0114-KDIP4.4012.184.2018.1.IT | Interpretacja indywidualna

Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej,
Brak obowiązku dokonania korekty podatku, podstawa opodatkowania oraz obowiązek wystawienia faktur VAT na rzecz Miasta (nakłady poniesione na inwestycję, dofinansowanie).

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r., poz. 201, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 19 marca 2018 r. (data wpływu 26 marca 2018 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie braku obowiązku dokonania korekty podatku, podstawy opodatkowania oraz obowiązku wystawienia faktur VAT na rzecz Miasta – jest prawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 26 marca 2018 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie braku obowiązku dokonania korekty podatku, podstawy opodatkowania oraz obowiązku wystawienia faktur VAT na rzecz Miasta.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

Sp. z o.o. („Wnioskodawca” lub „Spółka”) jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem VAT. Spółka prowadzi ewidencję księgową w podziale na trzy główne obszary działalności: odbiór odpadów, zagospodarowanie odpadów i wynajem nieruchomości. W ramach działalności zagospodarowania odpadów Spółka od 2015 roku ponosi nakłady na nową inwestycję, budowę środka trwałego - rozbudowę spalarni o dwie kolejne linie („Inwestycja”). Jedna linia spalarni istnieje i jest wykorzystywana do czynności opodatkowanych podatkiem VAT. W skład Inwestycji będzie wchodzić nieruchomość oraz szereg środków trwałych o odrębnych numerach inwentarzowych. Nakłady na Inwestycję finansowane są z własnych środków Spółki. Dla ewidencji tych nakładów Spółka prowadzi wydzieloną, odrębną księgę pomocniczą, w której ewidencjonuje operacje gospodarcze dla przedmiotowej inwestycji. Po zakończeniu Inwestycji i przekazaniu jej do użytkowania, rozbudowana spalarnia (składająca się z trzech linii: jednej istniejącej i dwóch nowo wybudowanych) - dalej: „Spalarnia”, będzie służyła wykonywaniu powierzonych Spółce zadań własnych gminy w zakresie zagospodarowania odpadów.

Rada podjęła uchwałę w sprawie wyboru sposobu i formy wykonywania zadania własnego, polegającego na zagospodarowaniu odpadów komunalnych. Zgodnie z Uchwałą, zadania własne z zakresu gospodarki komunalnej polegające na zagospodarowaniu odpadów komunalnych wykonywane będą przez jednoosobową gminną spółkę komunalną (Wnioskodawca). W 2017 r. nadzwyczajne zgromadzenie wspólników Wnioskodawcy podjęło uchwałę w sprawie zmiany aktu założycielskiego Spółki. W akcie założycielskim Wnioskodawcy znalazł się zapis, zgodnie z którym zgromadzenie wspólników może zobowiązać wspólników do wnoszenia dopłat proporcjonalnie do posiadanych przez nich udziałów. W związku z wykonywaniem powierzonego Spółce zadania własnego z zakresu gospodarki komunalnej polegającego na zagospodarowaniu odpadów komunalnych, wspólnicy na podstawie jednej lub kliku uchwał zgromadzenia wspólników zobowiązani będą do wnoszenia dopłat w latach 2019 - 2044, w wysokości pokrywającej określone (zgodnie z postanowieniami umowy wykonawczej o świadczenie usług publicznych w zakresie zagospodarowania odpadów) koszty usług publicznych, pomniejszone o przychody uzyskiwane przez Spółkę z tytułu ich wykonywania i powiększone o rozsądny zysk. Dopłaty nie mogą przewyższać kwot dopłat wskazanych w akcie założycielskim Spółki. Terminy, wysokość dopłat oraz zwrot dopłat określi każdorazowo podjęta uchwała zgromadzenia wspólników Spółki.

W grudniu 2017 r. Wnioskodawca zawarł z Miastem („Miasto”) umowę wykonawczą w sprawie świadczenia usług publicznych w zakresie zagospodarowania odpadów („Umowa wykonawcza”).

