.) drogowej obowiązek zapłaty opłaty paliwowej ciąży na podmiocie dokonującym nabycia wewnątrzwspólnotowego w rozumieniu przepisów o podatku akcyzowym paliw silnikowych. Z analizy tego przepisu wynika, że to zarejestrowany odbiorca jest podmiotem zobowiązanym do zapłaty opłaty paliwowej gdyż to on dokonuje w imieniu własnym nabycia paliwa w ramach WNT. Podmiot zlecający dokonanie takiego nabycia nie jest zobowiązany do zapłaty opłaty paliwowej.

W związku z powyższym Spółka jako podmiot nabywający usługę nabycia paliwa w ramach WNT od zarejestrowanego odbiorcy nie jest podatnikiem podatku akcyzowego ani też podmiotem na którym ciąży obowiązek zapłaty opłaty paliwowej. Daniny te są „przypisane” do zarejestrowanego odbiorcy.

Przepisy w zakresie podatku od towarów i usług określają zasady ustalania podstawy opodatkowania w przypadku gdy dochodzi do transakcji WNT. Przepisem tym jest zasadniczo art. 30a ust. 1 ustawy o VAT. Z przepisu tego wynika, że do ustalenia podstawy opodatkowania w przypadku wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów stosuje się przepis art. 29a ust. 1, 6, 7, 10 i 11 ustawy o VAT. W związku z tym zasady ustalania podstawy opodatkowania w przypadku transakcji WNT są takie same jak w przypadku dostawy krajowej.

W przedstawionym stanie faktycznym dla rozliczenia transakcji WNT przez Spółkę w deklaracji VAT-7 nie znajdzie zastosowania przepis art. 30a ust. 2a ustawy o VAT, gdyż przepis ten służy wyłącznie do ustalenia podstawy opodatkowania w celu obliczenia i wpłacenia kwot podatku wg zasad uproszczonych w momencie przywozu paliwa do Polski do miejsca odbioru wyrobów akcyzowych lub składu podatkowego w Polsce (tutaj przez zarejestrowanego odbiorcę).

Zatem w celu ustalenia podstawy opodatkowania WNT Spółka powinna stosować przepis art. 29a ust. 1, 6, 7, 10 i 11 ustawy o VAT. Z przepisów tych wynika, że podstawa opodatkowania obejmuje wszystko co stanowi zapłatę za dokonanie dostawy towarów w tym podatki, cła, opłaty i inne należności o podobnym charakterze z wyjątkiem kwoty podatku, koszty dodatkowe, takie jak prowizje, koszty opakowania, transportu i ubezpieczenia, pobierane przez dokonującego dostawy od nabywcy.

W związku z tym podstawa opodatkowania podatkiem VAT wewnątrzwspólnotowego nabycia paliwa powinna obejmować kwotę do zapłaty dostawcy za paliwo, prowizje, koszty transportu i ubezpieczenia jeżeli są one pobierane przez dostawcę.

Podstawa opodatkowania w przedstawionym stanie faktycznym zdaniem Spółki nie obejmuje podatku akcyzowego i opłaty paliwowej, ponieważ nie są to kwoty pobierane przez dostawcę ani też kwoty do których zapłaty zobowiązana jest Spółka. Spółka nie jest tutaj podatnikiem podatku akcyzowego oraz podmiotem na którym ciąży obowiązek zapłaty opłaty paliwowej.

Spółka faktycznie ponosi w tym przypadku ciężar finansowy podatku akcyzowego i opłaty paliwowej, które są wliczone przez zarejestrowanego odbiorcę do jego wynagrodzenia za usługi w zakresie nabycia wewnątrzwspólnotowego paliwa jednak nie ma to znaczenia dla ustalenia podstawy opodatkowania WNT dla Spółki. Uwzględnienie przez zarejestrowanego odbiorcę w wynagrodzeniu kwoty podatku akcyzowego i opłaty paliwowej stanowi składnik jego wynagrodzenia za które podmiot ten realizuje swoje usługi. W tym przypadku to zarejestrowany odbiorca jest podatnikiem podatku akcyzowego i opłaty paliwowej które musi ponieść przy świadczeniu usługi w zakresie WNT paliwa.

