0114-KDIP1-1.4012.627.2018.3.RR | Interpretacja indywidualna

Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej,
Określenia skutków podatkowych dla systemu zarządzania płyn-nością finansową (cash-pooling).

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1, art. 14r ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2018 r., poz. 800 z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku wspólnym z dnia 4 października 2018 r. (data wpływu 10 października 2018 r.), uzupełnionym pismem nadanym w dniu 5 grudnia 2018 r. (data wpływu 7 grudnia 2018 r.) w odpowiedzi na wezwanie tutejszego organu z dnia 28 listopada 2018 r. nr 0114-KDIP1-1.4012.627.2018.2.RR o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie określenia skutków podatkowych dla systemu zarządzania płynnością finansową (cash-pooling) – jest prawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 10 października 2018 r. wpłynął do Organu ww. wniosek wspólny o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie określenia skutków podatkowych dla systemu zarządzania płynnością finansową (cash-pooling). Złożony wniosek został uzupełniony pismem nadanym w dniu 5 grudnia 2018 r. (data wpływu 7 grudnia 2018 r.) w odpowiedzi na wezwanie tutejszego organu z dnia 28 listopada 2018 r. nr 0114-KDIP1-1.4012.627.2018.2.RR (skutecznie doręczone w dniu 28 listopada 2018 r.).

We wniosku wspólnym złożonym przez:

  • Zainteresowanego będącego stroną postępowania:
    L. Gmbh;
  • Zainteresowanego niebędącego stroną postępowania:
    L. Spółka z ograniczona odpowiedzialnością

Przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

L. GmbH (dalej: Spółka, Wnioskodawca, Cash Pool Master), mająca siedzibę w Niemczech, należy do międzynarodowej grupy (dalej: Grupa).

W ramach Grupy wprowadzony został system zarządzania płynnością finansową (tzw. cash pooling; dalej: System), w którym uczestniczą (i) poszczególne spółki z Grupy (dalej łącznie jako Uczestnicy Systemu) oraz (ii) Wnioskodawca, który pełni w Systemie funkcję Cash Pool Mastera.

W przyszłości planowane jest aby Uczestnikiem Systemu została także polska spółka z Grupy, tj. L. Sp. z o.o. (dalej: PolCo).

Wnioskodawca jako Cash Pool Master zawarł lub będzie zawierać z bankami (dalej: Bank) stosowne umowy dotyczące produktów Cash Management stanowiące ramy formalne dla rozliczeń dokonywanych w ramach Systemu. Jednocześnie poszczególni Uczestnicy Systemu, w tym także PolCo, będą mieć zawarte stosowne umowy dotyczące korzystania z Systemu z Cash Pool Masterem. Stosowna umowa dotycząca uczestnictwa w Systemie między Cash Pool Masterem a PolCo zawarta zostanie na terytorium Niemiec (dalej: Umowa).

Celem przystąpienia do omawianego Systemu jest zwiększenie efektywności zarządzania środkami finansowymi Grupy poprzez optymalne wykorzystanie nadwyżek środków pieniężnych w ramach Grupy oraz zminimalizowanie kosztów finansowania działalności gospodarczej podmiotów wchodzących w jej skład i uczestniczących w rozliczeniach w ramach tzw. cash poolingu.

Realizacja wspomnianych celów odbywa się na następujących zasadach:

  • rachunki bankowe Uczestników Systemu są każdego dnia „zerowane” dzięki wykorzystaniu automatycznych mechanizmów funkcjonujących w ramach Systemu (w przypadku PolCo będzie / będą to wyłącznie rachunki bankowe prowadzone w polskich bankach);
  • stwierdzone nadwyżki finansowe posiadane przez Uczestników Systemu (przypadek ten dotyczyć będzie zasadniczo PolCo) są w ramach tego mechanizmu transferowane na rachunki Cash Pool Mastera - tzw. master accounts;
  • w związku z posiadaniem przez Cash Pool Mastera informacji o nadwyżkach i niedoborach finansowych Uczestników Systemu, zgromadzone przez Cash Pool Mastera środki finansowe (na tzw. master accounts) są następnie dystrybuowane do tych Uczestników Systemu, którzy w danym momencie posiadają niedobory finansowe, tak aby efektywnie „wyzerować” również ich rachunki źródłowe.

Tytułem prawnym dla opisanych transferów dwukierunkowych dokonywanych pomiędzy rachunkami źródłowymi Uczestników Systemu posiadającymi nadwyżki finansowe i rachunkami Cash Pool Mastera (tzw. master accounts) oraz odpowiednio rachunkami Cash Pool Mastera (tzw. master accounts) i rachunkami źródłowymi Uczestników Systemu posiadającymi niedobory będzie pożyczka.

W ramach analizowanego Systemu, podmiotem odpowiedzialnym za dokonywanie odpowiednich rozliczeń z Bankami, tj. otrzymywanie odsetek w przypadku wystąpienia dodatniego salda środków finansowych na rachunkach Cash Pool Mastera (tzw. master accounts) lub zapłaty odsetek w przypadku konieczności zasilenia tych rachunków np. z Banku będzie Cash Pool Master. W zakresie powyższego, Banki prowadzące rachunki Cash Pool Mastera (tzw. master accounts) przygotowują dla Cash Pool Mastera na koniec każdego miesiąca stosowne kalkulacje odsetek naliczonych na danym rachunku Cash Pool Mastera (tzw. master account).

