IPPP3/443-670/12-2/IG | Interpretacja indywidualna

Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie,
1. Czy opisany przez Spółkę sposób przesyłania faktur kontrahentom w formie elektronicznej spełnia wymagania rozporządzenia o e-fakturach, w szczególności czy spełnia warunek zapewnienia autentyczności pochodzenia i integralności treści, o którym mowa w § 4 tego rozporządzenia?2. Czy opisany przez Spółkę sposób przechowywania faktur w formie elektronicznej spełnia wymogi rozporządzenia o e-fakturach w zakresie przechowywania takich faktur, w szczególności czy spełniony jest warunek dostępu on-line do faktur przechowywanych elektronicznie poza Polską?3. Czy opisany przez Spółkę sposób uzyskiwania potwierdzeń odbioru przez nabywcę elektronicznych faktur korygujących jest prawidłowy, w szczególności czy spełnia warunek wynikający z art. 29 ust. 4a ustawy o VAT?

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2012 r. poz. 749) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki przedstawione we wniosku z dnia 29.06.2012 r. (data wpływu 2.07.2012 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie: przesyłania faktur kontrahentom w formie elektronicznej, przechowywania faktur w formie elektronicznej oraz sposobu uzyskiwania potwierdzeń odbioru przez nabywcę elektronicznych faktur korygujących – jest prawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 2.07.2012 r. wpłynął ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie przesyłania faktur kontrahentom w formie elektronicznej, przechowywania faktur w formie elektronicznej oraz sposobu uzyskiwania potwierdzeń odbioru przez nabywcę elektronicznych faktur korygujących.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenia przyszłe:

Sp. z o.o. (dalej: Spółka) jest członkiem międzynarodowej grupy spółek zajmujących się produkcją i dystrybucją sprzętu sportowego i odzieży sportowej. Spółka jest czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług (dalej: podatek VAT) oraz polskim rezydentem podatkowym w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym od osób prawnych.

Spółka planuje obecnie wdrożenie, przy udziale innych spółek z grupy oraz podmiotów zewnętrznych, systemu fakturowania elektronicznego. Faktury w formie elektronicznej przed ich przesłaniem do odbiorców będą opatrywane bezpiecznym podpisem elektronicznym, na który wskazuje § 2 ust. 2 pkt 1 rozporządzenia o e-fakturach. Stosowany podpis elektroniczny będzie bezpiecznym podpisem elektronicznym w rozumieniu art. 3 pkt 2 ustawy z 18 września 2001 r. o podpisie elektronicznym (Dz. U. Nr 130, poz. 1450, ze zm.; ustawa o podpisie elektronicznym), i będzie weryfikowany za pomocą ważnego kwalifikowanego certyfikatu.

Wprowadzenie systemu fakturowania elektronicznego ma na celu skoncentrowanie i uproszczenie obecnie stosowanych w ramach grupy procedur związanych z wystawianiem i przesyłaniem faktur na rzecz kontrahentów. Dzięki wdrożeniu systemu e-fakturowania znacznej redukcji ulegną koszty związane z drukowaniem i przesyłaniem faktur wystawianych w tradycyjnej formie papierowej.

Spółka udzieli upoważnienia do wystawiania faktur spółce z grupy A. posiadającej siedzibę w Niemczech (dalej: A. A.G.). A. A.G. będzie generowała w imieniu i na rzecz Spółki faktury w postaci plików PDF wykorzystując w tym celu moduł sprzedażowy oraz finansowo-księgowy systemu SAP na podstawie zawartych w nich danych. Pliki generowane przez A. A.G. będą zawierały wszystkie informacje wymagane przepisami polskiego prawa, to jest przepisami ustawy o VAT oraz rozporządzenia Ministra Finansów z 28 marca 2011 r. w sprawie zwrotu podatku niektórym podatnikom, wystawiania faktur, sposobu ich przechowywania oraz listy towarów i usług, do których nie mają zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 68, poz. 360; dalej: rozporządzenie fakturowe). A. AG, będzie generował również powiązane z fakturami pliki w formacie TXT z informacjami dotyczącymi przetwarzanej faktury (tzw. meta dane). Plik ten ma charakter kontrolny.

Organizacja i wdrożenie systemu e-fakturowania dla spółek z grupy działających na obszarze Unii Europejskiej zostanie powierzone zewnętrznej firmie niemieckiej specjalizującej się w obsłudze tego rodzaju procesów (dalej: R. ). R. będzie odpowiedzialny za procesowanie oraz przesyłanie danych do odbiorców, w tym podpisywanie faktur bezpiecznym podpisem elektronicznym, za weryfikację prawidłowości dołączonych do faktur bezpiecznych podpisów elektronicznych, przesyłanie faktur opatrzonych podpisem elektronicznym do odbiorców.

Faktury Spółki będą przesyłane od A. AG, do R. z wykorzystaniem protokołu bezpiecznego przesyłania plików SFTP (ang. SSH File Transfer Protocol) bądź innych protokołów służących do bezpiecznego przesyłania plików. Dostęp do danych przesyłanych pomiędzy A. A.G. a R. będzie chroniony w ramach stosowanych protokołów odpowiednimi zabezpieczeniami informatycznymi chroniącymi przed nieuprawnionym dostępem, w szczególności kluczami szyfrującymi. W każdym momencie przetwarzania pliku PDF zawierającego dane faktury możliwe będzie przypisanie danego pliku do podmiotu, który go wygenerował.

Proces podpisywania faktur bezpiecznym podpisem elektronicznym (to jest opatrywanie plików PDF zawierających dane faktury ważnym kwalifikowanym certyfikatem) będzie odbywał się po przesłaniu pliku PDF wraz z plikiem zawierającym informacje o przetwarzanej fakturze. W przypadku faktur wystawianych przez A. AG., w imieniu i na rzecz Spółki, techniczna czynność opatrywania bezpiecznym podpisem elektronicznym plików PDF zawierających faktury zostanie powierzona przez R. wyspecjalizowanemu partnerowi zewnętrznemu, firmie T. z siedzibą w Szwecji. T. jest międzynarodowo uznanym dostawcą usług w zakresie podpisów elektronicznych. Kwalifikowany certyfikat wykorzystywany przez T. będzie wydany przez polski podmiot świadczący usługi certyfikacji - K. S.A. K. S.A. jest wpisana do Rejestru kwalifikowanych podmiotów świadczących usługi certyfikacyjne, prowadzonego przez N. Kwalifikowany certyfikat zostanie wystawiony dla osoby fizycznej - pracownika bądź współpracownika T.. Opatrywanie plików PDF zawierających dane faktur Spółki bezpiecznym podpisem elektronicznym będzie dokonywane przez tę osobę na rzecz Spółki i za jej zgodą,

Proces polegający na generowaniu plików PDF zawierających dane faktur oraz towarzyszących im plików zawierających meta dane, ich przesyłaniu do R. , opatrywaniu bezpiecznym podpisem elektronicznym przez T., a następnie przesyłaniu do odbiorców, będzie w pełni zautomatyzowany, a poszczególne czynności na każdym etapie będą powtarzane cyklicznie w czterogodzinnych odstępach czasu. Co do zasady, opatrywanie plików PDF zawierających faktury bezpiecznym podpisem elektronicznym będzie następowało w tym samym dniu co wygenerowanie danego pliku PDF przez A. A.G. wraz z plikiem zawierającym meta dane. Przewidywany przybliżony czas pomiędzy wygenerowaniem pliku PDF zawierającego dane faktury a przesłaniem faktury opatrzonej bezpiecznym podpisem elektronicznym do odbiorcy poprzez pocztę elektroniczną (e-mail) nie powinien przekraczać 3 godzin.

