IPPP2/4512-246/16-2/MAO | Interpretacja indywidualna

Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie,
Skutki podatkowe ustanowienia służebności przesyłu i obowiązków wynikających z przepisów ustawy o podatku VAT w związku z ustanowieniem ww. służebności.

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2015 r. poz. 613 z późn. zm.) oraz § 6 pkt 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U. z 2015 poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki przedstawione we wniosku z dnia 21 marca 2016 r. (data wpływu 23 marca 2016 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie skutków podatkowych ustanowienia służebności przesyłu i obowiązków wynikających z przepisów ustawy o podatku VAT w związku z ustanowieniem ww. służebności - jest prawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 23 marca 2016 r. wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie skutków podatkowych ustanowienia służebności przesyłu i obowiązków wynikających z przepisów ustawy o podatku VAT w związku z ustanowieniem ww. służebności.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca jest właścicielem gospodarstwa rolnego o łącznej powierzchni 2,4 ha. Gospodarstwo to Strona nabyła w drodze spadków po rodzicach na mocy testamentów z 1989 r. i 1992 r.

Zainteresowany jest czynnym i zarejestrowanym podatnikiem podatku od towarów i usług z tytułu najmu. Jest również płatnikiem podatku rolnego oraz podatku dochodowego (na zasadach ogólnych).

Grunt rolny, na którym ma być ustanowiona służebność przesyłu w chwili obecnej jest wynajęty pod działalność pozarolniczą pod skład materiałów budowlanych i są odprowadzane z tego tytułu podatki dochodowe i VAT (23%).

Zdarzeniem przyszłym ma być ustanowienie służebności przesyłu na gruncie rolnym w drodze umowy, na podstawie której dwa podmioty wybudują urządzenia wodno-kanalizacyjne i inne sieci. Z tego tytułu mają wypłacić Stronie jednorazowe wynagrodzenie.

Na podstawie umowy Wnioskodawca będzie zobowiązany do tolerowania istnienia posadowionych na gruncie rolnym urządzeń służących do przesyłu różnych sieci, a podmioty uzyskują prawo do korzystania z nieruchomości w zakresie:

  • dokonywania konserwacji, remontów, modernizacji;
  • usuwania awarii;
  • przebudowy urządzeń i instalacji
    wraz z prawem wejścia, wjazdu na teren odpowiednim sprzętem.

Zatem ustanowienie służebności przesyłu wiąże się z zobowiązaniem właściciela gruntu do powstrzymywania się od dokonywania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji.

W związku z tym będąc jednocześnie czynnością polegającą na wykorzystywaniu towaru (do towarów w świetle ustawy zalicza się również grunt) w sposób ciągły dla celów zarobkowych (realizowana za wynagrodzeniem) zyskuje charakter odpłatnej usługi, w rozumieniu ustawy o VAT.

Zatem poprzez ustanowienie służebności przesyłu, na rzecz podmiotu trzeciego, Strona świadczy usługi w ramach pozarolniczej działalności.

Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą skutków podatkowych ustanowienia służebności przesyłu oraz obowiązków wynikających z przepisów ustawy o podatku VAT w związku z ustanowieniem ww. służebności.

Stanowisko Wnioskodawcy:

Poprzez ustanowienie służebności przesyłu na rzecz podmiotów Strona jako rolnik świadczy usługę w rozumieniu ustawy o VAT. Ponadto Wnioskodawca uważa, że czynności te, ze względu na ich odpłatny charakter, podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług wg podstawowej stawki podatku VAT (23%) i Zainteresowany jest zobowiązany do wystawienia faktury sprzedaży VAT, prowadzenia ewidencji dla potrzeb podatku VAT i rozliczenia podatku w deklaracjach VAT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz.U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054, z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu ww. podatkiem podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (...).

Przez towary należy rozumieć rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii, o czym stanowi art. 2 pkt 6 ustawy.

Na podstawie art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

  1. przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;
  2. zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;
  3. świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Z cytowanego wyżej art. 8 ustawy wynika, że przez usługę należy rozumieć każde świadczenie na rzecz danego podmiotu, każde zachowanie się na rzecz innej osoby. Na zachowanie to składać się może zarówno działanie (uczynienie, wykonanie czegoś na rzecz innej osoby), jak i zaniechanie (nieczynienie bądź też tolerowanie, znoszenie określonych stanów rzeczy).