Tym samym, gdyby się okazało, że łączna kwota nadwyżek finansowych posiadanych przez Uczestników Systemu a zgromadzonych w ramach Systemu przez Cash Pool Mastera (na tzw. master accounts) jest niewystarczająca dla pokrycia łącznej kwoty niedoborów posiadanych przez pozostałych Uczestników Systemu, Spółka jako Cash Pool Master jest we własnym zakresie odpowiedzialna za pozyskanie ewentualnego dodatkowego finansowania, tak aby możliwe było odpowiednie zasilenie rachunków źródłowych Uczestników Systemu posiadających niedobory z rachunków Cash Pool Mastera (tzw. master accounts). Odpowiednio gdyby się okazało, że łączne saldo wszystkich Uczestników Systemu zgromadzonych w ramach Systemu przez Cash Pool Mastera (na tzw. master accounts) było dodatnie, Spółka jako Cash Pool Master dokonuje odpowiednich rozliczeń odsetkowych z Bankami.

Następnie Spółka odpowiedzialna jest za przygotowanie odpowiednich kalkulacji odsetkowych dla poszczególnych Uczestników Systemu (w tym PolCo) stosownie do ich pozycji finansowej, tj. Uczestnicy Systemu wykazujący dodatnie saldo na rachunku źródłowym upoważnieni będą do otrzymania odsetek, natomiast Uczestnicy Systemu wykazujący ujemne saldo na rachunku źródłowym zobowiązani będą do ich zapłaty w odpowiedniej wysokości. PolCo, w zależności od swojej pozycji finansowej, może być więc zarówno upoważniona do otrzymania odsetek, jak i zobowiązana do ich zapłaty. Zgodnie z obecnymi założeniami Systemu, Cash Pool Master (działając w roli zbliżonej do banku) przygotuje dla Uczestników Systemu (w tym dla PolCo) stosowne kalkulacje odsetkowe na bazie półrocznej wykorzystując do tego celu posiadane specjalne oprogramowanie komputerowe wykorzystywane do zarządzania środkami finansowymi. Zasadniczo dzięki uczestnictwu w Systemie płatności odsetkowe płacone lub otrzymywane przez Uczestników Systemu oparte będą w obu przypadkach o warunki generalnie korzystniejsze niż obowiązujące na rynku (zasadniczo niższe niż odsetki od kredytów / pożyczek, a wyższe niż od lokowania środków np. w depozyty / lokaty bankowe).

Tym samym, w ramach opisanego powyżej Systemu Spółka jako Cash Pool Master wykonywać będzie na rzecz Uczestników Systemu szereg czynności związanych z obsługą systemu zarządzania płynnością finansową, polegających w szczególności na zawarciu stosownej umowy z Bankami, zagospodarowaniu nadwyżek środków pieniężnych zgromadzonych na rachunkach (tzw. master accounts), a także na zapewnieniu Uczestnikom Systemu finansowania, w sytuacji gdy prowadzone przez nich rachunki źródłowe wykażą saldo ujemne na koniec danego okresu rozliczeniowego.

Fakt wykonywania przez Spółkę jako Cash Pool Mastera opisanych czynności związanych z obsługą systemu zarządzania płynnością finansową nie będzie objęty odrębnym rozliczeniem / wynagrodzeniem, gdyż powyższe uwzględnione jest odpowiednio w zasadach kalkulacji odsetek występujących w relacji pomiędzy Cash Pool Masterem a poszczególnymi Uczestnikami Systemu oraz Cash Pool Masterem a Bankiem (odpowiednio w płatnościach otrzymywanych i płaconych przez Cash Pool Mastera). Efektywnie bowiem kwota odsetek otrzymywanych przez Cash Pool Mastera od Uczestników Systemu będzie wyższa niż kwota odsetek płacona przez Cash Pool Mastera do Banku / ewentualnie innych podmiotów finansujących; jednocześnie kwota odsetek otrzymywanych przez Cash Pool Mastera od Banku będzie wyższa niż kwota odsetek uiszczana przez Cash Pool Mastera do Uczestników Systemu.

Wnioskodawca przy tym wskazuje, że PolCo zasadniczo nie będzie posiadać wiedzy odnośnie aktualnego salda rozliczeń pomiędzy Cash Pool Masterem, innymi Uczestnikami Systemu oraz Bankiem.

Wnioskodawca prowadzi działalność gospodarczą w Niemczech i jest w tym kraju zarejestrowany jako podatnik VAT w rozumieniu niemieckiego prawa podatkowego i Dyrektywy Rady 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (opublikowanej w Dzienniku Urzędowym Unii Europejskiej z dnia 11 grudnia 2006 r. Nr L 347/1) [dalej: Dyrektywa VAT]. Jednocześnie, Spółka nie posiada w Polsce stałego miejsca prowadzenia działalności dla potrzeb VAT i nie jest w kraju zarejestrowana jako podatnik VAT.