Przesłanie plików zawierających dane faktur pomiędzy R. a T. odbywać się będzie z wykorzystaniem protokołu bezpiecznego przesyłania plików SFTP, bądź innych protokołów służących do bezpiecznego przesyłania plików. Dostęp do przesyłanych danych będzie chroniony w ramach stosowanych protokołów odpowiednimi zabezpieczeniami informatycznymi chroniącymi przed nieuprawnionym dostępem, w szczególności kluczami szyfrującymi. W każdym momencie przetwarzania pliku PDF zawierającego dane faktury możliwe będzie przypisanie danego pliku do podmiotu, który go wygenerował.

Po opatrzeniu faktury bezpiecznym podpisem elektronicznym sprawdzona będzie również poprawność i ważność kwalifikowanego certyfikatu uzyskanego w K. S.A. W wyniku tej weryfikacji wygenerowany zostanie komunikat stwierdzający, czy dokument został cyfrowo podpisany, czy certyfikat jest ważny, czy nie został odwołany oraz czy operacja przebiegła prawidłowo.

Faktury podpisane bezpiecznym podpisem elektronicznym będą przesyłane przez T.do R. , który dokonywał będzie przesyłania tych faktur odbiorcom (nabywcom towarów Spółki). Przesłanie dokumentu faktury opatrzonej bezpiecznym podpisem elektronicznym następować będzie drogą e-mailową jako załącznik w formacie PDF do wiadomości e-mail. Faktury w formie elektronicznej będą przesyłane wyłącznie do tych kontrahentów Spółki, którzy wyrazili uprzednio zgodę na otrzymywanie faktur drogą elektroniczną. Adres e-mail odbiorcy faktur elektronicznych wskazywany będzie przez kontrahenta Spółki na formularzu zgody na przesyłanie faktur w formie elektronicznej uzyskiwanej przez Spółkę od każdego odbiorcy takich faktur. Jednocześnie, przy pomocy specjalnie stworzonego programu, faktura opatrzona podpisem elektronicznym (plik pdf) będzie archiwizowana w systemie finansowo-księgowym SAP i załączana do właściwego zapisu księgowego.

Zgodnie z planowanym sposobem oznaczania plików faktur elektronicznych nazwa każdego pliku zawierać będzie: wskazanie marki A.; symbol kraju podmiotu, w imieniu i na rzecz którego wystawiana jest faktura (w przypadku Spółki będzie to symbol Polski); numer faktury oraz symbol identyfikujący odbiorcę danej faktury.

Faktura elektroniczna, podpisana bezpiecznym podpisem elektronicznym i załączona do właściwego zapisu księgowego będzie zawierać wszystkie dane wymagane przez przepisy polskiego prawa podatkowego, w szczególności:

  • dane identyfikacyjne sprzedawcy i nabywcy - jako sprzedawca wskazana będzie Spółka,
  • numery identyfikacji podatkowej sprzedawcy i nabywcy,
  • numer kolejny faktury oraz oznaczenie jako „FAKTURA VAT
  • dzień, miesiąc i rok wystawienia faktury, a w przypadku, gdy data ta różni się od daty sprzedaży, również datę sprzedaży,
  • nazwę (rodzaj) towaru lub usługi,
  • miarę i ilość sprzedanych towarów lub zakres wykonanych usług,
  • cenę jednostkową netto oraz wartość sprzedaży netto,
  • stawkę podatku VAT, wartość podatku VAT z podziałem na stawki oraz łączną kwotę podatku VAT,
  • kwotę należności ogółem wraz z należnym podatkiem.

Zarchiwizowane faktury znajdować się będą na serwerach zlokalizowanych na terytorium Niemiec i będą przechowywane w archiwum elektronicznym systemu SAP przez okres wynikający z przepisów prawa.

Przez cały okres przechowywania faktur w formie elektronicznej Spółka będzie posiadać dostęp do faktur on-line. Dostęp do faktur elektronicznych będzie możliwy poprzez stosowany przez Spółkę system finansowo-księgowy SAP. W systemie SAP faktury elektroniczne będą widoczne, jako załączniki do zapisu księgowego. Dzięki powiązaniu danych zawartych na fakturach elektronicznych z danymi z systemu księgowego SAP możliwe będzie szybkie odnalezienie faktur dotyczących każdej zarejestrowanej transakcji. Umożliwi to także przyporządkowanie faktur do konkretnych okresów rozliczeniowych, a w konsekwencji ułatwi analizę transakcji przeprowadzonych w każdym z tych okresów. System SAP zapewni możliwość wyszukiwania faktur według ich numerów oraz według kontrahenta.

W razie ewentualnej kontroli podatkowej, postępowania podatkowego lub postępowania kontrolnego Spółka będzie w stanie umożliwić kontrolującym dostęp w trybie on-line do wskazanych przez nich faktur przechowywanych elektronicznie lub wszystkich faktur kontrahenta ze wskazanego okresu rozliczeniowego. Dostęp będzie zapewniony ze stanowisk komputerowych z dostępem do systemu SAP w siedzibie Spółki.

Powyższy sposób wystawiania, opatrywania bezpiecznym podpisem elektronicznym, przesyłania oraz przechowywania faktur w formie elektronicznej będzie stosowany również w zakresie faktur korygujących.

Ponadto, Spółka będzie uzyskiwać od R. specjalne informacje w postaci plików wskazujących na status dokumentu faktury dotyczący jego dostarczenia do klienta. Pliki z informacją o statusie będą generowane odrębnie dla każdego dokumentu faktury elektronicznej podpisanego bezpiecznym podpisem elektronicznym, zweryfikowanego oraz przesłanego odbiorcy. Pliki z informacją o statusie będą generowane po zakończeniu procesu opatrywania danej faktury podpisem elektronicznym i przesłaniu do odbiorcy. Będą one potwierdzały prawidłowe przesłanie pliku faktury do odbiorcy.

Pliki z informacją o statusie będą przekazywane Spółce przez R. co najmniej raz w miesiącu w postaci zbiorczych zestawień (raportów). Przykładowo raport za maj zostanie przesłany Spółce pierwszego dnia roboczego czerwca. Możliwe jest także częstsze przekazywanie plików z informacją o statusie (np. raz w tygodniu).

Należy także wskazać, że system przesyłania wiadomości e-mail stosowany przez R. będzie każdorazowo sygnalizował poprzez specjalne komunikaty, iż dana wiadomość e-mail nie dotarła do odbiorcy. W takiej sytuacji przesłanie wiadomości zostanie powtórzone. Zasadniczo, jeśli system przesyłania wiadomości e-mail nie wygeneruje komunikatu o nieudanym przesłaniu wiadomości zawierającej pliki e-faktur R. oraz Spółka będą uznawać, iż wiadomość dotarła na konto pocztowe odbiorcy. Okoliczność ta zostanie potwierdzona raportami zawierającymi pliki z informacją o statusie przesyłanych plików e-faktur.