W związku z tym normalnym działaniem ekonomicznym tego podmiotu jest ujęcie tych składników kosztowych w jego wynagrodzeniu za świadczone usługi.

Reasumując zdaniem Spółki do podstawy opodatkowania podatkiem VAT wewnątrzwspólnotowego nabycia paliwa na terytorium Polski rozliczanego przez Spółkę w deklaracji VAT-7 nie należy doliczać podatku akcyzowego i opłaty paliwowej, które są płacone przez Spółkę w kwocie wynagrodzenia za usługi zarejestrowanego odbiorcy, gdyż nie są to daniny do których poniesienia zobowiązana jest Spółka przy dokonywaniu wewnątrzwspólnotowego nabycia paliwa na terytorium Polski.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 4 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz U. z 2016 r., poz. 710, z późn. zm.), zwanej dalej ustawą lub ustawą o VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów za wynagrodzeniem na terytorium kraju.

Przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii (art. 2 pkt 6 ustawy).

Stosownie do art. 9 ust. 1 ustawy, przez wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 4, rozumie się nabycie prawa do rozporządzania jak właściciel towarami, które w wyniku dokonanej dostawy są wysyłane lub transportowane na terytorium państwa członkowskiego inne niż terytorium państwa członkowskiego rozpoczęcia wysyłki lub transportu przez dokonującego dostawy, nabywcę towarów lub na ich rzecz.

Stosownie do art. 30a ust. 1 ustawy – do ustalenia podstawy opodatkowania w przypadku wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów, w tym również dokonywanego na podstawie art. 12a ust. 4-6, stosuje się odpowiednio art. 29a ust. 1, 6, 7, 10 i 11.

I tak, zgodnie z art. 29a ust. 1 ustawy, podstawą opodatkowania z zastrzeżeniem ust. 2-5, art. 30a-30c, art. 32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5, jest wszystko, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z otrzymanymi dotacjami, subwencjami i innymi dopłatami o podobnym charakterze mającymi bezpośredni wpływ na cenę towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika.

Natomiast w myśl art. 29a ust. 2 ustawy, w przypadku dostawy towarów, o której mowa w art. 7 ust. 2, podstawą opodatkowania jest cena nabycia towarów lub towarów podobnych, a gdy nie ma ceny nabycia - koszt wytworzenia, określone w momencie dostawy tych towarów.

Stosownie do ust. 6 tego przepisu, podstawa opodatkowania obejmuje:

  1. podatki, cła, opłaty i inne należności o podobnym charakterze, z wyjątkiem kwoty podatku;
  2. koszty dodatkowe, takie jak prowizje, koszty opakowania, transportu i ubezpieczenia, pobierane przez dokonującego dostawy lub usługodawcę od nabywcy lub usługobiorcy.

W myśl art. 29a ust. 7 ustawy, podstawa opodatkowania nie obejmuje kwot:

  1. stanowiących obniżkę cen w formie rabatu z tytułu wcześniejszej zapłaty;
  2. udzielonych nabywcy lub usługobiorcy opustów i obniżek cen, uwzględnionych w momencie sprzedaży;
  3. otrzymanych od nabywcy lub usługobiorcy jako zwrot udokumentowanych wydatków poniesionych w imieniu i na rzecz nabywcy lub usługobiorcy i ujmowanych przejściowo przez podatnika w prowadzonej przez niego ewidencji na potrzeby podatku.

Zgodnie z ust. 10 ww. przepisu, podstawę opodatkowania, z zastrzeżeniem ust. 13, obniża się o:

  1. kwoty udzielonych po dokonaniu sprzedaży opustów i obniżek cen;
  2. wartość zwróconych towarów i opakowań, z zastrzeżeniem ust. 11 i 12;
  3. zwróconą nabywcy całość lub część zapłaty otrzymaną przed dokonaniem sprzedaży, jeżeli do niej nie doszło;
  4. wartość zwróconych kwot dotacji, subwencji i innych dopłat o podobnym charakterze, o których mowa w ust. 1.

Do podstawy opodatkowania nie wlicza się wartości opakowania, jeżeli podatnik dokonał dostawy towaru w opakowaniu zwrotnym, pobierając kaucję za to opakowanie lub określając taką kaucję w umowie dotyczącej dostawy towaru (art. 29 ust. 11 ustawy).