Z kolei PolCo w związku z prowadzoną na terytorium Polski działalnością gospodarczą działa w charakterze podatnika VAT, co oznacza że jest ona odpowiednio zarejestrowana jako czynnym podatnik VAT.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie w zakresie podatku od towarów i usług:

Czy prawidłowe jest stanowisko Cash Pool Mastera i PolCo, zgodnie z którym w ramach analizowanego Systemu będziemy mieć jedynie do czynienia z jedną kompleksową usługą finansową świadczoną za odpłatnością przez Cash Pool Mastera na rzecz PolCo (oraz odpowiednio pozostałych Uczestników Systemu) podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług (dalej: VAT), jakkolwiek objętej zwolnieniem z VAT, nie rodzącą dla Cash Pool Mastera obowiązku rejestracji dla celów VAT w Polsce w związku rozliczeniami dokonywanymi w ramach Systemu?

Zdaniem Zainteresowanych, w ramach analizowanego Systemu będziemy mieć do czynienia z jedną kompleksową usługą finansową świadczoną za odpłatnością przez Cash Pool Mastera na rzecz PolCo (oraz odpowiednio pozostałych Uczestników Systemu) podlegającą opodatkowaniu VAT, jakkolwiek objętej zwolnieniem z VAT, nie rodzącą dla Cash Pool Mastera obowiązku rejestracji dla celów VAT w Polsce w związku rozliczeniami dokonywanymi w ramach Systemu.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy o VAT, opodatkowaniu VAT podlegają w szczególności odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Jednocześnie, na mocy art. 8 ust. 1 ustawy o VAT, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się co do zasady każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7.

Ze świadczeniem usług na gruncie ustawy o VAT mamy do czynienia wówczas, gdy istnieje stosunek prawny między podmiotem świadczącym usługę a odbiorcą, a w zamian za wykonane usługi będzie wypłacone wynagrodzenie. Powyższe powoduje, że ze stosunku prawnego łączącego strony musi wynikać korzyść zarówno dla świadczącego, jak i otrzymującego usługę.

Jak już sygnalizowano powyższej w ramach opisanego Systemu pozwalającego na efektywne zarządzanie płynnością Cash Pool Master zobowiązuje się zasadniczo do całościowej obsługi Systemu z korzyścią dla Uczestników Systemu, polegającej w szczególności na zawarciu stosownej umowy z Bankami, zagospodarowaniu nadwyżek środków pieniężnych zgromadzonych na rachunkach (tzw. master accounts), a także na zapewnieniu Uczestnikom Systemu finansowania, w sytuacji gdy prowadzone przez nich rachunki źródłowe wykażą saldo ujemne na koniec danego okresu rozliczeniowego.

Fakt wykonywania przez Spółkę jako Cash Pool Mastera opisanych czynności związanych z obsługą systemu zarządzania płynnością finansową będzie nosił znamiona działania odpłatnego. Mimo, iż realizacja opisanych czynności w ramach Systemu nie będzie objęta odrębnym rozliczeniem z Cash Pool Masterem to korzyść / wynagrodzenie Cash Pool Mastera będzie uwzględniona odpowiednio w zasadach kalkulacji odsetek występujących w relacji pomiędzy Cash Pool Masterem a poszczególnymi Uczestnikami Systemu oraz Cash Pool Masterem a Bankiem (odpowiednio w płatnościach otrzymywanych i płaconych przez Cash Pool Mastera). Efektywnie bowiem kwota odsetek otrzymywanych przez Cash Pool Mastera od Uczestników Systemu będzie wyższa niż kwota odsetek płacona przez Cash Pool Mastera do Banku / ewentualnie innych podmiotów finansujących; jednocześnie kwota odsetek otrzymywanych przez Cash Pool Mastera od Banku będzie wyższa niż kwota odsetek uiszczana przez Cash Pool Mastera do Uczestników Systemu.

W konsekwencji, zdaniem Spółki i PolCo z powyższego jednoznacznie wynika, iż w ramach analizowanego Systemu mamy do czynienia z Umową, której przedmiotem jest świadczenie odpłatnej usługi / usług podlegających opodatkowaniu podatkiem VAT.

Zdaniem Spółki i PolCo opisane rozliczenia powinny zostać uznane za element rozliczenia z tytułu jednej kompleksowej usługi finansowej świadczonej za odpłatnością przez Cash Pool Mastera na rzecz PolCo (oraz odpowiednio pozostałych Uczestników Systemu), która jako czynność podlegająca opodatkowaniu VAT korzystać będzie ze zwolnienia z VAT.

Zgodnie bowiem z przepisami ustawy o VAT przedmiotowe usługi jako tzw. usługi finansowe dotyczące zarządzania płynnością finansową korzystać powinny ze zwolnienia z VAT uwzględniając w szczególności następujące kategorie zwolnień:

  • usługi udzielania kredytów lub pożyczek pieniężnych oraz usługi pośrednictwa w świadczeniu usług udzielania kredytów lub pożyczek pieniężnych, a także zarządzanie kredytami lub pożyczkami pieniężnymi przez kredytodawcę lub pożyczkodawcę (art. 43 ust. 1 pkt 38 ustawy o VAT);
  • usługi w zakresie depozytów środków pieniężnych, prowadzenia rachunków pieniężnych, wszelkiego rodzaju transakcji płatniczych, przekazów i transferów pieniężnych, długów, czeków i weksli oraz usługi pośrednictwa w świadczeniu tych usług (art. 43 ust. 1 pkt 40 ustawy o VAT).