W zakresie elektronicznych faktur korygujących zmniejszających podstawę opodatkowania VAT, w związku z obowiązkiem uzyskiwania potwierdzeń odbioru korekt przez kontrahentów, Spółka będzie uznawać, iż dana faktura korekta została dostarczona do odbiorcy, jeżeli w trakcie przesyłania nie wystąpi komunikat o nieudanym przesłaniu, a jednocześnie potwierdzenie dostarczenia korekty e-faktury do odbiorcy będzie wynikać z otrzymanego przez Spółkę od R. raportu zawierającego pliki z informacjami o prawidłowym statusie przesłania plików e-faktur.

W związku z powyższym zadano następujące pytania:
  1. Czy opisany przez Spółkę sposób przesyłania faktur kontrahentom w formie elektronicznej spełnia wymagania rozporządzenia o e-fakturach, w szczególności czy spełnia warunek zapewnienia autentyczności pochodzenia i integralności treści, o którym mowa w § 4 tego rozporządzenia...
  2. Czy opisany przez Spółkę sposób przechowywania faktur w formie elektronicznej spełnia wymogi rozporządzenia o e-fakturach w zakresie przechowywania takich faktur, w szczególności czy spełniony jest warunek dostępu on-line do faktur przechowywanych elektronicznie poza Polską...
  3. Czy opisany przez Spółkę sposób uzyskiwania potwierdzeń odbioru przez nabywcę elektronicznych faktur korygujących jest prawidłowy, w szczególności czy spełnia warunek wynikający z art. 29 ust. 4a ustawy o VAT...

Zdaniem Wnioskodawcy:

  1. opisany sposób przesyłania faktur kontrahentom w formie elektronicznej spełnia wymagania rozporządzenia o e-fakturach, w szczególności spełnia warunek zapewnienia autentyczności pochodzenia i integralności treści, o którym mowa w § 4 tego rozporządzenia.
  2. W ocenie Spółki opisany sposób przechowywania faktur w formie elektronicznej spełnia wymogi rozporządzenia o e-fakturach w zakresie przechowywania takich faktur, w szczególności spełniony jest warunek dostępu on-line do faktur przechowywanych elektronicznie poza Polską.
  3. W ocenie Spółki opisany sposób uzyskiwania potwierdzeń odbioru przez nabywcę elektronicznych faktur korygujących jest prawidłowy, w szczególności spełnia on warunek wynikający z art. 29 ust. 4a ustawy o VAT, a zatem Spółka jest uprawniona do obniżenia podatku VAT należnego wykazanego na fakturze korygującej.

Uzasadnienie stanowiska podatnika:

W zakresie pytania nr 1:

Zgodnie z art. 106 ust. 1 ustawy o VAT, podatnicy, o których mowa w art. 15, są obowiązani wystawić fakturę stwierdzającą w szczególności dokonanie sprzedaży, datę dokonania sprzedaży, cenę jednostkową bez podatku, podstawę opodatkowania, stawkę i kwotę podatku, kwotę należności oraz dane dotyczące podatnika i nabywcy.

Jednocześnie nie ma żadnych przeszkód prawnych, aby zlecić techniczną czynność wystawiania faktur w imieniu i na rzecz Spółki innemu podmiotowi (tu: A. A.G.) w oparciu o stosowne upoważnienie. Faktura wystawiona w imieniu i na rzecz Spółki przez A. A.G. będzie z punktu widzenia art. 106 ust. 1 ustawy o VAT fakturą wystawioną przez Spółkę, która występuje w roli podatnika VAT w zakresie transakcji dokumentowanych tymi fakturami i wskazywana jest na tych fakturach jako sprzedawca. Upoważnienie do wystawiania faktur może być zatem udzielone zgodnie z przepisami prawa cywilnego, a możliwość taka nie jest wyłączona jakąkolwiek regulacją prawa polskiego lub wspólnotowego. Co więcej, możliwość usługowego wystawiania faktur w imieniu i na rzecz podatnika VAT jest wprost potwierdzona w art. 220 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz.U.UE.L.2006.347.1; dalej: Dyrektywa VAT). Zgodnie z tym przepisem „Każdy podatnik upewnia się, że faktura została wystawiona przez niego, nabywcę lub usługobiorcę, lub w jego imieniu i na jego rzecz, przez osobę trzecią...

Stanowisko to zostało także potwierdzone w licznych interpretacjach organów podatkowych, przykładowo w interpretacji z 30 października 2009 r., sygn. ITPP3/443-137a/09/ZG, Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy wskazał iż „nie narusza przepisów podatkowych zlecenie innemu podmiotowi, na podstawie umowy, technicznej czynności wystawienia faktury w imieniu i na rzecz podatnika podatku od towarów i usług będącego dostawcą towarów łub usług. A zatem, należy przyjąć, że podatnik może upoważnić inną osobę (...) do dokonania takich czynności”.

Zgodnie z § 3 rozporządzenia o e-fakturach faktury w formie elektronicznej mogą być przesyłane, w tym udostępniane, w formie elektronicznej w dowolnym formacie elektronicznym, pod warunkiem uprzedniej akceptacji tego sposobu przesyłania faktur przez odbiorcę faktury.

Na mocy § 4 rozporządzenia o e-fakturach faktury mogą być przesyłane w formie elektronicznej pod warunkiem zapewnienia autentyczności pochodzenia i integralności treści faktury. W świetle przepisów tego rozporządzenia, przez autentyczności pochodzenia faktury - rozumie się pewność co do tożsamości dokonującego dostawy towarów lub usługodawcy albo wystawcy faktury; natomiast przez integralność treści faktury - rozumie się, że w fakturze nie zmieniono danych, które powinna zawierać faktura.

Zgodnie z wyjaśnieniami Komisji Europejskiej „Zasady fakturowania VAT. Dyrektywa Rady 2010/45/UE” zamieszczonymi w portalu internetowym Departamentu Opodatkowania i Unii Celnej Komisji Europejskiej, tj.

http://ec.europa.eu/taxation_customs/taxation/vat/traders/invoicing_rulesindex_en.htm (dalej:

Wyjaśnienia KE), w przypadku sprzedawcy autentyczność pochodzenia faktury powinna być rozumiana w ten sposób, że sprzedawca musi być w stanie zapewnić, że dana faktura została faktycznie wystawiona przez niego lub w jego imieniu na jego rzecz. Zgodnie z powyższym dokumentem: ‚„Może być to osiągnięte poprzez posiadanie zapisu faktury w dokumentach księgowych” (strona 12 Wyjaśnień KE). Niewątpliwie Spółka spełnia ten warunek, posiada bowiem zapis każdej faktury wystawionej w jej imieniu i na jej rzecz w stosownym systemie finansowo-księgowym.