Z dniem 1 sierpnia 2016 r. nastąpiły zmiany w rozliczaniu podatku od towarów i usług z tytułu dokonania transakcji wewnątrzwspólnotowych nabyć paliw silnikowych, których wytwarzanie lub którymi obrót wymaga uzyskania koncesji zgodnie z przepisami ustawy z dnia 10 kwietnia 1997 r. – Prawo energetyczne (Dz. U. z 2012 r. poz. 1059, z późn. zm.). Zmiany te wprowadzone zostały ustawą z dnia 7 lipca 2016 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2016 r., poz. 1052) i są ukierunkowane na uszczelnienie poboru podatku VAT w zakresie obrotu paliwami z zagranicą.

I tak, od dnia 1 sierpnia 2016 r. obowiązuje art. 17a ustawy o VAT, zgodnie z którym płatnikiem podatku od wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów, o którym mowa w art. 103 ust. 5a pkt 1 i 2, jest odpowiednio zarejestrowany odbiorca lub podmiot prowadzący skład podatkowy, dokonujący na rzecz podmiotu, o którym mowa w art. 48 ust. 9 lub art. 59 ust. 8 ustawy z dnia 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym, wewnątrzwspólnotowego nabycia w rozumieniu przepisów o podatku akcyzowym.

Stosownie do obowiązującego od dnia 1 sierpnia 2016 roku art. 30a ust. 2a ustawy, do ustalenia podstawy opodatkowania - w celu obliczenia i wpłacenia kwot podatku - w przypadku wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów, o którym mowa w art. 103 ust. 5a, można stosować odpowiednio tylko przepis art. 29a ust. 1 albo 2, z tym że w celu określenia kwoty zapłaty lub ceny nabycia przyjmuje się ceny paliw silnikowych udostępniane w Biuletynie Informacji Publicznej na stronie podmiotowej urzędu obsługującego ministra właściwego do spraw finansów publicznych.

Natomiast w myśl ust. 2b tego przepisu, ceny paliw silnikowych, o których mowa w ust. 2a, udostępnia się, na okresy dwutygodniowe, ostatniego dnia roboczego tygodnia poprzedzającego ten okres, uwzględniając ceny hurtowe paliw silnikowych w Rzeczypospolitej Polskiej.

Zgodnie z obowiązującym od dnia 1 sierpnia 2016 r. art. 103 ust. 5a ustawy, w przypadku wewnątrzwspólnotowego nabycia paliw silnikowych wymienionych w załączniku nr 2 do ustawy z dnia 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym, których wytwarzanie lub którymi obrót wymaga uzyskania koncesji zgodnie z przepisami ustawy z dnia 10 kwietnia 1997 r. - Prawo energetyczne, podatnik jest obowiązany, bez wezwania naczelnika urzędu celnego, do obliczania i wpłacania kwot podatku na rachunek izby celnej właściwej w zakresie wpłat podatku akcyzowego:

  1. w terminie 5 dni od dnia, w którym towary te zostały wprowadzone do określonego we właściwym zezwoleniu miejsca odbioru wyrobów akcyzowych - jeżeli towary są nabywane wewnątrzwspólnotowo w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym przez zarejestrowanego odbiorcę z zastosowaniem procedury zawieszenia poboru akcyzy zgodnie z przepisami o podatku akcyzowym;
  2. w terminie 5 dni od dnia wprowadzenia tych towarów z terytorium państwa członkowskiego innego niż terytorium kraju do składu podatkowego;
  3. z chwilą przemieszczenia tych towarów na terytorium kraju - jeżeli towary są przemieszczane poza procedurą zawieszenia poboru akcyzy zgodnie z przepisami o podatku akcyzowym.

Stosownie do ust. 5b tego przepisu, w przypadku, o którym mowa w ust. 5a pkt 3, obliczenie i wpłacenie kwoty podatku może nastąpić w terminie 5 dni od otrzymania towarów na terytorium kraju, jeżeli podatnik, najpóźniej na 3 dni robocze przed przemieszczeniem towarów na terytorium kraju, złoży do naczelnika urzędu celnego właściwego w sprawie rozliczania podatku akcyzowego zgłoszenie o planowanym nabyciu wewnątrzwspólnotowym, o którym mowa w art. 78 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym.