W konsekwencji, w opinii Spółki i PolCo, świadczenia realizowane w ramach omawianej Umowy i kwoty rozliczeń występujących w Systemie między Cash Pool Masterem a PolCo stanowić będą rozliczenie kompleksowej usługi zarzadzania płynnością finansową w Grupie podlegającej opodatkowaniu podatkiem VAT, aczkolwiek korzystającej ze zwolnienia z VAT.

W tym miejscu Spółka pragnie powołać wybrane pisma organów podatkowych potwierdzające takie stanowisko, w tym m.in. interpretację indywidualną wydaną w imieniu Ministra Finansów przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 28 listopada 2011 r. sygn. IPPP3/443-1405/11-2/MPe, organ uznał za prawidłowe stanowisko podatnika, zgodnie z którym „czynności polegające na zarządzaniu płynnością finansową wykonywane na rzecz Spółki przez Pool Leadera na podstawie Umowy o zarządzanie powinny zostać zakwalifikowane na gruncie ustawy o VAT, jako świadczenie usług przez Pool Leadera na rzecz Spółki”.

Analogiczne stanowisko zostało przedstawione również w:

  • interpretacji indywidualnej wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 21 listopada 2011 r. sygn. IPPP1/443-1346/11-3/MP,
  • interpretacji indywidualnej wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 13 września 2011 r. sygn. IPPP3/443-883/11-4/JF,
  • interpretacji indywidualna wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 11 października 2011 r. sygn. IBPP3/443-789/11/KO,
  • interpretacji indywidualnej wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 25 listopada 2011 r. sygn. ILPP1/443-1144/11-2/NS.

Jeżeli potencjalnie powyższe podejście nie zostałoby zaaprobowane przez organ, zdaniem Spółki i PolCo opisane rozliczenia i tak powinny zostać uznane za rozliczenie usług finansowych objętych zwolnieniem z VAT, z tą różnicą, iż w zależności od pozycji PolCo w Systemie, powinny one (usługi finansowe) zostać prezentowane w deklaracji VAT składanej przez PolCo do polskich organów podatkowych odpowiednio jako :

    1. świadczenie usług przez PolCo podlegające opodatkowaniu VAT poza terytorium kraju (z uwagi na fakt, że przedmiotowe usługi świadczone będą na rzecz Spółki będącej niemieckim podatnikiem VAT) - gdy PolCo będzie prezentować nadwyżki środków finansowych i w związku z tym otrzymywać będzie należne jej płatności odsetkowe bądź
    2. import usług zwolnionych z VAT - gdy PolCo będzie prezentować niedobory środków finansowych i zobowiązana będzie odpowiednio do uiszczenia odsetek z tytułu pokrycia tych niedoborów.

W obu jednak przypadkach na Spółce pełniącej funkcję Cash Pool Mastera nie będą ciążyły natomiast żadne obowiązki w zakresie rozliczeń VAT w Polsce (w tym nie będzie ona zobowiązana do rejestracji na VAT w Polsce w związku rozliczeniami dokonywanymi w ramach Systemu).

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2018 r., poz. 2174, z późn. zm.) – zwanej dalej ustawą – opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają:

  1. odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju;
  2. eksport towarów;
  3. import towarów na terytorium kraju;
  4. wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów za wynagrodzeniem na terytorium kraju;
  5. wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.

Na podstawie art. 7 ust. 1 ustawy ‒ przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (...).

Stosownie do art. 8 ust. 1 ustawy – przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

  1. przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;
  2. zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;
  3. świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Definicja świadczenia usług ma charakter dopełniający definicję dostawy towarów i jest wyrazem realizacji powszechności opodatkowania podatkiem od towarów i usług transakcji wykonywanych przez podatnika w ramach działalności gospodarczej.

Wobec powyższego należy stwierdzić, że każde świadczenie niebędące dostawą towarów polegające na działaniu, zaniechaniu lub tolerowaniu czyjegoś zachowania stanowi, co do zasady, usługę w rozumieniu ustawy. Niemniej muszą być przy tym spełnione następujące warunki:

  1. w następstwie zobowiązania, w wykonaniu którego usługa jest świadczona, druga strona (wierzyciel/nabywca) jest bezpośrednim beneficjentem świadczenia,
  2. świadczonej usłudze odpowiada świadczenie wzajemne ze strony nabywcy (wynagrodzenie).

Należy podkreślić, że oba ww. warunki powinny być spełnione łącznie, aby świadczenie podlegało, jako usługa, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Aby dana czynność (usługa) podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT, musi istnieć bezpośredni związek o charakterze przyczynowym pomiędzy świadczoną usługą a otrzymanym świadczeniem wzajemnym, w ten sposób, że zapłacone kwoty stanowią rzeczywiste wynagrodzenie za wyodrębnioną usługę świadczoną w ramach stosunku prawnego lub dochodzi do wymiany świadczeń wzajemnych. Otrzymana zapłata powinna być konsekwencją wykonania świadczenia. Wynagrodzenie musi być należne za wykonanie tego świadczenia.

Z opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca L GmbH, mająca siedzibę w Niemczech, należy do międzynarodowej Grupy. W ramach Grupy wprowadzony został system zarządzania płynnością finansową (tzw. cash pooling), w którym uczestniczą (i) poszczególne spółki z Grupy oraz (ii) Wnioskodawca, który pełni w Systemie funkcję Cash Pool Mastera. W przyszłości planowane jest aby Uczestnikiem Systemu została także polska spółka z Grupy, tj. L Sp. z o.o.