Natomiast integralność treści faktury powinna być rozumiana - stosownie do § 4 rozporządzenia o e-fakturach - jako zapewnienie, że „nie zmieniono danych, które powinna zawierać faktura”. Aby spełnić powyższy warunek, podatnik powinien zatem w wybrany przez siebie sposób zabezpieczyć treść faktur przed jej ewentualną zmianą. Nie należy jednak utożsamiać tego obowiązku z zagwarantowaniem fizycznej niemożności dokonania jakichkolwiek zmian w e-fakturze, czy też niemożliwości zmiany formatu pliku w jakim treść efaktury jest zapisana. Podatnik nie może być bowiem zobowiązany do wyeliminowania jakiejkolwiek możliwości popełnienia wykroczenia bądź przestępstwa karnego skarbowego przeciwko fakturom elektronicznym. Taki sposób rozumienia warunku zapewnienia integralności treści faktur został potwierdzony w Wyjaśnieniach KE (strona 14 Wyjaśnień KE).

Zgodnie z § 2 ust. 2 rozporządzenia o e-fakturach autentyczność pochodzenia i integralność treści faktury są zachowane, w szczególności, w przypadku wykorzystania:

  • bezpiecznego podpisu elektronicznego w rozumieniu art. 3 pkt 2 ustawy z dnia 18 września 2001 r. o podpisie elektronicznym (Dz. U. Nr 130, poz. 1450, z późn. zm.), weryfikowanego za pomocą ważnego kwalifikowanego certyfikatu, lub
  • elektronicznej wymiany danych (EDI) zgodnie z umową w sprawie europejskiego modelu wymiany danych elektronicznych, jeżeli zawarta umowa, dotycząca tej wymiany, przewiduje stosowanie procedur gwarantujących autentyczność pochodzenia faktury i integralność jej danych.

Stosowanie bezpiecznego podpisu elektronicznego weryfikowanego za pomocą ważnego kwalifikowanego certyfikatu jest zatem jedną z dwóch metod zapewnienia autentyczności pochodzenia oraz integralności treści faktur elektronicznych wskazanych wprost w przepisach rozporządzenia o e-fakturach. Zastosowanie tej metody jest jednoznaczne z wypełnieniem warunków przewidzianych w przepisach tego rozporządzenia, a w konsekwencji oznacza przesłanie do kontrahenta prawidłowych faktur w formie elektronicznej.

Stosowanie bezpiecznego podpisu elektronicznego weryfikowanego za pomocą ważnego kwalifikowanego certyfikatu sprowadza się do uzyskania odpowiedniego certyfikatu i urządzenia służącego do składania podpisu, czyli dołączania danych o certyfikacie do przesyłanych faktur. Bezpieczny podpis elektroniczny weryfikowany przy pomocy ważnego kwalifikowanego certyfikatu pozwała zapewnić autentyczność pochodzenia faktur elektronicznych ponieważ stanowi potwierdzenie, iż osobą składającą ten podpis jest osobą określoną w certyfikacie. W sytuacji Spółki, zgodnie z przedstawionym opisem zdarzenia przyszłego, osoba składająca podpis będzie działać w imieniu i na rzecz Spółki. Integralność treści faktury elektronicznej będzie zabezpieczona, ponieważ bezpieczny podpis elektroniczny weryfikowany ważnym kwalifikowanym certyfikatem pozwala zidentyfikować wszelkie zmiany jakie miały miejsce w dokumencie elektronicznym po złożeniu podpisu.

Zgodnie z art. 3 pkt 1 ustawy o podpisie elektronicznym, pod pojęciem „podpis elektroniczny” rozumie się dane w postaci elektronicznej, które wraz z innymi danymi, do których zostały dołączone lub z którymi są logicznie powiązane, służą do identyfikacji osoby składającej podpis elektroniczny. Natomiast bezpieczny podpis elektroniczny, wskazany w przepisach rozporządzenia o e-fakturach to podpis elektroniczny, który spełnia trzy warunki:

  • jest przyporządkowany wyłącznie do osoby składającej ten podpis,
  • jest sporządzany za pomocą podlegających wyłącznej kontroli osoby składającej podpis elektroniczny bezpiecznych urządzeń służących do składania podpisu elektronicznego i danych służących do składania podpisu elektronicznego,
  • jest powiązany z danymi, do których został dołączony, w taki sposób, że jakakolwiek późniejsza zmiana tych danych jest rozpoznawalna.

Pierwszy warunek oznacza konieczność przyporządkowania podpisu elektronicznego konkretnej osobie. W praktyce polega to na wydaniu konkretnej osobie fizycznej certyfikatu elektronicznego, który zawiera dane tej osoby i stanowi swego rodzaju „elektroniczny dowód osobisty”.

Podpis elektroniczny jest składny poprzez opatrzenie pliku faktury elektronicznej informacją na temat certyfikatu identyfikującego konkretną osobę (podpisującego fakturę).

Drugi warunek odnosi się do aspektów technicznych opatrzenia dokumentu podpisem elektronicznym.

Naniesienie podpisu powinno być dokonane przy użyciu bezpiecznego urządzenia zgodnie z wytycznymi wskazanymi w ustawie o podpisie elektronicznym.

Trzeci warunek oznacza, iż po złożeniu podpisu nie ma możliwości dokonania w nim niezauważalnych modyfikacji. Odbiorca faktury, po odbiorze dokumentu i zweryfikowaniu certyfikatu nadawcy otrzymuje informację, czy w elektronicznej fakturze dokonano modyfikacji.

Kwalifikowany certyfikat można zatem określić, jako rodzaj elektronicznego zaświadczenia wydanego przez kwalifikowany podmiot certyfikujący, za pomocą którego dane służące do weryfikacji podpisu elektronicznego są przyporządkowane do osoby składającej podpis elektroniczny i które umożliwiają identyfikację tej osoby.

Należy podkreślić, iż kwalifikowany certyfikat, który służy do składania bezpiecznego podpisu elektronicznego może być wydany jedynie przez kwalifikowany podmiot certyfikujący. Świadczenie usług certyfikacyjnych w charakterze kwalifikowanego podmiotu wymaga uzyskania wpisu do rejestru kwalifikowanych podmiotów świadczących usługi certyfikacyjne. Kwalifikowany podmiot świadczący usługi certyfikacyjne wydający kwalifikowane certyfikaty jest obowiązany do spełnienia wielu wymogów szczegółowo opisanych w ustawie o podpisie elektronicznym. Dotyczą one przede wszystkim zapewnienia wysokich standardów technicznych i organizacyjnych, weryfikacji tożsamości osób ubiegających się o certyfikat, zawarcia umowy ubezpieczenia odpowiedzialności cywilnej za szkody wyrządzone odbiorcom usług certyfikacyjnych, obowiązków informacyjnych oraz zapewnienia poufności otrzymywanych danych osobowych.

Funkcja głównego urzędu certyfikacji dla infrastruktury bezpiecznego podpisu elektronicznego powierzono N. Według informacji podawanych przez N. usługi certyfikacyjne związane z bezpiecznym podpisem elektronicznym świadczy, między innymi, K. S.A.

Zgodnie zatem z powołanymi powyżej przepisami rozporządzenia o e-fakturach, dla przesyłania faktur w formie elektronicznej konieczne jest spełnienie następujących warunków:

  • uzyskanie zgody odbiory faktury na fakturowanie elektroniczne,
  • zapewnienie integralności treści faktury,
  • zapewnienie autentyczności pochodzenia faktury.