Zgodnie z Umową wykonawczą przez wskazane powyżej usługi publiczne rozumie się określone w akcie założycielskim Wnioskodawcy konkretne usługi o ogólnym interesie gospodarczym, stanowiące zadania własne Miasta z zakresu gospodarki komunalnej polegające na zagospodarowaniu odpadów komunalnych. Wnioskodawca, zgodnie z aktem założycielskim Spółki, wykonuje zadania własne Miasta w zakresie utrzymania czystości i porządku, w tym odbioru oraz zagospodarowania odpadów komunalnych zgodnie z przepisami ustawy z dnia 13 września 1996 r. o utrzymaniu czystości i porządku w gminach (Dz. U. z 2017 r., poz. 1289, dalej: „Ustawy z dnia 13 września 1996 r.”), w szczególności poprzez ich odzysk i unieszkodliwienie w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 14 grudnia 2012 r. o odpadach (Dz. U. z 2018 r., poz. 21) - zwane dalej: „Usługami publicznymi”.

Zgodnie z postanowieniami Umowy wykonawczej, z tytułu świadczenia Usług publicznych Miasto jako udziałowiec Spółki będzie wnosić do Spółki dopłaty zgodnie z postanowieniami zawartymi w akcie założycielskim Spółki. W akcie tym wskazana jest wysokość dopłat w poszczególnych latach. Jednak zgodnie z zapisami zawartymi w akcie założycielskim terminy, wysokość dopłat oraz zwrot dopłat określi każdorazowo podjęta uchwała zgromadzenia wspólników.

Podstawą do ustalania wysokości dopłat z tytułu świadczenia Usług publicznych będą dane zawarte w corocznie aktualizowanej kalkulacji finansowej (dane przygotowywane przez Wnioskodawcę - prognozowane na rok bieżący i lata przyszłe oraz odzwierciedlające rzeczywiste wykonanie w latach ubiegłych), konieczne do ustalenia wysokości dopłat lub zwrotu ich nadwyżki (w przypadku gdy ilość odpadów będzie mniejsza od zakładanej w kalkulacji finansowej) obejmujące: koszty Usług publicznych, stawkę jednostkową, przychody z działalności wykraczającej poza zakres Usług publicznych pozostającej w związku z Usługą publiczną, rozsądny zysk, ilość odpadów - z podziałem na poszczególne lata.

Środki pieniężne w ramach dopłat przekazywane będą Wnioskodawcy zaliczkowo w kwartalnych transzach, począwszy od 2019 r., przy czym:

  1. transze na I i II kwartał każdego roku świadczenia Usług Publicznych będą wypłacone w wysokości po 1/4% rocznej dopłaty, a:
  2. wysokość transzy na III kwartał danego roku będzie korygowana przy uwzględnieniu zweryfikowanych danych dotyczących I-go kwartału tego roku,
  3. wysokość transzy na IV kwartał danego roku będzie korygowana przy uwzględnieniu zweryfikowanych danych dotyczących II-go kwartału tego roku.

Podstawę do korygowania transz dopłat stanowić będą zaakceptowane przez Miasto sprawozdania kwartalne, uwzględniające wskazania wag najazdowych w instalacjach do przetwarzania odpadów komunalnych prowadzonych przez Wnioskodawcę lub inne podmioty wyłonione przez Wnioskodawcę w postępowaniach o udzielenie zamówienia publicznego na zagospodarowanie odpadów komunalnych, które wykorzystywane będą przez Wnioskodawcę w celu realizacji Usług publicznych. Jeżeli w I lub II kwartale danego roku ilość odpadów będzie mniejsza lub większa od zakładanej w kalkulacji finansowej, przy przekazaniu transz za III i IV kwartał stwierdzona różnica będzie uwzględniana, tzn. kwartalna transza będzie odpowiednio pomniejszana lub powiększana o tę różnicę.

W ramach dopłaty będzie wnoszona do Wnioskodawcy przez Miasto rekompensata. Rekompensata nie może przekraczać poziomu koniecznego do pokrycia kosztów netto usług świadczonych przez Wnioskodawcę, z uwzględnieniem rozsądnego zysku. Kosztami netto będzie wyliczona przez Miasto różnica pomiędzy kosztami Usług publicznych, a sumą przychodów uzyskanych z tytułu świadczenia tych usług, w tym pochodzących z opłat zagospodarowania odpadów komunalnych ponoszonych na rzecz Miasta przez właścicieli nieruchomości na podstawie Ustawy z dnia 13 września 1996 r. oraz przychodów Wnioskodawcy pochodzących z działalności wykraczającej poza zakres Usług publicznych, ale pozostających w związku z Usługą publiczną (są to m. in. przychody uzyskiwane ze sprzedaży energii i surowców).