Przepisy ust. 5a pkt 1 i 2 stosuje się odpowiednio, jeżeli podatek jest pobierany przez płatnika (art. 103 ust. 5c ustawy).

Zgodnie z art. 103 ust. 5d ustawy o VAT, organem właściwym w zakresie zobowiązań z tytułu kwot podatku, o których mowa w ust. 5a, jest organ podatkowy właściwy w sprawie rozliczania podatku akcyzowego.

Wskazać należy, że dla określenia podstawy opodatkowania z tytułu WNT paliw silnikowych zastosowanie znajduje, co do zasady, przepis art. 30a ust. 1 ustawy o VAT.

Podmioty obowiązane do obliczania i wpłacania podatku z tytułu WNT paliw silnikowych, co do zasady, określają podstawę opodatkowania na zasadach ogólnych przewidzianych dla wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów w art. 30a ust. 1 ustawy o VAT. Podstawą opodatkowania jest zatem wszystko, co stanowi zapłatę, którą dostawca otrzymał lub ma otrzymać oraz podatki, cła, opłaty i inne należności o podobnym charakterze, z wyjątkiem kwoty podatku VAT, a także koszty dodatkowe, takie jak prowizje, koszty opakowania, transportu i ubezpieczenia, pobierane przez dokonującego dostawy. Do podstawy opodatkowania nie wlicza się natomiast kwot rabatów, opustów czy obniżek cen.

Niemniej jednak z uwagi na możliwe trudności z określeniem wszystkich elementów wchodzących w skład podstawy opodatkowania wewnątrzwspólnotowej dostawy paliw, a jednocześnie konieczność obliczenia i wpłacenia podatku na rachunek właściwej izby celnej w terminach przewidzianych w art. 103 ust. 5a i 5b ustawy, ustawodawca przewidział w art. 30a ust. 2a i 2b ustawy o VAT szczególny sposób ustalania podstawy opodatkowania z tytułu WNT paliw silnikowych, który ma charakter fakultatywny.

Zastosowanie tej uproszczonej metody oznacza, że w celu określenia podstawy opodatkowania zgodnie z art. 29a ust. 1 lub 2 ustawy, przyjmuje się ceny paliw silnikowych udostępniane cyklicznie (na okresy dwutygodniowe) w Biuletynie Informacji Publicznej na stronie Ministerstwa Finansów, dalej jako „BIP MF”: http://www.mf.gov.pl/ministerstwo-finansow/dzialalnosc/ceny-paliw-dla-potrzeb-vat. Ceny te udostępnia się ostatniego dnia roboczego tygodnia poprzedzającego okres dwutygodniowy. W tej szczególnej sytuacji, w podstawie opodatkowania nie uwzględnia się pozostałych elementów, które zostałyby wliczone do podstawy opodatkowania na zasadach ogólnych, w tym wskazanych w art. 29a ust. 6 pkt 1 ustawy o VAT podatków, opłat i innych należności o podobnym charakterze, a więc również podatku akcyzowego czy opłaty paliwowej.

Stosownie do art. 99 ust. 1 ustawy, podatnicy, o których mowa w art. 15, są obowiązani składać w urzędzie skarbowym deklaracje podatkowe za okresy miesięczne w terminie do 25. dnia miesiąca następującego po każdym kolejnym miesiącu, z zastrzeżeniem ust. 2-10, art. 130c i art. 133.

W myśl art. 99 ust. 11a ustawy o VAT, w przypadku wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów, o którym mowa w art. 103 ust. 5a, podatnik jest obowiązany składać naczelnikowi urzędu celnego właściwemu w sprawie rozliczania podatku akcyzowego deklaracje o należnych kwotach podatku za okresy miesięczne, w terminie do 5. dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym powstał obowiązek ich zapłaty. W przypadku, o którym mowa w art. 17a, deklarację składa płatnik.