Biorąc pod uwagę opis przedstawionego zdarzenia przyszłego oraz powyższe uwagi, Spółka będzie spełniać wszystkie wymogi do przesyłania faktur elektronicznych przewidziane w rozporządzeniu o e-fakturach. Po pierwsze Spółka będzie przesyłać faktury w formie elektronicznej do odbiorców, którzy wyrażą akceptację na otrzymywanie faktur w takiej formie. Po drugie, w celu zapewnienia autentyczności pochodzenia oraz integralności treści faktur, Spółka będzie stosować bezpieczny podpis elektroniczny, w rozumieniu § 2 ust. 2 rozporządzenia o e-fakturach.

Zatem, w sytuacji Spółki bezpieczny podpis elektroniczny, jakim będzie posługiwać się osoba fizyczna działająca w imieniu i na rachunek Spółki (w ramach zleconych przez Spółkę usług innemu podmiotowi), będzie weryfikowany przy pomocy kwalifikowanego certyfikatu wydanego przez kwalifikowany podmiot certyfikujący w rozumieniu ustawy o podpisie elektronicznym, nie ulega więc wątpliwości, że bezpieczny podpis elektroniczny stosowany do faktur elektronicznych, które zamierza wprowadzić Spółka będzie zapewniać spełnienie wymogów rozporządzenia o e-fakturach.

Powyższą konkluzję potwierdzają liczne interpretacje organów podatkowych wydane w odniesieniu do analogicznego stanu faktycznego. Przykładem może tu być interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z 4 kwietnia 2011 r., sygn. IPPP1-443-127/11-2/JL, w której organ podatkowy wskazał, iż „na podstawie zaistniałych okoliczności należy stwierdzić, że faktury elektroniczne wystawiane przez Spółkę, których autentyczność pochodzenia i integralność treści są zachowane poprzez wykorzystanie bezpiecznego podpisu elektronicznego oraz elektronicznej wymiany danych EDI, będą spełniać wymogi zawarte w § 4 rozporządzenia w sprawie faktur elektronicznych.

Należy w tym miejscu również zaznaczyć, że wyrażony w § 4 rozporządzenia o e-fakturach warunek zapewnienia autentyczności pochodzenia i integralności treści e-faktur dotyczy ich przesyłania do odbiorców i powinien być weryfikowany na moment rozpoczęcia przesyłania e-faktury do jej odbiorcy (nabywcy towarów i usług Spółki). W ocenie Spółki, przesłanie faktury powinno być odróżnione od jej wystawienia. Wystawienie faktury polega bowiem na sporządzeniu dokumentu faktury podczas gdy przesłanie faktury wiąże się z przekazaniem tego dokumentu od podatnika (wystawcy), bądź podmiotu działającego w jego imieniu i na jego rzecz, do nabywcy towarów bądź usług (odbiorcy faktury). Powyższy pogląd został jednoznacznie potwierdzony przez Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z 20 maja 2010 r., sygn. I FSK 1444/09, w którym sąd uznał, że „w art. 106 ust. 10 ustawy prawodawca upoważnia ministra właściwego do spraw finansów publicznych do określenia w drodze rozporządzenia sposobów i warunków „wystawiania oraz przesyłania faktur w formie elektronicznej”. Z powyższych fragmentów wynika zatem, że ustawodawca odróżnia wystawienie (sporządzenie) faktury i jej przekazanie (wręczenie odbiorcy, przesłanie).” W powyższym orzeczeniu sąd zaznacza, że za takim rozumieniem pojęć „wystawienie” i „przesłanie” przemawia również treść pozostałych jednostek redakcyjnych art. 106 ustawy o VAT. Przykładowo w art. 106 ust. 7 ustawodawca posługuje się pojęciem „wystawić fakturę” w odniesieniu do faktur wewnętrznych, które są wystawiane w jednym egzemplarzu i nie są nikomu przekazywane przez wystawcę. Należy wskazać, iż powołany wyrok NSA dotyczył stanu prawnego obowiązującego przed wprowadzeniem obecnego rozporządzenia o e-fakturach. Nie zmienia to jednak powyższych wniosków w zakresie rozdzielenia pojęć „wystawienie” oraz „przesyłanie” faktur. Co więcej, obecne rozporządzenie o e-fakturach wyraźnie odnosi się wyłącznie do przesyłania faktur w formie elektronicznej (a także zasad ich przechowywania oraz trybu udostępniania organowi podatkowemu lub organowi kontroli skarbowej). Wymogi dotyczące fakturowania elektronicznego nie dotyczą natomiast wystawiania faktur - jako czynności wygenerowania samego pliku zawierającego dane faktury.

Jak już wskazano, niewątpliwie poprzez zastosowanie bezpiecznego podpisu elektronicznego Spółka spełnia warunki zapewnienia autentyczności pochodzenia oraz integralność treści do przesyłanych odbiorcom faktury elektronicznych. Dla powyższej konkluzji pozostaje bez znaczenia, iż przesyłu dokonuje w praktyce inny podmiot działający w tym zakresie na zlecenie Spółki (w jej imieniu i na jej rzecz).

Należy także podkreślić, iż Spółka zapewnia również autentyczność pochodzenia i integralność treści plików zawierających dane faktur od momentu ich wygenerowania przez A. AG, do momentu opatrzenia tych plików bezpiecznym podpisem elektronicznym przez TrustWeaver AB. Jak wskazano w opisie zdarzenia przyszłego, Spółka stosuje w tym zakresie rozwiązania informatyczne chroniące przed nieuprawnionym dostępem. Z momentem opatrzenia danego pliku zawierającego dane faktury bezpiecznym podpisem elektronicznym, kompletna faktura jest przeznaczona do przesłania odbiorcy, w związku z czym spełnione są warunki wskazane w § 4 rozporządzenia o e-fakturach.

Na marginesie, Spółka podkreśliła że dwie wskazane w przepisach rozporządzenia o efakturach metody zagwarantowania autentyczności pochodzenia oraz integralności treści e-faktur (tj. bezpieczny podpis elektroniczny oraz Elektroniczna Wymiana Danych EDI) są jedynie metodami przykładowymi. Oznacza to, iż w przeciwieństwie do stanu prawnego obowiązującego do końca 2010 r., od 1 stycznia 2011 r., podatnicy mają dowolność w wyborze metody zapewnienia autentyczności pochodzenia i integralności treści faktur elektronicznych. Wskazane powyżej rozwiązania, tj. bezpieczny podpis elektroniczny oraz Elektroniczna Wymiana Danych (EDI), to wyłącznie przykładowe metody jakle podatnicy mogą wykorzystać, nie są to jednak metody obowiązkowe. Obecnie obowiązujące przepisy nie narzucają podatnikom żadnego szczególnego sposobu czy też technologii fakturowania elektronicznego.

Zgodnie z art. 233 Dyrektywy VAT „Każdy podatnik określa sposób zapewnienia autentyczności pochodzenia, integralności treści i czytelności faktury. Można to zapewnić za pomocą kontroli biznesowych, które ustalają wiarygodną ścieżkę audytu miedzy fakturą a dostawą towarów lub świadczeniem usług.” Warto również odwołać się do głównych przesłanek i celów zliberalizowania zasad posługiwania się fakturami elektronicznymi. Przyjęte regulacje mają spowodować, iż faktury elektroniczne staną się realną alternatywą dla faktur papierowych. Te właśnie przesłanki zaważyły na rezygnacji z obligatoryjnego stosowania poszczególnych technologii przesyłu faktur elektronicznych. Podatnicy uzyskali zatem możliwość przyjęcia rozwiązania najbardziej dla nich korzystnego i odpowiedniego ze względów technicznych i biznesowych.