Dopłata ma zatem pokrywać, co do zasady koszty Usług publicznych, pomniejszone o przychody uzyskiwane przez Spółkę z tytułu ich wykonywania i powiększone o rozsądny zysk.

Finansowanie Usług publicznych, jak wskazano powyżej, będzie dokonywane m. in. poprzez podjęcie jednej lub kilku uchwał o wniesieniu dopłat przez wspólnika (Miasto) na zasadach uregulowanych przepisami ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (Dz. U. z 2017 r., poz. 1577, dalej: „KSH”) oraz aktu założycielskiego Spółki i faktyczne wniesienie powyższych dopłat w postaci pieniężnej.

Do wykonywanych Usług publicznych objętych Umową wykonawczą będzie służyła zarówno już istniejąca linia Spalarni jak i dwie nowe.

Wnioskodawca zapewnia zgodnie z Umową wykonawczą rozdzielność rachunkową dla świadczenia Usług publicznych oraz działalności pozostającej poza zakresem Usług publicznych. Rozdzielność rachunkowa polega na odrębnym ewidencjonowaniu kosztów i wpływów dla każdej z wyżej wskazanych działalności oraz na prawidłowym przypisywaniu kosztów i wpływów na podstawie konsekwentnie sortowanych i mających obiektywne uzasadnienie metod, a także na określeniu dokumentacji, o której mowa w art. 10 ustawy z dnia 29 września 1994 r. o rachunkowości (Dz. U. 2018 r., poz. 395, dalej: „Ustawa o rachunkowości”) zasad prowadzenia odrębnej księgowości oraz metod przypisywania kosztów i wpływów.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:
  1. Czy Spółka z tytułu poniesionych nakładów na Inwestycję, która po zakończeniu jej realizacji będzie wykorzystywana do wykonywania przez Spółkę zadań własnych Miasta, dofinansowanych w formie dopłaty, będzie zobowiązana do dokonania korekty podatku naliczonego odliczonego przy jej wytworzeniu na podstawie art. 90, art. 90c i art. 91 Ustawy o VAT?
  2. Czy otrzymane przez Wnioskodawcę środki finansowe (dopłata) w związku z realizacją zadania powierzonego, są wynagrodzeniem (zapłatą) za wykonanie konkretnych usług zleconych przez Miasto i stanowią element podstawy opodatkowania w rozumieniu art. 29a ust. 1 Ustawy o VAT?
  3. Czy Wnioskodawca będzie zobowiązany do wystawienia faktur VAT na rzecz Miasta - zgodnie z art. 106b ust. 1 Ustawy o VAT, dokumentujących wyświadczone na rzecz Miasta Usługi publiczne, za które Wnioskodawca otrzymywać będzie wynagrodzenie w postaci dopłaty?

Zdaniem Wnioskodawcy:

Ad. 1)

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 Ustawy o VAT opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług („podatkiem VAT”) podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 tej ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 Ustawy o VAT, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarem jak właściciel. Stosownie do treści art. 8 ust. 1 Ustawy o VAT, przez świadczenie usług, o których mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 tej Ustawy, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 Ustawy o VAT. Pod pojęciem usługi (świadczenia) należy rozumieć każde zachowanie się na rzecz innej osoby, na które składać się może zarówno działanie (uczynienie, wykonanie czegoś na rzecz innej osoby), jak i zaniechanie (nieczynienie, bądź też tolerowanie, znoszenie określonych stanów rzeczy). Opodatkowaniu podatkiem VAT zgodnie z zasadą powszechności opodatkowania podlegają wszelkie transakcje, których przedmiotem jest dostawa towarów lub świadczenie usług, pod warunkiem, że są one realizowane przez podatników w rozumieniu Ustawy o VAT i wykonywane w ramach działalności gospodarczej w rozumieniu tej ustawy.