Stosownie do art. 99 ust. 14 ustawy, minister właściwy do spraw finansów publicznych określi, w drodze rozporządzenia, wzory deklaracji podatkowych, o których mowa w ust. 1-3, 8 i 9, wraz z objaśnieniami co do sposobu prawidłowego ich wypełnienia oraz terminu i miejsca ich składania, w celu umożliwienia rozliczenia podatku.

Zgodnie z dyspozycją zawartą w art. 99 ust. 14c ustawy o VAT, Minister Finansów w dniu 21 lipca 2016 r. wydał rozporządzenie w sprawie wzoru deklaracji o należnych kwotach podatku od towarów i usług w przypadku wewnątrzwspólnotowego nabycia paliw silnikowych (Dz. U. z 2016 r., poz. 1124), w którym określił wzór deklaracji, o której mowa w ust. 11a, wraz z objaśnieniami co do sposobu prawidłowego jej wypełniania oraz terminu i miejsca jej składania, w celu umożliwienia rozliczenia podatku od wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów, o którym mowa w art. 103 ust. 5a, w tym również przez płatnika, uwzględniając specyfikę wykonywania czynności, których dotyczy ta deklaracja.

Zaznaczyć należy, że złożenie deklaracji o której mowa w art. 99 ust. 11a ustawy (VAT-14), nie zwalnia podatnika od zadeklarowania dokonanego WNT paliw silnikowych w deklaracji dla podatku od towarów i usług za dany okres rozliczeniowy, w którym powstał obowiązek podatkowy z tytułu WNT (odpowiednio VAT-7). Ma to miejsce zarówno, gdy kwoty należne podatku VAT z tytułu wewnątrzwspólnotowego nabycia paliw silnikowych zostały wykazane w deklaracji VAT-14 przez podatnika, jak również wówczas, gdy zostały one zadeklarowane przez płatnika, tj. odpowiednio zarejestrowanego odbiorcę czy podmiot prowadzący skład podatkowy. Przy tym termin upływu płatności „przyśpieszonego” VAT oraz data faktycznej wpłaty nie mają w tym przypadku znaczenia. Podatnik powinien wykazać ten „przyśpieszony” podatek w „głównej” deklaracji podatkowej (VAT-7 - w poz. 39) składanej za okres rozliczeniowy, w którym powstał obowiązek zapłaty tego podatku. Zatem w przypadku zarówno deklaracji VAT-14, jak i właściwej deklaracji VAT, podatnik uwzględnia w danym okresie rozliczeniowym należne kwoty podatku od transakcji, w stosunku do których w tym okresie powstał obowiązek zapłaty. Należy przy tym zauważyć, że zgodnie z art. 99 ust. 11a ustawy o VAT, deklaracja dotyczy należnych kwot podatku, a nie kwot faktycznie zapłaconych.

Wnioskodawca we wniosku wskazał, że dokonuje zakupu paliwa od podmiotów zagranicznych posiadających siedzibę działalności gospodarczej na terytoriach krajów członkowskich Unii Europejskiej innych niż Polska. Transakcje te stanowią wewnątrzwspólnotowe nabycia towarów, które są opodatkowane podatkiem od towarów i usług na terytorium Polski. W celu dokonania zakupu paliw z zagranicy Spółka korzysta z usług podmiotu posiadającego status zarejestrowanego odbiorcy w rozumieniu art. 2 ust. 1 pkt 13 ustawy o podatku akcyzowym. Zarejestrowany odbiorca działa w imieniu własnym i na rzecz Spółki. Nabycie paliwa za pośrednictwem zarejestrowanego odbiorcy odbywa się w ramach procedury zawieszenia poboru akcyzy. Zarejestrowany odbiorca pełni w tym przypadku rolę płatnika podatku VAT na podstawie art. 17a ustawy o podatku od towarów i usług. Zarejestrowany odbiorca dokonuje rozliczenia podatku VAT z tytułu dokonania wewnątrzwspólnotowego nabycia paliwa na rzecz Spółki na podstawie art. 103 ust. 5a w zw. z ust. 5c ustawy o VAT. W związku z tym Spółka przekazuje przelewem środki pieniężne do zarejestrowanego odbiorcy celem uregulowania zobowiązania w podatku VAT. Zarejestrowany odbiorca dokonuje obliczenia kwoty podatku VAT jaką powinien pobrać od Spółki i wpłacić do Izby Celnej w oparciu o metodę uproszczoną określoną w art. 30a ust. 2a ustawy o VAT. Ponadto zarejestrowany odbiorca dokonując transakcji wewnątrzwspólnotowego nabycia paliwa na rzecz Spółki dokonuje zapłaty podatku akcyzowego i opłaty paliwowej, gdyż na podstawie odpowiednich przepisów jest on do tego zobowiązany. Zapłacone przez zarejestrowanego odbiorcę podatek akcyzowy i opłata paliwowa są wkalkulowane w jego wynagrodzenie za świadczenie usług nabycia paliw na rzecz Spółki.