Powyższe uwagi świadczą o tym, że dla zapewnienia autentyczności pochodzenia oraz integralności treści faktur elektronicznych można stosować także inne rozwiązania niż wskazane wprost w przepisach rozporządzenia o e-fakturach. Spółka pragnie jednak pokreślić, iż w jej przypadku do przesyłania e-faktur odbiorcom, stosowany jest bezpieczny podpis elektroniczny, a zatem metoda wskazana wprost w przepisach rozporządzenia o e-fakturach. Oznacza to, że w sytuacji Spółki warunki zapewnienia autentyczności pochodzenia oraz integralność treści e-faktur są spełnione z mocy prawa, poprzez zastosowanie odpowiedniej metody wskazanej w § 2 rozporządzenia o e-fakturach.

Również na etapie pomiędzy wygenerowaniem pliku PDF zawierającego treść faktury, a opatrzeniem go bezpiecznym podpisem elektronicznym, czyli na etapie przed przesłaniem faktury do odbiorcy, stosowane są odpowiednie procedury zabezpieczające pliki, polegające na wykorzystaniu rozwiązań informatycznych, które również gwarantują autentyczność pochodzenia oraz integralność treści przesyłanych na tym etapie danych (jest to wynikiem stosowania wewnętrznych procedur zabezpieczających dokumenty obowiązujących w ramach grupy oraz w relacjach z R. i T.

W związku z powyższym, opisany sposób przesyłania faktur kontrahentom w formie elektronicznej spełnia wymagania rozporządzenia o e-fakturach, w szczególności spełnia warunek zapewnienia autentyczności pochodzenia i integralności treści, o którym mowa w § 4 tego rozporządzenia.

Powyższa konkluzja znajduje potwierdzenie w interpretacji Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z 30 sierpnia 2010 r., sygn. IPPP3/443-469/10-4/KT. Mimo iż interpretacja ta została wydana w oparciu o nieobowiązujące już przepisy rozporządzenia w sprawie faktur elektronicznych z 2005 r. wyrażone w niej stanowisko organu podatkowego pozostaje nadal aktualne. Zgodnie ze stanem faktycznym, w którym została wydana przedmiotowa interpretacja, spółka z Wielkiej Brytanii wystawiała faktury w imieniu i na rzecz spółki ze Szwajcarii, przy czym pliki PDF z treścią faktur wygenerowane przez spółkę z Wielkiej Brytanii były przesyłane łączami informatycznymi do wyspecjalizowanego podmiotu z Włoch w celu opatrzenia tych plików bezpiecznym podpisem elektronicznym. W taki sposób przygotowane faktury były następnie przesyłane do nabywcy - podatnika VAT z siedzibą w Polsce. Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie uznał, iż w powyższych okolicznościach, spółka z Polski ma pełne prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego wynikającego z faktur spółki Szwajcarskiej. Organ podatkowy stwierdził, że taki sposób przesyłania faktur elektronicznych spełnia warunki zapewnienia autentyczności pochodzenia oraz integralności treści tych dokumentów wskazane w obowiązujących wówczas przepisach (które były bardziej restrykcyjne niż obowiązujące obecnie).

Końcowo Spółka podkreśliła, iż w zakresie pytania nr 1 przedmiotowego wniosku nie zachodzą jakiekolwiek przesłanki do wydania postanowienia o odmowie wszczęcia postępowania, zgodnie z art. 165a ustawy z 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm., dalej: Ordynacja podatkowa). Organ podatkowy, wydający w imieniu Ministra Finansów indywidualną interpretację przepisów prawa podatkowego, jest niewątpliwie uprawniony do dokonywania oceny wypełnienia warunków zapewnienia autentyczności pochodzenia i integralności treści przesyłanych faktur. Skoro bowiem przepisy prawa podatkowego (rozporządzenia o e-fakturach) definiują, co oznaczają autentyczność pochodzenia oraz integralność treści faktury w formie elektronicznej to w oparciu o przedstawiony opis zdarzenia przyszłego organ podatkowy jest zobowiązany do stwierdzenia czy w opisanych przez Spółkę okolicznościach warunki te zostały spełnione. Kwestia ta nie wykracza poza kompetencje organu uprawnionego do wykładni prawa podatkowego w trybie art. 14b Ordynacji.

Powyższe stanowisko Spółki znajduje jednoznaczne potwierdzenie w treści orzeczenia Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu z 8 grudnia 2011 r. (sygn. I SA/Po 681/11). W wyroku tym sąd wskazał, iż organ podatkowy obowiązany jest wydać interpretację indywidualną w zakresie interpretacji przepisów rozporządzenia o e-fakturach oraz użytych w nim pojęć. Organ nie może zatem powoływać się na to, iż nie jest uprawnionym do dokonywania oceny wypełnienia warunków zapewnienia autentyczności pochodzenia i integralności treści przesyłanych faktur, bowiem „,organ ma szerokie możliwości korzystania z wiedzy specjalistycznej skoro - jak na to wskazano we wniosku o interpretację - informacje dotyczące np. elektronicznego obrotu fakturami znajdują się na stronach internetowych Ministerstwa Finansów.

W zakresie pytania nr 2

Zgodnie z § 6 rozporządzenia o e-fakturach, faktury przesłane drogą elektroniczną powinny być przechowywane w podziale na okresy rozliczeniowe w dowolny sposób zapewniający:

  1. autentyczność pochodzenia, integralność treści i czytelność tych faktur od momentu ich wystawienia do czasu upływu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego;
  2. łatwe ich odszukanie;
  3. organowi podatkowemu lub organowi kontroli skarbowej na żądanie, zgodnie z odrębnymi przepisami, bezzwłoczny dostęp do faktur.

Natomiast § 7 rozporządzenia o e-fakturach stanowi, iż faktury przesłane w formie elektronicznej mogą być przechowywane w formie elektronicznej poza terytorium kraju pod warunkiem zapewnienia organowi podatkowemu lub organowi kontroli skarbowej, za pomocą środków elektronicznych, dostępu on-line do tych faktur.

Spółka pragnie wskazać, że w jej opinii powyższe przepisy rozporządzenia o e-fakturach muszą być odczytywane łącznie z innymi przepisami dotyczącymi kontroli działalności podatników. Na taką konieczność wskazują same przepisy tych rozporządzeń, to jest § 6 pkt 3 rozporządzenia o e-fakturach, które stanowią wprost, że dostęp do faktur powinien być zapewniony „zgodnie z odrębnymi przepisami”. Wobec powyższego należy odwołać się do regulacji ustawy z dnia 2 lipca 2004 r. o swobodzie działalności gospodarczej (Dz. U. z 2010 r. Nr 220, poz. 1447 ze zm., dalej: ustawa o SDG) oraz Ordynacji podatkowej.