Stosownie do art. 15 ust. 1 Ustawy o VAT, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2 tego artykułu, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności. Działalność gospodarcza - w myśl art. 15 ust. 2 Ustawy o VAT - obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Przepisy Ustawy o VAT przewidują pewne wyłączenia z definicji podatników VAT w odniesieniu do organów władzy publicznej w związku z realizowanymi przez nie zadaniami. Zgodnie z art. 15 ust. 6 Ustawy o VAT, nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Z powołanych przepisów wynika, że organy władzy publicznej nie będą podatnikami VAT w związku z realizacją zadań, które podejmują jako podmioty prawa publicznego, nawet jeśli pobierają należności, opłaty lub składki. Organy te będą natomiast podatnikami VAT, w przypadku wykonywanych przez nie czynności na podstawie umów cywilnoprawnych. Kryterium podziału stanowi charakter wykonywanych czynności: czynności o charakterze publicznoprawnym wyłączają te podmioty z kategorii podatników, natomiast czynności o charakterze cywilnoprawnym skutkują uznaniem tych podmiotów za podatników podatku od towarów i usług, a realizowane przez nie odpłatne dostawy towarów i świadczenie usług podlegają opodatkowaniu podatkiem VAT.

Zgodnie z brzmieniem art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (Dz. U. z 2017 r., poz. 1875, ze zm., dalej: „Ustawy o SG”), gmina wykonuje zadania publiczne w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność. Natomiast art. 6 ust. 1 ww. ustawy stanowi, że do zakresu działania gminy należą wszystkie sprawy publiczne o znaczeniu lokalnym, niezastrzeżone ustawami na rzecz innych podmiotów. Do zadań własnych gminy należy zaspokajanie zbiorowych potrzeb wspólnoty, w tym m.in. sprawy usuwania i oczyszczania ścieków komunalnych, utrzymania czystości i porządku oraz urządzeń sanitarnych, wysypisk i unieszkodliwiania odpadów komunalnych (art. 7 ust. 1 pkt 3 Ustawy o SG). Na podstawie art. 9 ust. 1 Ustawy o SG, w celu wykonywania zadań gmina może tworzyć jednostki organizacyjne, a także zawierać umowy z innymi podmiotami, w tym z organizacjami pozarządowymi.

Ustawa z dnia 20 grudnia 1996 r. o gospodarce komunalnej (Dz. U. z 2017 r., poz. 827, ze zm., dalej: „Ustawa o GK”) określa zasady i formy gospodarki komunalnej jednostek samorządu terytorialnego, polegające na wykonywaniu przez te jednostki zadań własnych, w celu zaspokojenia zbiorowych potrzeb wspólnoty samorządowej. Przepis art. 2 Ustawy o GK stanowi, że gospodarka komunalna, może być prowadzona przez jednostki samorządu terytorialnego, w szczególności w formach samorządowego zakładu budżetowego lub spółek prawa handlowego. Jeżeli przepisy szczególne nie stanowią inaczej, organy stanowiące jednostki samorządu terytorialnego postanawiają o wyborze sposobu prowadzenia i form gospodarki komunalnej (art. 4 ust. 1 pkt 1 Ustawy o GK).

Należy zatem uznać, że w przypadku gdy są to jednostki prawnie niewyodrębnione, tzn. pozostające w strukturze gminy, dla celów podatkowych traktuje się je tak samo jak gminne jednostki pomocnicze. Wykonywane przez nie czynności winna rozliczać gmina. Jeśli jednak znajdą się one poza strukturą gminy, jako tzw. jednostki prawnie wyodrębnione (np. w formie spółki prawa cywilnego lub handlowego), będą miały odrębną od gminy zdolność prawnopodatkową, pomimo tego, że realizują zadania własne gminy.

Utworzona przez Miasto spółka prawa handlowego (Wnioskodawca), wykonując we własnym imieniu i na własny rachunek czynności spełniające definicję działalności gospodarczej, określonej w art. 15 ust. 2 Ustawy o VAT, działa w charakterze podatnika podatku VAT. Wnioskodawca nie jest jednostką organizacyjną Gminy (Miasta), a tym samym wykonując zadania własne gminy (Miasta) nie podlega wyłączeniu z definicji podatnika VAT na podstawie art. 15 ust. 6 Ustawy o VAT.

Wnioskodawca wykonując zatem powierzone przez gminę (Miasto) zadania wykonuje usługi w rozumieniu art. 8 Ustawy o VAT. Wykonuje je jako odrębny podmiot, mający odrębną od gminy zdolność prawnopodatkową.