Wnioskodawca jako Cash Pool Master zawarł lub będzie zawierać z bankami stosowne umowy dotyczące produktów Cash Management stanowiące ramy formalne dla rozliczeń dokonywanych w ramach Systemu. Jednocześnie poszczególni Uczestnicy Systemu, w tym także PolCo, będą mieć zawarte stosowne umowy dotyczące korzystania z Systemu z Cash Pool Masterem. Stosowna umowa dotycząca uczestnictwa w Systemie między Cash Pool Masterem a PolCo zawarta zostanie na terytorium Niemiec.

Celem przystąpienia do omawianego Systemu jest zwiększenie efektywności zarządzania środkami finansowymi Grupy poprzez optymalne wykorzystanie nadwyżek środków pieniężnych w ramach Grupy oraz zminimalizowanie kosztów finansowania działalności gospodarczej podmiotów wchodzących w jej skład i uczestniczących w rozliczeniach w ramach tzw. cash poolingu.

Realizacja wspomnianych celów odbywa się na następujących zasadach:

  • rachunki bankowe Uczestników Systemu są każdego dnia „zerowane” dzięki wykorzystaniu automatycznych mechanizmów funkcjonujących w ramach Systemu (w przypadku PolCo będzie / będą to wyłącznie rachunki bankowe prowadzone w polskich bankach);
  • stwierdzone nadwyżki finansowe posiadane przez Uczestników Systemu (przypadek ten dotyczyć będzie zasadniczo PolCo) są w ramach tego mechanizmu transferowane na rachunki Cash Pool Mastera - tzw. master accounts;
  • w związku z posiadaniem przez Cash Pool Mastera informacji o nadwyżkach i niedoborach finansowych Uczestników Systemu, zgromadzone przez Cash Pool Mastera środki finansowe (na tzw. master accounts) są następnie dystrybuowane do tych Uczestników Systemu, którzy w danym momencie posiadają niedobory finansowe, tak aby efektywnie „wyzerować” również ich rachunki źródłowe.

Tytułem prawnym dla opisanych transferów dwukierunkowych dokonywanych pomiędzy rachunkami źródłowymi Uczestników Systemu posiadającymi nadwyżki finansowe i rachunkami Cash Pool Mastera (tzw. master accounts) oraz odpowiednio rachunkami Cash Pool Mastera (tzw. master accounts) i rachunkami źródłowymi Uczestników Systemu posiadającymi niedobory będzie pożyczka.

W ramach analizowanego Systemu, podmiotem odpowiedzialnym za dokonywanie odpowiednich rozliczeń z Bankami, tj. otrzymywanie odsetek w przypadku wystąpienia dodatniego salda środków finansowych na rachunkach Cash Pool Mastera (tzw. master accounts) lub zapłaty odsetek w przypadku konieczności zasilenia tych rachunków np. z Banku będzie Cash Pool Master. W zakresie powyższego, Banki prowadzące rachunki Cash Pool Mastera (tzw. master accounts) przygotowują dla Cash Pool Mastera na koniec każdego miesiąca stosowne kalkulacje odsetek naliczonych na danym rachunku Cash Pool Mastera (tzw. master account).

Tym samym, gdyby się okazało, że łączna kwota nadwyżek finansowych posiadanych przez Uczestników Systemu a zgromadzonych w ramach Systemu przez Cash Pool Mastera (na tzw. master accounts) jest niewystarczająca dla pokrycia łącznej kwoty niedoborów posiadanych przez pozostałych Uczestników Systemu, Spółka jako Cash Pool Master jest we własnym zakresie odpowiedzialna za pozyskanie ewentualnego dodatkowego finansowania, tak aby możliwe było odpowiednie zasilenie rachunków źródłowych Uczestników Systemu posiadających niedobory z rachunków Cash Pool Mastera (tzw. master accounts). Odpowiednio gdyby się okazało, że łączne saldo wszystkich Uczestników Systemu zgromadzonych w ramach Systemu przez Cash Pool Mastera (na tzw. master accounts) było dodatnie, Spółka jako Cash Pool Master dokonuje odpowiednich rozliczeń odsetkowych z Bankami.

Następnie Spółka odpowiedzialna jest za przygotowanie odpowiednich kalkulacji odsetkowych dla poszczególnych Uczestników Systemu (w tym PolCo) stosownie do ich pozycji finansowej, tj. Uczestnicy Systemu wykazujący dodatnie saldo na rachunku źródłowym upoważnieni będą do otrzymania odsetek, natomiast Uczestnicy Systemu wykazujący ujemne saldo na rachunku źródłowym zobowiązani będą do ich zapłaty w odpowiedniej wysokości. PolCo, w zależności od swojej pozycji finansowej, może być więc zarówno upoważniona do otrzymania odsetek, jak i zobowiązana do ich zapłaty. Zgodnie z obecnymi założeniami Systemu, Cash Pool Master (działając w roli zbliżonej do banku) przygotuje dla Uczestników Systemu (w tym dla PolCo) stosowne kalkulacje odsetkowe na bazie półrocznej wykorzystując do tego celu posiadane specjalne oprogramowanie komputerowe wykorzystywane do zarządzania środkami finansowymi. Zasadniczo dzięki uczestnictwu w Systemie płatności odsetkowe płacone lub otrzymywane przez Uczestników Systemu oparte będą w obu przypadkach o warunki generalnie korzystniejsze niż obowiązujące na rynku (zasadniczo niższe niż odsetki od kredytów / pożyczek, a wyższe niż od lokowania środków np. w depozyty / lokaty bankowe).