Podstawowym aktem prawnym regulującym kwestię kontroli wykonywania działalności gospodarczej jest ustawa o SDG. Z art. 80a ust. 1 tej ustawy wynika, że kontrolę przeprowadza się w siedzibie kontrolowanego lub w miejscu wykonywania działalności gospodarczej oraz w godzinach pracy lub w czasie faktycznego wykonywania działalności gospodarczej przez kontrolowanego. Nie mniej istotny jest art. 80b ustawy o SDG, zgodnie z którym czynności kontrolne powinny być przeprowadzane w sposób sprawny i możliwie niezakłócający funkcjonowania kontrolowanego przedsiębiorcy. Natomiast stosownie do art. 285a § 1 Ordynacji podatkowej, czynności kontrolne prowadzone są w siedzibie kontrolowanego, w innym miejscu przechowywania dokumentacji oraz w miejscach związanych z prowadzoną przez niego działalnością i w godzinach jej prowadzenia, a w przypadku skrócenia w toku kontroli czasu prowadzenia działalności, czynności kontrolne mogą być prowadzone przez 8 godzin dziennie. W przypadku gdy księgi podatkowe są prowadzone lub przechowywane poza siedzibą kontrolowanego, kontrolowany na żądanie kontrolującego obowiązany jest zapewnić dostęp do ksiąg w swojej siedzibie albo w miejscu ich prowadzenia lub przechowywania, jeżeli udostępnienie ich w siedzibie może w znacznym stopniu utrudnić prowadzenie przez kontrolowanego bieżącej działalności. Zgodnie z art. 286 § 1 pkt 4 Ordynacji podatkowej, kontrolujący, w zakresie wynikającym z upoważnienia, są w szczególności uprawnieni do żądania udostępniania akt, ksiąg i wszelkiego rodzaju dokumentów związanych z przedmiotem kontroli oraz do sporządzania z nich odpisów, kopii, wyciągów, notatek, wydruków i udokumentowanego pobierania danych w formie elektronicznej.

Podstawowym obowiązkiem podatnika przechowującego faktury elektroniczne poza terytorium kraju jest zapewnienie organom podatkowym dostępu on-line za pomocą środków elektronicznych. Ani przepisy rozporządzenia o e-fakturach, rozporządzenia fakturowego, ani też ustawy o VAT, a także Ordynacji podatkowej nie zawierają definicji sformułowania „dostęp on-line”. W takim wypadku należy więc sięgnąć do znaczenia przypisywanego temu wyrażeniu na podstawie powszechnego języka polskiego. Według Internetowego Słownika Języka Polskiego PWN, „dostęp” to „możność przyjścia do kogoś, zetknięcia się z kimś, korzystania z czegoś”. Natomiast według tego samego źródła „on-line” oznacza „dokonywany za pośrednictwem sieci komputerowej, głównie Internetu”. Z zestawienia przytoczonych definicji wynika zatem, że „dostęp on-line” należy rozumieć jako możliwość korzystania z czegoś za pośrednictwem sieci Internet, bądź też innej sieci komputerowej. Zdaniem Spółki dostęp ten może odbywać się w ten sposób, że organom podatkowym lub organom kontroli skarbowej będzie udostępniony komputer w siedzibie Spółki, gdzie pracownicy organów kontroli będą mogli przy asyście pracownika Spółki przeglądać wszystkie faktury elektroniczne objęte zakresem kontroli,

Usługa archiwizacyjna świadczona na rzecz Spółki, którą objęte zostaną kopie faktur elektronicznych przesłanych kontrahentom Spółki, będzie gwarantowała spełnienie wszystkich warunków przewidzianych dla przechowywania faktur w rozporządzeniu o e-fakturach.

Jak wskazano w uzasadnieniu do pytania nr 1, autentyczność pochodzenia oraz integralność treści e-faktur będzie zapewniona poprzez zastosowanie bezpiecznego podpisu elektronicznego oraz fakt, że zapisy dotyczące wystawionych i przesłanych faktur będą znajdować się w systemie finansowo-księgowym, z którego korzysta Spółka. W systemie finansowo-księgowym SAP faktury elektroniczne będą widoczne jako załączniki do zapisu księgowego. Faktury elektroniczne będą przechowywane na serwerach poza Polską w archiwum elektronicznym do czasu upływu okresu przedawnienia zobowiązania podatkowego, zgodnie z art. 112 ustawy o VAT. Dostęp do archiwum będzie ograniczony.

Dzięki powiązaniu danych zawartych na fakturach elektronicznych z danymi z systemu księgowego SAP możliwe będzie szybkie odnalezienie faktur dotyczących każdej zarejestrowanej transakcji. Umożliwi to także przyporządkowanie faktur do konkretnych okresów rozliczeniowych. Faktury będą przechowywane w postaci plików PDF gwarantujących ich czytelność.

W razie przeprowadzanej kontroli podatkowej lub skarbowej Spółka będzie miała możliwość udostępnienia kontrolującym w trybie on-line dostęp do odpowiednich faktur przechowywanych elektronicznie ze stanowisk komputerowych posiadających dostęp do systemu SAP w siedzibie Spółki. Dostęp on-line będzie zapewniony bezzwłocznie.

Biorąc pod uwagę przedstawiony opis zdarzenia przyszłego oraz powyższe uwagi, należy uznać, że opisany sposób przechowywania faktur w formie elektronicznej spełnia wymogi rozporządzenia o e-fakturach w zakresie przechowywania takich faktur, w szczególności spełniony jest warunek dostępu on-line do faktur przechowywanych elektronicznie poza Polską.

W zakresie Pytania nr 3:

Warunkiem obniżenia podstawy opodatkowania przez podatnika, który wystawił fakturę korygującą jest posiadanie przez niego potwierdzenia jej otrzymania przez kontrahenta - odbiorcę faktury korekty. Wymóg ten wynika z art. 29 ust. 4a ustawy o VAT, zgodnie z którym, w przypadku gdy podstawa opodatkowania ulega zmniejszeniu w stosunku do podstawy określonej w wystawionej fakturze, obniżenia podstawy opodatkowania podatnik dokonuje pod warunkiem posiadania, przed upływem terminu do złożenia deklaracji podatkowej za dany okres rozliczeniowy, w którym nabywca towaru lub usługi otrzymał korektę faktury, potwierdzenia otrzymania korekty faktury przez nabywcę towaru lub usługi, dla którego wystawiono fakturę.

Zgodnie natomiast z art. 29 ust. 4c ustawy o VAT, przepis ust. 4a stosuje się odpowiednio w przypadku stwierdzenia pomyłki w kwocie podatku na fakturze i wystawienia korekty faktury do faktury, w której wykazano kwotę podatku wyższą niż należna.

Z art. 29 ust. 4a ustawy o VAT wynika, iż aby dokonać obniżenia podstawy opodatkowania VAT na podstawie faktury korygującej wystawionej przez podatnika, niezbędne jest posiadanie potwierdzenia odbioru faktury korygującej przez kontrahenta.

Jednocześnie żaden przepis ustawy o VAT ani innych aktów prawnych nie precyzuje formy, w jakiej to potwierdzenie powinno być otrzymane, co oznacza, że potwierdzenie takie może być dokonane w każdej formie pozwalającej na jednoznaczne stwierdzenie, iż odbiorca otrzymał fakturę korygującą.