Zgodnie z brzmieniem art. 86 ust. 1 Ustawy o VAT, w zakresie w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje co do zasady prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. Jak wynika z przedstawionego opisu zdarzenia, jedna linia Spalarni już istnieje i jest wykorzystywana przez Wnioskodawcę do czynności opodatkowanych podatkiem VAT. Ta linia również zostanie objęta realizacją umowy powierzenia (świadczenia Usług publicznych). Po zakończeniu Inwestycji, czynności wykonywane przez Wnioskodawcę również będą podlegały opodatkowaniu (i nie będzie do nich miało zastosowanie zwolnienie od podatku). Nie ulegnie zatem zmianie przeznaczenie środka trwałego (Spalarni).W ocenie Spółki zatem przekazanie Inwestycji (w tym I linii Spalarni) dla potrzeb czynności związanych z realizacją zadań własnych, na realizację których Spółka będzie otrzymywać dopłaty do kapitału, nie będzie wiązać się ze zmianą przeznaczenia tej nieruchomości na cele inne niż opodatkowane. Co za tym idzie, przepisy art. 90, art. 90c i art. 91 Ustawy o VAT nie będą miały zastosowania.

Ad. 2)

W ocenie Spółki, otrzymane przez Wnioskodawcę środki finansowe (rekompensata) w związku z realizacją zadania powierzonego będą wynagrodzeniem (zapłatą) za wykonanie konkretnych usług zleconych przez Miasto i stanowić będą element podstawy opodatkowania w rozumieniu art. 29a ust. 1 Ustawy o VAT.

Zgodnie z art. 29a ust. 1 Ustawy o VAT, podstawą opodatkowania, z zastrzeżeniem ust. 2-5, art. 30a-30c, art. 32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5 tej Ustawy (powołane wyłączenia dotyczą określenia podstawy opodatkowania przy dostawie towarów i świadczeniu usług bez pobrania należności, przy wewnątrzwspólnotowej dostawie towarów, przy wewnątrzwspólnotowym przemieszczaniu towarów należących do przedsiębiorstwa podatnika, przy wewnątrzwspólnotowym nabyciu towarów, imporcie towarów i usług, przy świadczeniu usług turystyki oraz sprzedaży dzieł sztuki), jest wszystko, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z otrzymanymi dotacjami, subwencjami i innymi dopłatami o podobnym charakterze mającymi bezpośredni wpływ na cenę towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika.

Z powołanych wyżej przepisów wynika, że do podstawy opodatkowania podatkiem VAT wlicza się tylko takie dotacje, subwencje i inne dopłaty o podobnym charakterze, które mają bezpośredni wpływ na kwotę należną (cenę) z tytułu dostawy lub świadczenia usługi. Elementem zasadniczym wpływającym na objęcie uzyskanej przez podatnika dotacji definicją podstawy opodatkowania jest stwierdzenie, czy dotacja udzielana jest w celu sfinansowania, czy też dofinansowania dostawy konkretnych towarów lub świadczenia konkretnych usług. Oznacza to, że opodatkowaniu podatkiem VAT podlegają dotacje o charakterze przedmiotowym, a nie te, które mają charakter podmiotowy.

W sytuacji, gdy podatnik dla konkretnej dostawy towarów lub konkretnego świadczenia usług otrzymuje od innego podmiotu dofinansowanie, np. w postaci dotacji stanowiącej dopłatę do ceny towaru lub usługi nawet, jeżeli jest ona realizowana poprzez dopłatę do Spółki - tego rodzaju dofinansowanie stanowi, obok ceny, uzupełniający ją element podstawy opodatkowania z tytułu tej dostawy lub świadczenia. Natomiast dotacje mające na celu dofinansowanie ogólnych kosztów działalności, nieuzależnione od ilości i wartości dostarczanych towarów lub świadczonych usług, nie podlegają opodatkowaniu podatkiem VAT.

Istotne zatem dla określenia, czy dana dotacja jest, czy nie jest opodatkowana, są szczegółowe warunki jej przyznania, określające cel realizowanego w określonej formie dofinansowania.