Po rozliczeniu transakcji wewnątrzwspólnotowego nabycia paliw przez zarejestrowanego odbiorcę Spółka następnie dokonuje rozliczenia tych transakcji (WNT paliwa) w deklaracji dla podatku od towarów i usług VAT-7 za miesiące w których powstał od nich obowiązek podatkowy. Na potrzeby sporządzenia deklaracji VAT-7 Spółka dokonuje obliczenia podatku VAT z tytułu WNT według zasad ogólnych określonych przepisem art. 30a ust. 1 ustawy o VAT, gdzie w podstawie opodatkowania uwzględnia zapłacony przez zarejestrowanego odbiorcę podatek akcyzowy i opłatę paliwową z tytułu dokonania wewnątrzwspólnotowego nabycia paliw na rzecz Spółki.

Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą tego, czy do podstawy opodatkowania podatkiem VAT wewnątrzwspólnotowego nabycia paliwa na terytorium Polski rozliczanego przez Spółkę w deklaracji VAT-7 należy doliczać podatek akcyzowy i opłatę paliwową płacone przez Spółkę w kwocie wynagrodzenia za usługi zarejestrowanego odbiorcy.

Odnosząc się do zagadnienia obliczania podstawy opodatkowania VAT z tytułu wewnątrzwspólnotowego nabycia paliw silnikowych po dniu 1 sierpnia 2016 r., należy wskazać, że metoda ustalania podstawy opodatkowania określona w art. 30a ust. 2a ustawy stanowi alternatywną (opcjonalną) metodę do metody podstawowej, która została określona w art. 30a ust. 1 ustawy. Przy tym uproszczona podstawa opodatkowania ma zastosowanie wyłącznie do obliczenia i wpłacenia kwot należnych podatku VAT z tytułu WNT paliw silnikowych na rachunek właściwej izby celnej w terminach przewidzianych w art. 103 ust. 5a i 5b ustawy. Natomiast ostatecznego rozliczenia wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów (paliw) - przez podatnika w odpowiedniej w jego przypadku deklaracji dla podatku od towarów i usług (VAT-7) - dokonuje się w oparciu o wyliczenie podstawy opodatkowania zgodnie z zasadami ogólnymi, czyli z uwzględnieniem faktycznych elementów transakcji, takich jak kwota zapłaty, koszty dodatkowe, czy podatki (inne niż podatek VAT) i opłaty.

Jak już wskazano, zgodnie z art. 30a ust. 1 ustawy, do ustalenia podstawy opodatkowania w przypadku wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów (w tym też paliw silnikowych), stosuje się odpowiednio art. 29a ust. 1, 6, 7, 10 i 11.

Natomiast art. 29a ust. 1 ustawy o VAT wskazuje, że każdy koszt bezpośrednio związany z dostawą towarów lub świadczeniem usług, którym dostawca obciążył nabywcę lub klienta, powinien być włączony do podstawy opodatkowania. Zasada włączenia tych świadczeń do podstawy opodatkowania oznacza, że wartości tego typu kosztów, których ciężar przerzucany jest na nabywcę, nie wykazuje się jako odrębnego świadczenia, lecz traktuje, jako element świadczenia zasadniczego, z zastosowaniem stawki podatku właściwej dla świadczenia zasadniczego.