Powyższy pogląd znajduje potwierdzenia zarówno w doktrynie prawa podatkowego jak i w orzecznictwie Trybunału Sprawiedliwości UE <dalej: TSUE> oraz interpretacjach organów podatkowych.

W orzeczeniu TSUE z 26 stycznia 2012 r. w sprawie C-588/10 Kraft Foods Polska S.A. dotyczącym obowiązku posiadania potwierdzenie otrzymania faktury korygującej przez nabywcę Trybunał stwierdził, iż „sporny w postępowaniu krajowym wymóg z jednej strony ma zastosowanie wyłącznie do transakcji krajowych, a z drugiej strony nie jest z nim, związany żaden warunek co do formy i w związku z tym może zostać on spełniony przy użyciu każdego stosownego środka” (punkt nr 34 wyroku TSUE). Z powyższej tezy orzeczenia TSUE jednoznacznie wynika, iż forma potwierdzenia otrzymania faktury korygującej jest dowolna.

Powyższy pogląd potwierdza także interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z 15 marca 2012 r. (sygn. IPPP1/443-1792/11-2/JL), w której organ podatkowy wskazał, iż „ (..„) sprzedawca jest bezwzględnie zobowiązany do otrzymania potwierdzenia odbioru faktury korygującej. Potwierdzenia takiego dokonuje nabywca towarów i usług, jako adresat przedmiotowego dokumentu i może mieć ono dowolna formę. Żaden bowiem przepis nie stanowi, iż musi to nastąpić w specjalnej formie”.

Identyczny wniosek wynika z interpretacji Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z 12 października 2010r. (sygn. ILPP2/443-1460/09-2/SJ), w której organ podatkowy stwierdził, iż „przepisy nie narzucają formy w jakiej potwierdzenie odbioru faktur korygujących ma być dokonane, zatem strony mają swobodę wyboru metody tego potwierdzenia. Wobec powyższego, potwierdzenie takie może mieć dowolną formę, która jednakże pozwoli na jednoznaczne stwierdzenie, iż konkretny odbiorca otrzymał korektę faktury.” Zdaniem organu: „Istotne jest, aby sprzedawca towarów lub usług dla celów rozliczenia podatku należnego od sprzedaży winien posiadać informację, z której jednoznacznie wynika, iż nabywca otrzymał fakturę korygującą sprzedaż”.

Podobne stanowisko wyraził Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach w interpretacji z 12 października 2011 r. (sygn. IBPP2/443-1133/11/RSz) stwierdzając, że „ustawodawca nie sprecyzował, w jakiej formie nabywca ma dokonać potwierdzenia odbioru faktury korygującej. Potwierdzenie faktu otrzymania przez nabywcę towarów i usług faktury korygującej, może być dokonane w dowolnej formie.

Należy także zauważyć, że przepisy prawa podatkowego nie definiują pojęcia „otrzymania”. Zgodnie z wykładnią językową przez „otrzymać” należy rozumieć „stać się odbiorcą czegoś, dostać coś w darze lub w zamian za coś” (Mały słownik języka polskiego, pod red. E. Sobol, PWN, s. 576). „Otrzymanie” nie jest zatem równoznaczne z przejęciem lub pobraniem. Otrzymującym jest bowiem również osoba, której dana rzecz została przedłożona. W konsekwencji, otrzymanie elektronicznej faktury korygującej wystąpi jeśli faktura taka będzie dostępna dla odbiorcy na jego urządzeniach informatycznych (w szczególności na jego skrzynce poczty elektronicznej e-mail). Powyższy pogląd znajduje potwierdzenie w interpretacji Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy z 29 września 2008 r. (sygn. ITPP3/443-170c/08/JK), który zgodził się ze stanowiskiem podatnika, iż „momentem otrzymania faktury będzie moment pojawienia się faktury w systemie odbiorcy”.

Jak wskazano w opisie stanu faktycznego, w każdym przypadku gdy wiadomości e-mail zawierająca pliki e-faktur nie dotrze do adresata system przesyłania wiadomości wykorzystywany przez R. będzie generował stosowny komunikat. W takiej sytuacji przesłanie wiadomości e-mail zostanie powtórzone. W konsekwencji, brak wystąpienia komunikatu o błędnym przesłaniu wiadomości w praktyce będzie równoznaczny z potwierdzeniem, iż wiadomość została przesłana prawidłowo i wpłynęła na konto pocztowe e-mail odbiorcy faktury. Ponadto, Spółka będzie uzyskiwała (nie rzadziej niż za okresy miesięczne) raporty zawierające pliki z informacjami o statusie przesłania każdego pliku e-faktury. Jeśli w czasie przesyłania faktury elektronicznej nie wystąpi komunikat wskazujący na błąd w przesłaniu wiadomości, a Spółka uzyska od R. raport wskazujący na prawidłowy przebieg procesu przesyłania plików e-faktur, Spółka będzie uznawać, iż posiada odpowiednie potwierdzenie, iż nabywca otrzymał elektroniczną fakturę korygującą.

Ponadto, Spółka pragnie zaznaczyć, iż zgodnie z orzeczeniem WSA w Warszawie z 27 kwietnia 2012 r. (sygn. III SA/Wa 326/12 wydanym w sprawie Spółki dotyczącej otrzymanej przez niej niekorzystnej interpretacji indywidualnej, forma potwierdzenia otrzymania korekty faktury przez odbiorcę może być zupełnie dowolna, a istotne jest, że dokonując obniżenia podstawy opodatkowania VAT Spółka dochowała należytej staranności celem upewnienia się, że nabywca jest w posiadaniu korekty faktury. W ocenie Spółki, w sytuacji kiedy raport przesyłany przez R. potwierdza, iż proces przesyłania e-faktury przebiegł poprawnie i bez zakłóceń, a system nie wygenerował komunikatu o błędzie w przesyle, uzasadnionym jest twierdzenie, że nabywca otrzymał elektroniczną fakturę korygująca i mógł swobodnie zapoznać się z jej treścią. W takich okolicznościach należy przyjąć, że Spółka dochowała należytej staranności celem uzyskania potwierdzenia, że korekta została otrzymana przez jej odbiorcę, a raporty uzyskiwane od R. stanowią dopuszczalną i w zupełności wystarczającą formę potwierdzenia tego faktu. Należy podkreślić, iż powyższe orzeczenie zostało wydane w indywidualnej sprawie Spółki, a zatem jest wiążące w jej przypadku.

W ocenie Spółki, przedstawiony sposób uzyskiwania potwierdzeń odbioru przez nabywcę elektronicznych faktur korygujących, jaki zamierza stosować Spółka będzie prawidłowy i zgodny z przepisami ustawy o VAT. W szczególności opisany sposób uzyskiwania potwierdzeń będzie spełniał wymogi przewidziane z art. 29 ust. 4a ustawy o VAT.

Mając na uwadze przedstawione argumenty, Spółka wnosi o potwierdzenie prawidłowości przedstawionego stanowiska.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej opisanych zdarzeń przyszłych uznaje się za prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Interpretacja dotyczy zdarzeń przyszłych przedstawionych przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – tj. Dz. U. z 2012r. poz. 270). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.