Zaznaczenia wymaga fakt, że nie każde świadczenie na rzecz innej osoby może zostać uznane za usługę w rozumieniu przepisów ustawy. Aby tak się stało muszą zostać spełnione łącznie następujące warunki, tj. w następstwie zobowiązania, w wykonaniu którego usługa jest świadczona, druga strona (wierzyciel/nabywca) jest bezpośrednim beneficjentem świadczenia, a świadczonej usłudze odpowiada świadczenie wzajemne ze strony nabywcy (wynagrodzenie).

Aby dana czynność podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług musi istnieć bezpośredni związek o charakterze przyczynowym pomiędzy świadczoną usługą a otrzymanym świadczeniem wzajemnym, w ten sposób, że zapłacone kwoty stanowią rzeczywiste wynagrodzenie za wyodrębnioną usługę świadczoną w ramach stosunku prawnego lub dochodzi do wymiany świadczeń wzajemnych. Otrzymana zapłata powinna być konsekwencją wykonania świadczenia. Wynagrodzenie musi być należne za wykonanie tego świadczenia.

Z opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca jest właścicielem gospodarstwa rolnego o łącznej powierzchni 2,4 ha nabytego w drodze spadków po rodzicach na mocy testamentów z 1989 r. i 1992 r. Strona jest czynnym i zarejestrowanym podatnikiem podatku od towarów i usług z tytułu najmu. Jest również płatnikiem podatku rolnego oraz podatku dochodowego (na zasadach ogólnych). Na aktualnie wynajmowanym pod działalność pozarolniczą (pod skład materiałów budowlanych) gruncie rolnym należącym do Strony ma być ustanowiona służebność przesyłu w drodze umowy, na podstawie której dwa podmioty wybudują urządzenia wodno-kanalizacyjne i inne sieci. Z tego tytułu Zainteresowany otrzyma jednorazowe wynagrodzenie. Ponadto na podstawie umowy Wnioskodawca będzie zobowiązany do tolerowania istnienia posadowionych na gruncie rolnym urządzeń służących do przesyłu różnych sieci, a podmioty uzyskają prawo do korzystania z nieruchomości w zakresie dokonywania konserwacji, remontów, modernizacji, usuwania awarii, przebudowy urządzeń i instalacji wraz z prawem wejścia oraz wjazdu na teren odpowiednim sprzętem.

Wątpliwości Strony budzą skutki podatkowe ustanowienia służebności przesyłu na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług, tj. czy czynność ta stanowi usługę i podlega opodatkowaniu wg podstawowej stawki podatku VAT (23%).

Instytucja służebności przesyłu uregulowana została w art. 305(1)-305(4) ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz.U. z 2016 r., poz. 380) - dalej K.c.

W świetle art. 305(1) tej ustawy, nieruchomość można obciążyć na rzecz przedsiębiorcy, który zamierza wybudować lub którego własność stanowią urządzenia, o których mowa w art. 49 § 1, prawem polegającym na tym, że przedsiębiorca może korzystać w oznaczonym zakresie z nieruchomości obciążonej, zgodnie z przeznaczeniem tych urządzeń (służebność przesyłu).

Należy zauważyć, że zgodnie z art. 49 § 1 K.c., urządzenia służące do doprowadzania lub odprowadzania płynów, pary, gazu, energii elektrycznej oraz inne urządzenia podobne nie należą do części składowych nieruchomości, jeżeli wchodzą w skład przedsiębiorstwa.

Jeżeli właściciel nieruchomości odmawia zawarcia umowy o ustanowienie służebności przesyłu, a jest ona konieczna dla właściwego korzystania z urządzeń, o których mowa w art. 49 § 1, przedsiębiorca może żądać jej ustanowienia za odpowiednim wynagrodzeniem (art. 305(2) § 1 ustawy Kodeks cywilny).

Zgodnie z art. 305(2) § 2 tej ustawy, jeżeli przedsiębiorca odmawia zawarcia umowy o ustanowienie służebności przesyłu, a jest ona konieczna do korzystania z urządzeń, o których mowa w art. 49 § 1, właściciel nieruchomości może żądać odpowiedniego wynagrodzenia w zamian za ustanowienie służebności przesyłu.