Tym samym, w ramach opisanego powyżej Systemu Spółka jako Cash Pool Master wykonywać będzie na rzecz Uczestników Systemu szereg czynności związanych z obsługą systemu zarządzania płynnością finansową, polegających w szczególności na zawarciu stosownej umowy z Bankami, zagospodarowaniu nadwyżek środków pieniężnych zgromadzonych na rachunkach (tzw. master accounts), a także na zapewnieniu Uczestnikom Systemu finansowania, w sytuacji gdy prowadzone przez nich rachunki źródłowe wykażą saldo ujemne na koniec danego okresu rozliczeniowego.

Fakt wykonywania przez Spółkę jako Cash Pool Mastera opisanych czynności związanych z obsługą systemu zarządzania płynnością finansową nie będzie objęty odrębnym rozliczeniem / wynagrodzeniem, gdyż powyższe uwzględnione jest odpowiednio w zasadach kalkulacji odsetek występujących w relacji pomiędzy Cash Pool Masterem a poszczególnymi Uczestnikami Systemu oraz Cash Pool Masterem a Bankiem (odpowiednio w płatnościach otrzymywanych i płaconych przez Cash Pool Mastera). Efektywnie bowiem kwota odsetek otrzymywanych przez Cash Pool Mastera od Uczestników Systemu będzie wyższa niż kwota odsetek płacona przez Cash Pool Mastera do Banku / ewentualnie innych podmiotów finansujących; jednocześnie kwota odsetek otrzymywanych przez Cash Pool Mastera od Banku będzie wyższa niż kwota odsetek uiszczana przez Cash Pool Mastera do Uczestników Systemu.

PolCo zasadniczo nie będzie posiadać wiedzy odnośnie aktualnego salda rozliczeń pomiędzy Cash Pool Masterem, innymi Uczestnikami Systemu oraz Bankiem.

Z wniosku ponadto wynika, że Wnioskodawca prowadzi działalność gospodarczą w Niemczech i jest w tym kraju zarejestrowany jako podatnik VAT w rozumieniu niemieckiego prawa podatkowego i Dyrektywy VAT. Jednocześnie, Spółka nie posiada w Polsce stałego miejsca prowadzenia działalności dla potrzeb VAT i nie jest w kraju zarejestrowana jako podatnik VAT. Z kolei PolCo w związku z prowadzoną na terytorium Polski działalność gospodarczą działa w charakterze podatnika VAT, co oznacza że jest ona odpowiednio zarejestrowana jako czynnym podatnik VAT.

Wątpliwość Wnioskodawcy w omawianej sprawie sprowadzają się do wskazania czy w ramach analizowanego Systemu będziemy mieć do czynienia z jedną kompleksową usługą finansową świadczoną za odpłatnością przez Cash Pool Mastera na rzecz PolCo podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, jakkolwiek objętą zwolnieniem z VAT, nie rodzącą dla Cash Pool Mastera obowiązku rejestracji dla celów VAT w Polsce w związku rozliczeniami dokonywanymi w ramach Systemu.

Należy wskazać, że umowa „cash poolingu” jest formą efektywnego zarządzania środkami finansowymi, stosowaną przez podmioty należące do jednej grupy kapitałowej, lub podmioty powiązane ekonomicznie w jakikolwiek inny sposób. Sprowadza się ona do koncentrowania środków pieniężnych z jednostkowych rachunków poszczególnych podmiotów na wspólnym rachunku grupy i zarządzaniu zgromadzoną w ten sposób kwotą, przy wykorzystaniu korzyści skali. Pozwala to na kompensowanie przejściowych nadwyżek, wykazywanych przez jedne z podmiotów, z przejściowymi niedoborami zaistniałymi u innych podmiotów. Dzięki temu dochodzi do minimalizowania kosztów kredytowania działalności podmiotów z grupy, poprzez kredytowanie się przy wykorzystaniu środków własnych grupy. Zarządzający systemem w ramach umowy zapewnia dla wszystkich uczestników systemu środki finansowe na pokrycie sald ujemnych, a w przypadku wystąpienia sald dodatnich na rachunkach uczestników to na jego rachunek trafiają środki finansowe.

Odnosząc powyższe do sytuacji przedstawionej w opisie sprawy zauważyć należy, że w ramach opisanego systemu zarządzania płynnością finansową (cash-pooling) to Cash Pool Master będzie podmiotem odpowiedzialnym za dokonanie odpowiednich rozliczeń z Bankami, tj. otrzymywanie odsetek w przypadku wystąpienia dodatniego salda środków finansowych na rachunkach Cash Pool Mastera (tzw. master accounts) lub zapłaty odsetek w przypadku konieczności zasilenia tych rachunków. Jednocześnie w ramach Systemu Spółka jako Cash Pool Master wykonywać będzie na rzecz Uczestników Systemu szereg czynności związanych z obsługą systemu zarządzania płynnością finansową, polegających w szczególności na zawarciu stosownej umowy z Bankami, zagospodarowaniu nadwyżek środków pieniężnych zgromadzonych na rachunkach (tzw. master accounts), a także na zapewnieniu Uczestnikom Systemu finansowania, w sytuacji gdy prowadzone przez nich rachunki źródłowe wykażą saldo ujemne na koniec danego okresu rozliczeniowego.