Z treści art. 29a ust. 6 ustawy o podatku od towarów i usług bezpośrednio wynika, że podstawa opodatkowania w VAT obejmuje także podatki, cła, opłaty i inne należności o podobnym charakterze, z wyjątkiem kwoty podatku (VAT) oraz koszty dodatkowe, takie jak prowizje, koszty opakowania, transportu i ubezpieczenia, pobierane przez dokonującego dostawy lub usługodawcę od nabywcy lub usługobiorcy. Przy czym chodzi tu o koszty bezpośrednio związane z konkretną dostawą towarów lub świadczeniem usług, pobierane przez sprzedawcę od nabywcy towaru lub usługi. Taka regulacja przesądza o tym, że koszty te są wliczane do podstawy opodatkowania, czyli nie podlegają opodatkowaniu jako odrębne świadczenia. Co więcej, koszty te wpływają bezpośrednio na wysokość zapłaty (wynagrodzenia) należnej z tytułu sprzedaży.

W tym miejscu wskazać należy, że zgodnie z art. 13 ust. 1 pkt 5 ustawy z dnia 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym (Dz. U. z 2009 r., Nr 3, poz. 11 z późn. zm), podatnikiem akcyzy jest osoba fizyczna, osoba prawna oraz jednostka organizacyjna niemająca osobowości prawnej, która dokonuje czynności podlegających opodatkowaniu akcyzą lub wobec której zaistniał stan faktyczny podlegający opodatkowaniu akcyzą, w tym podmiot będący zarejestrowanym odbiorcą, z wyłączeniem zarejestrowanego odbiorcy posiadającego zezwolenie na jednorazowe nabycie wyrobów akcyzowych jako zarejestrowany odbiorca - z tytułu nabycia wewnątrzwspólnotowego wyrobów akcyzowych na rzecz innego podmiotu.

Stosownie do art. 37h ust. 1 ustawy z dnia 27 października 1994 r. o autostradach płatnych oraz o Krajowym Funduszu Drogowym (Dz. U. z 2015, poz. 641 z późn. zm.), wprowadzanie na rynek krajowy paliw silnikowych oraz gazu, wykorzystywanych do napędu silników spalinowych, podlega opłacie, zwanej dalej "opłatą paliwową".

Obowiązek zapłaty opłaty paliwowej od paliw silnikowych oraz gazu, o których mowa w art. 37h, ciąży na podmiocie dokonującym nabycia wewnątrzwspólnotowego w rozumieniu przepisów o podatku akcyzowym paliw silnikowych lub gazu, albo (art. 37j ust. 1 pkt 3 ustawy z dnia 27 października 1994 r. o autostradach płatnych oraz o Krajowym Funduszu Drogowym).

Przenosząc powyższe na grunt niniejszej sprawy stwierdzić należy, że w przedstawionej we wniosku sytuacji Wnioskodawca nabywa dwa świadczenia, od dwóch różnych podmiotów.

Wnioskodawca nabywa od podmiotów zagranicznych posiadających siedzibę działalności gospodarczej na terytorium krajów członkowskich innych niż Polska paliwa silnikowe.

Jednocześnie, jak wskazał Wnioskodawca, w celu dokonania zakupu paliw z zagranicy korzysta z usług podmiotu posiadającego status zarejestrowanego odbiorcy w rozumieniu art. 2 ust. 1 pkt 13 ustawy o podatku akcyzowym. Zarejestrowany odbiorca działa w imieniu własnym i na rzecz Spółki. Nabycie paliwa za pośrednictwem zarejestrowanego odbiorcy odbywa się w ramach procedury zawieszenia poboru akcyzy. Wnioskodawca nabywa od zarejestrowanego odbiorcy usługę nabycia paliw silnikowych, w ramach której zarejestrowany odbiorca pełni funkcję płatnika podatku VAT o którym mowa w art. 17a ustawy o VAT, dokonuje zapłaty podatku akcyzowego i opłaty paliwowej, gdyż na podstawie odpowiednich przepisów jest on do tego zobowiązany. Zapłacone przez zarejestrowanego odbiorcę podatek akcyzowy i opłata paliwowa są wkalkulowane w wynagrodzenie za świadczenie usług nabycia paliw na rzecz Spółki należne zarejestrowanemu odbiorcy. Wydatki te składają się na całość świadczenia należnego od nabywcy usługi. Poniesione wydatki stanowią element rachunku kosztów, zmierzających do ustalenia kwoty odpłatności za wykonywaną usługę. Wobec tego, Spółka płacąc usługodawcy za ww. usługi nabycia paliw na rzez Spółki, faktycznie ponosi w tym przypadku ciężar finansowy podatku akcyzowego i opłaty paliwowej, Jednakże, kwoty te stanowią część zapłaty, którą dokonujący świadczenia (usługodawca) otrzymał lub ma otrzymać od usługobiorcy z tytułu sprzedaży, w rozumieniu powołanego wyżej art. 29a ust. 1 ustawy w związku z art. 29a ust. 6 ustawy o VAT.