Sądy administracyjne, które wskazują, że dla uznania dotacji za zwiększającą podstawę opodatkowania koniecznym jest stwierdzenie, że jest ona dokonywana w celu sfinansowania konkretnej czynności opodatkowanej, odpowiada całości lub części wynagrodzenia z tytułu tej czynności, czyli jest związana z konkretną oznaczoną dostawą lub usługą. Regulacja art. 29a ust. 1 Ustawy o VAT daje podstawę do stwierdzenia, iż otrzymana dotacja nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT, jeżeli brak jest elementu bezpośredniego związku dotacji z ceną konkretnej, świadczonej usługi (możliwość alokacji dotacji w cenie usługi). Jeżeli sposób kalkulacji dotacji związany jest z ceną jednostkową usługi jedynie pośrednio lub kalkulacja dotacji oderwana jest całkowicie od ceny jakiejkolwiek usługi świadczonej przez podatnika, dotacja nie podlega wówczas opodatkowaniu (wyrok WSA w Lublinie z dnia 21 grudnia 2017 r., sygn. akt I SA/Lu 835/17; wyrok WSA w Gliwicach z dnia 21 czerwca 2016 r., sygn. akt III SA/Gl 232/16; wyrok WSA w Gliwicach z dnia 15 lutego 2017 r., III SA/Gl 1187/16).

Powyższe zagadnienie było również przedmiotem rozważań Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej („TSUE”).

Z orzecznictwa TSUE wynika, że określenie związku pomiędzy dotacją a świadczeniem usług czy dostawą towaru jako "bezpośredniego" ma istotne znaczenie dla opodatkowania. W uzasadnieniu wyroku z dnia 22 listopada 2001 r. w sprawie C-184/00 podkreślono, że sam tylko fakt, iż dotacja (czy inny sposób dofinansowania) wpływa na ostateczną cenę świadczenia (co niemal zawsze ma miejsce), nie może być decydujący dla uznania, że dotacja ta powinna zwiększać podstawę opodatkowania.

Jednocześnie wyjaśniono, że do uznania dotacji (subwencji itp.) za zwiększającą podstawę opodatkowania konieczne jest stwierdzenie, że dotacja ta jest dokonywana w celu sfinansowania konkretnej czynności opodatkowanej (dostawy towarów lub świadczenia usług). Opowiedziano się więc za takim rozumieniem przepisów, aby opodatkowanie dotacji następowało tylko w stosunku do takich dotacji, które odpowiadają całości lub części wynagrodzenia z tytułu takiej czynności. Dotacja powinna być związana także z konkretną, oznaczoną dostawą albo usługą. Nie ma zatem wątpliwości, że dotacje podmiotowe czy przeznaczone na pokrycie kosztów działalności - chociaż mogą mieć w ostatecznym rozrachunku jakiś wpływ na cenę świadczonych usług lub dostarczanych towarów - nie są uwzględniane w podstawie opodatkowania (por. wyrok WSA w Łodzi z dnia 17 stycznia 2017 r., sygn. akt I SA/ Łd 936/16).

Z kolei w wyroku TSUE z dnia 13 czerwca 2002 r. w sprawie C-353/00 wskazano, że niezależnie od tego, czy dofinansowanie spełnia warunek bezpośredniego związku z ceną, czy też nie spełnia takiego warunku, zwiększać będzie podstawę opodatkowania, jeśli osoba trzecia (także organ władzy publicznej) wpłaca pewną kwotę pieniędzy na poczet usług świadczonych na rzecz osoby fizycznej. Orzeczenie to dotyczyło dopłat wypłacanych firmie zajmującej się usługami związanymi z doradztwem w dziedzinie energetyki.