Zatem w ramach analizowanego Systemu będziemy mieli do czynienia z kompleksową usługą, której przedmiotem będzie zarządzanie płynnością finansową przez Cash Pool Master na rzecz Uczestników Systemu. Przy tym należy wskazać, że co prawda Spółka jako Cash Pool Master nie będzie objęty odrębnym rozliczeniem / wynagrodzeniem, jednakże powyższe uwzględnione jest odpowiednio w zasadach kalkulacji odsetek, których końcowo kwota odsetek otrzymywanych przez Cash Pool Mastera od Uczestników Systemu będzie wyższa niż kwota odsetek płacona przez Cash Pool Mastera do Banku / ewentualnie innych podmiotów finansujących; jednocześnie kwota odsetek otrzymywanych przez Cash Pool Mastera od Banku będzie wyższa niż kwota odsetek uiszczana przez Cash Pool Mastera do Uczestników Systemu. Zatem mając na uwadze powyżej przedstawiony sposób kalkulacji odsetek, stwierdzić należy, że Spółka za podejmowane czynności o których mowa powyżej będzie otrzymywać wynagrodzenie skalkulowane w wyżej wskazany sposób. Tym samym stwierdzić należy, że w przedmiotowej sytuacji Wnioskodawca występujący w roli Cash Pool Mastera będzie świadczył za wynagrodzeniem kompleksową usługę na rzecz PolCo będącego uczestnikiem Systemu.

W przypadku świadczenia usług, dla prawidłowego rozliczenia podatku od towarów i usług ważne jest określenie miejsca świadczenia danej usługi. Od poprawności określenia miejsca świadczenia zależy, czy dana usługa podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług w Polsce, czy też nie.

Stosownie do art. 28a ustawy – na potrzeby stosowania niniejszego rozdziału:

  1. ilekroć jest mowa o podatniku – rozumie się przez to:
    1. podmioty, które wykonują samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w art. 15 ust. 2, lub działalność gospodarczą odpowiadającą tej działalności, bez względu na cel czy rezultat takiej działalności, z uwzględnieniem art. 15 ust. 6,
    2. osobę prawną niebędącą podatnikiem na podstawie lit. a, która jest zidentyfikowana lub obowiązana do identyfikacji do celów podatku lub podatku od wartości dodanej;
  2. podatnika, który prowadzi również działalność lub dokonuje transakcji nieuznawanych za podlegające opodatkowaniu dostawy towarów lub świadczenia usług zgodnie z art. 5 ust. 1, uznaje się za podatnika w odniesieniu do wszystkich świadczonych na jego rzecz usług.

Według art. 15 ust. 1 ustawy – podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

W myśl art. 15 ust. 2 ustawy – działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Wskazany powyżej art. 28a ustawy o VAT, wprowadza drugą definicję podatnika do ustawy. Definicja ta ma zastosowanie tylko w przypadku ustalenia miejsca świadczenia usług. Podatnikiem według tej regulacji jest osoba wykonująca samodzielnie działalność gospodarczą. Ustawodawca odwołuje się w tym celu do definicji działalności gospodarczej ustalonej w art. 15 ust. 2 ustawy. Za podatników są uznawane również podmioty wykonujące działalność gospodarczą zgodnie z regulacjami innych państw członkowskich oraz państw trzecich.

Zgodnie z zasadą ogólną zawartą w art. 28b ust. 1 ustawy – miejscem świadczenia usług w przypadku świadczenia usług na rzecz podatnika jest miejsce, w którym podatnik będący usługobiorcą posiada siedzibę działalności gospodarczej, z zastrzeżeniem ust. 2-4 oraz art. 28e, art. 28f ust. 1 i 1a, art. 28g ust. 1, art. 28i, art. 28j ust. 1 i 2 oraz art. 28n.

Zgodnie z art. 2 pkt 9 ww. ustawy, przez import usług rozumie się świadczenie usług, z tytułu wykonania, których podatnikiem jest usługobiorca, o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 4.

Zgodnie zaś z art. 17 ust. 1 pkt 4 podatnikami są również osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne nabywające usługi, jeżeli łącznie spełnione są następujące warunki:

  1. usługodawcą jest podatnik nieposiadający siedziby działalności gospodarczej oraz stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium kraju, a w przypadku usług, do których stosuje się art. 28e, podatnik ten nie jest zarejestrowany zgodnie z art. 96 ust. 4,
  2. usługobiorcą jest:
    • w przypadku usług, do których stosuje się art. 28b – podatnik, o którym mowa w art. 15, lub osoba prawna niebędąca podatnikiem, o którym mowa w art. 15, zarejestrowana lub obowiązana do zarejestrowania zgodnie z art. 97 ust. 4,
    • w pozostałych przypadkach – podatnik, o którym mowa w art. 15, posiadający siedzibę działalności gospodarczej lub stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium kraju lub osoba prawna niebędąca podatnikiem, o którym mowa w art. 15, posiadająca siedzibę na terytorium kraju i zarejestrowana lub obowiązana do zarejestrowania zgodnie z art. 97 ust. 4.