Służebność przesyłu to rodzaj służebności gruntowej, o czym jednoznacznie przesądza art. 305(4), zgodnie z którym do służebności przesyłu stosuje się odpowiednio przepisy o służebnościach gruntowych.

Z kolei pojęcie służebności gruntowej zdefiniowane zostało w art. 285 § 1 ustawy Kodeks cywilny. Zgodnie z tym przepisem nieruchomość można obciążyć na rzecz właściciela innej nieruchomości (nieruchomości władnącej) prawem, którego treść polega bądź na tym, że właściciel nieruchomości władnącej może korzystać w oznaczonym zakresie z nieruchomości obciążonej, bądź na tym, że właściciel nieruchomości obciążonej zostaje ograniczony w możności dokonywania w stosunku do niej określonych działań, bądź też na tym, że właścicielowi nieruchomości obciążonej nie wolno wykonywać określonych uprawnień, które mu względem nieruchomości władnącej przysługują na podstawie przepisów o treści i wykonywaniu własności (służebność gruntowa).

Z uwagi na powyższe okoliczności oraz powołane przepisy prawa należy zgodzić się z Zainteresowanym, że ustanowienie służebności przesyłu wiąże się z zobowiązaniem właściciela gruntu do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji. W związku z tym - jak słusznie wskazał Wnioskodawca - będąc jednocześnie czynnością polegającą na wykorzystaniu towaru (gruntu rolnego) dla celów zarobkowych (realizowaną za jednorazowym wynagrodzeniem), zyskuje charakter odpłatnej usługi, w rozumieniu art. 5 ust. 1 pkt 1 w związku z art. 8 ust. 1 ustawy.

Jednakże powyższe ustalenie samo w sobie nie przesądza powstania obowiązku podatkowego w podatku VAT, albowiem do tego konieczne jest stwierdzenie, że czynności podlegającej opodatkowaniu dokonał podatnik podatku.

I tak, stosownie do treści art. 15 ust. 1 ustawy o VAT, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza - według ust. 2 powołanego artykułu - obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Jak wynika z treści wniosku, Zainteresowany wynajmuje obecnie grunt rolny (na którym ma być ustanowiona służebność przesyłu) pod działalność pozarolniczą, tj. pod skład materiałów budowlanych. Z tego tytułu jest czynnym i zarejestrowanym podatnikiem podatku od towarów i usług. Wskazane okoliczności sprawy stanowią podstawę do stwierdzenia, że Wnioskodawca udostępniając przedmiotowy grunt w celu zarobkowym działa jako podmiot świadczący zawodowo usługi najmu. Ponadto poprzez ustanowienie służebności przesyłu oraz umożliwienie korzystania z gruntu rolnego podmiotom trzecim Strona świadczyć będzie ww. usługi w ramach działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy i z tytułu ich świadczenia jest podatnikiem podatku VAT, gdyż będzie wykorzystywała posiadany grunt w celach zarobkowych.

Zgodnie z art. 41 ust. 1 ustawy o VAT stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Jednocześnie na podstawie art. 146a pkt 1 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2016 r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Zatem jednorazowe wynagrodzenie z tytułu ustanowienia służebności przesyłu należy potraktować jako formę wynagrodzenia za świadczenie usług wynikających z umowy, co do zasady opodatkowaną podatkiem od towarów i usług na zasadach ogólnych, tj. według 23% stawki podatku, określonej w art. 41 ust. 1 w powiązaniu z art. 146 a pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług.

W konsekwencji, Stanowisko Wnioskodawcy, że poprzez ustanowienie służebności przesyłu na rzecz podmiotów Strona jako rolnik świadczy usługę w rozumieniu ustawy o VAT oraz że czynności te podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług wg podstawowej stawki podatku VAT (23%) należało uznać za prawidłowe.

Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą również obowiązków wynikających z przepisów ustawy o podatku VAT w związku z ustanowieniem służebności przesyłu, m.in. tego czy Zainteresowany jest zobowiązany do wystawienia faktury sprzedaży VAT z tytułu ustanowienia służebności przesyłu.