Należy wskazać, że zgodnie z zawartą Umową wykonawca Wnioskodawca będzie otrzymywać dopłaty w celu sfinansowania konkretnych czynności - Usług publicznych, wskazanych w akcie założycielskim Spółki. Kwota dopłaty będzie wyliczana w oparciu o kalkulację finansową świadczonych usług. Będzie to uzależnione od ilości i wartości świadczonych usług. Z Umowy wykonawczej wynika, że podstawą jej kalkulacji będzie kalkulacja finansowa usług. Z umowy wynika również, że dopłata nie może przekroczyć poziomu koniecznego do pokrycia kosztów netto usług świadczonych przez Wnioskodawcę z uwzględnieniem rozsądnego zysku. Kosztami netto będzie wyliczona przez Miasto różnica pomiędzy kosztami Usług publicznych, a sumą przychodów uzyskanych z tytułu świadczenia tych usług, w tym pochodzących z opłat zagospodarowania odpadów komunalnych ponoszonych na rzecz Miasta przez właścicieli nieruchomości na podstawie Ustawy z dnia 13 września 1996 r. oraz przychodów Wnioskodawcy pochodzących z działalności wykraczającej poza zakres Usług publicznych, ale pozostających w związku z Usługą publiczną. Oznacza to, że dopłata będzie de facto pokrywała zasadniczo tę część kosztów usług, które nie znajdą pokrycia w przychodach uzyskanych przez Wnioskodawcę ze świadczenia Usług publicznych (w tym z opłat zagospodarowania odpadów komunalnych ponoszonymi przez właścicieli nieruchomości na rzecz Miast) oraz pozostałych przychodów Wnioskodawcy, pochodzących z działalności Spółki, które wykraczają poza zakres Usług publicznych, ale pozostają w związku z tymi usługami.

Ponadto Wnioskodawca na podstawie zawartej Umowy wykonawczej zapewni rozdzielność rachunkową dla świadczenia Usług publicznych oraz działalności pozostającej poza zakresem Usług publicznych. Rozdzielność rachunkowa będzie polegać na odrębnym ewidencjonowaniu kosztów i wpływów dla każdej z wyżej wskazanych działalności oraz na prawidłowym przypisywaniu kosztów i wpływów na podstawie konsekwentnie sortowanych i mających obiektywne uzasadnienie metod, a także na określeniu dokumentacji, o której mowa w art. 10 Ustawy o rachunkowości, zasad prowadzenia odrębnej księgowości oraz metod przypisywania kosztów i wpływów.

W związku z powyższym należy uznać, że dotacja będzie związana z konkretną usługą świadczoną przez Wnioskodawcę na rzecz Miasta, a co za tym idzie na gruncie Ustawy o VAT otrzymane z tytułu realizacji ww. czynności świadczenie pieniężne (dopłata), stanowić będzie obrót podlegający opodatkowaniu tym podatkiem, ponieważ z punktu widzenia Spółki w istocie stanowi ono zapłatę za świadczone przez nią usługi (Usługi publiczne). Spółka, mimo że wykonywać będzie czynności z katalogu zadań własnych, wymienionych w art. 7 Ustawy o SG w imieniu jednostki samorządu terytorialnego, to jednak sama nie wchodzi w skład administracji samorządowej, lecz prowadzi niezależną działalność gospodarczą, przy czym ani cel, ani rezultat prowadzonej działalności nie wykluczają jej z kategorii podatników podatku VAT.

Umowa wykonawcza przewiduje również zasady finansowania wykonywania powierzonych zadań, w tym zasady obliczania wypłaty rekompensaty. Zatem, pomiędzy płatnością, którą Wnioskodawca otrzymuje w ramach dopłaty od Miasta, a świadczeniem usług należących do jej zadań własnych nałożonych przepisami prawa, zachodzi związek bezpośredni, ponieważ płatność następuje w związku z konkretnym świadczeniem. Spółka otrzymując od Miasta dopłatę, będzie otrzymywała w istocie zindywidualizowaną korzyść, a otrzymane świadczenia będą pozostawały w bezpośrednim związku z czynnościami, których dokonuje Wnioskodawca w związku z powierzeniem ich wykonywania Spółce przez Miasto. Spółka realizując powierzone przez Miasto usługi zwolni je w istocie z określonych prawem obowiązków, czyniąc to jednak za wynagrodzeniem w rozumieniu przepisów Ustawy o VAT - Miasto osiągnie więc wymierną korzyść. Nie można zatem przyjąć, że między Miastem, a Wnioskodawcą nie nastąpi wymiana świadczeń. W związku z powyższym, czynności wykonywane przez Wnioskodawcę polegające na gospodarce odpadami komunalnymi stanowić będą określone w art. 8 ust. 1 Ustawy o VAT odpłatne świadczenie usług podlegające opodatkowaniu na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 tej ustawy.