Stosownie do art. 17 ust. 2 ustawy, w przypadkach wymienionych w ust. 1 pkt 4, 5, 7 i 8, usługodawca lub dokonujący dostawy towarów nie rozlicza podatku należnego.

W myśl art. 17 ust. 1a ustawy przepisy ust. 1 pkt 4 i 5 oraz ust. 2 stosuje się również, w przypadku gdy usługodawca lub dokonujący dostawy towarów posiada stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium kraju, przy czym to stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej lub inne miejsce prowadzenia działalności gospodarczej usługodawcy lub dokonującego dostawy towarów, jeżeli usługodawca lub dokonujący dostawy towarów posiada takie inne miejsce prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium kraju, nie uczestniczy w tych transakcjach.

Jak wskazał Wnioskodawca prowadzi on działalność gospodarczą w Niemczech i jest w tym kraju zarejestrowany jako podatnik VAT w rozumieniu niemieckiego prawa podatkowego i Dyrektywy VAT. Jednocześnie, Spółka nie posiada w Polsce stałego miejsca prowadzenia działalności dla potrzeb VAT i nie jest w kraju zarejestrowana jako podatnik VAT. Natomiast planowane jest aby Uczestnikiem Systemu została także polska spółka z Grupy tj. PolCo.

W tym miejscu wskazać należy, że w przedmiotowej sprawie w odniesieniu do usługi świadczonej przez Cash Pool Master (Wnioskodawcę) na rzecz PolCo – spółka polska wskazane w art. 28b ust. 1 ustawy zastrzeżenia nie mają zastosowania, zatem miejsce świadczenia usług nabywanych przez PolCo od Wnioskodawcy, ustalane jest na podstawie zasady ogólnej wyrażonej w tym przepisie. Zatem miejscem świadczenia, a tym samym miejscem opodatkowania usług świadczonych przez Wnioskodawcę na rzecz PolCo – stosownie do treści art. 28b ust. 1 ustawy – jest miejsce, w którym ich usługobiorca posiada siedzibę, a zatem Polska. Uczestnik Systemu PolCo, który nabywa od zagranicznego kontrahenta usługi będące przedmiotem wniosku powinien rozpoznać po swojej stronie import usług, który będzie opodatkowany zgodnie z obowiązującymi przepisami prawa na terytorium Polski. Natomiast Spółka w związku z dokonywani rozliczeniami importu usług przez Uczestnika Systemu nie ma obowiązku rejestracji dla celów VAT w Polsce.

Przechodząc natomiast do możliwości zastosowania przez PolCo zwolnienia od podatku nabywanych usług należy wskazać, że zgodnie z art. 41 ust. 1 ustawy ‒ stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Jednakże na podstawie art. 146a pkt 1 ustawy ‒ w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2018 r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Ustawodawca zarówno w treści ustawy, jak i przepisów wykonawczych do niej, przewidział opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi lub zwolnienia od podatku.

I tak, na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 40 ustawy – zwalnia się od podatku usługi w zakresie depozytów środków pieniężnych, prowadzenia rachunków pieniężnych, wszelkiego rodzaju transakcji płatniczych, przekazów i transferów pieniężnych, długów, czeków i weksli oraz usługi pośrednictwa w świadczeniu tych usług.

Z kolei w świetle regulacji art. 43 ust. 15 ustawy - zwolnienia, o których mowa w ust. 1 pkt 7, 12 i 37-41, nie mają zastosowania do:

  1. czynności ściągania długów, w tym factoringu;
  2. usług doradztwa;
  3. usług w zakresie leasingu.

Należy podkreślić, że pojęcia używane do oznaczenia zwolnień, o których mowa w art. 43 ustawy, należy interpretować ściśle, zważywszy, że zwolnienia te stanowią odstępstwa od ogólnej zasady, zgodnie z którą podatek VAT pobierany jest od każdej usługi świadczonej odpłatnie przez podatnika. Zwolnienia od podatku usług finansowych oparte zostały na obiektywnych kryteriach, nie są zaś uzależnione od rodzaju podmiotu świadczącego te usługi.

Z uwagi na opis sprawy oraz powołane przepisy stwierdzić należy, że usługi nabywane przez Uczestnika Systemu tj. PolCo, nie będą stanowić czynności wymienionych w art. 43 ust. 15 ustawy, jako czynności wyłączonych ze zwolnienia od podatku. Będą one natomiast zwolnione od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 40 ustawy.

Tym samym stanowisko Wnioskodawców należy uznać za prawidłowe.

Dodać przy tym należy, że wydana interpretacja nie dotyczy pozostałych uczestników opisanego Systemu cash poolingu.

Tut. Organ informuje, że niniejsza interpretacja dotyczy podatku od towarów i usług, w zakresie podatku od czynności cywilnoprawnych zostanie wydane odrębne rozstrzygnięcie.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty opis sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

  1. z zastosowaniem art. 119a;
  2. w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Zainteresowanemu będącemu stroną postępowania (art. 14r § 2 Ordynacji podatkowej) przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach, ul. Prymasa Stefana Wyszyńskiego 2, 44-100 Gliwice w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2018 r., poz. 1302, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi. (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.