Zgodnie z art. 106a pkt 1 ustawy o podatku VAT, przepisy rozdziału „Faktury” stosuje się do sprzedaży z wyjątkiem przypadków, o których mowa w art. 17 ust. 1 pkt 4 i 5 oraz ust. 1a, w których usługodawca lub dokonujący dostawy towarów nie rozlicza podatku należnego i faktura dokumentująca te transakcje nie jest wystawiana przez usługobiorcę lub nabywcę towarów w imieniu i na rzecz usługodawcy lub dokonującego dostawy towarów.

Stosownie do art. 106b ust. 1 ustawy o VAT, podatnik jest obowiązany wystawić fakturę dokumentującą:

  1. sprzedaż, a także dostawę towarów i świadczenie usług, o których mowa w art. 106a pkt 2, dokonywane przez niego na rzecz innego podatnika podatku, podatku od wartości dodanej lub podatku o podobnym charakterze lub na rzecz osoby prawnej niebędącej podatnikiem;
  2. sprzedaż wysyłkową z terytorium kraju i sprzedaż wysyłkową na terytorium kraju na rzecz podmiotu innego niż wskazany w pkt 1;
  3. wewnątrzwspólnotową dostawę towarów na rzecz podmiotu innego niż wskazany w pkt 1;
  4. otrzymanie przez niego całości lub części zapłaty przed dokonaniem czynności, o których mowa w pkt 1 i 2, z wyjątkiem przypadku, gdy zapłata dotyczy wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów lub czynności, dla których obowiązek podatkowy powstaje zgodnie z art. 19a ust. 5 pkt 4.

Dokonując analizy przedstawionego we wniosku opisu zdarzenia przyszłego w kontekście wyżej powołanych przepisów stwierdzić należy, że Wnioskodawca jako czynny podatnik podatku od towarów i usług zobowiązany jest do udokumentowania świadczonej przez siebie odpłatnej usługi ustanowienia służebności przesyłu fakturą VAT, zgodnie z wyżej powołanym art. 106b ust.1 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług.

Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą również konieczności prowadzenia ewidencji dla potrzeb podatku VAT i rozliczenia podatku w deklaracjach VAT.

Regulacje dotyczące ewidencji prowadzonej dla potrzeb podatku od towarów i usług zawarte są w art. 109 i 110 ustawy, natomiast kwestie dotyczące deklaracji dla potrzeb podatku od towarów i usług uregulowane są w art. 99 ustawy.

I tak, stosownie do zapisu art. 109 ust. 3 ustawy, podatnicy, z wyjątkiem podatników wykonujących wyłącznie czynności zwolnione od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 lub przepisów wydanych na podstawie art. 82 ust. 3 oraz podatników, u których sprzedaż jest zwolniona od podatku na podstawie art. 113 ust. 1 i 9, są obowiązani prowadzić ewidencję zawierającą: kwoty określone w art. 90, dane niezbędne do określenia przedmiotu i podstawy opodatkowania, wysokość podatku należnego, kwoty podatku naliczonego obniżające kwotę podatku należnego oraz kwotę podatku podlegającą wpłacie do urzędu skarbowego lub zwrotowi z tego urzędu oraz inne dane służące do prawidłowego sporządzenia deklaracji podatkowej, a w przypadkach określonych w art. 120 ust. 15, art. 125, art. 130d, art. 134 oraz art. 138 - dane określone tymi przepisami niezbędne do prawidłowego sporządzenia deklaracji podatkowej.

W myśl art. 99 ust. 1 ustawy, podatnicy, o których mowa w art. 15, są obowiązani składać w urzędzie skarbowym deklaracje podatkowe za okresy miesięczne w terminie do 25. dnia miesiąca następującego po każdym kolejnym miesiącu, z zastrzeżeniem ust. 2-10, art. 130c i art. 133.

W świetle powyższych przepisów należy zgodzić się z Wnioskodawcą, że zasadne będzie wykazanie w rejestrze VAT oraz w deklaracjach VAT czynności ustanowienie służebności przesyłu na rzecz podmiotów trzecich.

Zatem stanowisko, że Wnioskodawca zobowiązany jest do wystawienia faktury sprzedaży VAT, prowadzenia ewidencji dla potrzeb podatku VAT i rozliczenia podatku w deklaracjach VAT, należało uznać również za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2012 r., poz. 270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.