Otrzymane przez Wnioskodawcę środki finansowe w związku z realizacją zadania powierzonego są wynagrodzeniem (zapłatą) za wykonanie konkretnych usług zleconych przez Miasto będą stanowić element podstawy opodatkowania w rozumieniu art. 29a ust. 1 Ustawy o VAT.

Powyższe stanowisko znajduje potwierdzenie w interpretacjach indywidualnych: Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 10 sierpnia 2017 r., nr 0111-KDIB3-2.4012.221.2017.2.AL, Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 19 lipca 2017 r. nr 0113-KDIPT1-2.4012.249.2017.1.KT, Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 19 maja 2017 r., nr 0112-KDIL2-1.4012.54.2017.1.AWA, Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 16 maja 2017 r., nr 0111-KDIB3-2.4012.48.2017.1.AR oraz Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 14 kwietnia 2014 r., nr ILPP2/443-111/14-2/SJ.

Ad. 3)

W ocenie Spółki, w związku ze świadczeniem Usług publicznych na rzecz Miasta, za które Wnioskodawca otrzymywać będzie od Miasta wynagrodzenie w postaci dopłat, Wnioskodawca będzie zobowiązane wystawiać faktury na podstawie art. 106b ust. 1 Ustawy o VAT.

Jak wynika z brzmienia art. 106b ust. 1 Ustawy o VAT, podatnik jest obowiązany wystawić fakturę dokumentującą:

  1. sprzedaż, a także dostawę towarów i świadczenie usług, dokonywanych przez podatnika na rzecz innego podatnika podatku, podatku od wartości dodanej lub podatku o podobnym charakterze lub na rzecz osoby prawnej niebędącej podatnikiem;
  2. sprzedaż wysyłkową z terytorium kraju i sprzedaż wysyłkową na terytorium kraju na rzecz podmiotu innego niż wskazany w pkt 1;
  3. wewnątrzwspólnotową dostawę towarów na rzecz podmiotu innego niż wskazany w pkt 1;
  4. otrzymanie przez podatnika całości lub części zapłaty przed dokonaniem czynności, o których mowa w pkt 1 i 2, z wyjątkiem przypadku, gdy zapłata dotyczy wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów lub czynności, dla których obowiązek podatkowy powstaje zgodnie z art. 19a ust. 5 pkt 4 tej Ustawy.

Wskazany powyżej przepis zawiera katalog transakcji, które powinny być dokumentowane fakturą. Wśród tych transakcji wymienione są m. in. dostawa towarów i świadczenie usług.

Należy podkreślić, że celem wystawienia faktury jest przede wszystkim udokumentowanie rzeczywistego przebiegu zdarzeń gospodarczych. Pełni ona bowiem szczególną rolę dowodową w prawidłowym wymiarze podatku VAT. Faktura jest dokumentem stwierdzającym wystąpienie u podatnika okoliczności powodujących powstanie obowiązku podatkowego. Podobnie wypowiedział się Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji indywidualnej z dnia 19 maja 2017 r. nr 0112-KDIL2-1.4012.54.2017.1.AWA.

Jak wskazano w ad. 2, w ocenie Spółki otrzymywane przez Wnioskodawcę środki finansowe (dopłaty) w związku z realizacją zadania powierzonego, stanowić będą wynagrodzenie (zapłatę) za wykonanie konkretnych usług zleconych przez Miasto, zatem będą stanowić element podstawy opodatkowania w rozumieniu art. 29a ust. 1 Ustawy o VAT. W konsekwencji Wnioskodawca będący zarejestrowanym, czynnym podatnikiem VAT, będzie zobowiązane do wystawienia faktur na rzecz Miasta - zgodnie z art. 106b ust. 1 Ustawy o VAT, które dokumentować będą wyświadczone na rzecz Miasta Usługi publiczne, za które Wnioskodawca otrzymywać będzie wynagrodzenie w postaci dopłat.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

W związku z tym, że niniejsza interpretacja dotyczy wyłącznie zakresu podatku od towarów i usług, w zakresie podatku dochodowego od osób prawnych zostanie wydane odrębne rozstrzygnięcie.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

  1. z zastosowaniem art. 119a;
  2. w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywiste zdarzenie przyszłe sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywało się będzie ze zdarzeniem przyszłym podanym przez wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego zdarzenia przyszłego, wydana interpretacja traci swą aktualność.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2017 r., poz. 1369, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.