Wobec tego, skoro to usługodawca świadczący na rzez Wnioskodawcy usługi nabycia paliw silnikowych, jest zobowiązany na podstawie odrębnych przepisów do zapłaty kwoty podatku akcyzowego i opłaty paliwowej należnych z tytułu wyświadczenia przez niego usług, przy czym usługodawca wlicza ww. kwoty do podstawy opodatkowania świadczonej przez siebie usługi, to nie jest zasadne, aby Wnioskodawca osobno „doliczał” do podstawy opodatkowania z tytułu dokonania wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów (paliw silnikowych), kwot podatku akcyzowego i opłat paliwowych. Kwoty te są już ujęte bowiem w podstawie opodatkowania usługi nabycia paliw silnikowych na rzecz Spółki.

Zatem, w przedstawionych przez Wnioskodawcę okolicznościach, do podstawy opodatkowania podatkiem VAT wewnątrzwspólnotowego nabycia paliwa na terytorium Polski rozliczanego przez Spółkę w deklaracji VAT-7 nie należy osobno doliczać podatku akcyzowego i opłaty paliwowej, które to są płacone przez Spółkę w kwocie wynagrodzenia za usługi nabycia paliw na rzecz Spółki.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za prawidłowe.

Tut. Organ informuje, że wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (zapytania) Wnioskodawcy. Inne kwestie przedstawione opisywanym stanie faktycznym, które nie zostały objęte pytaniem oraz własnym stanowiskiem w sprawie oceny prawnej tego zdarzenia – nie mogą być zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej – rozpatrzone. Dotyczy to w szczególności prawidłowości uwzględnienia w podstawie opodatkowania podatkiem VAT wewnątrzwspólnotowego nabycia paliwa na terytorium Polski rozliczanego przez Spółkę w deklaracji VAT-7 usług nabycia paliw silnikowych na rzez Spółki.

Należy ponadto zauważyć, że wyliczenia i dane wskazane przez Wnioskodawcę stanowią element stanu faktycznego przedstawionego we wniosku, jednakże prawidłowość rachunkowa tych wyliczeń nie była przedmiotem oceny tut. organu.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Ponadto tut. Organ informuje, że zgodnie z art. 14na pkt 2 ustawy Ordynacja podatkowa, przepisów art. 14k-14n dotyczących ochrony prawnej wynikającej z zastosowania się Wnioskodawcy do otrzymanej interpretacji nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe przedstawione we wniosku stanowią element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy o podatku od towarów i usług, tj. czynności dokonanych w ramach transakcji, które pomimo spełnienia warunków formalnych ustanowionych w przepisach ustawy, miały zasadniczo na celu osiągnięcie korzyści podatkowych, których przyznanie byłoby sprzeczne z celem, któremu służą te przepisy.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art 5 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2016 r., poz. 718). Skargę do WSA wnosi się ( dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi n wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art 53 § 2 ww ustawy).

Skarga powinna czynić zadość wymaganiom pisma w postępowaniu sądowym, a ponadto zawierać: wskazanie zaskarżonej decyzji, postanowienia innego aktu lub czynności, oznaczenie organu, którego działania, bezczynności lub przewlekłego prowadzenia postępowania skarga dotyczy, określenie naruszenia prawa lub interesu prawnego, przypadkach, o których mowa art. 52 § 3 i 4, dowód, że skarżący wezwał właściwy organ do usunięcia naruszenia prawa (art. 57 § 1 pkt 1 - 4 ww. ustawy). Skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydana w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art 5 1 ww. ustawy) na adres: Izba Administracji Skarbowej w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.